Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w I Wydziale na rozprawie w dniu 01 czerwca 2010 r. sprawy ze skargi "A." S.A. w T. na interpretację [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację 2. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz "A." S.A. w T. kwotę 440 (czterysta czterdzieści) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania

W dniu 09 października 2009 r. "A." S. A. w T. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na organizowanie spotkań z kontrahentami w zakresie usług gastronomicznych, zakupu żywności i napojów w toku prowadzonych spotkań handlowych, zarówno w siedzibie spółki, jak i poza nią.

W przedmiotowym wniosku spółka przedstawiła następujący stan faktyczny. Wskazała, że ponosi koszty biznesowych lub technicznych spotkań z kontrahentami,

na których omawia aktualną ofertę handlową, uzgadnia szczegóły transakcji, negocjuje warunki umowy, w tym płatności, czy też zabezpieczenia ewentualnych roszczeń. Na spotkania organizowane w siedzibie spółki zapewnia się uczestnikom herbatę, kawę, cukier, drobne słodycze, drobne poczęstunki (np. kanapki), czasami lunch, zależnie od czasu trwania spotkania. Jeśli spotkania organizowane są przez przedstawicieli regionalnych, proponuje się kontrahentom spotkania w lokalach gastronomicznych. W takim przypadku spółka ponosi koszt posiłku. Wnioskodawca podkreślił, że takie spotkania w restauracji nie mają charakteru wytwornej i okazałej kolacji (obiadu czy lunchu), czy też specjalnie zorganizowanej imprezy. Organizacja tego typu spotkań umożliwia jedynie omówienie bieżących spraw biznesowych. Celem organizowania tych spotkań nie jest chęć okazania przepychu, a tym samym nie kreują one wizerunku firmy. Wszystkie wydatki dotyczące spotkań z kontrahentami są dokumentowane rachunkami lub fakturami VAT wystawionymi na Spółkę.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, spółka postawiła pytanie,

czy wydatki ponoszone w związku z organizacją spotkań z kontrahentami (w tym wydatki na nabycie drobnego poczęstunku, napojów, zapłata za posiłek

w restauracji) stanowią koszty uzyskania przychodów dla spółki?

Zdaniem wnioskodawcy wydatki związane z organizacją spotkań

z kontrahentami, spółka może zaliczyć do kosztu uzyskania przychodu albowiem nie mają one charakteru reprezentacyjnego.

Interpretacja indywidualną z dnia [...] Minister Finansów stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ wskazał na treść art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

W kontekście tego przepisu organ podał, że podstawowym problemem

w przedmiotowej sprawie jest rozstrzygnięcie czy wydatki na organizowanie spotkań z kontrahentami (zakup żywności i napojów - herbaty, kawy, cukru, drobnych słodyczy, drobne poczęstunki, np. kanapki), zakup usług gastronomicznych (lunchu, obiadu lub kolacji) w toku prowadzonych spotkań handlowych, zarówno w siedzibie spółki, jak i poza nią, (np. w restauracji) ukierunkowane są na reprezentowanie firmy oraz budowanie jej prestiżu (reprezentacja), czy też nie mają tego charakteru, a służą wyłącznie zachęcaniu potencjalnych klientów do nawiązania bądź utrzymania kontaktów oraz nabywania oferowanych usług.

Odnosząc się do wydatków skarżącej z tytułu zakupionych w restauracji lub innym lokalu gastronomicznym posiłków dla kontrahentów, organ wskazał, że w tej sytuacji mamy do czynienia z pierwszym z tych wyznaczników, gdyż trudno wykazać inny niż reprezentacja cel poniesienia tych wydatków. W kontekście zdefiniowanego bowiem na gruncie słownika języka polskiego pojęcia "reprezentacja" oraz z analizy treści art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie wynika, że ponoszone przez spółkę wydatki na organizowanie spotkań z kontrahentami (na zakup usług gastronomicznych poza siedzibą firmy,

np. w restauracji), bezsprzecznie wiążą się z tworzeniem i utrwalaniem pozytywnego wizerunku firmy, w ramach działań polegających na kontaktach oficjalnych

i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, które związane są

z utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, a zatem nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów. Ich charakter bezsprzecznie świadczy o kreowaniu pozytywnego wizerunku firmy, czyli kształtowaniu lepszego postrzegania spółki na zewnątrz. W tym kontekście, powoływanie się przez stronę na okoliczność, że tego typu działania mają charakter ściśle biznesowy, roboczy, umożliwiają omówienie bieżących spraw biznesowych, aktualnej oferty handlowej, nowinek technicznych czy też służą negocjacji warunków, szczegółów transakcji - i tym samym nie mają charakteru wytwornego czy okazałego obiadu czy kolacji, nie odbiera wyżej wymienionym czynnościom cech reprezentacji. Wskazane przez spółkę we wniosku wydatki dotyczące zakupu usług gastronomicznych poza siedzibą firmy, związane

z wizytami przedstawicieli kontrahentów spółki służą tworzeniu oraz utrwaleniu jej pozytywnego wizerunku na zewnątrz. Pracownicy kontrahentów w trakcie spotkań, negocjacji handlowych reprezentują bowiem kontrahenta wnioskodawcy,

a poczęstowanie, zapewnienie obiadu (lunchu) lub kolacji, czy innych posiłków wpływa na lepsze postrzeganie przez nich spółki i utrwalanie jej pozytywnego obrazu. Są to więc, zdaniem organu, typowe wydatki reprezentacyjne, które wyłączone zostały na mocy art.16 ust.1pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki ponoszone natomiast przez skarżącą na nabycie produktów spożywczych w postaci kawy, herbaty, drobnych słodyczy, itp. pozostawionych do dyspozycji kontrahentów odwiedzających siedzibę spółki, podawanych podczas spotkań handlowych, w ocenie organu, nie noszą jednoznacznych znamion reprezentacji. Wprawdzie koszty te dotyczą oficjalnych kontaktów biznesowych utrzymywanych przez wnioskodawcę, jednak z uwagi na zwyczajowy, nie związany z okazałością charakter oferowanego poczęstunku, nie stanowią one kosztów reprezentacji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka może zatem zaliczyć te wydatki - jako ogólne koszty funkcjonowania - do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 powołanej ustawy.

Reasumując organ stwierdził, że w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup usług gastronomicznych poza siedzibą firmy - stanowisko spółki jest nieprawidłowe, natomiast w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na drobny poczęstunek kontrahenta w siedzibie firmy - stanowisko spółki jest prawidłowe.

Pismem z dnia 22 stycznia 2010 r. strona wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa w części wydanej interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...] Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji.

Na interpretację indywidualną "A." S. A. w T. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Zarzucając zaskarżonej interpretacji naruszenie art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych spółka wniosła o jej uchylenie lub zmianę.

W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że w świetle art. 15 ust. 1 omawianej ustawy, zasadniczym kryterium zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu jest cel, jaki stawia sobie podatnik ponosząc wydatki. W tym zakresie spółka wskazała, że jasno określiła cel, który zamierza osiągnąć ponosząc wydatki na spotkania z kontrahentami spółki poza jej siedzibą. Celem tych spotkań jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie źródła przychodów, a nie demonstrowanie bogactwa i zasobności spółki. Zdaniem strony, zaproszenia poszczególnych kontrahentów do restauracji w celu omówienia zasad współpracy nie są zjawiskiem wyjątkowym w obrocie gospodarczym i nie świadczą o zamożności zapraszającego.

W ocenie skarżącej, spotkania z jej kontrahentami mogą mieć różny charakter

i cel, co należy wziąć pod uwagę przy ocenie poniesionych wydatków i możliwości ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu. Cel ten należy określać oddzielnie

w odniesieniu do każdego ocenianego przypadku. Przyjęcie, tak jak to zrobił organ podatkowy, że wszystkie spotkania z kontrahentami poza siedzibą spółki mają na celu kreowanie pozytywnego wizerunku spółki jest, zdaniem skarżącej, sprzeczne

z treścią art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 28 wskazanej ustawy. Sprzeczność ta wynika przede wszystkim z tego, że organ podatkowy zamiast badać rzeczywisty cel tych spotkań, przyjął na własne potrzeby wspólny cel dla wszystkich tych spotkań, abstrahując tym samym od celów rzeczywistych, które mieli na uwadze organizatorzy.

Wskazując na charakter spotkań skarżąca podała, że są one organizowane

w restauracjach, a wybór potraw następuje według menu restauracji. Nie są to spotkania towarzyskie przygotowane na specjalne zamówienie spółki z dodatkowymi atrakcjami jak, np. muzyka czy występy. Poza tym spotkania takie mają charakter okazjonalny i dotyczą przede wszystkim przedstawicieli handlowych spółki oraz kontrahentów nieprowadzących działalności na terenie T. i okolic.

Końcowo skarżąca wskazała, że niezrozumiałym i nielogicznym dla niej jest fakt, że poniesienie kosztów kawy, ciastka czy obiadu w siedzibie spółki będzie stanowiło koszt uzyskania przychodu, a co za tym idzie nie będzie to wystawne, wykwintne i świadczące o zasobności spółki i kreowaniu jej wizerunku, zaś poniesienie tych wydatków poza siedzibą spółki będzie stanowiło o jej reprezentacji

i w związku z tym wydatki te nie będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Kognicję sądu administracyjnego wyznaczają przepisy art. 1 § 1 i §2 ustawy

z dnia 25 lipca 2002 - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc, że sądy te sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie do przepisu art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie

w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej).

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej spółka wskazała, że ponosi koszty spotkań z kontrahentami. Spotkania mają charakter biznesowy lub też techniczny. Przykładowo skarżąca omawia na nich aktualną ofertę handlową, negocjuje warunki umowy, w tym płatności, czy też zabezpieczenia ewentualnych roszczeń, jednym słowem uzgadniane są szczegóły transakcji, czego wymaga współpraca z kontrahentami lub też mają one formę instruktażu w związku z nowinkami technicznymi. Na spotkania organizowane w siedzibie spółki zapewnia się uczestnikom herbatę, kawę, cukier, drobne słodycze, drobne poczęstunki (np. kanapki), czasami lunch, zależnie od czasu trwania spotkania. Jeśli spotkania organizowane są przez przedstawicieli regionalnych, proponuje się kontrahentom spotkania w lokalach gastronomicznych. W takim przypadku spółka ponosi koszt posiłku (np. lunchu, obiadu lub kolacji). Pracownicy spółki umawiają się zazwyczaj w restauracji i zamawiają posiłki z menu. Spółka podkreśliła, że takie spotkania w restauracji nie mają charakteru wytwornej i okazałej kolacji (obiadu czy lunchu), czy też specjalnie zorganizowanej imprezy. Organizacja tego typu spotkań, o charakterze roboczym, umożliwia omówienie bieżących spraw biznesowych. Celem organizowania tych spotkań nie jest chęć okazania przepychu, a tym samym nie ma nic wspólnego z kreowaniem wizerunku firmy.

W związku ż powyższym skarżąca zadała pytanie, czy wydatki ponoszone

w związku z organizacją spotkań z kontrahentami (w tym wydatki na nabycie drobnego poczęstunku, napojów, zapłata za posiłek w restauracji) stanowią koszty uzyskania przychodów spółki? Zdaniem strony wydatki związane z organizacją spotkań z kontrahentami może zaliczyć do kosztu uzyskania przychodu.

Minister Finansów uznał to stanowisko za nieprawidłowe. Uzasadniając swój pogląd organ podatkowy powołał się na art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy

o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: u.p.d.p.). Organ podatkowy stwierdził, że brak jest podstaw do zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup usług gastronomicznych poza siedzibą firmy, natomiast spółka może potrącić z przychodu wydatki na drobny poczęstunek kontrahenta w siedzibie firmy.

Wskazany art. 15 ust. 1 u.p.d.p. stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.16 ust.1 tej ustawy.

W świetle tego uregulowania wydatek stanowi koszt uzyskania przychodu, jeżeli służy osiągnięciu jakiegoś celu gospodarczego związanego z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą i został poniesiony w sposób racjonalny, tzn. stwarzający szansę na pozytywny wynik ekonomiczny. Działanie podatnika będzie pozbawione przymiotu "celowości", jeżeli w chwili dokonywania wydatku istniały obiektywne przesłanki pozwalające stwierdzić, że poniesiony wydatek nie może przyczynić się do powstania lub zwiększenia przychodu. Należy zauważyć, że organ nie twierdzi, że wskazanych wydatków nie można byłoby zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.p. Wyłącza te wydatki

z kosztów podatkowych na podstawie art. art.16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.p.

Według tego ostatniego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wobec braku definicji legalnej pojęcia "reprezentacja" celowym jest odniesienie się do znaczenia tego pojęcia w języku potocznym. Według słownika języka polskiego reprezentacja to "okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną" (Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczak, Warszawa 1981, t. III s. 48). Przenosząc tę definicję na grunt ustawy podatkowej należy uznać, że reprezentacja to działanie wiążące się z okazałością

i wytwornością w celu wywołania jak najlepszego wrażenia u kontrahenta i poprawy wizerunku firmy.

Zdaniem Sądu wydatki na usługę gastronomiczną, które są związane ze spotkaniem z kontrahentem w lokalu gastronomicznym w celach biznesowych nie mają charakteru reprezentacyjnego. W dobie gospodarki rynkowej, gdy przedsiębiorca nawiązuje z innymi podmiotami gospodarczymi liczne kontakty handlowe, które często decydują o jego pozycji i szansach rozwoju, tego typu spotkania są czymś normalnym, standardowym. Jeżeli służą one omawianiu spraw dotyczących wzajemnej współpracy, np. negocjowaniu umowy, warunków płatności, zabezpieczenia ewentualnych roszczeń, to wydatki te są kosztami związanymi ze zwykłym prowadzeniem działalności gospodarczej. Ich celem nie jest demonstrowanie wobec kontrahentów swojej wytworności czy przepychu. Trudno uznać, aby wydatek na zakup kawy, ciastka, herbaty czy zwyczajowego obiadu w lokalu gastronomicznym, podczas negocjowania warunków umowy, świadczył o okazałości danego przedsiębiorcy. Charakter reprezentacyjny miałyby natomiast wydatki, np. na imprezy towarzyskie z udziałem kontrahentów czy wystawne przyjęcia dla kontrahentów.

Według organu o charakterze reprezentacyjnym przesądza już samo miejsce, w którym spotkanie się odbyło: jeżeli spotkania odbyło się w siedzibie firmy wydatki na poczęstunek i napoje można potrącić z przychodu, jeżeli poza firmą – potrącenie nie jest możliwe. Innymi słowy, jeżeli poczęstunek, kawa, herbata itp. zostałyby spożyte w siedzibie skarżącej, to wydatki z tego tytułu byłyby kosztami uzyskania przychodu, natomiast ten sam poczęstunek czy napoje spożyte w lokalu gastronomicznym – już nie.

Ze stanowiskiem organu nie można się zgodzić bowiem oznacza ono

w istocie, że każde spotkanie z kontrahentem w lokalu gastronomicznym ma charakter reprezentacyjny, co wyłącza poniesiony wydatek z kosztów podatkowych. Z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.p. wynika zaś, że tylko wydatki na spotkania

o charakterze reprezentacyjnym, a więc nie każde, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Takiego charakteru nie mają, w ocenie Sądu, wydatki poniesione na zwyczajowe posiłki spożyte podczas spotkania z kontrahentem w lokalu gastronomicznym, poświęconego omówieniu wzajemnych kontaktów handlowych. Dla oceny, czy dana spotkanie stanowi reprezentację, czy nie, konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy.

W konsekwencji wyrażony przez organ pogląd narusza art. 15 ust. 1 w zw.

z art. 16 ust.1 pkt 28 u.p.d.p.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia

30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), uchylił zaskarżoną interpretację, stwierdzając na podstawie art. 152 tej ustawy, iż nie podlega ona wykonaniu, zaś na podstawie

art. 200 orzekł o kosztach postępowania.

.