Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.),, sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi B. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 rok oddala skargę

Wnioskiem z dnia [...] marca 2019 r., uzupełnionym w dniu [...] marca 2019 r., B. G. (dalej również jako skarżący, strona) zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. o umorzenie zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. wynikającej z PIT-37.

W uzasadnieniu podał, że na dzień dzisiejszy nie jest w stanie spłacić zaległości bez uszczerbku utrzymania koniecznego siebie i rodziny. Podniósł, że z powodu kradzieży dokonanej w domu zamieszkiwanym z partnerką stracił pieniądze w wysokości 5.000 zł, dokumenty, rzeczy osobiste i firmowe, pieczęcie, uprawnienia zawodowe, karty bankowe i inne, co wywołało skutek między innymi w postaci zajęcia komorniczego oraz konieczności skorzystania z pomocy społecznej.

Do podania i skarżący dołączył zawiadomienie Komendy Miejskiej Policji o wszczęciu dochodzenia, zawiadomienie o zajęciu wierzytelności, decyzje w sprawie przyznania pomocy społecznej oraz swój PIT-11 za 2018 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł., po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z dnia [...] kwietnia 2019 r. Nr [...] odmówił umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. w wysokości 2.757,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 188 zł.

W uzasadnieniu decyzji podał, że nie stwierdził istnienia przesłanek ważnego interesu strony i interesu publicznego warunkujących udzielenie wnioskowanej ulgi.

Nie godząc się z decyzją organu podatkowego I instancji skarżący złożył odwołanie, a którym zarzucił naruszenie art. 67 a w związku z art. 67 d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, dalej: o.p.) i wniósł o umorzenie zaległości podatkowej.

Podniósł, że znajduje się w ciężkiej sytuacji materialnej, spowodowanej zdarzeniem losowym (kradzież) w wyniku którego straciły cały swój majątek. W konsekwencji korzysta z pomocy społecznej oraz z pomocy ofiarom pokrzywdzonym przestępstwem. W ocenie skarżącego sytuacja w jakiej się znajduje uzasadnia uznanie w w sprawie występuje ważny interes strony i interes publiczny. Do odwołania dołączył dokumenty: decyzje MOPS w Ł. o przyznaniu zasiłku celowego i okresowego, porozumienie w sprawie pomocy przez Okręgowy Ośrodek Pomocy Pokrzywdzonym Przestępstwem w Ł., postanowienie Sądu Rejonowego w Ł. z dnia [...] lipca 2014 r. o ogłoszeniu upadłości B.G. - wspólnika Hurtowni E. Spółki jawnej oraz zawiadomienie o zajęciu wierzytelności.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. (dalej: DIAS), po analizie zebranego w aktach sprawy materiału dowodowego, decyzją Nr [...] z dnia [...] lipca 2019 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł..

Na powyższe rozstrzygnięcie DIAS B. G. złożył skargę do tut. sądu, w której, powołując się na ważny interes strony oraz interes publiczny, wniósł o odrzucenie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. oraz przychylenie się do wniosku o umorzenie zaległości podatkowej. W uzasadnieniu skargi podał, że od grudnia 2018 r. nie otrzymuje wynagrodzenia ze względu na to, że spółka, w której pracuje (jednocześnie posiada w niej 50% udziałów) nie otrzymała zapłaty za wykonane usługi, ponadto, dokonano zaboru jego narzędzi pracy. Skarżący podał, że zdarzenia te mają bieg przed Polskim Wymiarem Sprawiedliwości i nie ma on wpływu na to kiedy odzyska narzędzia pracy. Podniósł także, że zmuszony został do korzystania z pomocy społecznej. Skarżący wskazał ponadto, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. zajął narzędzia pracy i inne wymienione w protokole zajęcia i odbioru ruchomości z dnia [...] czerwca 2019 r., który skarżący załączył do skargi, co w jego ocenie świadczy o tym, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. nie chce pomóc podatnikowi i dodatkowo "wyzyskuje całą sytuację przeciwko podatnikowi zabierając mu nawet narzędzia pracy przy pomocy Komornika Skarbowego w trakcie trwania procesu odwoławczego dotyczącego decyzji".

Organ wywiódł odpowiedź na skargę podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz wnosząc o jej oddalenie.

Pełnomocnik skarżącego w piśmie uzupełniającym skargę z dnia [...] grudnia 2019 r. dodatkowo zgłosił zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy tj.

1) art. 67a § 1 ust.3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że w niniejszej sprawie nie występuje ważny interes podatnika i interes publiczny warunkujący umorzenie zaległości podatkowych, co skutkowało utrzymaniem w mocy decyzji odmawiającej umorzenie zaległości podatkowej w kwocie 2757 zł wraz z odsetkami za zwłokę, podczas gdy skarżący wykazał zaistnienie przesłanki ważnego interesu podatnika w postaci trudnej sytuacji materialnej spowodowanej nadzwyczajnym przypadkiem losowym, a także przesłanki interesu publicznego w postaci bezpieczeństwa i dobra rodziny,

2) art. 121§ 1, art. 122, art. 187, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez zaniechanie wyjaśnienia wszystkich okoliczności stanu faktycznego, selektywną ocenę dowodów i faktów oraz naruszenie zasady rozstrzygania wątpliwości stanu faktycznego na korzyść podatnika w sytuacji, gdy z dokumentów przedłożonych przez skarżącego wynika, iż skarżący znalazł się w trudnej sytuacji materialnej wypełniającej przesłanki do zastosowania ulg przewidzianych w art. 67 a Ordynacji podatkowej.

W oparciu o tak skonstruowane zarzuty wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna i podlegała oddaleniu.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, zwaną dalej p.p.s.a.). Ponadto Sąd orzeka w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami oraz powołaną podstawą prawną - art. 134 § 1 p.p.s.a.

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji dokonywana jest zarówno co do prawidłowości stosowania przepisów postępowania, jak i zgodności z przepisami prawa materialnego. Tylko na podstawie prawidłowo poczynionych ustaleń faktycznych istnieje bowiem możliwość prawidłowej subsumcji stanu faktycznego do przepisów materialnoprawnych i oceny decyzji co do zastosowania i wykładni prawa materialnego. Przy czym zauważyć należy, że zadaniem sądu nie jest dokonywanie ustaleń faktycznych stanowiących podstawę zastosowania prawa materialnego, gdyż rolą sądu jest kontrola prawidłowości działania organu administracji w zaskarżonej decyzji. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji z prawem, Sąd zbadał więc jej prawidłowość zarówno pod względem zastosowania przepisów postępowania jak i przepisów prawa materialnego. Poczynione ustalenia faktyczne, ocena dowodów oraz wskazane podstawy prawne w zaskarżonej decyzji, zdaniem Sądu są prawidłowe i znalazły się w uzasadnieniach organów obu instancji.

Badając legalność zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego, ani procesowego w stopniu uzasadniającym ich uchylenie.

Zasadniczym przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest ocena prawidłowości wydanego rozstrzygnięcia przez organ odwoławczy w zakresie odmowy umorzenia zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017 r. w wysokości 2757 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości ci 188 zł.

Podstawą materialno-prawną zapadłych w niniejszej sprawie decyzji jest w szczególności art. 67a § 1 pkt 3 o.p. Przepis ten daje możliwość umorzenia ciążących na podatniku zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę, jeśli jest to uzasadnione ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Wynikająca z tego przepisu norma prawna nie wyznacza w sposób kategoryczny prawnych konsekwencji dla określonego rodzaju stanów faktycznych, pozostawiając to uznaniu organu podatkowego. Ustawodawca zastrzegł bowiem, że w przypadku wystąpienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego organ podatkowy może na wniosek podatnika umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Komentowany przepis wprowadza do systemu prawa podatkowego tzw. luz decyzyjny (por. J. Wróblewski, Sądowe stosowanie prawa, PWN, Warszawa 1972, s. 222). Decyzje organów podatkowych mają w tych sprawach charakter uznaniowy.

Powyższe nie oznacza, że swoboda w przyznawaniu tego rodzaju ulg jest niczym nieograniczona. Wykładnia gramatyczna przepisu art. 67a § 1 o.p. daje podstawę do stwierdzenia, że do uznania administracyjnego, a więc możliwości wyboru określonego kierunku rozstrzygnięcia dochodzi po ustaleniu, iż w sprawie zaistniała przesłanka w postaci "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Jeśli żadna z tych przesłanek nie jest spełniona, organ podatkowy

nie ma w tym zakresie możliwości wyboru konsekwencji prawnych i nie może przyznać wnioskowanej ulgi w spłacie podatku. Natomiast wykazanie istnienia którejś

z wymienionych przesłanek, choć pozwala organowi podatkowemu na zastosowanie tej ulgi, to jednak do tego nie zobowiązuje. W tym przypadku organ podatkowy powinien najpierw wyważyć interes jednostki i interes majątkowy Skarbu Państwa

lub gminy. Zasadą konstytucyjną jest bowiem obowiązek każdego obywatela

do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków (art. 84 Konstytucji RP).

Ponadto w doktrynie wskazuje się, że uznanie administracyjne sprowadza

się do tego, że organ podatkowy jest zobligowany do ustalenia, czy w danej sprawie mają miejsce przesłanki uzasadniające zastosowanie ulgi. Musi zatem wszechstronnie wyjaśnić okoliczności faktyczne po to, aby na tej podstawie stwierdzić, czy występuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Ustalenie istnienia tych przesłanek nie wiąże organu podatkowego w tym sensie, że nie musi on podjąć korzystnej dla podatnika decyzji. Może bowiem - w ramach swojego uznania - zadecydować o odmowie odroczenia terminu, nawet wówczas, gdy istnieje np. "ważny interes podatnika". Decyzja taka wymaga stosownego uzasadnienia. Uznanie administracyjne wyraża się nie w swobodzie oceny istnienia w stanie faktycznym przesłanek odroczenia (lub analogicznie umorzenia zaległości podatkowych), ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet

w sytuacji ich istnienia" (R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz,

M. Popławski, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Lex 2011).

Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie w swych orzeczeniach podkreślał, że sąd administracyjny nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ administracji wybór jest słuszny. Sądy administracyjne zostały powołane do kontroli legalności działalności administracji publicznej, a zatem nie są one uprawnione

do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Decyzje uznaniowe organów podatkowych podlegają natomiast badaniu co do ich zgodności

z przepisami proceduralnymi (zob. wyrok NSA z 13 kwietnia 1998 r., sygn. akt

I SA/Kr 1227/97, Lex nr 33404).

W wyroku z dnia 7 lutego 2001 r. (sygn. akt I SA/Gd 1507/00, Lex nr 46473) NSA podkreślił, iż sądowa kontrola legalności tzw. decyzji uznaniowych sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy,

czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym, oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach. Przywołane poglądy Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela.

Odnosząc powyższe rozważania prawne na grunt niniejszej sprawy Sąd stwierdza, że przesłanki zarówno "ważnego interesu podatnika", jak i "interesu publicznego" zostały przez organy obu instancji właściwie wyartykułowane i ocenione.

Dowody zgromadzone w aktach sprawy pozwalają na konkluzję , że skarżący ma rzeczywiście przejściowo trudną sytuację materialną. Spowodowane to jest kradzieżą na szkodę skarżącego. I zmuszony jest w związku z tym korzystać z pomocy społecznej. Z drugiej jednak strony Sąd zauważa, że oświadczenia majątkowe skarżącego są niespójne, niepełne i nie odzwierciedlają rzeczywistych dochodów rodziny i poszczególnych jej członków. Ocenić je należy jako nieprawdziwe. Uwaga powyższa dotyczy oświadczeń majątkowych składanych przez skarżącego i dowodów zgromadzonych przez organ w trakcie postępowania w postaci zaświadczeń i decyzji o przyznanych skarżącemu świadczeniach. Wyłania się z nich zgoła inny stan majątkowy rodziny skarżącego, w którym deklarowane rozchody przewyższają dochody rodziny. Sąd wnioskuje w związku z tym, że skarżący ukrywa część dochodów, bowiem wskazywane rozchody dotyczą wyłącznie podstawowych potrzeb bytowych i nie są wygórowane.

Trafnie oceniając kradzież jako zdarzenie nadzwyczajne w życiu każdego człowieka organ w odpowiedzi na skargę dokonał analizy dochodów skarżącego za lata 2013 – 2018. Wnioski wyciągnięte z tej analizy są prawidłowe i sprowadzają się do twierdzenia, iż przy comiesięcznych dochodach skarżącego ( w 2016 r. ok.6000 zł miesięcznie, 2017 r.- ok. 9.000 zł miesięcznie, 2019 r. 4.000 zł miesięcznie) kwota skradziona mu w wyniku przestępstwa(5000 zł) nie może i nie powinna stanowić znaczącego uszczerbku w jego majątku, a dochody osiągane przez skarżącego powinny stanowić asumpt do poczynienia oszczędności. Konkluzja ta wynika z prostego zestawienia kwot przeciętnego miesięcznego dochodu z przeciętnym wynagrodzeniem w gospodarce narodowej, gdzie dochody skarżącego są wyższe od przeciętnego wynagrodzenia i odniesieniem tego do kwoty 5000 zł będącej przedmiotem kradzieży na szkodę skarżącego. Sąd nie uznaje takich rozważań za nadinterpretację i jedynie wskazuje, że skarżący pomimo dysponowania środkami finansowymi w pierwszych dniach kwietnia 2018 r. nie uregulował należności wynikających z okresu roku 2017.

W aktach sprawy brak jest dowodów, ale też skarżący nie powołuje się na tą okoliczność, że ze względów zdrowotnych nie jest w stanie zarobkować. Oznacza to, że nawet w przypadku zajęcia ruchomości stanowiących jego narzędzia pracy może podjąć zatrudnienie u innego niż spółka pracodawcy i osiągać dochody.

Rozważania organu w przedmiocie "ważnego interesu publicznego" zawarte w decyzjach obu organów oraz w odpowiedzi na skargę przekonują Sąd co do ich prawidłowości. Organ właściwie powołał się na utrwalony pogląd orzecznictwa, iż dopóki istnieje możliwość egzekwowania należności publicznoprawnych, tak długo umorzenie jej przed wyczerpaniem możliwości egzekucyjnych byłoby przedwczesne. Sąd ten pogląd uznaje za trafny i przyjmuje za własny. Dodatkowo wskazuje na okoliczność istotną, a nie dość wyraźnie zaakcentowaną, iż wniosek o umorzenie należności dotyczy 2017 r. Roku podatkowego w którym skarżący osiągnął ponadprzeciętne dochody – o czym była mowa wyżej i pomimo tak wysokich dochodów nie był w stanie bieżąco regulować swoich zobowiązań względem Państwa. Natomiast sama kwota nieuregulowanych należności (łącznie z odsetkami około 3000 zł) w owym czasie w zestawieniu z dochodem skarżącego stanowiła niewielki ułamek.

Mając powyższe na uwadze, Sąd stwierdził, że pomimo, iż wynik przeprowadzonego postępowania nie jest zgodny z oczekiwaniami Skarżącego,

nie może to oznaczać, że zaskarżona decyzja narusza prawo. Zdaniem Sądu w tej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, ani stanowiącego materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia art. 67a o.p. Materiał dowodowy został zebrany w zgodzie z przepisami postępowania. Dopuszczono jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Przedłożone przez stronę wyjaśnienia i dokumentację organy rozważyły i oceniły pod kątem przesłanek

do zastosowania ulgi w spłacie zaległości podatkowej. Zdaniem Sądu, postępowanie

w sprawie zostało przeprowadzone prawidłowo, w zgodzie z przepisami prawa. Stanowisko organu zostało wyjaśnione i uzasadnione.

Z tych wszystkich względów orzeczono jak w wyroku (art. 151 ustawy procesowej).