Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi ,,A" Sp. z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 13 sierpnia 2013 r., nr [...] w przedmiocie odmowy nadania numeru identyfikacji podatkowej 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

I SA/Gd 1401/13

UZASADNIENIE

I.

Dyrektor Izby Skarbowej [...] decyzją z [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z [...] odmawiającą stronie skarżącej "A", sp. z o.o. nadania Numeru Identyfikacji Podatkowej (NIP).

II.

Stan sprawy jest następujący: dnia 20.03.2013 r. do Urzędu Skarbowego [...] wpłynęło zgłoszenie identyfikacyjne NIP-2 skarżącej.

Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] stwierdził, że złożone przez skarżącą zgłoszenie identyfikacyjne nie spełnia wymogów określonych dla tego zgłoszenia i pismem z 22.03.2013 r. wezwał skarżącą do uzupełnienia jego braków poprzez uzupełnienie danych w: poz. 11 dot. numeru REGON, poz.15-16 dot. daty rejestracji i numeru w Krajowym Rejestrze Sądowym, poz. 36 dot. sporządzania bilansu, poz. 33 dot. formy organizacyjno-prawnej oraz poz. 35 dot. szczegółowej formy prawnej.

Dnia 8.04.2013 r. do Urzędu Skarbowego wpłynęło uzupełnione zgłoszenie identyfikacyjne NIP-2 skarżącej.

Naczelnik US, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z [...], nr [...] odmówił skarżącej nadania NIP.

Zdaniem organu pierwszej instancji, w świetle zgromadzonych dokumentów, brak było przesłanek do uznania, że skarżąca spełniła warunek właściwego ustanowienia siedziby. Uzasadniając swoje stanowisko Naczelnik US podkreślił, że podany przez skarżącą jako siedziba spółki adres [...] został wskazany jako siedziby swoich spółek przez ponad 20 innych podmiotów gospodarczych. Wobec dokonanych ustaleń organ pierwszej instancji uznał, że wskazana przez skarżącą w dokumentach rejestracyjnych siedziba spółki jest nierzeczywista (wirtualna) i nie wiąże się z faktyczną jej działalnością. Stwierdził, że niemożliwym jest, aby ponad 20 podmiotów prowadziło swoja działalność w jednym pomieszczeniu.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca wniosła odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 8c ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2012 r., poz. 1314 ze zm.; dalej jako ustawa o NIP) poprzez odmowę nadania NIP mimo braku wystąpienia ustawowych przesłanek odmowy jego nadania. Podniosła, że przywołane przez Naczelnika US okoliczności nie świadczą o braku możliwości potwierdzenia tożsamości lub istnienia wnioskodawcy. Wyjaśniła przy tym, że tożsamość i istnienie podmiotu będącego spółką prawa handlowego skarżąca potwierdziła dokumentem urzędowym w postaci postanowienia sądu o wpisie do KRS.

Zaskarżoną decyzją z [...] Dyrektor Izby Skarbowej [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W swoim uzasadnieniu organ odwoławczy przywołał brzmienie przepisów regulujących zasady i tryb nadawania NIP zawartych w ustawie z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, tj. art. 2, art. 4 pkt 3 lit. a), art. 5 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 8b ustawy o NIP. Zacytował także przepis zawarty w art. 19b ust. 2 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2007 r. Nr 168, poz. 1186 ze zm.), art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.) oraz art. 41 K.c. Odwołał się także do uregulowań zawartych w prawie europejskim – art. 10 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego Rady Unii Europejskiej Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz stanowiska TSUE przedstawionego w wyroku z 28.06.2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sari v. Bundeszentralamt für Steuern (C-73/06).

Następnie Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił ustalenia stanu faktycznego, w świetle których skarżąca spółka zawiązana została aktem notarialnym z 21 stycznia 2013 r., Repertorium [...]. Kapitał zakładowy spółki wynosił 5.000 zł i dzielił się na 10 równych i niepodzielnych udziałów po 500 zł każdy, które objęte zostały przez jedynego wspólnika O. B.-R. Zarząd spółki był jednoosobowy i stanowił go Prezes Zarządu M. J. B.

Postanowieniem z 13.03.2013 r. Sąd Rejonowy wpisał skarżącą do Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem [...]. W rubryce 2 Działu 1 postanowienia jako siedziba spółki wskazana została miejscowość [...]. Takie też dane ujawnione zostały w akcie założycielskim spółki w złożonym przez nią zgłoszeniu identyfikacyjnym NIP-2, przy czym w uzupełnionym NIP-2 skarżąca dodatkowo podała prowadzenie działalności na terenie całego kraju jako adres nietypowy. W pozycji dotyczącej rodzaju przeważającej działalności skarżąca wskazała wytwarzanie energii elektrycznej.

Z załączonej do akt sprawy umowy użyczenia lokalu z 22 stycznia 2013 r. zawartej na czas nieokreślony pomiędzy "B" Sp.j. z siedzibą [...] a skarżącą wynika, że przedmiotem umowy jest użyczenie i oddanie w bezpłatne użytkowanie skarżącej przestrzeni biurowej w lokalu przy [...] na cele prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, przy czym skarżąca nie może oddawać przedmiotu umowy do korzystania innym osobom bez uprzedniej pisemnej zgody użyczającego.

Oględziny ww. lokalu, przeprowadzone 27.03.2013 r. wykazały, że w pomieszczeniu znajdowały się dwa biurka, jeden fotel, komputer z monitorem oraz regał z półkami; na biurkach i regale leżały segregatory i dokumenty. Jednocześnie w lokalu nie zastano nikogo ze strony skarżącej, obecny był jedynie pracownik "B" Sp.j. L. D., która oświadczyła, że spółka "B" wynajęła przedmiotowy lokal również sześciu innym spółkom z ograniczoną odpowiedzialnością.

W piśmie z 9 kwietnia 2013 r. Prezes Zarządu skarżącej, będący także Prezesem Zarządu pozostałych sześciu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. "C", "D", "E", "F", "G" i "H", złożył wyjaśnienia, z których wynika, że budynek przy [...] nie ma wyodrębnionych lokali, w związku z czym siedziby powyższych spółek mieszczą się w budynku położonym przy [...]. W umowie użyczenia lokalu na cele prowadzenia działalności przez każdą ze spółek jest mowa o lokalu jednakże w rzeczywistości chodzi o budynek położony pod ww. adresem.

Z dokonanych ustaleń wynika także, korespondencja, której adresatem jest skarżąca, przychodząca na sporny adres odbierana była przez ww. pracownika spółki "B", bądź przez współwłaściciela nieruchomości G. K. W obu przypadkach na zwrotnych potwierdzeniach odbioru przy nazwiskach odbierających wpisywano pełnomocnik. W ocenie organu odwoławczego okoliczność ta dowodzi, że użyczający świadczy dodatkowo na rzecz skarżącej usługi w zakresie obsługi korespondencji.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że przedstawione okoliczności wskazują, że skarżąca nie posiada wydzielonego miejsca w lokalu do wykonywania działalności, a zatem nie ma rzeczywistych możliwości dokonywania, w sposób ciągły i stały, czynności związanych z prowadzeniem przez nią działalności gospodarczej. Powyższe wyklucza realną możliwość wykonywania w przedmiotowym miejscu zarządu spółką, w tym podejmowania istotnych decyzji dotyczących ogólnego zarządu, czy też centralnych zadań administracyjnych, które to czynności świadczyłyby o działaniu w siedzibie skarżącej. Nadto, zdaniem organu odwoławczego, fakt odbioru korespondencji przez pełnomocników w różnych datach potwierdza, że w miejscu zgłoszonym jako siedziba skarżącej członkowie jej zarządu nie przebywają, a świadczone przez spółkę "B" na rzecz skarżącej usługi sprowadzają się do udostępnienia jej adresu lokalu wyłącznie do celów korespondencyjnych i rejestracyjnych. Za takim stanowiskiem dodatkowo przemawia okoliczność, że w uzupełnionym 8.04.2013 r. NIP-2 w poz. B.3. sporny adres został wpisany nie tylko jako adres siedziby skarżącej, ale również jako miejsce prowadzenia przez nią działalności gospodarczej (poz. B.11).

W konsekwencji podany przez skarżącą adres Dyrektor Izby Skarbowej uznał za adresem wirtualny, a nie miejsce, w którym skarżąca faktycznie może wykonywać czynności w celu osiągnięcia przychodu w sposób zorganizowany i ciągły lub chociaż częstotliwy. Nie wypełnia on definicji miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, a tym samym nie spełnia warunków ustanowienia siedziby określonych w art. 157 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U z 2000 Nr 94, poz. 1037 ze zm.), zgodnie z którym siedzibą każdej spółki jest miejscowość, gdzie wykonywana jest funkcja prowadzenia spraw spółki przez organ, jakim jest zarząd. Podobną regulację tej kwestii zawiera art. 41 K.c.

Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy stwierdził, że skarżąca nie wykazała faktycznego wykorzystania nieruchomości położonej [...] na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Nie tylko nie udowodniła, ale nawet nie uprawdopodobniła faktu wykonywania pod ww. adresem działalności gospodarczej, w tym działań jej Zarządu. Podkreślił przy tym, że – w myśl powołanych regulacji zarówno prawa krajowego jak i europejskiego – adres pocztowy nie może być utożsamiany z miejscem siedziby działalności gospodarczej podmiotu.

III.

Skarżąca wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej żądając uchylenia jej w całości oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Pełnomocnik skarżącej podniósł zarzut naruszenia art. 8c ust. 1 ustawy o NIP polegające na odmowie nadania numeru identyfikacji podatkowej spółce pomimo możliwości potwierdzenia tożsamości i istnienia podmiotu. W ocenie pełnomocnika stanowisko organów obu instancji jest wadliwe, gdyż w stanie faktycznym sprawy nie wystąpiły okoliczności uzasadniające wydanie przez organ podatkowy decyzji o odmowie nadania NIP. Wskazana w treści art. 8c ust. 1 pkt 1 ustawy o NIP przesłanka odmowy nadania numeru identyfikacji podatkowej nie została spełniona w stosunku do skarżącej. Za nieuprawnioną uznać należy dokonaną przez organy ocenę warunków lokalowych, jakimi dysponuje skarżąca pod kątem ich wystarczalności dla zadeklarowanego rodzaju przeważającej działalności. Podjęte przez organy rozstrzygnięcia, w których faktycznie narzucono skarżącej warunki lokalowe do prowadzenia działalności, godzą w konstytucyjną zasadę wolności gospodarczej. Organy podatkowe wyszły z błędnego i bezpodstawnego założenia, że działalność gospodarcza zadeklarowana przez skarżącą, polegająca w głównej mierze na wytwarzaniu energii elektrycznej, została podjęta i jest prowadzona, co wymaga dysponowania odpowiednim zapleczem technicznym i lokalowym. Za błędne uznać należy także założenie organu, że podejmowanie przez Zarząd skarżącej decyzji, zawieranie umów oraz dokonywanie innych zadań administracyjnych musi wiązać się z przebywaniem w pomieszczeniach znajdujących się pod adresem siedziby spółki. W dalszej części skargi pełnomocnik podniósł, że budynek położony przy [...], w którym mieści się siedziba skarżącej oraz szeregu innych podmiotów stanowi własność spółki "B", w budynku koncentruje się aktywność zawodowa członków rodziny B., w skład której wchodzą m.in. wspólnicy i Prezes Zarządu skarżącej. W budynku tym znajdują się m.in. pomieszczenia biurowe, które w zależności od potrzeb wykorzystywane są w prowadzeniu działalności gospodarczej przez skarżącą oraz podmioty, których wspólnikami i członkami organów są członkowie rodziny. Skarżąca oraz podmioty zarejestrowane przez członków rodziny m.in. "C" Sp. z o.o., "F" Sp. z o.o., "E" Sp. z o.o., "H" Sp. z o.o., "G" Sp. z o.o., "A" Sp. z o.o. oraz "D" Sp. z o.o. aktualnie prowadzą działalność związaną jedynie z uzyskaniem decyzji administracyjnych o warunkach zabudowy, pozwalających na budowę instalacji odnawialnych źródeł energii małych instalacji. Skarżąca obecnie nie zatrudnia pracowników oraz nie będzie ich potrzebowała do czasu zakończenia przygotowań do rozpoczęcia działalności. Prezesem Zarządu skarżącej podobnie jak i ww. podmiotów jest M. B., który na co dzień funkcjonuje w miejscu, w którym znajduje się siedziba skarżącej, która to jest jednocześnie siedzibą pozostałych podmiotów. W ocenie pełnomocnika jest to bardzo dogodne rozwiązanie, gdyż następuje w jednym miejscu koncentracja siedziby wszystkich podmiotów kierowanych przez Prezesa Zarządu tym bardziej, że aktualnie podejmowane czynności ograniczają się do czynności biurowych dotyczących starań mających na celu przygotowanie do prowadzenia działalności polegającej na wytwarzaniu energii elektrycznej w ramach małych instalacji odnawialnych źródeł energii. Rozproszenie siedzib przy aktualnym uwzględnieniu zakresu i rodzaju podejmowanych czynności związanych ze sprawowaniem zarządu byłoby oderwane od realiów funkcjonowania tych podmiotów.

IV.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

V.

Skarga jest zasadna.

Skarżąca spółka zgłosiła do urzędu skarbowego zgłoszenie identyfikacyjne NIP-2. Zgodnie z art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t.j. Dz. U z 2012 r., poz. 1314; dalej jako ustawa o NIP) zgłoszenie identyfikacyjne podatników niebędących osobami fizycznymi zawiera w szczególności pełną i skróconą nazwę (firmę), formę organizacyjno-prawną, adres siedziby, numer identyfikacyjny REGON, organ rejestrowy lub ewidencyjny i numer nadany przez ten organ, wykaz rachunków bankowych, adres miejsca przechowywania dokumentacji rachunkowej oraz przedmiot wykonywanej działalności określony według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych.

Organy podatkowe odmówiły nadania NIP spółce stwierdzając, że dokonane zgłoszenie identyfikacyjne nie spełnia wymogów określonych dla tego zgłoszenia, gdyż nie zawiera adresu siedziby spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej [...] wskazał ponadto, że pod wymienionym adresem znajduje się siedziba 20 innych podmiotów, nie są tam wykonywane funkcje zarządcze spółki, a adres został jedynie użyczony w celu rejestracji spółki oraz odbioru korespondencji w jej imieniu (por. art. 8c ust. 1 pkt 1 ustawy o NIP).

Zdaniem strony spółka zawarła umowę użyczenia lokalu na cele prowadzenia działalności gospodarczej z firmą "B", spółka jawna z siedzibą [...], która to spółka jest właścicielem budynku i w który skoncentrowana jest aktywność zawodowa członków rodziny, w skład której wchodzą m.in. wspólnicy i prezes zarządu skarżącej spółki (H. B., jej córki: J. K. z mężem G., O. B.-R. oraz jej syn M. B.). W budynku tym znajdują się pomieszczenia biurowe, które zgodnie z istniejącymi potrzebami wykorzystywane są przy prowadzeniu działalności przez podmioty, w których wspólnikami i członkami organów są wskazane osoby.

VI.

Ustawą z dnia 19 grudnia 2008 r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2009 r. Nr 18, poz. 97) dokonano m.in. zmiany ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. Wprowadzone zmiany (w tym uchylenie art. 5 ust. 4b) miały na celu uporządkowanie i uproszczenie zasad ewidencjonowania przedsiębiorców. Podmioty ubiegające się o nadanie NIP nie muszą już przedkładać (poza wnioskiem) żadnych dodatkowych dokumentów, takich jak umowa spółki czy umowa potwierdzająca prawo do lokalu.

Ustawodawca w rozdziale drugim ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników szczegółowo uregulował postępowanie w sprawie nadania numeru NIP. Postępowanie w sprawie nadania tego numeru powinno sprowadzać się jedynie do sprawdzenia spełnienia tych warunków formalnych.

Wbrew stanowisku organów zgłoszenie identyfikacyjne skarżącej spółki odpowiada wymogom art. 5 ust. 3 ustawy o NIP i zawiera w szczególności adres siedziby spółki.

Przepisy Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej nie mają zastosowania w sprawie nadania NIP. Określone w art. 10 tego Rozporządzenia "miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika" ma zastosowanie tylko na użytek stosowania art. 44 i 45 Dyrektywy 2006/112/WE. W toku postępowania o nadanie NIP organy nie są uprawnione do badania, czy pod wskazanym adresem wykonywane są (lub mogą być wykonywane) funkcje zarządcze spółki. Sąd w tym miejscu wskazuje na odmienność ustalonego w sprawie stanu faktycznego do przywołanego przez pełnomocnika organu wyroku WSA w Gdańsku z 24 sierpnia 2013r. w sprawie I SA/Gd 1050/13 (orzeczenie dostępne w Internecie).

Również okoliczność, że pod wskazanym przez stronę skarżącą adresem mają siedzibę także inne spółki nie może mieć wpływu na kwestię nadania numeru NIP stronie skarżącej. Należy w tym miejscu przywołać wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie C-527/11 w sprawie Valsts ieņēmumu dienests v. Ablessio SIA (opubl. w: Lex nr 1288400; ww.eur-lex.europa.eu; PP 2013/5/54). TSUE wskazał, że art. 213, 214 i 273 Dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie temu, by organ skarbowy państwa członkowskiego odmawiał nadania numeru identyfikacji podatkowej do celów podatku od wartości dodanej spółce z tego tylko powodu, że w mniemaniu tego organu nie posiada ona środków materialnych, technicznych i finansowych do wykonywania zgłaszanej działalności gospodarczej oraz że właścicielowi udziałów tej spółki uprzednio wielokrotnie nadawano taki numer dla innych przedsiębiorstw, które nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej oraz których udziały były przekazywane innym osobom wkrótce po otrzymaniu rzeczonego numeru, jeżeli dany organ skarbowy nie ustali, w świetle obiektywnych czynników, że istnieją poważne przesłanki pozwalające podejrzewać, że nadany numer identyfikacji podatkowej do celów podatku od wartości dodanej zostanie wykorzystany do popełnienia oszustwa. Zdaniem Sądu organ podatkowy nie przedstawił poważnych przesłanek istnienia groźby oszustwa.

Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy pozostaje podnoszona przez Dyrektora Izby Skarbowej okoliczność, że mogą występować trudności z doręczaniem pism spółce. Nie ulega wątpliwości, że to spółka ma wskazać prawidłowy adres swojej siedziby oraz zapewnić odbiór korespondencji pod tym adresem. Niedopełnienie obowiązków w tym zakresie naraża spółkę na skutki wynikające z treści art. 151a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2012 r. poz. 749 ze zm.).

Mając powyższe na uwadze należało ocenić, że zgłoszenie identyfikacyjne spółki odpowiadało wymogom art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. Brak więc było podstaw do wydania decyzji odmawiającej nadania NIP na podstawie art. 8c ust. 1 pkt 2 ustawy o NIP.

Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.

EK