Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Barbara Stukan-Pytlowany Sędziowie NSA Jacek Surmacz (spr.) WSA Kazimierz Włoch Protokolant sekr. sąd. Małgorzata Paśko po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 20 maja 2008 r. sprawy ze skargi I.L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków . - oddala skargę -

Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] grudnia 2007 r., nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /tekst jednolity Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; powoływanej dalej jako: Ordynacja podatkowa/, art. 1 ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 i ust. 3, art. 9 ust. 1, art. 14 ust. 3, art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków darowizn (Dz. U. z 2004 r., Nr 142, poz. 1514 ze zm., zwanej dalej: ustawą o podatku od spadków i darowizn), po rozpatrzeniu odwołania I. L. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2007 r. nr [...], ustalającej podatniczce zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn po zmarłej M. M. w kwocie 67 zł., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Jak wynika z akt sprawy I.L. w dniu 9 lipca 2007 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym zeznanie podatkowe SD-3 o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych. W treści przedmiotowego zeznania zadeklarowała nabycie tytułem dziedziczenia udziału wynoszącego 1/8 części w prawie własności środków pieniężnych, wchodzących w skład masy spadkowej po M.M., a wynoszących 65 824,49 zł. Podatniczka określiła własny udział na kwotę 8.228,06zł.

Sąd Rejonowy w L., postanowieniem z dnia [...] czerwca 2005 r., sygn. [...], stwierdził, iż spadek po M.M., ostatnio zamieszkałej w M. na podstawie ustawy nabyli:

- I.L., zam. [...],

- A. M., zam. [...],

- J. M., zam. [...],

- K. K., zam. [...],

- E. M., zam. [...],

- T. M., zam. [...],

- M. G., zam. [...],

- M. K., zam. [...],

wszyscy po 1/8 części.

Wraz z przedmiotowym zeznaniem podatniczka przedłożyła pismo, w którym wskazała, iż w wyżej wymienionym postanowieniu Sądu Rejonowego w L. o stwierdzeniu nabycia spadku wskazano osoby, które w dacie wydania tego postanowienia nie figurowały w ewidencji ludności miasta W.

Naczelnik Urzędu Skarbowego, przyjmując wartość masy spadkowej w wysokości określonej przez nabywcę i powołując się na treść art. 9 ust. 1 pkt 2 oraz art. 15 ustawy o podatku od spadków i darowizn, decyzją z dnia [...] sierpnia 2007 r., ustalił I.L. zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn wysokości 67 zł.

Odwołanie od tej decyzji wniosła I.L., zarzucając rozstrzygnięciu organu I instancji naruszenie zasad zawartych w art. 6, art. 7, art. 8, art. 9, art. 10, art. 11 kodeksu postępowania administracyjnego.

Podatniczka stwierdziła, iż Urząd Skarbowy wydał decyzję w przedmiotowej sprawie, pomimo tego że został wcześniej poinformowany o nieprawidłowych adresach zamieszkania spadkobierców, wskazanych w treści postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, co rodzi wątpliwości odnośnie tego czy wymienione osoby są rzeczywiście spadkobiercami. Organ nie podjął także żadnych czynności, które miałyby na celu wyjaśnienie tej kwestii, nie zaczekał także na jej ustosunkowanie się do treści pisma zatytułowanego "zapoznanie". Odwołująca się podniosła również, iż w trakcie postępowania nie wyjaśniono czy spadkodawczyni M.M. posiadała gospodarstwo rolne, nie przesłuchano na tę okoliczność M.G., która przed Sądem we W. zeznała, że spadkodawczyni posiadała takowe gospodarstwo w B. Nie czekając na ustosunkowanie się do treści "zapoznania", zdaniem odwołującej się, organ naruszył i ograniczył jej prawa w postępowaniu.

I.L. zaznaczyła również, iż nie jest pełnomocnikiem swojej siostry K.K., zamieszkałej we F., w tej sytuacji niezrozumiałym dla niej jest fakt, że decyzja adresowana do jej siostry została doręczona na jej adres.

Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] grudnia 2007 r., utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji podano, iż w trakcie postępowania I.L. została poinformowana (o czym świadczy zalegająca w aktach sprawy korespondencja), iż postanowienie Sądu Rejonowego w L., w przedmiocie stwierdzenia nabycia spadku po M.M., nie zostało uchylone ani zmienione, jest prawomocne i tym samym wiążące dla organów podatkowych. Z art. 365 § 1 kodeksu postępowania cywilnego wynika bowiem, iż prawomocne postanowienie wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Organy podatkowe nie mogą więc kwestionować treści postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku i dokonywać własnych ustaleń, co do kręgu spadkobierców. Niezależnie od tego, podnoszone przez odwołującą się zarzuty co do nieprawidłowości adresów spadkobierców, podanych w postanowieniu, nie mają wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie.

Za niezasadny uznano również zarzut dotyczący ograniczenia prawa strony do udziału w postępowaniu, a także wydania decyzji przez organ I instancji przed otrzymaniem wyjaśnień podatniczki, albowiem z art. 200 § 2 pkt 3 Ordynacji podatkowej jednoznacznie wynika, że organ podatkowy odstępuje od ogólnej zasady wyrażającej się w prawie strony do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w sytuacji, gdy decyzja wydawana jest na podstawie danych zawartych w zeznaniu podatkowym. W przedmiotowej sprawie wydane rozstrzygnięcie zostało w całości oparte na złożonym przez podatniczkę zeznaniu, tym samym wydanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postanowienie w sprawie wyznaczenia terminu do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym, a także wystosowanie pisma zatytułowanego jako "zapoznanie", stanowiły działanie ponad wymogi stawiane przez procedurę administracyjną.

Ustosunkowując się do zarzutu niewyjaśnienia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego rzekomego posiadania przez spadkodawczynię M.M. gospodarstwa rolnego organ odwoławczy stwierdził, iż okoliczność ta nie ma znaczenia w rozpatrywanej sprawie, ponieważ przedmiotem tego postępowania jest majątek spadkowy ujawniony przez spadkobierców w zeznaniu podatkowym.

Dyrektor Izby Skarbowej przyznał, iż przesłanie decyzji adresowanej dla K. K. na adres odwołującej się jest niezgodne z obowiązującą procedurą, jednakże nie ma ono wpływu na prawidłowość skierowanej do niej decyzji.

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej wniosła I.L., domagając się jej uchylenia oraz uchylenia decyzji organu I instancji i wznowienia postępowania, a także zasądzenia na rzecz skarżącej kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu skargi podano, iż w wydanych w sprawie decyzjach organów obu instancji nie ustosunkowano się do kwestii prawidłowego określenia składu masy spadkowej, w związku z niewyjaśnieniem czy spadkodawczyni M.M. była właścicielką gospodarstwa rolnego. Okoliczność ta stoi na przeszkodzie załatwieniu sprawy i wydaniu decyzji. Przedmiotem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego jest bowiem cały majątek spadkodawczyni, organ podatkowy nie może oprzeć się jedynie za treści składanych przez podatników zeznań.

Skarżąca podniosła również fakt nieprawidłowego wskazania adresów w postanowieniu o stwierdzeniu nabycia spadku, która to okoliczność, jej zdaniem, ma wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Ustalenie prawdziwych danych osobowych spadkobierców jest o tyle istotne, że sąd spadku poszukiwał spadkobierców z linii po siostrze spadkodawczyni: J.M. przez ogłoszenie prasowe, a do akt sądowych osoby te nie doręczyły żadnych dokumentów z Urzędu Stanu Cywilnego, które by potwierdziły, że osoby te są spadkobiercami. Aktualnie Urząd Skarbowy odmawia doręczenia kserokopii dokumentów, które dotyczą tych osób.

Ustosunkowując się do treści uzasadnienia decyzji organu odwoławczego w zakresie ograniczenia prawa do wypowiedzenia się w przedmiocie zebranego materiału dowodowego skarżąca stwierdziła, że same organy wydały postanowienie w tej sprawie, powołując się na przepisy prawa (art. 200 § 2 pkt 3 Ordynacji podatkowej), a obecnie temu zaprzeczają.

W uzasadnieniu skargi zwrócono uwagę również na fakt, iż K. K. do dnia dzisiejszego nie otrzymała decyzji podatkowej, która to decyzja została z niezrozumiałych przyczyn skierowana na adres skarżącej, która nie była pełnomocnikiem swojej siostry.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę nie podzielił zarzutów skargi i wniósł o jej oddalenie.

Skarżąca, w piśmie procesowym z dnia 2 maja 2008r., "sprostowała" skargę w ten sposób, że w miejsce przytoczonych w niej przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego zarzuciła naruszenie art. art. 121, 122, 123, 124, 125, 129, 190, 194, 209 § § 1 i 2 Ordynacji podatkowej.

Dodała, że w trakcie postępowania administracyjnego ograniczono jej prawa, gdyż organ nie doręczył jej, mimo złożonego wniosku, kserokopii dokumentów, z którymi miała prawo się zapoznać.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje :

Skarga nie jest uzasadniona.

Z mocy art. 1 § § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, która to kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; powoływanej dalej jako: p.p.s.a.).

W aktach administracyjnych (karta 1) znajduje się prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego w L. z dnia [...] czerwca 2005r. sygn. akt [...] stwierdzające, że spadek po M.M., zmarłej 29 października 2002r. w M., ostatnio stale zamieszkałej w M., na podstawie ustawy, nabyli:

- I.L., zam. [...],

- A. M., zam. [...],

- J. M., zam. [...],

- K. K., zam. [...],

- E. M., zam. [...],

- T. M., zam. [...],

- M. G., zam. [...],

- M. K., zam. [...],

wszyscy po 1/8 części.

Z mocy art. 365 Kodeksu postępowania cywilnego, w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie, prawomocne orzeczenie wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Oznacza to, że prawomocne, wyżej wspomniane, postanowienie Sądu Rejonowego w L. jest wiążące dla organów podatkowych, jak i dla sądu administracyjnego kontrolującego legalność zaskarżonej do sądu decyzji. Wszelkie próby podejmowane przez skarżącą w skardze oraz w piśmie procesowym z dnia 2 maja 2008r. zmierzające do wykazania nieprawidłowości tego orzeczenia muszą być uznane za bezskuteczne, skoro wymienione postanowienie jest prawomocne i funkcjonuje w obrocie prawnym. Należy podkreślić, że organy odniosły się do tej kwestii i wzięły pod uwagę że skarżąca składała w związku ze sprawą cywilną skargę do Ministerstwa Sprawiedliwości, a także uruchomiła postępowanie drugoinstancyjne, ale wobec funkcjonowania w obrocie prawnym tego prawomocnego postanowienia wszelkie supozycje skarżącej muszą być uznane za prawnie bezskuteczne. Dotyczy to kwestii związanej z adresami spadkobierców oraz zasadności ustalenia kręgu spadkobierców. Również bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, zakończonej ostateczną decyzją, będącą przedmiotem skargi w niniejszej sprawie, są uchybienia proceduralne, które potwierdził w motywach zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej, a mianowicie chodzi o kwestię doręczania pism w postępowaniu administracyjnym K. K. siostrze skarżącej. Pisma te, jak wynika z akt sprawy, dotyczyły innego postępowania i jak trafnie skonstatował organ odwoławczy te uchybienia proceduralne nie mają wpływu na legalność zaskarżonej decyzji, a także decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2007r. Nr [...].

Nieuzasadniony jest zarzut, iż w trakcie postępowania administracyjnego organy przyjęły niewłaściwą podstawę opodatkowania.

Skarżąca w złożonym zeznaniu podatkowym o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych (SD-3), które wpłynęło do Urzędu Skarbowego w dniu 9 lipca 2007r. wykazała łączną wartość spadku w kwocie 65.824,49zł a wielkość nabytego udziału - 1/8. W tej sytuacji organ podatkowy I instancji, nie kwestionując wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych, przyjął tę wartość w wysokości zeznanej. Dokonał obliczenia należnego zobowiązania. Skarżąca w trakcie postępowania administracyjnego podnosiła, że w skład spadku wchodzi również gospodarstwo rolne. Nie wykazała jednak tego w opisanym powyżej zeznaniu podatkowym, nie wskazała miejsca położenia gospodarstwa rolnego. Naczelnik Urzędu Skarbowego podjął czynności mające na celu ustalenie czy w skład spadku wchodzi gospodarstwo rolne i zwrócił się ze stosownymi pytaniami do Starostwa Powiatowego, Burmistrza Miasta i Gminy i Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej "N." w K. Uzyskano negatywne informacje (pismo Starostwa Powiatowego z dnia 27 września 2007r. [...] [karta 21 akt administracyjnych], pismo Urzędu Miejskiego [karta 22 akt administracyjnych], pismo Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej "N." w K. z dnia 28 września 2007r. [karta 20 akt administracyjnych]). Dodać należy, że o ile zajdą stosowne przyczyny, spadkobiercy - podatnicy mogą złożyć kolejne zeznanie podatkowe obejmujące rzeczy lub prawa, nie objęte wcześniejszym zeznaniem podatkowym (art. 17a ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn).

Wbrew zarzutom skarżącej nie naruszono w trakcie postępowania administracyjnego przepisów regulujących czynny udział strony w postępowaniu.

Zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że z mocy art. 200 § 2 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy odstępuje od ogólnej zasady wyrażającej się w prawie strony do wypowiedzenia się "w wyznaczonym terminie" w sprawie zebranego materiału dowodowego w sytuacji gdy decyzja wydawana jest na podstawie danych zawartych w zeznaniu podatkowym. Mimo tego przepisu organ I instancji wydał postanowienie w sprawie wyznaczenia terminu do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Również organ II instancji wyczerpał tryb z art. 200 Ordynacji podatkowej.

Wbrew zarzutom sformułowanym przez skarżącą nie naruszono art. art. 121, 122, 123, 124, 125, 129, 190, 194, 209 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. W art. 121 ustawodawca sformułował zasadę, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (§ 1), a organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania, zaś w art. 122, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Z kolei w art. 123 § 1 zawarto zasadę, że organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań (§ 1), przy czym organ podatkowy może odstąpić od zasady przewidzianej w § 1, jeżeli w wyniku postępowania wszczętego na wniosek strony ma zostać wydana decyzja w całości uwzględniająca wniosek strony, oraz w przypadkach, o których mowa w art. 200 § 2 pkt 3 (§ 2). Kolejne zasady ogólne to, że organy podatkowe powinny wyjaśniać stornom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu (art. 124), organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia (art. 125 § 1); sprawy, które nie wymagają zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień, powinny być załatwiane niezwłocznie (art. 125 § 2); postępowanie podatkowe jest jawne wyłącznie dla strony (art. 129).

Z kolei, stosownie do art. 190, strona powinna być zawiadomiona o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, opinii biegłych lub oględzin przynajmniej na 7 dni przed terminem (§ 1), strona ma prawo brać udział w przeprowadzaniu dowodu, może zadawać pytania świadkom i biegłym oraz składać wyjaśnienia (§ 2).

Jeżeli przepis prawa uzależnia wydanie decyzji od zajęcia stanowiska przez inny organ, w tym wyrażenia opinii lub zgody albo wyrażenia stanowiska w innej formie, decyzję wydaje się po zajęciu stanowiska przez ten organ (art. 209 § 1); organ podatkowy załatwiający sprawę, zwracając się do innego organu o zajęcie stanowiska, zawiadamia o tym stronę.

Sąd już wyżej wskazał, że organy nie naruszyły przepisów regulujących kwestię czynnego udziału strony w postępowaniu.

Nie naruszono również w postępowaniu administracyjnym zasady podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W trakcie bowiem postępowania podatkowego oparto się na zeznaniu podatkowym złożonym przez skarżącą, nie kwestionując treści tego zeznania, a co więcej, wobec informacji uzyskanych od skarżącej, podjęto czynności mające na celu ustalenie czy w skład spadku wchodzi również gospodarstwo rolne. Nie można utożsamiać naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej z zarzutami podnoszonymi przez skarżącą, a dotyczącymi w istocie innego postępowania zakończonego postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku, w którym właściwym do rozstrzygnięcia sprawy był sąd powszechny. Wobec treści art. 122 Ordynacji podatkowej nie może budzić wątpliwości, że chodzi w tej normie prawnej o dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i załatwienie sprawy w postępowaniu podatkowym, a więc chodzi o okoliczności mające znaczenie dla konkretnej sprawy podatkowej, a te okoliczności zostały należycie przez organy wykazane.

Organy podatkowe w przedmiotowej sprawie udzielały skarżącej niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego, pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania (wezwanie z dnia 23 października 2006r. skierowane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego do skarżących [karta 2 akt administracyjnych], pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 19 grudnia 2006r. nr [...] [karta 4 akt administracyjnych], notatka służbowa [karta 11 akt administracyjnych], "zapoznanie [pismo bez numeru strony pomiędzy kartami 13 i 14 akt administracyjnych], pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 5 października 2007r. nr [...] [karta 23 akt administracyjnych]).

Motywy zaskarżonej do Sądu decyzji oraz treść przytoczonych pism kierowanych do skarżącej wskazują, że organy wyjaśniły skarżącej zasadność przesłanek, którymi się kierowały przy załatwianiu sprawy.

Należy zauważyć, że rozstrzygnięcie sprawy, w odczuciu skarżącej, niekorzystnie dla niej, nie może stanowić podstawy do postawienia uzasadnionego zarzutu naruszenia przepisów w których sformułowano zasady ogólne, w sytuacji gdy w istocie zasad tych nie naruszono.

Sąd nie znajduje również podstaw aby stwierdzić, że naruszono art. 190, jak również art. 209 Ordynacji podatkowej.

Z tych wszystkich przyczyn skarga jako nieuzasadniona podlegała oddaleniu (art. 151 p.p.s.a.).