Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędziowie: sędzia NSA Henryka Łysikowska, sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Protokolant: starszy asystent sędziego Katarzyna Gierczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 czerwca 2016 r. przy udziale sprawy ze skargi Województwa D. na interpretację indywidualną Burmistrz Miasta i Gminy S. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Burmistrza Miasta i Gminy S. na rzecz skarżącego kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Wnioskiem z dnia 19 czerwca 2015r. Województwo D. ( Wnioskodawca, Skarżąca) zwróciła się do Burmistrza Miasta i Gminy S. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z dnia 12 stycznia 1991 r. (Dz.U. z 2015 r. , poz. 613) w zakresie podatku od nieruchomości.

We wniosku podało, że zakończyło prace przy budowie kluczowego dla Województwa projektu pn.: "Likwidacja obszarów wykluczenia informacyjnego i budowa [...] sieci szkieletowej". Projekt objęty dofinansowaniem w ramach działania 2.1 Infrastruktura Społeczeństwa Informacyjnego Priorytet 2 Społeczeństwo Informacyjne Regionalnego Programu Operacyjnego dla Województwa D. na lata 2007-2013. Efektem jego realizacji jest wybudowana na terenie Województwa szerokopasmowa sieć teleinformatyczna, której celem jest likwidacja wykluczenia informacyjnego, a w szczególności umożliwienie mieszkańcom, podmiotom publicznym oraz gospodarczym z terenu województwa korzystanie z konkurencyjnych usług teleinformatycznych oraz multimedialnych zasobów informacji i usług świadczonych elektronicznie.

Dostęp do usług szerokopasmowych z DDS zostanie uruchomiony za pośrednictwem lokalnych operatorów telekomunikacyjnych. Za zawieranie umów z tymi operatorami, na warunkach zatwierdzonych przez UKE, odpowiedzialny będzie Operator Infrastruktury wybrany przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca pozostanie właścicielem DDS przez cały okres jej eksploatowania i za pośrednictwem Operatora Infrastruktury będzie dostarczać sieć telekomunikacyjną i zapewniać dostęp do infrastruktury telekomunikacyjnej. Działalność Wnioskodawcy zakresie telekomunikacji będzie wykonywana zgodnie z Ustawą z dnia 7 maja 2010r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz. U. Nr 106, poz. 675 ze zm.), na mocy Uchwały nr [...]/12 Sejmiku Województwa D. z dnia [...] 2012r. (załączono kopię przedmiotowej Uchwały, jako załącznik nr 2 do niniejszego wniosku). Województwo uzyskało wpis do rejestru jednostek samorządu terytorialnego wykonujących działalność w zakresie telekomunikacji niebędącej działalnością gospodarczą potwierdzony Zaświadczeniem znak [...] o wpisie do rejestru jednostek samorządu terytorialnego, wykonujących działalność w zakresie telekomunikacji z dnia 29.05.2012 (załączono kopię przedmiotowego zaświadczenia - załącznik nr 3 do niniejszego wniosku).

W związku z tym zadano pytanie "Czy Wnioskodawca zobowiązany jest opłacać podatek od nieruchomości od budowli wchodzących w skład DDS wybudowanych w związku z realizacją projektu pn. "Likwidacja obszarów wykluczenia informacyjnego i budowa [...] sieci szkieletowej"".

Zdaniem wnioskodawcy nie będzie on z tego tytułu podatnikiem, gdyż budowle nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W ocenie wnioskodawcy należy uwzględnić fakt, iż ustawodawca dokonał wyraźnego rozróżnienia pomiędzy przedsiębiorcami telekomunikacyjnymi (prowadzącymi działalność gospodarczą) oraz jednostkami samorządu terytorialnego wykonującymi działalność w zakresie telekomunikacji, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej (art. 3 ustawy o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych). Jednostka samorządu terytorialnego wykonuje taką działalność na podstawie uchwały organu stanowiącego (art. 3 ust. 5 ww. ustawy), zaś działalność ta należy do zadań własnych o charakterze użyteczności publicznej jednostki samorządu terytorialnego (art. 3 ust. 4 ww. ustawy). Odzwierciedleniem takiego stanu rzeczy jest utworzenie i prowadzenie przez właściwy organ (Prezes UKE) rejestru jednostek samorządu terytorialnego wykonujących działalność w zakresie telekomunikacji niebędącą działalnością gospodarczą, odrębnego od rejestru przedsiębiorców telekomunikacyjnych (art. 5 ww. ustawy).

Natomiast opodatkowanie budowli podatkiem od nieruchomości nastąpi jedynie wówczas, gdy budowla będzie związana z prowadzeniem działalności gospodarczej i będzie w posiadaniu przedsiębiorcy. Odnosząc się do definicji działalności gospodarczej, Województwo D. w ramach swoich działań nie będzie takiej działalności gospodarczej prowadzić. Działania Województwa mieszczą się w zakresie realizacji jego zadań własnych. Województwo, jako właściciel sieci i jednostka samorządu terytorialnego zarejestrowana w prowadzonym przez Urząd Komunikacji Elektronicznej rejestrze JST wykonujących działalność w zakresie telekomunikacji niebędąca działalnością gospodarcza, nie jest równocześnie przedsiębiorcą. Nie ma zatem podstaw do obciążenia Województwa D. podatkiem od nieruchomości za budowle wchodzące w skład D. Sieci Szerokopasmowej.

Organ uznał stanowisko strony za nieprawidłowe.

Wskazał, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014r. poz. 849 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają nieruchomości lub obiekty budowlane, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.o.p.l. budowle uznaje się za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Posiadaczem zależnym budowli jest ten, kto fatycznie nią włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014r. poz. 121 ze zm.). Ze względu na to, że dostęp do sieci zostanie uruchomiony za pośrednictwem lokalnych operatorów telekomunikacyjnych, będą oni jej posiadaczami zależnymi.

Zgodnie z art. 2 pkt 27 lit. b ustawy z 16 lipca 2004r. prawo telekomunikacyjne (Dz. U. z 2014r. poz. 243 ze zm.) operatorem telekomunikacyjnym jest przedsiębiorca lub inny podmiot uprawniony do wykonywania działalności gospodarczej na podstawie odrębnych przepisów, który wykonuje działalność gospodarczą polegającą na dostarczaniu sieci telekomunikacyjnych lub świadczeniu usług towarzyszących.

W związku z powyższym przedmiotowe budowle, jako pozostające w posiadaniu przedsiębiorcy, będą związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i opodatkowane podatkiem od nieruchomości.

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 u.o.p.l. podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub innego tytułu prawnego albo jest bez tytułu prawnego.

Ze względu na to, że budowle będą w posiadaniu operatora telekomunikacyjnego, na podstawie umowy zawartej z operatorem infrastruktury (posiadanie nie wynika z umowy zawartej z właścicielem), podatnikiem z tego tytułu będzie województwo dolnośląskie.

Nie zgadzając się z otrzymaną interpretacją, Strona wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa.

Burmistrz Miasta i Gminy S., po ponownym przeanalizowaniu sprawy, nie znalazł podstaw do zmiany udzielonej interpretacji.

W skardze wniesionej od Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Województwo D. zarzuciło naruszenie:

przepisów prawa procesowego, a to w szczególności:

art. 169 § 1 w zw. z art. 14 h, 14c § 1 i 14 j §1 i 3 Ordynacji podatkowej przez brak wezwania wnioskodawcy do uzupełnienia stanu faktycznego lub pozostawienie wniosku bez rozpoznania, jak i przez niedopuszczalną modyfikację stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i wydanie interpretacji w oparciu o informacje, których Wnioskodawca nie podawał we wniosku, a wręcz twierdził odmiennie, przez bezpodstawne przyjęcie, że lokalni operatorzy telekomunikacyjni będą posiadaczami zależnymi budowli;

art. 14c § 1 oraz art. 120 (zasada praworządności) w zw. z art. 14h i art. 14j § 1 i 3 Ordynacji podatkowej, Organ wydający interpretację indywidualną obowiązany był ocenić stanowisko skarżącej zawarte we wniosku o wydanie interpretacji w sposób zgodny z prawem, czego nie uczynił, dopuszczając się poniższych naruszeń przepisów prawa materialnego.

przepisów prawa materialnego, a to w szczególności:

art. 2 ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. w zw. z art. 338 k.c. przez jego nietrafne zastosowanie, właściwa subsumpcja nie powinna bowiem skutkować przyjęciem, że lokalni operatorzy telekomunikacyjni są posiadaczami zależnymi budowli, a w konsekwencji, że Województwo jest podatnikiem podatku od nieruchomości;

W uzasadnieniu podkreśliło, że- co wyraźnie wynika ze stanu faktycznego- elementami DSS stanowiącymi budowle w rozumieniu u.p.i.o.l, Operator administruje i utrzymuje je. Nie może z nich pobierać pożytków, nie płaci też za swoją pracę (co oczywiste) czynszu dzierżawnego Województwu. Eksploatacja będzie natomiast prowadzona na pozostałej infrastrukturze, powierzonej w dzierżawę i powstałej w wyniku rozbudowy. Operator będzie zatem dostarczać sieć telekomunikacyjną w rozumieniu Prawa telekomunikacyjnego, zapewniać dostęp telekomunikacyjny do infrastruktury i świadczyć usługi dla Operatorów Sieci Dostępowych (OSD). Operator Infrastruktury nie jest uprawniony do pobierania pożytków z infrastruktury przekazanej w dzierżenie (administrowanie i utrzymanie). Działania Operatora w stosunku do budowli będą polegać na administrowaniu i utrzymaniu kanalizacji. Eksploatowane będą natomiast kable, a nie kanalizacja. Jednym z essentalia negotii umowy dzierżawy jest płacenie czynszu i pobieranie pożytków. W odniesieniu do budowli żadne z tych elementów nie zostaje spełnione.

Umowy z lokalnymi operatorami zawiera Operator Infrastruktury, który nie ma praw do przekazywania w dzierżawę budowli przekazanych w dzierżenie. Odmienna konstatacja stanowiłaby naruszenie zasady prawa nemo plus in alium transferre potest quam ipse habet. Skoro Operatorowi przekazano budowle tylko w utrzymanie i administrowanie, tj. dzierżenie, nie może on skutecznie przekazać dalszemu podmiotowi więcej praw, tj. przekazać budowli w dzierżawę. A tylko przy dzierżawie lokali operatorzy mogliby być uznani za posiadaczy zależnych. Posiadaczem zależnym jest bowiem ten, kto włada rzeczą w zakresie innego prawa niż prawo własności, na przykład użytkowania (art. 252 k.c.), zastawu (art. 306 k.c.), najmu (art. 659 k.c.), dzierżawy (art. 693 k.c.). Nie rości więc on sobie do rzeczy prawa własności, lecz zachowuje się tak jak uprawniony z innego prawa, z którym łączy się określone władztwo nad rzeczą. Lokalni operatorzy nie będą mieć żadnych praw do budowli, czyli rurociągów teletechnicznych. Status Operatora natomiast odpowiada dzierżycielowi.

W odpowiedzi na skargę Burmistrz Miasta i Gminy S. podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2015r poz.1224 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 poz. 718. Ze zm.) – w skrócie upsa. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. "Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności." – art. 146 § 1 upsa.

Wskazać także należy, że zgodnie z art. 57a upsa "Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną."

W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona interpretacja narusza prawo. Z zasadny należy uznać zarzut art. 169 § 1 w zw z art. 14h, 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Przedmiotem sporu jest opodatkowanie budowli, przy czym jest pomiędzy stronami niesporne, że budowlą są rurociągi teletechniczne wchodzące w skład DSS. Organ w zaskarżonej interpretacji uznał, że są one związane z działalności gospodarczą, jako pozostające w posiadaniu zależnym przedsiębiorców- operatorów telekomunikacyjnych.

W myśl art. 14b § 1 z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749; dalej: "O.p.") minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Interpretacja indywidualna, w przeciwieństwie do interpretacji ogólnej (art. 14a O.p.) ma charakter jednostkowy i konkretny w odniesieniu do podmiotu, który wystąpił o jej udzielenie.

Zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna zawiera, stosownie do art. 14c § 1 i § 2 O.p., ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 1), a w przypadku uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe wskazanie stanowiska prawidłowego wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2).

Indywidualna interpretacja jest rozstrzygnięciem wydawanym na gruncie określonej sytuacji faktycznej (dotyczy skutków podatkowych, jakie "przewiduje" interpretowany przepis prawa podatkowego w przypadku zaistnienia tej, ściśle określonej sytuacji faktycznej). Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny (zaistniały bądź przewidywany), o którym mowa w art. 14b § 3 O.p. to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe musi więc być opisane w sposób konkretny i jednoznaczny. Niewątpliwie w pojęciu "zdarzenia przyszłego" również mieści się przyszły - hipotetyczny stan faktyczny.

W ramach postępowania, którego przedmiotem jest udzielenie interpretacji, organ podatkowy nie prowadzi postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego, lecz odnosi się wyłącznie do stanu faktycznego opisanego we wniosku. Bez znaczenia jest to, czy opisane zdarzenia rzeczywiście wystąpiły lub wystąpią, a ich przebieg był/będzie rzeczywiście taki jak przedstawiony przez autora. W postępowaniu tym organ przyjmuje do wiadomości okoliczności wskazane przez wnioskodawcę. Nie bada i nie szuka potwierdzenia ich prawdziwości czy wiarygodności. Nie kwestionuje przedstawianych przez wnioskodawcę związków pomiędzy poszczególnymi zdarzeniami. To na wnioskodawcę nałożony został w art. 14b § 3 O.p. wymóg wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, na tle którego wyrażana jest wątpliwość co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Opisując stan faktyczny w celu uzyskania interpretacji, wnioskodawca bierze na siebie odpowiedzialność za jego kompletność i wszelkie nieścisłości. Wyłącznie od jego decyzji zależy, jakie informacje znajdą się w opisie stanu faktycznego. Art. 14b § 3 O.p. jednoznacznie wymaga tylko tego, aby opis ten był wyczerpujący. Jedyną dopuszczalną ingerencją organu podatkowego w opisany przez wnioskodawcę stan faktyczny jest uznanie go za niewyczerpujący, co stanowi brak formalny wniosku o interpretację, podlegający uzupełnieniu w trybie art. 169 O.p.

Odnosząc powyższe uwagi do rozpatrywanej sprawy, w pierwszej kolejności zauważyć należy, że we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wnioskodawca przedstawił stan faktyczny, wskazując, że budowle ( rurociągi teletechniczne) pozostają we władaniu Województwa. Operatorowi infrastruktury zostaną przekazane w administrowanie i utrzymanie. W dzierżawę zostaną przekazane pozostałe elementy infrastruktury.

W ocenie sądu z tak opisanego stanu faktycznego w żadnym razie nie wynika, aby budowle (przedmiot opodatkowania) mogły zostać przekazane przedsiębiorcom- operatorom telekomunikacyjnym w posiadanie zależne.

Przede wszystkim w opisie stanu faktycznego brak jest jakichkolwiek informacji o warunkach umów z lokalnymi Operatorami Telekomunikacyjnymi. Informacje dotyczą jedynie stosunków pomiędzy Województwem a Operatorem Infrastruktury. Z informacji tych nie wynika, aby Operator Infrastruktury był posiadaczem budowli.

Pojęcie "posiadania" w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych nie jest definiowane. Ustawa posługuje się nim w także w innych przepisach (art. 3 ust. 1 pkt 4 oraz ust. 3 i ust. 4, art. 6 ust. 11, art. 7 ust.1 pkt 2a oraz ust. 2 pkt 4, art. 12 ust. 1 pkt 1. Z treści wymienionych w tych przepisach pojęć oraz wprowadzonych w niektórych z nich rozróżnień (art. 3 ust. 3 "posiadanie samoistne", art. 7 ust. 2 pkt 4 "posiadanie zależne") wynika, że regulacja publiczna posługuje się w omawianym zakresie aparaturą pojęciową prawa prywatnego - kodeksu cywilnego. Taka wykładnia nie sprzeciwia się nie tylko autonomii prawa podatkowego ale jest wyrazem spójności i zupełności systemu prawa.

Zgodnie z art. 336 kodeksu cywilnego posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie rozróżnia postaci posiadania, zatem dotyczy ich obu. Posiadanie przedstawia się jako stan faktyczny określonego władztwa nad rzeczą. Według panującego poglądu doktryny posiadanie występuje przy równoczesnym istnieniu fizycznego elementu władania rzeczą oraz elementu psychicznego, rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie (por. J. Ignatowicz [w:] Kodeks cywilny. Komentarz, t. 1, pod red. J. Ignatowicza, Warszawa 1972, s. 768-769; także E. Skowrońska-Bocian [w:] Kodeks cywilny. Komentarz, pod red. K. Pietrzykowskiego, t. I, Warszawa 1999, s. 681).

Skarżąca wyraźnie wskazała, że odnośnie budowli –pojęcie to jest niesporne-Operator będzie jedynie administratorem, będzie odpowiedzialnym za ich utrzymanie. Nie będzie więc w jego przypadku spełniony zamiar władania rzeczą dla siebie. Będzie władał budowlą w imieniu i na rzecz Województwa. W zakresie tej części DSS nie może być więc uznany za posiadacza. Nie spełni się wobec tego hipoteza przywołanej przez organ normy prawnej. Nie może wobec tego przenieść posiadania na kolejne podmioty.

Nie wyklucza to co prawda, że budowla zostanie oddana w dzierżawę innemu podmiotowi, ale informacje takie z przedstawionego stanu faktycznego nie wynikają.

Jeśli kwestia ta budziła wątpliwości organu należało- na co słusznie wskazuje Skarżący – wezwać do uzupełnienia stanu faktycznego na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej co do warunków umów z operatorami telekomunikacyjnymi. Jeśli konieczności takiego uzupełnienia organ nie dostrzegł. winien dokonać interpretacji przepisów w ramach podanego stanu faktycznego, to jest uwzględniając wskazany wyżej fakt, że Operator Infrastruktury nie jest posiadaczem budowli, wobec czego nie może oddać w posiadanie zależne.

Reasumując, organ naruszył przepisy o postępowaniu przyjmując stan faktyczny, jaki nie wynika z wniosku o wydanie interpretacji. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 c p.p.s.a uzasadnia to uchylenie zaskarżonej decyzji.

Wobec wątpliwości, co do stanu faktycznego w sprawie przedwczesną jest ocena prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego.

Uwzględnienie skargi zobowiązuje Wojewódzki Sąd Administracyjny do zasądzenia na rzecz skarżącego kosztów postępowania (art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).