Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 lutego 2012r. sprawy ze skargi "A" sp. z o. o. w M. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 19 sierpnia 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.

W dniu 19 maja 2011 r. "A" Sp. z o.o. z siedzibą w M. (dalej: skarżąca) złożyła w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego normujących podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zasad wpłacania zaliczek na ten podatek, przedstawiając następujący stan faktyczny:

Skarżąca w latach 2007-2009 opłacała podatek dochodowy od osób prawnych w formie uproszczonej zgodnie ze złożonym uprzednio wyborem tej formy płatności na podstawie art. 25 ust. 6 i 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) – zwanej dalej ustawą. W 2010 r. w związku z tym, że w latach będących podstawą wyliczenia, tj. w roku 2008, a także w roku 2007 poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata, poniosła stratę, nie było zatem podatku należnego wynikającego z zeznań za te lata, skarżąca zgodnie z art. 25 ust. 6 ustawy wpłacała zaliczki za 2010 r. według faktycznie osiągniętego dochodu. W 2011 r. spółka nadal wpłaca zaliczki według rzeczywistego osiągniętego dochodu. Spółka nie składała w 2011 r. zawiadomienia o rezygnacji z uproszczonej formy wpłacania zaliczek, o której mowa w ust. 7a ww. artykułu, gdyż nie było to konieczne. Utrata możliwości dalszego korzystania z formy uproszczonej nastąpiła bowiem z mocy prawa, zgodnie z treścią art. 25 ust. 6 ustawy. W związku z tym, mimo że w 2009 skarżąca osiągnęła dochód podatkowy, który mógłby być podstawą naliczania podatku dochodowego od osób prawnych w formie uproszczonej w 2011 r., uznała, że nie ma prawa do takiej formy wpłacania w 2011 r., gdyż utraciła prawa do uproszczonej formy w roku 2010. Przepis art. 25 ust. 6 ustawy precyzuje bowiem w ostatnim zdaniu, że w przypadku strat przez kolejne dwa lata nie są możliwe wpłaty zaliczek w uproszczonej formie. Taką interpretację przepisu potwierdziła skarżącej Krajowa Informacja Podatkowa. Skoro w 2010 nastąpiła utrata prawa do wpłat zaliczek w formie uproszczonej, to w kolejnych latach, czyli w 2011, możliwe jest tylko wpłacanie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych na podstawie rzeczywistych dochodów. Żadna dodatkowa rezygnacja nie jest potrzebna. Nie można rezygnować z czegoś, co się już utraciło, czego już nie ma.

Na tle tak opisanego stanu faktycznego skarżąca zadała pytanie, czy prawidłowo wpłaca zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych w 2011 r. w wysokości wyliczonej na podstawie rzeczywistych osiągniętych dochodów.

Zdaniem skarżącej utrata prawa do możliwości wpłaty zaliczek w uproszczonej formie w danym roku (tu w 2010 r.) na podstawie art. 25 ust. 6 ustawy skutkuje brakiem możliwości wpłaty zaliczek w uproszczonej formie w kolejnych latach. Żadne dodatkowe zawiadomienie o rezygnacji w tym przypadku nie jest wymagane.

Dyrektor Izby Skarbowej, działając z upoważnienia Ministra Finansów, w interpretacji indywidualnej z dnia 19 sierpnia 2011 r. uznał stanowisko przedstawione w opisanym wyżej wniosku skarżącej za nieprawidłowe.

Uzasadniając wydaną interpretację, organ podatkowy wskazał, że podatnik, wyrażając wolę (przez złożenie pisemnego zawiadomienia) korzystania z udogodnienia przewidzianego regulacją art. 25 ust. 6 ustawy musi się jednocześnie liczyć z wypełnianiem zdefiniowanych wymogów (pisemna informacja o rezygnacji), gdyż wybór tej formy opłacania zaliczek na podatek dochodowy zastępuje podstawową regułę wyrażoną przepisem art. 25 ust. 1 ustawy. Od momentu wyboru formy uproszczonej jest ona obowiązująca dla podatnika, chyba że zmieni ją na zasadę ogólną. Żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie traktuje o utracie prawa do korzystania z tej formy wpłacania zaliczek na podatek dochodowy, wręcz przeciwnie norma art. 25 ust. 6 ustawy precyzuje, iż w przypadku braku podstawy obliczenia wysokości tych kwot, wpłaty zaliczek w tej formie nie są możliwe, co jest rozwiązaniem oczywistym i logicznym w kontekście zasad obliczania wysokości zaliczek uproszczonych. W takim przypadku podatnik jest obowiązany do uiszczania zaliczek za dany rok podatkowy – tymczasowo – zgodnie z podstawową regułą (art. 25 ust. 1 ustawy) i powrotu do uproszczonej formy wpłacania zaliczek w najbliższym roku podatkowym, w którym możliwe będzie określenie ich wysokości.

Jedyną ewentualnością skutkującą powrotem do zasady ogólnej wpłaty zaliczek na podatek dochodowy jest – w przypadku podatników, którzy wybrali model uproszczony – rezygnacja z tej formy poprzez pisemne zawiadomienie właściwego naczelnika urzędu skarbowego, gdyż zgodnie z warunkiem określonym w art. 25 ust. 7a ustawy, wybór tej formy uiszczania zaliczek skutkuje obowiązkiem jej kontynuacji w następnych latach podatkowych, a podatnikowi pozostawiono suwerenne prawo do decydowania, jaki model wywiązywania się z obowiązku wpłacania zaliczek miesięcznych będzie stosować.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu podatkowego, skarżąca wezwała go pismem z dnia 9 września 2011 r. do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi z dnia 11 października 2011 r. na wezwanie skarżącej organ podatkowy stwierdził brak podstaw do zmiany opisanej wyżej interpretacji indywidualnej.

W skardze na powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca zarzuciła jej nieprawidłową wykładnię przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. art. 25 ust. 6 i 7.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że konsultantka Krajowej Informacji Podatkowej potwierdziła zdanie spółki w zakresie płacenia podatku w 2011 r. na podstawie rzeczywistych dochodów podatkowych, stwierdzając, że brak możliwości wpłaty w formie uproszczonej w 2010 r. z mocy prawa – art. 25 ust. 6 ostatnie zdanie – jest dorozumiany jako rezygnacja z metody uproszczonej (ust. 7a tego artykułu). Czyli poczynając od roku, od którego nie można korzystać z formy uproszczonej, płaci się tylko od rzeczywistych dochodów podatkowych. Zdaniem KIP taka interpretacja jest oczywista. Powrót do płacenia podatku dochodowego od osób prawnych metodą uproszczoną może nastąpić po ponownym złożeniu pisma o wyborze tej metody. Skarżąca podniosła, że skoro w 2010 r. nastąpiła utrata prawa do wpłat zaliczek w formie uproszczonej, to w kolejnych latach, czyli w 2011 r., możliwe jest tylko wpłacanie zaliczek na podstawie rzeczywistych dochodów. Żadna dodatkowa rezygnacja nie jest zdaniem skarżącej potrzebna, bo nie można rezygnować z czegoś, co się utraciło i czego już nie ma.

W ocenie skarżącej ustawodawca w art. 25 ust. 6 ustawy daje możliwość wpłacania zaliczek miesięcznych w uproszczonej formie, ale w ostatnim zdaniu tego ustępu zaznacza wyraźnie: "jeżeli również w tym roku podatnicy nie wykazali podatku należnego, nie są możliwe wpłaty zaliczek w uproszczonej formie". W tym zdaniu mieści się intencja ustawodawcy o możliwości korzystania z tej formy, z mocy prawa. Czym innym jest zawiadomienie o wyborze formy uproszczonej, korzystaniu z niej (ustęp 7) oraz rezygnacja z uproszczonej formy wpłacania zaliczek (ustęp 7a), a więc dobrowolna decyzja podatnika o rezygnacji z udogodnienia. A czym innym jest uniemożliwienie podatnikowi korzystania z tej formy, dlatego że nie spełnił warunku postawionego przez ustawodawcę – jeśli przez kolejne dwa lata nie osiąga dochodu podatkowego, nie może wpłacać zaliczek w formie uproszczonej.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, wywodząc podobnie jak w wydanej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Na wstępie rozważań należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej dalej p.p.s.a. – stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach.

W ocenie Sądu w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, jak to słusznie uczynił organ podatkowy, że żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie traktuje o utracie prawa do korzystania z uproszczonej formy wpłacania zaliczek na podatek dochodowy, a jedyną ewentualnością skutkującą powrotem do ogólnej zasady wpłacania zaliczek jest pisemna rezygnacja z tej formy.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a oraz art. 21 i 22, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Dyspozycja art. 25 ust. 6 ustawy jest wyrazem udogodnienia w realizacji powyższego obowiązku przez podatników. W myśl tego przepisu podatnicy mogą wpłacać zaliczki miesięczne w danym roku podatkowym w uproszczonej formie w wysokości 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy. Jeżeli w tym zeznaniu podatnicy nie wykazali podatku należnego, mogą wpłacać zaliczki miesięczne w wysokości 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata. Jeżeli również w tym roku podatnicy nie wykazali podatku należnego, nie są możliwe wpłaty zaliczek w uproszczonej formie.

Stosownie do regulacji art. 25 ust. 7 ustawy, podatnicy, którzy wybrali formę wpłacania zaliczek na zasadach określonych w ust. 6 i 6a, są obowiązani:

1) w formie pisemnej zawiadomić o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie wpłaty pierwszej zaliczki w roku podatkowym, w którym po raz pierwszy wybrali uproszczoną formę wpłacania zaliczek;

2) stosować tę formę wpłacania zaliczek w całym roku podatkowym;

3) wpłacać zaliczki w terminach określonych w ust. 1a i 2a, uwzględniając zasady wyrażone w tych przepisach;

4) (uchylony);

5) dokonać rozliczenia podatku za rok podatkowy zgodnie z art. 27.

Zawiadomienie, o którym mowa w ust. 7 pkt 1, dotyczy lat następnych, chyba że podatnik w terminie wpłaty pierwszej zaliczki za dany rok podatkowy zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z uproszczonej formy wpłacania zaliczek (ust. 7a art. 25 ustawy).

W ocenie Sądu wykładnia cyt. przypisów pozwala przyjąć, że od momentu wyboru przez podatnika formy uproszczonej wpłacania zaliczek na podatek (o której mowa w ust. 6 art. 25 ustawy) jest ona dla niego obowiązująca do czasu jej zmiany przez pisemne zawiadomienie właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Analiza opisanego we wniosku o interpretację stanu faktycznego pozwala zatem przyjąć, jak to uczynił organ podatkowy w zaskarżonej interpretacji, że kwota zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych uiszczanych przez skarżącą w 2011 r. powinna być obliczona na podstawie wysokości podatku należnego wykazanego w zeznaniu za 2009 r., gdyż skarżąca jest zobligowana, w wyniku dokonanego wyboru, do wpłacania zaliczek w formie uproszczonej.

Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.