Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jarecka, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (sprawozdawca), Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant st. sekr. sąd. Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 listopada 2010 r. sprawy ze skargi S. B. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę

Pismem z dnia [...] września 2009r., S. B. – zwany dalej Skarżącym - zwrócił się do Ministra Finansów z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na usługi gastronomiczne w związku z organizacją spotkań z kontrahentami.

We wniosku przedstawił zdarzenie przyszłe, z którego wynika, że jest wspólnikiem spółki komandytowej świadczącej usługi prawne oraz w zakresie doradztwa podatkowego. W ramach współpracy z kontrahentami lub potencjalnymi kontrahentami (klientami, dostawcami towarów i usług, innymi partnerami biznesowymi) Spółka zaprasza przedstawicieli kontrahentów na spotkania bądź przedstawiciele Spółki są zapraszani na takie spotkania przez kontrahentów.

W zależności od okoliczności spotkania takie odbywają się w siedzibie Spółki,

w siedzibach kontrahentów bądź na gruncie neutralnym, często w restauracjach.

W czasie spotkań omawiane są różnego rodzaju sprawy biznesowe.

Zapraszając kontrahenta na spotkanie do restauracji Spółka ponosi koszt posiłku (np. lunchu, obiadu, czy kolacji), co jest zwyczajowo przyjęte w kręgu kulturowym. Regułą jest zamawianie posiłków z menu oferowanego przez restaurację. Spotkania nie mają charakteru szczególnie uroczystego, wytwornego czy okazałego, ich celem nie jest okazanie przepychu czy imponowania kontrahentom wystawnością lecz omówienie bieżących spraw biznesowych na neutralnym gruncie. Wydatki dotyczące spotkań z kontrahentami są dokumentowane rachunkami lub fakturami VAT wystawionymi na Spółkę oraz opisywane przez przedstawicieli Spółki w sposób umożliwiający ustalenie kontrahenta (partnera biznesowego) oraz celu spotkania.

W oparciu o tak przedstawione zdarzenie przyszłe, Skarżący zapytał, czy stanowią koszty uzyskania przychodów wydatki ponoszone w związku z zapraszaniem kontrahentów na spotkania w restauracjach itp., o ile spotkania takie służą załatwianiu spraw służbowych i nie mają charakteru uroczystego, wytwornego

czy okazałego, lecz polegają na zapewnieniu jedynie standardowego poczęstunku, zwyczajowo przyjętego w takich okolicznościach?

Zdaniem Skarżącego wydatki ponoszone w związku z zapraszaniem kontrahentów na spotkania w restauracjach itp., o ile spotkania takie służą załatwianiu spraw służbowych i nie mają charakteru uroczystego, wytwornego czy okazałego, lecz polegają na zapewnieniu jedynie standardowego poczęstunku, zwyczajowo przyjętego w takich okolicznościach, stanowią koszty uzyskania przychodów.

Skarżący wyjaśnił, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. dalej u.p.d.o.f.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust.1. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f. z kosztów uzyskania przychodów ustawodawca wyłączył koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Skarżący dodał, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych ani żadna inna ustawa nie definiuje pojęcia reprezentacji. Pojecie to posiada natomiast definicje słownikowe oddające jego znaczenie w języku powszechnym, a także doczekało się wielu prób wykładni w doktrynie prawa podatkowego, interpretacjach organów podatkowych oraz w orzecznictwie sądowym. Zgodnie z definicją słownikową ("Słownik języka polskiego" pod red. M. Szymczaka, Wydawnictwo PWN, Warszawa 1992), reprezentacja oznacza okazałość, wystawność, wytworność

w czyimś sposobie życia, z wiązaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną.

W opinii Skarżącego z art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f., interpretowanego zgodnie z wskazaną definicją pojęcia "reprezentacja" wynika, że wydatkami

o charakterze reprezentacyjnym są jedynie takie wydatki ponoszone na działania, które - ze względu ich okazałość, wystawność itp. cechy - odbiegają od powszechnie przyjętych (przeciętnych w danych okolicznościach) standardów podejmowania kontrahentów.

Reasumując Skarżący podkreślił, że ponoszenie przedmiotowych wydatków przez Spółkę służy nie realizacji celów konsumpcyjnych, towarzyskich, wizerunkowych czy rozrywkowych lecz osiąganiu konkretnych celów biznesowych - omówieniu możliwości lub zasad współpracy propozycji ofert zakończonych trwających lub możliwych w przyszłości projektów i transakcji itp. Spółka uważa że ponoszone przez nią wydatki nie mają charakteru reprezentacyjnego. Zaproszenie na obiad w restauracji nie jest działaniem o charakterze wystawności i okazałości zmierzającym do zaimponowania kontrahentowi i budowania wizerunku Spółki jako firmy zasobnej, o wyjątkowej pozycji. Jest to powszechna praktyka, a tego typu spotkania w restauracji nie są obecnie dla przeciętnego uczestnika zdarzeniem nadzwyczajnym. W związku z powyższym Skarżący wyjaśnił, że wydatki

na organizację takich spotkań powinny stanowić koszt uzyskania przychodu.

Interpretacją indywidualną z dnia [...] grudnia 2009 r. nr [..] Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wyjaśnił, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 23 ust. 1 u.p.d.o.f., stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Organ wyjaśnił, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne

i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać,

iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów

z danego źródła.

Organ dodał, że decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami

i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Organ wskazał, że w myśl art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji, ustawy podatkowe nie definiują pojęcia "reprezentacja", ani też nie odsyłają do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia "reprezentacja", nie uprawnia jednak do dowolnego określania jego zakresu znaczeniowego. Interpretacji tego pojęcia należy dokonać

w oparciu o wykładnię językową. Według Słownika języka polskiego PWN, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1996, redaktor naukowy prof. Mieczysław Szymczak, reprezentacja to grupa osób, instytucja występująca w czyimś imieniu, reprezentująca czyjeś interesy, przedstawicielstwo, okazałość, wystawność

w czyimś sposobie życia związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną. Zdaniem organu podatkowego w związku z powyższą definicją na gruncie ustaw podatkowych należy przyjąć, że reprezentacja to występowanie w imieniu podatnika wiążące się z okazałością, w celu wywołania jak najlepszego działania.

Mając powyższe na uwadze organ dodał, że reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika w celu ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. Wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik

w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Wydatki te jednocześnie w sposób pośredni promują firmę. Pojęcie reprezentacji dotyczy kontaktów podatnika w stosunkach z innymi podmiotami i pozostaje w związku z zakresem prowadzonej przez podatnika działalności.

Mając powyższe na uwadze Minister Finansów uznał, że wydatki poniesione w trakcie spotkań z kontrahentami w restauracjach nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów spółki.

Pomimo wystosowania przez Skarżącego wezwania do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów nie znalazł podstaw do zmiany stanowiska.

W skardze z dnia 1 marca 2010 r. Skarżący wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji zarzucił jej naruszenie przepisów art. 23 ust. 1 pkt 23 w zw. z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie skutkujące uznaniem, że wydatki ponoszone w związku z zapraszaniem kontrahentów

na spotkania w restauracjach w sytuacji, gdy spotkania , takie służą załatwianiu spraw służbowych i nie mają charakteru uroczystego, wytwornego lub okazałego, polegają zaś jedynie na zapewnieniu standardowego poczęstunku, zwyczajowo przyjętego w danych okolicznościach, stanowią koszty reprezentacji w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f. a w konsekwencji nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Uzasadniając powyższy zarzut Skarżący ponowił dotychczasową argumentację. Podkreślił, że przeciętny, standardowy posiłek spożywany

w restauracji nie jest okazały ani wykwintny. Odwołał się do powszechności praktyki zapraszania kontrahenta do restauracji wskazując, że dla przeciętnego uczestnika nie są zdarzeniem nadzwyczajnym, mogącym mu zaimponować lub wywrzeć szczególne wrażenie.

Zdaniem Skarżącego nie można automatycznie przyjmować, że każde spotkanie związane z posiłkiem spożytym z kontrahentem lub potencjalnym kontrahentem ma charakter reprezentacyjny. Nie wynika to także z art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f. Od racjonalnego ustawodawcy, który chciałby wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów wszystkie koszty gastronomiczne związane ze spotkaniami z kontrahentami, należałoby oczekiwać nieco innego sformułowania przepisu, np. wskazania, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się "kosztów poniesionych na usługi gastronomiczne oraz innych kosztów reprezentacji". Tymczasem ww. przepis stanowi o kosztach reprezentacji, których przykładem mogą (ale nie muszą) być koszty usług gastronomicznych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Kontroli Sądu poddana została interpretacja indywidualna dotycząca możliwości uznania wydatków ponoszonych w związku z zapraszaniem kontrahentów na spotkania w restauracjach, które to spotkania służą załatwianiu spraw służbowych i nie mają charakteru uroczystego, wytwornego lub okazałego, lecz polegają na zapewnieniu standardowego poczęstunku, zwyczajowo przyjętego w takich okolicznościach.

Skarżący stanął na stanowisku, że wydatki powyższe są kosztami uzyskania przychodów, jako że nie są to wydatki na reprezentację.

Zdaniem Ministra Finansów wydatki te, służąc tworzeniu wizerunku Spółki, zaliczane są do kosztów reprezentacji, a zatem nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Przepisy u.p.d.o.f., w oparciu o które należało ocenić zasadność ujęcia

w kosztach podatkowych opisanych przez Skarżącego wydatków o charakterze gastronomicznym, związanych ze spotkaniami biznesowymi z kontrahentami, to art. 22 ust. 1 zdanie pierwsze i art. 23 ust. 1 pkt 23.

Art. 22 ust.1 u.p.d.o.f. stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie zaś z art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Zasadniczo zgodnie obie strony wskazują, powołując się na orzecznictwo,

że przesłanką warunkującą możliwość zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów, jest związek pomiędzy poniesieniem wydatku a uzyskaniem przychodu (zachowaniem źródła przychodu lub jego zabezpieczeniem). Spór dotyczy klasyfikacji wydatków gastronomicznych związanych ze spotkaniami z kontrahentami w restauracjach jako wydatków na reprezentację.

Pojęcie "reprezentacja" nie zostało zdefiniowane w u.p.d.o.f. oraz

w przepisach innych ustaw. Strony uznały zatem za zasadne odwołanie się

do znaczenia tego słowa w języku potocznym, posługując się definicją słownikową, w świetle której reprezentacji towarzyszą cechy takie jak wystawność, okazałość (por. Słownik Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1981, t. III; Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod red. S.Dubisza, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 2007).

Zdaniem Sądu jednakże definicje słownikowe, wskazujące okazałość

i wystawność jako przymioty reprezentacji nie mogą być wprost i niejako automatycznie przenoszone na grunt prawa podatkowego oraz działalności gospodarczej, z założenia – profesjonalnej, posługujących się specyficzną siatką pojęć. Tworzone są bowiem w oparciu o znaczenie pojęć w języku potocznym, innymi słowy odzwierciedlają potoczne ich rozumienie. I chociaż zasadnie przyjmuje się, że wobec braku definicji ustawowej, właściwym jest odwołanie się właśnie do języka potocznego, to jednak znaczenia przyjmowane potocznie, w niektórych sytuacjach mogą prowadzić do wniosków nie odzwierciedlających celów regulacji prawnej. Wynika to z faktu, że w przeciwieństwie do definicji ustawowych, tworzonych na potrzeby konkretnego aktu prawnego, definicje słownikowe nie mogą być uznawane za pełne, wyczerpujące oraz kompletne określenie znaczenia określonego pojęcia. Z istoty swej bowiem są syntetycznym opisem danej rzeczy, zdarzenia, czy też zjawiska, ujmującym zwykle ich najczęściej spotykaną, typową formę. W zależności zaś od twórcy słownika, opis określonego pojęcia może przypisywać mu i akcentować różne cechy (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 2 kwietnia 2007 r. sygn. akt III SA/WA 3528/06). Ponadto, o ile w przypadku definicji ustawowej brak zaistnienia jakiegokolwiek jej elementu, czy też spełnienia wynikającego z niej warunku, niemożliwym czyni przyporządkowanie danego stanu faktycznego do normy prawnej, w której pojęcie to występuje, skutek ten nie może być automatycznie stosowany w przypadku posłużenia się definicją słownikową.

Próby stworzenia definicji pojęcia "reprezentacja" w oparciu o znaczenie potoczne tego słowa, są w istocie próbami dostosowania do rzeczywistości gospodarczej przepisu u.p.d.o.f., który w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyłącza wydatki na reprezentację z kosztów uzyskania przychodów.

Słowo "reprezentacja" wywodzi się z łacińskiego "repraesentatio", oznaczającego "wizerunek". Takie też jego rozumienie, zdaniem Sądu, odzwierciedla funkcjonalne znaczenie analizowanego terminu, jakie należy przyjąć na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych.

W piśmiennictwie do wydatków na reprezentację zalicza się koszty poczęstunku gości podmiotu gospodarczego, uczestników konferencji, przyjęć

i posiedzeń, koszty poczęstunków z okazji świąt branżowych, państwowych, wręczania nagród i odznaczeń; koszty imprez artystycznych organizowanych z okazji uroczystości, zakupy kwiatów do dekoracji pomieszczeń oraz przeznaczonych do wręczania określonym osobom; kosztów uczestnictwa na zewnątrz firmy w przyjęciach, spotkaniach, posiedzeniach, konferencjach, zjazdach i innych imprezach organizowanych okazjonalnie lub na okoliczność świąt, rocznic i celowych przedsięwzięć reprezentacyjnych, również w imprezach towarzyszących, w tym także koszty wyjazdów zagranicznych związanych z reprezentowaniem firmy w tych imprezach (Podatek dochodowy od osób prawnych; pod red. J. Marciniuka; Warszawa 2008, Wydawnictwo C.H. Beck).

Zgodnie z podejściem funkcjonalnym przez reprezentację należy rozumieć działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych związane z innymi podmiotami gospodarczymi, związane w szczególności z przyjmowaniem

i utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów (zob. B.Brzeziński, M.Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz; Warszawa 1997; powoływany

w S.Babiarz, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2009, Wrocław 2009).

Również w orzecznictwie wskazywano na takie właśnie rozumienie pojęcia "reprezentacja" (wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 15 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Ke 202/10; z 27 listopada 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 925/09).

Jakkolwiek przytoczone wyżej przykłady piśmiennictwa i orzeczenia sądowe dotyczyły podatku dochodowego od osób prawnych, są one przydatne również

na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Treść bowiem przepisów dotyczących kosztów uzyskania przychodów oraz wydatków

na reprezentację, zarówno w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i w ustawie o podatku od osób fizycznych, jest taka sama.

Zdaniem Sądu niezasadne jest akcentowanie wystawności i okazałości jako elementów nadających określonemu wydatkowi cechy kosztu poniesionego

na reprezentację. W wyroku z 5 maja 1998 r. sygn. akt SA/Sz 1412/97 (LEX nr 32951) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "reprezentacja" nie musi odnosić się do okazałości, wystawności, a odnosi się do dobrego reprezentowania firmy, które może polegać na odpowiednim ubiorze pracowników, wystroju firmy, jej logo, sposobie podejmowania klientów.

Na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, "reprezentację" należy zatem postrzegać jako wszelkie działania związane

z tworzeniem wizerunku przedsiębiorcy, utrzymywaniem dobrych relacji

z kontrahentami, które wprawdzie nie są konieczne dla osiągania przychodu

lub zabezpieczenia jego źródła, ale sprzyjają temu celowi, są z nim w sposób pośredni powiązane. Przede wszystkim zaś jest to właśnie dążenie do stworzenia skierowanego na zewnątrz, pozytywnego wizerunku przedsiębiorcy, takiego jaki – wiedziony doświadczeniem i specyfiką działalności – chciałby wykreować na użytek kontrahentów (klientów).

Wizerunek ten, postrzegany i określany jako pozytywny, wcale nie musi odzwierciedlać dostatku, okazałości, zamożności itp. W niektórych sytuacjach wizerunkiem pozytywnym będzie taki, który wykaże cechy przedsiębiorcy takie, jak prostota, zapobiegliwość, oszczędność itp. Taki wizerunek podmiotu również należy stworzyć i ponieść stosowne do niego wydatki na reprezentację. Być może będą one miały inny charakter, niż wydatki zmierzające do wykazania zamożności, ekskluzywności i okazałości, ale wciąż będą to wydatki na reprezentację.

Najkrócej rzecz ujmując wizerunek pozytywny to taki, jaki dany podmiot chciałby prezentować, jaki uznaje on za właściwy dla siebie.

Dążenie do stworzenia tego wizerunku, nawet gdy w powszechnym odczuciu nie budzi on pozytywnych skojarzeń, i ponoszenie w tym celu określonych wydatków, będzie oznaczało, że podatnik ponosi wydatki na reprezentację.

Przypisywanie reprezentacji cech takich, jak wystawność, okazałość, wytworność, ekskluzywność, wynika w gruncie rzeczy z faktu, iż te właśnie cechy powszechnie postrzegane są jako pozytywnie charakteryzujące wizerunek określonego podmiotu, kojarzące się z wysokim statusem i pozycją społeczną. Jednakże nie oznacza to, że budowanie wizerunku może odbywać się wyłącznie poprzez działania nadzwyczajne, wykraczające poza przyjęte standardy.

Podkreślić należy, że wskazywane przez strony wystawność i okazałość

są cechami reprezentacji, ale nie są to jedyne cechy kwalifikujące określony wydatek do kosztów reprezentacji. Oznacza to, że ich wystąpienie nie jest konieczne, aby tak właśnie konkretny wydatek zakwalifikować.

Zdaniem Sądu wydatki na spotkania biznesowe w restauracjach, a dokładnie na spożywane tam posiłki i napoje, jako skierowane do kontrahentów (potencjalnych kontrahentów), stanowią koszty reprezentacji, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f. Służą bowiem stworzeniu odpowiedniego wizerunku gospodarza jako podmiotu gościnnego, dbającego o uczestników spotkania, stosującego się

do przyjętych zwyczajów, szanującego te zwyczaje.

Innymi słowy, wydatki takie mają się przyczynić do pozytywnego względem Spółki nastawienia kontrahentów i klientów. Rozszerzanie spotkań o posiłek spożywany w odpowiednim miejscu, profesjonalnie przyrządzony i podany, jest powszechnym zwyczajem, właśnie z tego względu, iż uznaje się go za pomocny w zbudowaniu tego pozytywnego nastawienia (wizerunku). Rację ma Minister Finansów twierdząc, że powszechność zwyczaju nie odbiera mu cech reprezentacji.

Wydatki na usługi gastronomiczne, zakup żywności i napojów, w tym alkoholowych, nie są kosztami uzyskania przychodu z woli ustawodawcy, który zaliczył je do kosztów reprezentacji. Jednoznacznie wynika to z treści art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f. Ustawodawca nie musiał inaczej formułować tego przepisu, aby wykluczyć wydatki na usługi gastronomiczne, żywność i napoje z kosztów uzyskania przychodów.

Rację ma Skarżący, że na mocy art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f. z kosztów uzyskania przychodów mogą być wyłączone tylko wydatki stanowiące wydatki

na reprezentację. Rzecz jednak w tym, że wadliwie ograniczyła ona reprezentację

do działań (w tym nabycia usług gastronomicznych), którym można przypisać okazałość i wystawność, wykraczających ponad standard.

Bez wątpienia realia współczesnej działalności gospodarczej, odbywającej się w warunkach rynkowych, wymagają od przedsiębiorców nawiązywania licznych kontaktów z innymi podmiotami gospodarczymi. Kontakty te często decydują

o pozycji, przedsiębiorcy, szansach rozwoju, czy też powodzeniu podejmowanych przedsięwzięć. Różnego rodzaju spotkania biznesowe, szkolenia i konferencje stały się codziennymi elementami działalności gospodarczej. Jednak nie oznacza

to, że każdy wydatek wiążący się z takimi spotkaniami może być uznany za koszt uzyskania przychodów, również z tego względu, że tak zdecydował ustawodawca. Jak już Sąd wskazał, organizowanie spotkań z kontrahentami w restauracji, także gdy poświęcone są omówieniu spraw służbowych, może mieć wpływ na ich nastawienie do gospodarza i taki jest cel wyboru takiego miejsca spotkania. Nie należy utożsamiać tego ze wskazanym w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. celem w postaci uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła.

Zdaniem Sądu spotkania z klientami i kontrahentami odbywają się

w restauracjach, ponieważ tam właśnie serwowane są posiłki, profesjonalnie

i w odpowiednim do tego otoczeniu. Sprawy służbowe omawiane są podczas spotkań w restauracjach, gdzie towarzyszy temu posiłek, dowodzą właśnie reprezentacyjnego celu takiego sposobu organizowania spotkań, tworzącego określony wizerunek Spółki jako podmiotu dbałego o kontrahenta (potencjalnego kontrahenta).

Bez wątpienia jednolitość orzecznictwa organów podatkowych, o którą dbałość ustawodawca powierzył Ministrowi Finansów, jest wartością pożądaną. Jednakże uwzględniając funkcję informacyjną i ochronną, jaka przypisana została instytucji interpretacji indywidualnych, jednolitość ta musi ustąpić prawidłowości merytorycznego stanowiska organu wydającego interpretację.

Zdaniem Składu orzekającego w tej sprawie sporne wydatki były wydatkami na reprezentację, co wynika z treści art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f.

Sąd nie stwierdził, aby w rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia prawa, które miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Pomimo wskazanej wyżej częściowej wadliwości argumentacji Ministra Finansów co do znaczenia okazałości

i wystawności jako cech reprezentacji, Skarżący otrzymał interpretację zawierającą prawidłowe stanowisko o braku możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych ze spotkaniami z kontrahentami organizowanymi

w restauracjach.

W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).