Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA: Maria Dożynkiewicz (spr.), , , po rozpoznaniu w dniu 26 marca 2015 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej X. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2014 r. sygn. akt III SAB/Wa 31/14 w sprawie ze skargi X. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w przedmiocie dokonania zwrotu kwot podatku od towarów i usług za czerwiec 2013 r. postanawia: oddalić skargę kasacyjną.

Zaskarżonym postanowieniem z 29 października 2014 r., sygn. akt III SAB/Wa 31/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odrzucił skargę w sprawie ze skargi X. Sp. z o.o. w W. na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w przedmiocie zwrotu kwot podatku od towarów i usług za czerwiec 2013 r.

W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, że spółka złożyła skargę do Sądu pierwszej instancji na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w zakresie niedokonania zwrotu kwot podatku od towarów i usług za - m.in. – czerwiec 2013 r. Spółka uznała, że organ podatkowy, pomimo upływu terminów do zwrotu podatku lub do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu, pozostaje bezczynny. Wydanie decyzji o zabezpieczeniu oraz jej wykonanie, nie stanowią, w ocenie Skarżącej, żadnej okoliczności uzasadniającej tak długotrwały stan bezczynności. W zakresie zwrotu za czerwiec 2013 r. Spółka wskazała, że kwota do zwrotu należna była dopiero od 16 września 2013 r., zatem podjęta wcześniej decyzja o zabezpieczeniu, a także czynności wykonawcze wobec tej decyzji, nie mogły uzasadniać faktycznej odmowy zwrotu podatku, ani też bezczynności Organu w zakresie wydania postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku na rachunek Spółki.

W odpowiedzi na skargę Naczelnik wniósł o jej oddalenie wskazując, że wyżej opisane okoliczności sprawy czynią skargę na bezczynność niezasadną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) odrzucił skargę stwierdzając, iż spółka przed wniesieniem skargi na bezczynność Naczelnika nie złożyła ponaglenia o którym mowa w art. 141 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Zdaniem Sądu pierwszej instancji wyczerpanie środków zaskarżenia nie nastąpiło przy tym także przez wezwanie Organu do usunięcia naruszenia prawa, gdyż ten środek prawny przysługuje w razie skarg na akty, czyli decyzje, postanowienia, uchwały i inne oświadczenia o charakterze aktywnym, a nie na brak działania organu, czyli jego bezczynność. Poza tym ponaglenie ma skutek dewolutywny, czego nie ma wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W skardze kasacyjnej spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i przekazanie go do ponownego rozpoznania zarzucając naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, o którym mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj. naruszenie:

1) art. 52 § 1 i § 2 p.p.s.a. poprzez jego błędną wykładnię a w konsekwencji również niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż ponaglenie o którym mowa w art. 141 Ordynacji podatkowej jest środkiem zaskarżenia, który należało złożyć przed wniesieniem przez spółkę skargi do WSA,

2). art. 52 § 3 i § 4 p.p.s.a. poprzez ich niezastosowanie na skutek uznania, że złożone przez spółkę wezwanie do usunięcia naruszenia nie jest wystarczającą przesłanką do skutecznego wniesienia skargi do WSA.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych i istotnych wymogów skargi kasacyjnej (art. 176 p.p.s.a.). Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie podstawy kasacyjnej oraz określenie tych przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Z kolei uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub uzasadnienie zarzutu "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - wykazanie także, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Natomiast zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami, czyli że władny jest do badania tylko tych zarzutów, które zostały skonkretyzowane w tej skardze. Powyższe obliguje więc autora skargi kasacyjnej do prawidłowego konstruowania zarówno zarzutów, jak i ich uzasadnienia. Naczelny Sąd Administracyjny, działający jako sąd kasacyjny, nie został bowiem wyposażony w kompetencje do konkretyzowania, uściślania czy też korygowania zarzutów strony skarżącej.

Oceniając skargę kasacyjną przez pryzmat powyższych uwag należy w pierwszej kolejności wskazać, iż w niniejszej sprawie w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. w skardze kasacyjnej wskazano na naruszenie art. 52 § 1, § 2, § 3 i § 4 p.p.s.a. Poza wskazanymi zarzutami brak jest natomiast zarzutu naruszenia art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd odrzuca skargę jeżeli z innych przyczyn wniesienie skargi jest niedopuszczalne, a który stanowił podstawę odrzucenia skargi przez Sąd pierwszej instancji. Uzasadnienie skargi kasacyjnej nie odnosi się zresztą w żaden sposób do tej regulacji, tj. strona nie podjęła nawet próby wskazania, iż Sąd pierwszej instancji niewłaściwie ten przepis zastosował. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w związku z brakiem zarzucenia przez spółkę naruszenia art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a., nie wykazała ona, że nie zaszły podstawy do odrzucenia jej skargi.

Przechodząc do oceny zarzutów naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 52 p.p.s.a. wskazać należy, iż zgodnie z § 1 tego przepisu skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka. Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie (art. 52 § 2). Jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa (§ 3). W przypadku innych aktów, jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi i nie stanowi inaczej, należy również przed wniesieniem skargi do sądu wezwać na piśmie właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa. Termin, o którym mowa w § 3, nie ma zastosowania (§ 4).

Zwrócić należy uwagę, że warunkiem dopuszczalności skargi do sądu administracyjnego jest wyczerpanie środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (vide postanowienie z 29 kwietnia 1998 r., sygn. akt I SAB/Gd 8/97, niepubl.; postanowienie z 21 września 2001 r., sygn. akt I SAB 131/00, LEX nr 55763; postanowienie z 13 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1644/12, orzeczenia.nsa.gov.pl) oraz w doktrynie nie budzi wątpliwości pogląd, że przez "wyczerpanie środków zaskarżenia" należy również rozumieć wyczerpanie trybu przewidzianego w art. 141 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie lub terminie ustalonym na podstawie art. 140 Ordynacji podatkowej stronie służy ponaglenie do organu podatkowego wyższego stopnia. Przed wniesieniem skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania lub bezczynność organu konieczne jest więc – w świetle art. 52 § 1 i § 2 p.p.s.a. - uprzednie złożenie ponaglenia, o którym mowa w art. 141 Ordynacji podatkowej. Ponaglenie jest swoistym środkiem prawnym, ponieważ nie odnosi się ono do konkretnej czynności procesowej lub też aktu administracyjnego. Przedmiotem ponaglenia jest niezałatwienie sprawy we właściwym terminie ustawowym lub terminie ustalonym na podstawie art. 140 Ordynacji podatkowej. Jest to więc prawny instrument umożliwiający stronie wymuszenie na organie podatkowym załatwienie sprawy. Skorzystanie z ponaglenia w danej sprawie nie zamyka drogi odwoławczej, czyli prawa do merytorycznego rozpoznania sprawy. Termin wniesienia ponaglenia nie jest określony (zob. P. Pietrasz Komentarz do art. 141 ustawy – Ordynacja podatkowa, LEX 2011 nr 100317). Wskazać też należy, że ponaglenie z art. 141 Ordynacji podatkowej nie może być traktowane jako środek zaskarżenia in genere, ponieważ nie służy kontroli rozstrzygnięć podjętych w postępowaniu administracyjnym, lecz ma na celu spowodowanie, by rozstrzygnięcie takie w ogóle zostało podjęte, przysługuje bowiem "na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie lub terminie ustalonym na podstawie art. 140" Ordynacji podatkowej. Spełnia zatem funkcję identyczną jak zażalenie z art. 37 k.p.a., które również nie zostało wyliczone w art. 52 § 2 (zob. T. Woś "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz" wyd. 4, LexisNexis, Warszawa 2011 r., str. 343).

W sprawie tej zaś w ogóle nie znajduje zastosowania powołany w skardze kasacyjnej art. 52 § 3 p.p.s.a., przewidujący wezwanie do usunięcia na naruszenia prawa, ma on bowiem zastosowanie w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a p.p.s.a., co wyraźnie wynika z jego treści. Zgodnie bowiem z tym przepisem jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa. Innymi słowy wezwanie do usunięcia naruszenia prawa przysługuje w sytuacji, gdy ustawa nie przewiduje środka zaskarżenia, w sytuacjach o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a. Natomiast orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania określone jest w art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. Art. 52 § 3 p.p.s.a. nie normuje więc sytuacji bezczynności. W przypadku zatem bezczynności organu podatkowego pierwszej instancji skierowana do sądu administracyjnego skarga na bezczynność musi być poprzedzona ponagleniem, o którym mowa w art. 141 § 1 pkt 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, a nie wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, który jest przewidziany w art. 52 § 3 i 4 p.p.s.a. wyłącznie dla aktów i czynności organu podatkowego, a nie stanu bezczynności.

W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie prawidłowo zastosował art. 58 § 1 pkt 6 i odrzucił wniesioną przez spółkę skargę.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 w związku z art. 182 § 1 p.p.s.a., orzekł jak w postanowieniu.

Wniosek strony o zasądzenie kosztów postępowania nie mógł być rozpatrzony, gdyż przedmiotowe rozstrzygnięcie nie znajduje się w katalogu orzeczeń wymienionych w art. 209 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w każdym orzeczeniu uwzględniającym skargę (art. 200 p.p.s.a.) oraz w orzeczeniu, o którym mowa w art. 201, art. 203 i art. 204 p.p.s.a. Żaden z tych przepisów nie znajduje zastosowania w sytuacji, gdy przedmiotem skargi kasacyjnej jest postanowienie WSA kończące postępowanie w sprawie (por. uchwała NSA z 4 lutego 2008 r., I OPS 4/07).