Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Mirosław Wincenciak (spr.), Sędziowie sędzia WSA Marek Leszczyński,, sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 20 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi T. B. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia kary porządkowej oddala skargę.

W związku z postępowaniem podatkowym prowadzonym w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Audi A6 (sprawa nr [...]) i złożoną przez podatnika wyceną ekonomiczno-techniczną nr [...] z [...] lutego 2012 r. - Naczelnik Urzędu Celnego w B. w pismach z 26 czerwca 2012 r. i 13 lipca 2012 r. wezwał autora tej wyceny T. B. do udzielenia w terminie 3 dni pisemnych wyjaśnień w zakresie uzasadnienia zastosowanych korekt oraz przyjętych współczynników.

W obu przypadkach T. B. został pouczony o treści art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Wobec nieudzielenia pisemnych wyjaśnień, Naczelnik Urzędu Celnego

w B. postanowieniem z [...] sierpnia 2012 r. nr [...] nałożył na T. B. karę porządkową w kwocie 500 zł.

Pismem z 23 sierpnia 2012 r. T. B. wystąpił z prośbą o uchylenie kary porządkowej, wskazując, iż w podanym terminie nie mógł złożyć wyjaśnień, gdyż w tym okresie przebywał z synem w szpitalu, a później była jego rekonwalescencja (następnie syn ponownie przebywał w szpitalu od 1 sierpnia 2012 r., potem znowu odbywała się jego rekonwalescencja). Wskazał ponadto, że stawiane pytania były bardzo złożone (wymagały użycia specjalistycznej wiedzy z zakresu rzeczoznawstwa samochodowego oraz prawa podatkowego) i wymagały odpowiednio długiego czasu na udzielenie dokładnej odpowiedzi.

Postanowieniem z [...] października 2012 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w B. odmówił uchylenia kary porządkowej. Rozstrzygnięcie to zostało utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Celnej w B. (postanowienie z [...] grudnia 2012 r. nr [...]).

Organ odwoławczy uznał, że zasadnie odmówiono uchylenia kary porządkowej, albowiem T. B. nie przedstawił okoliczności, które pozwalałyby uznać za usprawiedliwione niewykonanie obowiązków nałożonych prawidłowo doręczonym wezwaniem organu podatkowego. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej nie znajduje uzasadnienia w stanie faktycznym sprawy argument, że przeszkodę do złożenia wyjaśnień stanowiła choroba syna. Przedłożone przez stronę dokumenty potwierdzają hospitalizację syna w okresie od 29 czerwca 2012 r. do 4 lipca 2012 r. oraz od 1 sierpnia 2012 r. do 3 sierpnia 2012 r. Tymczasem pierwsze wezwanie do złożenia wyjaśnień doręczono 4 lipca 2012 r. (w dniu wypisu dziecka ze szpitala), drugie natomiast w dniu 17 lipca 2012 r. W związku z powyższym sprawowanie opieki nad chorym dzieckiem nie stanowiło w ocenie Dyrektora Izby Celnej przeszkody do wykonania obowiązków wynikających z wezwania organu podatkowego. Powyższe znajduje potwierdzenie w dokumentacji zgromadzonej przez organ l instancji, z której wynika, że T. B. w okresie choroby i rekonwalescencji dziecka prowadził działalność gospodarczą sporządzając wyceny dotyczące określenia wartości samochodów osobowych, dołączane do deklaracji uproszczonych nabycia wewnątrzwspólnotowego składanych w Urzędzie Celnym w B. Organ zauważył np., że w dniu 3 lipca 2012 r., w którym zgodnie z treścią zażalenia przebywał z synem w szpitalu, T. B. sporządził dwie wyceny nr [...] i [...].

Zdaniem organu odwoławczego nie stanowią usprawiedliwienia

dla niewykonania nałożonego obowiązku złożenia wyjaśnień argumenty wskazujące na ograniczoną ilość czasu na ustosunkowanie się do wezwań organu podatkowego (ze względu na opiekę nad małymi dziećmi w czasie wolnym do pracy zarobkowej) oraz złożoność pytań zadanych przez organ podatkowy. Żądane wyjaśnienia dotyczyły treści wyceny już sporządzonej, tym samym nie wymagały nakładu dodatkowej pracy związanej z ustaleniem stanu wycenianego pojazdu (ani też rozstrzygania zagadnień prawnych), a jedynie wskazania, dlaczego w sporządzonej wycenie zastosowano korekty w takiej a nie innej wysokości.

Organ zauważył ponadto, że do momentu doręczenia postanowienia

o nałożeniu kary porządkowej, T. B. nie podjął żadnych działań w celu realizacji wezwania, ani nie wskazał przeszkód uniemożliwiających mu złożenie żądanych wyjaśnień w wyznaczonym terminie.

W skardze do Sądu pełnomocnik T. B. wniósł o uchylenie postanowienia organu odwoławczego z [...] grudnia 2012 r. Zarzucił naruszenie: (-) art. 262 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego, polegającą na przyjęciu, że skarżący bezpodstawnie odmówił złożenia wyjaśnień, a wskazywane przez niego okoliczności nie stanowią usprawiedliwienia niewykonania wezwania, w sytuacji gdy wielokrotnie hospitalizacje jego syna (każdorazowo związane z późniejszą rekonwalescencją), jak również fakt, iż jest on jedynym żywicielem rodziny prowadzą do wniosku, iż zaistniały obiektywne okoliczności usprawiedliwiające niewykonanie nałożonego przez organ podatkowy zobowiązania; (-) art. 121 § 1 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego, polegającą na przyjęciu, że nie zaistniały obiektywne okoliczności usprawiedliwiające niewykonanie nałożonego obowiązku w sytuacji, gdy zaniechano dopuszczenia dowodu z akt prowadzonych postępowań w przedmiocie ustalenia podstaw opodatkowania podatkiem akcyzowym w toku których skarżący był przesłuchiwany w charakterze świadka (co najmniej 6 razy w 2012 r.), co prowadzi do wniosku, iż bez usprawiedliwionej przyczyny skarżący nigdy nie uchylał się od zadośćuczynienia zobowiązaniom nakładanym na niego przez organy podatkowe.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że na pisma Naczelnika Urzędu Celnego skarżący zmuszony był odpowiadać w czasie wolnym od pracy zarobkowej. Naczelnik Urzędu Celnego nie wyraził zgody na jego odpowiedź jako biegłego - pomimo wielokrotnych próśb. Skarżący jest jedynym żywicielem rodziny, nie może więc czasu w pracy (kosztem utraconego zarobku) poświęcić na sporządzanie swoich prywatnych pism, w czasie wolnym opiekuje się małymi dziećmi, ma więc ograniczoną ilość czasu na stosunkowanie się do stawianych zagadnień, które były bardzo złożone i wymagały użycia specjalistycznej wiedzy z zakresu rzeczoznawstwa samochodowego. Z uwagi na złożony charakter choroby syna skarżący nie mógł w tak krótkim terminie (3 dni) złożyć wyjaśnień; podobnie córka

(w wieku niecałych pięciu lat) także wielokrotnie chorowała. Pełnomocnik podniósł ponadto, że skarżący nie uchyla się od złożenia wyjaśnień, a wyczerpujące wyjaśnienia do sprawy złożył w sierpniu. Dodał, że składane przez skarżącego wyjaśnienia nie miały znaczenia dla dalszego postępowania, gdyż podana w wycenie wartość samochodu nie jest uznawana przez organ.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas prezentowaną argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Podjęte w tej sprawie rozstrzygnięcia były efektem wniosku skarżącego

o uchylenie nałożonej na niego kary porządkowej. Pismo z takim żądaniem zawierało argumenty usprawiedliwiające niewykonanie w terminie wezwania organu. Tym samym zasadnie w tej sprawie uznano, że skarżący skorzystał z środka prawnego przewidzianego w art. 262 § 6 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, który nałożył karę porządkową, może, na wniosek ukaranego, złożony

w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia o nałożeniu kary porządkowej, uznać za usprawiedliwione niestawiennictwo lub niewykonanie innych obowiązków,

o których mowa w § 1, i uchylić postanowienie nakładające karę.

Wskazany środek prawny różni się zasadniczo od zażalenia na postanowienie nakładającego karę porządkową (art. 262 § 5 Ordynacji podatkowej).

W postępowaniu wywołanym wnioskiem o uchylenie postanowienia nakładającego karę porządkową w trybie art. 262 § 6 Ordynacji podatkowej, ocenie podlega wyłącznie to, czy niestawiennictwo wezwanego lub niewykonanie innych obowiązków przez wezwanego można uznać za usprawiedliwione. Z kolei zażalenie

na postanowienie nakładające taką karę uruchamia postępowania mające zweryfikować zasadność samego ukarania. Stąd, składając wniosek o uchylenie kary porządkowej na podstawie art. 262 § 6 Ordynacji podatkowej - a nie zażalenie

na postanowienie o nałożeniu tej kary - ukarany nie powinien kwestionować zasadności jej nałożenia i podnosić zarzutów przeciwko samemu nałożeniu kary, ale przedstawiać okoliczności usprawiedliwiające niewykonanie nałożonego przez organ podatkowy obowiązku (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

z 7 października 2000 r. II FSK 1004/10, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Podkreślenia przy tym wymaga, że przyczyny usprawiedliwiające niewykonanie nałożonego przez organ obowiązku powinny wskazywać na obiektywny brak możliwości jego realizacji, tj. taki, który wskazuje na niezawinione

i niezależne od zobowiązanego okoliczności, które doprowadziły do nie wypełnienia żądania organu. To rzeczą ukaranego jest wykazanie istnienia takich okoliczności.

W rozpatrywanym przypadku organy zasadnie uznały, że skarżący nie usprawiedliwił w dostateczny sposób bierności w wykonaniu wezwania do udzielenia pisemnych wyjaśnień w zakresie uzasadnienia zastosowanych w opinii ekonomiczno-technicznej nr [...] korekt oraz przyjętych w niej współczynników.

Argumentem przemawiającym za usprawiedliwieniem niewykonania nałożonego na skarżącego obowiązku nie mogły być okoliczności hospitalizacji jego syna. Jakkolwiek skarżący wykazał stosowną dokumentacją fakt hospitalizacji syna

w okresie od 29 czerwca 2012 r. do 4 lipca 2012 r. oraz od 1 sierpnia 2012 r.

do 3 sierpnia 2012 r., to jednak jak wykazało przeprowadzone postępowanie, sprawowanie opieki nad synem nie stanowiło przeszkody w wykonaniu obowiązków nałożonych wezwaniem organu. Organy zgromadziły dokumentację wskazującą,

że w trakcie choroby i rekonwalescencji syna skarżący prowadził działalność gospodarczą i sporządzał wyceny określające wartość pojazdów, które to wyceny dołączane były przez nabywców samochodów do deklaracji uproszczonych nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych. W aktach sprawy znajduje się

14 wycen sporządzonych przez skarżącego w okresie od 3 lipca 2012 r.

do 21 sierpnia 2012 r. (k. 36-126). Dwie z nich sporządzone zostały 3 lipca 2012 r.,

tj. wówczas, kiedy to według skarżącego przebywał z synem w szpitalu (k. 36 i 41). Powyższe uzasadnia twierdzenie, że hospitalizacja syna i konieczność sprawowania opieki nad nim w okresie rekonwalescencji nie stanowiły przeszkody uniemożliwiającej realizację wezwania organu. Tym bardziej, że wbrew stanowisku autora skargi skarżący nie wykazał, iż żądane wyjaśniania były bardzo złożone. Organy zasadnie argumentowały, że wyjaśnienia, o złożenie których zwróciły się do rzeczoznawcy dotyczyły sporządzonej już przez niego wyceny i odnosiły się do wskazania przyczyn zastosowania korekt o określonej wysokości. Nie wymagały nakładu dodatkowej pracy związanej z ustaleniem stanu wycenianego pojazdu. Trudno jest więc uznać, że żądane wyjaśnienia były na tyle skomplikowane,

że uniemożliwiały ustosunkowanie się do nich w terminie 3 dni. Ponadto, naturalną reakcją w przypadku stwierdzenia przez adresata obowiązku nałożonego przez organ, że z różnych powodów - np. komplikacji życiowych, czy nawet złożonego charakteru żądanych wyjaśnień - nie może w wyznaczonym terminie sprostać wezwaniu, jest niezwłoczne zwrócenie się do tego organu z prośbą o wydłużenie terminu na wypełnienie takowego obowiązku. Z akt sprawy wynika, że taki wniosek strona skierowała dopiero 24 sierpnia 2012 r., czyli już po doręczeniu postanowienia nakładającego karę porządkową. Natomiast organ dwukrotnie wzywał skarżącego

do złożenia przedmiotowych wyjaśnień (pisma z 26 czerwca 2012 r. i 13 lipca 2012 r. skutecznie doręczono odpowiednio 4 lipca 2012 r. i 17 lipca 2012 r.).

Zdaniem Sądu bez wpływu na rozstrzygnięcie tej sprawy miały okoliczności wielokrotnego składania przez skarżącego zeznań i wyjaśnień w innych sprawach prowadzonych przez Naczelnika Urzędu Celnego w B., co w mniemaniu autora skargi dowodzić ma sumiennego wykonywania nałożonych na stronę obowiązków, a przy tym usprawiedliwić nieterminowe złożenie wyjaśnień w rozpatrywanym przypadku. W niniejszej sprawie obowiązkiem organów była ocena, czy istniały podstawy do usprawiedliwienia niewykonania przez skarżącego obowiązku nałożonego wezwaniem z 13 lipca 2012 r. Fakt, że skarżący wcześniej nie uchylał się bez usprawiedliwionej przyczyny od realizacji nałożonych przez organy podatkowe obowiązków, nie może mieć decydującego znaczenia

dla rozstrzygnięcia tej sprawy. Prowadząc działalność gospodarczą w zakresie sporządzania wycen samochodów osobowych, dla potrzeb klientów składających je w postępowaniach podatkowych, skarżący powinien liczyć się z obowiązkiem składnia w tych postępowaniach wyjaśnień odnośnie sporządzanych opinii.

Z twierdzeń skarżącego wynika, że z obowiązków takich zdaje sobie sprawę. Ilość zeznań i wyjaśnień złożonych na żądanie organu w innych sprawach nie może być zatem samoistną przyczyną usprawiedliwienia niewykonania przez skarżącego przedmiotowego obowiązku, tym bardziej, że wywiązał się z niego dopiero po nałożeniu kary porządkowej. Ponadto, jak już wyżej zauważono, wcześniej nie sygnalizował trudności w udzieleniu pisemnych wyjaśnień, a okoliczności usprawiedliwiające podniósł dopiero po ukaraniu.

Żadnego znaczenia w sprawie nie mają argumenty dotyczące próśb skarżącego o wyrażenie zgody na jego odpowiedź jako biegłego oraz próśb

o wystąpienie do twórców specjalistycznych oprogramowań o nadesłania algorytmów wyliczeń przy stosowaniu korekt w wycenach pojazdów. Podobnie ocenić należy twierdzenia o braku znaczenia wyjaśnień skarżącego dla wyniku postępowania. Żaden przepis prawa nie uzależnia możliwości zastosowania kary porządkowej, czy też jej uchylenia na wniosek ukaranego - od wyniku toczącego się postępowania podatkowego, a w szczególności od negatywnej oceny wyjaśnień złożonych na wezwanie organu.

Wobec powyższego Sąd nie dostrzegł, aby organy rozpatrując wniosek strony o uchylenie kary porządkowej naruszyły art. 121 § 1 w zw. z art. 187 § 1 w zw.

z art. 191 Ordynacji podatkowej. Dopuszczone zostały dowody mające znaczenie dla rozstrzygnięcia. Przedstawione przez skarżącego okoliczności ocenione zostały logicznie. Argumenty zawarte w zaskarżonym postanowieniu znajdują potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym.

Uznając, że zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem, orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).