Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA – Ludmiła Jajkiewicz Sędziowie: Sędzia WSA – Marta Semiczek Asesor WSA – Dagmara Dominik (sprawozdawca) Protokolant: Szymon Krzyszczuk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 czerwca 2007 r. przy udziale - sprawy ze skargi T. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy zastosowania zwolnienia w podatku rolnym: I) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta i Gminy J.-L. z dnia [...] (Nr [...]); II) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 500 (słownie: pięćset) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] Nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy J.-L. z dnia [...] (Nr [...]) odmawiającą zastosowania zwolnienia w podatku rolnym.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że T. K. na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w O. z dnia 22 sierpnia 2005 r. (sygn. akt I Co 520/02) nabył nieruchomość gruntową o powierzchni [...]. W dniu [...] rolnik złożył wniosek o zwolnienie z podatku rolnego od przedmiotowych gruntów jako nabytych na powiększenie gospodarstwa rolnego.

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Burmistrz Miasta i Gminy L. odmówił zwolnienia w podatku rolnym. W decyzji wskazano, że na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 1993 r. Nr 94, poz. 431 ze zm.) zwolnione od podatku są grunty przeznaczone na utworzenie nowego gospodarstwa rolnego lub powiększenie już istniejącego do powierzchni nie przekraczającej 100 ha, będące przedmiotem prawa własności lub prawa użytkowania wieczystego, nabyte w drodze umowy sprzedaży. Przez umowę sprzedaży, sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Licytacja jest uregulowana w przepisach Kodeksu postępowania cywilnego i prowadzona jest w ramach komorniczej egzekucji z nieruchomości. Ma ona charakter przymusowy. Przysądzenie własności nieruchomości następuje zgodnie z art. 998 kpc po uprawomocnieniu się przybicia i wykonaniu przez nabywcę warunków licytacyjnych i wpłaceniu całej ceny na rzecz Skarbu Państwa. W tej sytuacji przeniesienie własności wiąże się z jej przysądzeniem przez sąd, a zatem nie jest to nabycie w drodze umowy sprzedaży. Z materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy ustalono, że T. K. i jego małżonka B. K. stali się właścicielami nieruchomości ziemskiej o łącznej powierzchni [...] położonej w obrębie geodezyjnym N. D. na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w O. z dnia 22 sierpnia 2005 r. uprawomocnionego w dniu 7 czerwca 2006 r., który to dokonał przybicia własności nieruchomości na rzecz wyżej wymienionych. A zatem nie spełnione zostały wymogi art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym, gdyż przeniesienie własności nastąpiło przez przysądzenie przez sąd, a nie w drodze umowy sprzedaży. Wobec braku umowy sprzedaży zwolnienie nie przysługuje.

W wyniku wniesionego przez stronę skarżącą odwołania w piśmie z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzją, decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Podniesiono, że zastosowanie przedmiotowego zwolnienia w podatku rolnym uzależnione jest od spełnienia trzech przesłanek: 1/ celu, dla którego podatnik nabył grunt tj. utworzenie nowego lub powiększenie już istniejącego gospodarstwa rolnego; 2/ powierzchni nowo utworzonego lub powiększonego gospodarstwa rolnego do [...]; 3/ formy uzyskania tytułu do gruntów: nabycie w drodze umowy sprzedaży, prawa własności lub prawa wieczystego użytkowania. Organ odwoławczy stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie nie budzi wątpliwości, że T. K. oraz B. K. spełniają dwie z powyższych przesłanek, a mianowicie grunty zostały nabyte na powiększenie już istniejącego gospodarstwa rolnego (posiadają bowiem gospodarstwo rolne o powierzchni [...]), a łączna powierzchnia posiadanych i nowa nabytych gruntów nie przekracza 100 ha. Natomiast nie została spełniona trzecia ze wskazanych wyżej przesłanek – nabycie prawa własności w drodze umowy sprzedaży, bowiem przedmiotowe grunty zostały nabyte w ramach postępowania egzekucyjnego w wyniku przysądzenia przez Sąd Rejonowy w O., kończącego egzekucję z nieruchomości dłużnika A. Z.. Zdaniem organu podatkowego drugiej instancji nabycie nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym nie jest tożsame z zawarciem umowy sprzedaży, a zatem nie został spełniony jeden z warunków przewidzianych w art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym. Przeniesienie własności nieruchomości następuje m.in. przez zawarcie umowy sprzedaży, dla której kodeks cywilny (art. 158) przewiduje formę aktu notarialnego. Takiej formy nie ma nabycie w drodze przysądzenia sądowego, bowiem jest to postanowienie wydane przez Sąd.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżący wniósł o zmianę decyzji i zastosowanie zwolnienia w podatku rolnym, zgodnie z pierwotnym wnioskiem. Zaskarżonej decyzji zarzucono rażące naruszenie prawa poprzez bezprawną zmianę treści art. 998 k.p.c., na którym m.in. opiera się uzasadnienie oraz naruszenie przepisu art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym poprzez błędną jego wykładnię, niezgodną z art. 32 Konstytucji i popartą bezprawną zmianą art. 998 k.p.c.

W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, że nabycie nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym spełnia wszystkie przymioty sprzedaży z przedstawionej przez burmistrza definicji. Zgodnie z art. 952 k.p.c. zajęta nieruchomość ulega sprzedaży przez licytację. Podobnie jak sprzedaż określa czynność zbycia – w art. 955 i 975 k.p.c. Kodeks postępowania cywilnego osobę kupującą określa jako nabywcę (art. 967, 968, 969, 994, 999, 1002, 1003 k.p.c.), a samą czynność jako nabycie (art. 965, 994 k.p.c.). Nabycie nieruchomości następuje odpłatnie za cenę określoną w przetargu. Uczestnictwo w licytacji i nabycie nieruchomości jest zupełnie swobodne. A nie jak twierdzi burmistrz, ma charakter przymusowy (a art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym mówi o nabyciu, a nie zbyciu). Licytacja jest tylko formą ustalenia ceny nieruchomości (tak jak przetarg na zbycie nieruchomości Skarbu Państwa lub gminy). Sam udział w licytacji nie rodzi praw do nieruchomości. Dopiero zapłacenie ceny nabycia pozwala na uzyskanie praw do nieruchomości. Zdaniem skarżącego nie jest prawdą, że przysądzenie własności nieruchomości następuje zgodnie z art. 998 k.p.c. po uprawomocnieniu się przybicia i wpłaceniu całej ceny na rzecz Skarbu Państwa. Takie twierdzenie jest nadużyciem prawa. Wskazano, że cena nabycia jest przeznaczona na zaspokojenie właścicieli. Natomiast dotychczasowy właściciel, jeżeli cena nabycia przekracza wszystkie wierzytelności, otrzymuje pozostałą kwotę pieniężną i taka sytuacja miała miejsce w przedmiotowej sprawie. Nabycie nieruchomości przez skarżącego nastąpiło pod tytułem odpłatnym w wyniku sprzedaży nieruchomości dokonanej przez komornika, a kupując nieruchomość skarżący zobowiązał się odebrać rzecz i zapłacić cenę nabycia. Nad prawidłowością sprzedaży sprawował kontrolę Sąd. Stąd też nabycie to spełnia wszystkie warunki umowy sprzedaży i zdaniem skarżącego należy zastosować zwolnienie w podatku rolnym.

W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Pismem z dnia [...] skarżący uzupełnił skargę wnosząc o zmianę decyzji i zastosowanie zwolnienia w podatku rolnym – zgodnie w pierwotnym wnioskiem lub uchylenie decyzji w całości oraz zwrot kosztów sądowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skargę należy uznać za zasadną.

Na wstępie należy zauważyć, iż sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej obejmującą m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwaną dalej "p.s.a."), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. W niniejszej sprawie, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja Burmistrza Miasta i Gminy Jelcz-Laskowice naruszają prawo materialne w sposób mający wpływ na wynik sprawy.

Przedmiotem sporu między stronami było zastosowanie przez skarżącego zwolnienia przewidzianego w art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym. Powołany artykuł stanowi, iż zwalnia się z podatku rolnego grunty przeznaczone na utworzenie nowego gospodarstwa rolnego lub powiększenie już istniejącego do powierzchni nieprzekraczającej 100 ha będące:

- przedmiotem prawa własności lub prawa użytkowania wieczystego, nabyte w drodze umowy sprzedaży,

- będące przedmiotem umowy o oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,

- wchodzące w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa, objęte w trwałe zagospodarowanie

Okres zwolnienia, o którym mowa w przywołanym przepisie wynosi 5 lat i nie ma zastosowania, gdy nabywca jest małżonkiem, krewnym w linii prostej lub jego małżonkiem, pasierbem, zięciem lub synową sprzedawcy gruntów.

Poza sporem w sprawie jest, że nabyte przez skarżącego grunty w drodze postanowienia Sądu o przysądzeniu własności wskutek sprzedaży tejże nieruchomości w drodze licytacji publicznej są przedmiotem prawa własności, przeznaczone zostały na powiększenie istniejącego gospodarstwa rolnego, a łączna powierzchnia posiadanych i nowa nabytych gruntów nie przekracza 100 ha.

Spór zaś między skarżącym a organami sprowadza się w rzeczywistości do odpowiedzi na pytanie czy tryb nabycia gruntów w drodze sprzedaży licytacyjnej uprawnia do skorzystania ze zwolnienia o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym.

Rozstrzygając w przedmiotowej sprawie Sąd podzielił stanowisko wyrażone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 8 stycznia 2007r. sygn. akt I SA/Wr 1471/06 /niepubl./, jak też wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 23 sierpnia 2006 r. sygn. akt I SA/Bk 189/06 /niepubl/. Wypada też wskazać, że analogiczne stanowisko zostało wyrażone w piśmie Zastępcy Dyrektora Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru Ministerstwa Finansów z dnia 18 stycznia 2006 r. (opubl. Biuletyn Skarbowy 2006/1/25).

Niewątpliwym jest, że rozpatrując wniosek podatnika w przedmiocie przedmiotowej ulgi podatkowej organy podatkowe dokonały analizy art. 12 ust. 1 pkt 4 omawianej ustawy wyłącznie przez pryzmat wykładni gramatycznej. Utrwalony zaś jest już pogląd w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, iż częste ograniczenie się wyłącznie do wykładni gramatycznej może prowadzić do niewłaściwego odczytania treści normy prawnej. Przywołać należy w tym miejscu wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 stycznia 1993 r. sygn. akt III ARN 84/92 (OSNC 1993 nr 10 poz. 183) w którym stwierdzono, że wykładnia gramatyczno-słownikowa jest tylko jednym z przyjmowanych powszechnie w rozumieniu prawniczym sposobów wykładni, a wnioski z niej płynące mogą być również często mylące i prowadzić do merytorycznie błędnych, niezgodnych z rzeczywistymi intencjami ustawodawcy, a w końcu również do niesprawiedliwych i krzywdzących stronę rezultatów. Dlatego też musi być ona uzupełniona wnioskami płynącymi z zastosowania innych rodzajów wykładni: systemowej, funkcjonalnej, logicznej, a wreszcie – jeśli nie przede wszystkim wykładni celowościowej, która w odniesieniu do indywidualnych spraw rozstrzyganych w drodze decyzji administracyjnych uznana jest za najodpowiedniejszą i najlepiej prowadząca do rozszyfrowania intencji i celów ustawodawcy.

W świetle przywołanego stanowiska Sądu Najwyższego nie negując, iż katalog wszelkich ulg i zwolnień podatkowych z uwagi na zasadę powszechności opodatkowania winien wynikać wprost z regulacji ustawowej, zdaniem Sądu dokonując wykładni art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku rolnym nie można ograniczyć się jedynie do wykładni gramatycznej, a właśnie sięgnąć do innych jeszcze rodzajów wykładni a w szczególności do wykładni celowościowej. Ustawodawca ustalając określony katalog zwolnień czy to o charakterze przedmiotowym czy też podmiotowym czy wreszcie o charakterze mieszanym podmiotowo – przedmiotowym kieruje się niewątpliwie osiągnięciem jakiegoś celu któremu mają służyć przewidziane zwolnienia (odstępstwo od opodatkowania). Celem tym zaś zdaniem Sądu przy preferencyjnym opodatkowaniu gruntów jest motywacja do zagospodarowania gruntów rolnych niewykorzystywanych rolniczo i preferowanie tych podatników, którzy w nabycie tych gruntów zainwestowali własne środki finansowe.

Dokonując zatem wykładni art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy w podatku rolnym przy uwzględnieniu nie tylko wykładni gramatycznej ale i celowościowej należy uznać, że ustawodawca odwołując się do nabycia gruntów w drodze umowy sprzedaży miał na celu objęcie zwolnieniem gruntów nabytych w drodze szeroko rozumianej "sprzedaży" – jako odpłatne nabycie nieruchomości, w tym sprzedaż w drodze licytacji publicznej. W myśl postanowień art. 952 k.p.c. zajęta nieruchomość ulega sprzedaży przez licytację publiczną. Postanowienie Sądu o przysądzeniu własności (art. 999 k.p.c.) przenoszące własność nieruchomości będącej przedmiotem egzekucji - zdaniem Sądu - nie może zmieniać charakteru nabycia spornych gruntów przez skarżącego w drodze sprzedaży.

Zdaniem Sądu nie do pogodzenia w państwie prawa byłoby inne traktowanie podatnika nabywającego grunty rolne na mocy umowy sprzedaży w rozumieniu art. 535 § 1 k.c. a inne na mocy również sprzedaży ale dokonanej w drodze licytacji publicznej, uregulowanej w przepisach k.p.c. Postanowienie o przysądzeniu własności nieruchomości jest bowiem jedynie ostatnim etapem postępowania związanego z egzekucją z nieruchomości sprzedaną w trybie przepisów ustawy k.p.c. Zarówno zaś przy sprzedaży umownej, jak i sprzedaży w drodze licytacji publicznej doszło do odpłatnego nabycia nieruchomości. Intencją niewątpliwie ustawodawcy zaś było preferowanie tych podatników, którzy nabyli grunty rolne na powiększenie czy utworzenie nowego gospodarstwa o powierzchni nieprzekraczającej 100 ha z własnych środków finansowych. Konsekwencją powyższego było wyłączenie z katalogu podmiotów objętych zwolnieniem tych podatników, którzy nabyli grunty nieodpłatnie poprzez np. darowiznę, spadek itp.

Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i orzekł zwrot kosztów postępowania sądowego obejmujący kwotę wpisu sądowego w wysokości 500 zł, na podstawie art. 200 p.s.a.