Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: Starszy asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 czerwca 2018r. sprawy ze skargi K. Sp. z o.o. w S. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania. oddala skargę

I SA/Bd 298/18

UZASADNIENIE

W dniu [...] grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych

w zakresie możliwości traktowania wskazanych we wniosku transakcji, jako transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, o których mowa w art. 9a ust. Id tej ustawy. We wniosku przedstawiono zdarzenia przyszłe, zgodnie z którym Spółka K. o. (dalej: Spółka) oraz Spółka F. sp. z o.o. (dalej łącznie: Spółki lub Podmioty Powiązane) prowadzą działalność gospodarczą m.in. w zakresie: skupu i sprzedaży (handel) ziół przyprawowych i farmaceutycznych, produkcji (przetwórstwa) ziół przyprawowych i farmaceutycznych. Spółki są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Transakcje, których dokonują między sobą są to transakcje, których wartość przekracza limit, o którym mowa w art. 9a ust. Id powołanej ustawy, jak i transakcje które limitu tego nie przekraczają. Spółka zakłada, że przychody w rozumieniu przepisów o rachunkowości ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczą w 2017 r.

i w kolejnych latach podatkowych równowartość kwoty [...]euro. Spółka zakłada, że w roku 2018 oraz w kolejnych latach podatkowych będzie dokonywać z podmiotem powiązanym dostaw w zakresie, m.in. ziół świeżych nieprzerobionych (towar handlowy), w tym m.in.: o kozłka lekarskiego (wartość planowanych dostaw w roku podatkowym będzie mniejsza niż [...] euro), o lubczyku (wartość planowanych dostaw w roku podatkowym będzie mniejsza niż [...] euro), o szałwii (wartość planowanych dostaw w roku podatkowym będzie mniejsza niż [...] euro), o tymianku (wartość planowanych dostaw w roku podatkowym będzie mniejsza niż [...] euro); ziół przerobionych (produkcja), w tym m.in.: o kozłka lekarskiego (wartość planowanych dostaw w roku podatkowym będzie mniejsza niż [...] euro), o lubczyku (wartość planowanych dostaw w roku podatkowym będzie mniejsza niż [...] euro), o szałwii (wartość planowanych dostaw w roku podatkowym będzie mniejsza niż [...] euro),

o tymianku (wartość planowanych dostaw w roku podatkowym będzie mniejsza niż [...] euro). Spółka zakłada również, że w roku 2018 oraz w kolejnych latach podatkowych będzie świadczyć usługi z podmiotem powiązanym w zakresie: przetwarzania ziół różnego rodzaju m.in. w postaci: o suszenie (wartość planowanych usług w roku podatkowym będzie mniejsza niż [...] euro), o mrożenia (wartość planowanych usług w roku podatkowym będzie mniejsza niż [...] euro), o krojenie (wartość planowanych usług w roku podatkowym będzie mniejsza niż [...] euro); wynajmu – na podstawie umów na czas nieokreślony, których roczny czynsz w roku podatkowym jest mniejszy niż [...] euro m.in.: o ruchomości np. maszyn i pojazdów różnego rodzaju, o nieruchomości zabudowanych, niezabudowanych, lokali usługowych i powierzchni magazynowych, transportu towarów (brak stałej umowy, a jednorazowe zlecenia, wynoszą mniej niż [...] euro), doradczych (zarówno na podstawie stałej umowy na czas niekreślony, której wartość w roku podatkowym jest mniejsza niż [...] euro, jak i na podstawie oddzielnych zleceń, których pojedyncze nie przekracza [...] euro), pakowania lub przepakowania towarów (brak stałej umowy,

a jednorazowe zlecenia, wynoszą mniej niż [...] euro). Na dostawy ziół oraz usług ich przetwarzania nie będą zawierane umowy. Dostawy i usługi będą odbywać się każdorazowo na odrębne zlecenie odbiorcy, w którym zawarta będzie m.in. ilość zamawianego towaru lub produktu albo rodzaj i zakres usługi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1) Czy w przypadku dostawy między Spółkami ziół świeżych nieprzerobionych np. kozłka lekarskiego oraz lubczyku, które każda nie będzie przekraczała w roku podatkowym równowartości [...] euro, a których łączna wartość będzie przekraczać w roku podatkowym [...] euro należy traktować jako transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju o których mowa w art. 9a ust. Id ustawy o podatku dochodowym

od osób prawnych?

2) Czy w przypadku dostawy między Spółkami ziół świeżych nieprzerobionych np. kozłka lekarskiego oraz tych samych lub innych ziół przerobionych, które każda nie będzie przekraczała w roku podatkowym równowartości [...] euro, a których łączna wartość będzie przekraczać w roku podatkowym [...] euro należy traktować jako transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju o których mowa w art. 9a ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

3) Czy w przypadku świadczenia między Spółkami usług przetwarzania ziół np. suszenia i mrożenia, które każda nie będzie przekraczała w roku podatkowym równowartości [...] euro, a których łączna wartość będzie przekraczać w roku podatkowym [...] euro należy traktować jako transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju o których mowa w art. 9a ust. Id ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

4) Czy w przypadku świadczenia między Spółkami usług przetwarzania ziół np. suszenia oraz innych usług np. transportowych, doradczych, czy pakowania które każda nie będzie przekraczała w roku podatkowym równowartości [...] euro, a których łączna wartość będzie przekraczać w roku podatkowym [...] euro należy traktować jako transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju o których mowa w art. 9a ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

5) Czy w przypadku świadczenia między Spółkami usług najmu np. ruchomości oraz nieruchomości, które każda nie będzie przekraczała w roku podatkowym równowartości [...] euro, a których łączna wartość będzie przekraczać w roku podatkowym [...] euro należy traktować jako transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju o których mowa w art. 9a ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

6) Czy w przypadku świadczenia między Spółkami usług przetwórstwa ziół np. suszenia oraz dostawy ziół przerobionych albo nieprzerobionych, które każda nie będzie przekraczała w roku podatkowym równowartości [...] euro, a których łączna wartość będzie przekraczać w roku podatkowym [...] euro należy traktować jako transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju o których mowa w art. 9a ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W rezultacie dokonanej analizy formalnoprawnej wniosku, pod kątem możliwości wydania interpretacji indywidualnej w zakresie ww. pytań, organ interpretacyjny stwierdził, że jego merytoryczne rozpatrzenie poprzez wydanie interpretacji było niemożliwe. Wobec tego zostało Spółce wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej postanowienie z dnia [...] lutego 2018 r. odmawiające wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie. W postanowieniu tym wyjaśniono, że organ interpretacyjny nie dysponuje środkami prawnymi pozwalającymi na ocenę zagadnienia przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem Spółka wniosła zażalenie na wyżej wymienione postanowienie, wnosząc o jego uchylenie.

W wyniku rozpoznania zażalenia, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu podał, że pytania sformułowane przez Spółkę dotyczyły kwestii możliwości traktowania poszczególnych zdarzeń gospodarczych jako transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, o których mowa w art. 9a ust. 1d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 2343, ze zm.). Innymi słowy Spółka zawnioskowała o zdefiniowanie transakcji jednego rodzaju lub innych zdarzeń jednego rodzaju i przyporządkowanie poszczególnych zdarzeń do tych kategorii.

Organ podkreślił, że istotą prowadzonego przez organ interpretacyjny postępowania jest interpretacja przepisów prawa podatkowego regulujących prawa

i obowiązki podatników, nie zaś interpretacja przedstawionych okoliczności danej sprawy, czy też dokonywanie oceny, czy w związku z obowiązkiem sporządzania dokumentacji cen transferowych, Spółka prawidłowo kwalifikuje opisane we wniosku transakcje z podmiotami powiązanymi jako transakcje różnego rodzaju. Badanie stanu faktycznego i dowodów w danej sprawie jest domeną postępowania kontrolnego i/lub podatkowego, które stanowią odrębny typ procedury, zasadniczo odmienny od postępowania w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, które koncentruje się na problemach związanych z interpretacją treści przepisów prawa podatkowego, nie zaś interpretacją okoliczności faktycznych danej sprawy. Tymczasem aby stwierdzić, czy dane transakcje są transakcjami różnego rodzaju, konieczna byłaby szczegółowa analiza przebiegu tych transakcji, co z kolei wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego. W przedmiotowym wniosku wątpliwości Spółki nie dotyczyły rozumienia wskazanych przez nią przepisów, tj. art. 9a ust. 1 pkt 1 i ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lecz potwierdzenia, czy Spółka prawidłowo kwalifikuje transakcje dotyczące opisanych we wniosku zdarzeń (transakcji) jako transakcje rożnego rodzaju. Sposób kwalifikacji przez Wnioskodawcę transakcji lub innych zdarzeń jednego rodzaju, wskazanych we wniosku nie może być natomiast rozstrzygany

w trybie art. 14 § 1 Ordynacji podatkowej. Kwestia ta mogłaby być bowiem rozpatrywana na gruncie przepisów o postępowaniu dowodowym (tj. przepisów prawa podatkowego o charakterze proceduralnym). Takie rozstrzygnięcie wykraczałoby natomiast poza zakres przedmiotowy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14 § 1 Ordynacji podatkowej.

Organ dodał, że z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej wynika wprost możliwość odmowy wszczęcia postępowania w sytuacji, gdy alternatywnie nie jest spełniony jeden ze wskazanych w niniejszym przepisie warunków. Skoro Spółka jest pomiotem zainteresowanym w niniejszej sprawie i ten fakt nie stanowił podstawy do odmowy wszczęcia postępowania, to zasady logiki wskazują, że odmowa wszczęcia nastąpiła

z tej drugiej wymienionej w przepisie przyczyny.

W skardze na powyższe postanowienie Spółka wniosła o jego uchylenie, zarzucając naruszenie art. 14b Ordynacji podatkowej poprzez brak wydania interpretacji oraz art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego nieuprawnione zastosowanie w sprawie.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.; dalej: "P.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę legalności działalności administracji publicznej. Z istoty kontroli wynika, że zasadność zaskarżonego aktu (decyzji albo postanowienia) podlega ocenie przy uwzględnieniu stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie podejmowania zaskarżonego rozstrzygnięcia. W świetle art. 3 § 2 P.p.s.a kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie

w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie oraz pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a.). W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 §1 pkt 1 lit. a, b i c P.p.s.a.).

Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem.

Sporne w rozpoznawanej sprawie jest to, czy organ interpretacyjny zasadnie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku skarżącej, a zatem, czy prawidłowo uznał, że przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe oraz odnoszące się do nich pytanie, nie pozwalały na wydanie interpretacji, jako niemieszczące się w ramach ww. instytucji prawnej.

W opinii Sądu organ ma rację, że Spółka sformułowała 6 pytań, które dotyczyły kwestii możliwości traktowania poszczególnych zdarzeń gospodarczych jako transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, o których mowa w art. 9a ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym zawnioskowała o zdefiniowanie transakcji jednego rodzaju lub innych zdarzeń jednego rodzaju i przyporządkowanie poszczególnych zdarzeń do tych kategorii. Zatem wątpliwości Spółki nie dotyczyły rozumienia wskazanych przepisów, tj. art. 9a ust. 1 pkt 1 i ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lecz potwierdzenia, czy prawidłowo kwalifikuje ona transakcje dotyczące opisanych we wniosku zdarzeń (transakcji) jako transakcje rożnego rodzaju.

Sąd wyjaśnia, że stosownie do art. 165a § 1 O.p. (mającym zastosowanie do wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej na podstawie art. 14h O.p.) organ interpretacyjny wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji indywidualnej, gdy wniosek o jej wydanie:

• został wniesiony przez osobę niebędącą stroną

• lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie w tej sprawie nie może być wszczęte.

Ponadto jak wynika z art. 14b § 2a O.p. (w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania zaskarżonego postanowienia) przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość oraz uprawnienia i obowiązki organów podatkowych.

Jak wynika z treści zaskarżonego postanowienia, organ uznał, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki z art. 14b § 2a O.p., co w ocenie Sądu skutkuje koniecznością uznania, że de facto zachodzi druga z przesłanek wymienionych w art. 165a § 1 O.p., mianowicie wystąpienie innej przyczyny uniemożliwiającej wszczęcie postępowania. Należy zauważyć, że wprawdzie przesłanka ta nie została w przepisach O.p. zdefiniowana, to jednak zgodnie

z wypracowanymi poglądami doktryny i orzecznictwa sądowoadministracyjnego, przyczyna ta może dotyczyć zakresu przedmiotowego wniosku.

Interpretacja może być wydana wtedy, gdy zakres przedmiotowy zagadnienia przedstawionego przez wnioskodawcę mieści się w zakresie przedmiotowym interpretacji. Z kolei przedmiot interpretacji indywidualnej stanowią przepisy prawa podatkowego.

Powyższe oznacza, że organowi wolno dokonać wykładni tylko tych przepisów, które zawierają akty prawne wymienione rodzajowo w art. 3 pkt 2 O.p. Ocena stanowiska podatnika, a w konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej, są zatem możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego (por. WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 18 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 519/15 – www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sąd zaznacza również, że interpretacja indywidualna nie jest uniwersalnym instrumentem, mającym na celu rozwianie wątpliwości podatnika dotyczących interpretacji jakichkolwiek przepisów prawa (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia

28 maja 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2658/11), zaś organ interpretacyjny nie ma obowiązku udzielania porad prawnych, tym bardziej, że kompetencje z tego zakresu nie wynikają z norm obowiązującego prawa (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia

14 marca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2159/12 – www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Ponadto Sąd podkreśla, że choć art. 14b § 1 O.p. stanowi o tym, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydaje się na wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie, to błędne jest rozumienie tego przepisu w ten sposób, że każdy wniosek podatnika o wydanie interpretacji podatkowej w jego indywidualnej sprawie zobowiązuje organ do wydania takiej interpretacji.

Leżące u podstaw wprowadzenia instytucji interpretacji indywidualnych prawo podatnika do uzyskania informacji o sposobie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego nie ma bowiem charakteru absolutnego. Jego realizacja nie jest bezwarunkowa, a wręcz przeciwnie, obwarowana została przez ustawodawcę pewnymi przesłankami, na jakich prawo to może znaleźć swój wyraz w procesowej formie pisemnej interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie podatnika.

Warunki te, to nie tylko wymogi formalne wniosku o jej udzielenie, jak obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz przedstawienie własnego stanowiska, ale w równym stopniu także kryteria materialnoprawne, tj. związane m.in. z tym, o co pyta podatnik.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd uznał, że sposób kwalifikacji wymienionych przez Skarżącego transakcji lub innych zdarzeń do jednego lub różnego rodzaju nie może być rozstrzygany w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Kwestia ta mogłaby być bowiem rozpatrywana na gruncie przepisów o postępowaniu dowodowym (tj. przepisów prawa podatkowego

o charakterze proceduralnym). Takie rozstrzygnięcie wykraczałoby natomiast poza zakres przedmiotowy interpretacji przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, w ocenie Sądu, zasadnie przyjął organ interpretacyjny, że w rozpoznawanej sprawie zaistniały przesłanki z art. 165a § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p. oraz z art. 14b § 2a O.p. Tym samym, w ocenie Sądu, zarzuty skarżącej nie zasługują na uwzględnienie.

Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a.,

Sąd oddalił skargę jako nieuzasadnioną.

L. Kleczkowski E. Kruppik-Świetlicka U. Wiśniewska