Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska- Nowacka, Protokolant Aleksandra Kramek, po rozpoznaniu w dniu 9 marca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 października 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 1076/14 w sprawie ze skargi P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2013 r. nr IPPB5/423-794/13-2/JC w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 22 października 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 1076/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej jako "Spółka"), uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów (organ upoważniony - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) z dnia 12 grudnia 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku stan sprawy Sąd pierwszej instancji wskazał, że Spółka we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podała, że zamierza zawrzeć z bankiem mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej Umowę Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej jako "umowa"). Stronami umowy będą podmioty, które wraz ze Spółką wchodzą w skład jednej grupy kapitałowej (dalej jako "uczestnicy systemu") i są polskimi rezydentami podatkowymi. System Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków jest usługą należącą do zakresu usług bankowych polegających na umożliwieniu przez bank grupie kapitałowej, do której należy Spółka, bardziej efektywnego, codziennego zarządzania środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia oraz korzystania przez poszczególne spółki ze wspólnej płynności finansowej całej grupy kapitałowej. W szczególności usługa zarządzania środkami pieniężnymi oferowana przez bank pozwala na obniżenie kosztów finansowania poszczególnych uczestników systemu, poprzez uzyskanie niższego oprocentowania zadłużenia przy jednoczesnej możliwości korzystniejszego lokowania nadwyżek finansowych. Zatem na podstawie tak scharakteryzowanej umowy, bank będzie świadczył na rzecz Spółki oraz pozostałych uczestników systemu tzw. usługę cash poolingu.

Przed rozpoczęciem korzystania z usługi cash poolingu Spółka oraz pozostali uczestnicy systemu zawrą z bankiem umowy bieżących rachunków bankowych (dalej jako "rachunki główne"), na których już po przystąpieniu do umowy bank udostępni limit zadłużenia wymagalny na koniec dnia, w którym został udzielony. Ponadto w ramach umowy bank dokonywał będzie na zlecenie uczestników systemu rozliczeń pieniężnych z wykorzystaniem rachunków głównych. Systemem zarządzania środkami pieniężnymi objęte zostaną rachunki prowadzone w walucie polskiej. W ramach umowy jeden z uczestników systemu pełnić będzie dodatkowo funkcję tzw. koordynującego, który posiadał będzie w banku dwa rachunki rozliczeniowe. Jeden z rachunków prowadzony będzie dla koordynującego w ramach grupy rachunków głównych (dalej jako "grupa rachunków") z udostępnionym limitem zadłużenia (dalej jako "rachunek główny koordynującego"), natomiast drugi z rachunków (dalej jako "rachunek pomocniczy koordynującego") nie będzie objęty grupą rachunków.

Rozliczenia dokonywane pomiędzy poszczególnymi uczestnikami systemu (w tym koordynującym) w ramach Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi (dalej jako "system") oparte będą na konwersji długu, skutkującej subrogacją z art. 518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "k.c.", tj. wstąpieniem w miejsce zaspokojonego wierzyciela. System zakłada bilansowanie (zerowanie) sald na prowadzonych przez bank rachunkach bankowych uczestników systemu (tj. grupie rachunków) z wykorzystaniem rachunku pomocniczego koordynującego. Bilansowanie sald w grupie rachunków dokonywane będzie na koniec każdego dnia roboczego z chwilą postawienia w wymagalność limitów zadłużenia udzielonych przez bank uczestnikom systemu oraz koordynującemu. Oznacza to, że przy wykorzystaniu wskazanego powyżej mechanizmu prawnego koordynujący dokonywał będzie spłaty wobec banku długów wszystkich uczestników systemu z tytułu wykorzystania przez nich limitów zadłużenia lub uczestnicy systemu spłacać będą długi koordynującego wobec banku z tytułu wykorzystania limitu zadłużenia przyznanego koordynującemu. W wyniku wskazanych czynności odpowiednio koordynujący, jak i pozostali uczestnicy systemu, będą wstępować w miejsce banku w prawa z wierzytelności subrogacyjnych z tytułu dokonanych spłat (dalej jako "roszczenia"). Zgodnie z umową, kwoty roszczeń obciążone będą odsetkami stosownie do określonej stopy procentowej. Odsetki będą naliczane na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych uczestników systemu (w tym koordynującego) będzie dokonywana jednorazowo w okresie rozliczeniowym (miesięcznym). Wysokość odsetek należnych poszczególnym uczestnikom systemu kalkulowana będzie przez bank. Jednocześnie bank, na bazie dziennej, naliczał będzie odsetki debetowe/kredytowe od salda występującego na rachunku pomocniczym koordynującego. Raz na miesiąc, w ustalonej dacie rozliczenia, bank uzna rachunek pomocniczy koordynującego kwotą należnych odsetek lub odpowiednio obciąży rachunek pomocniczy koordynującego kwotą odsetek należnych bankowi z tytułu kredytu w tym rachunku. W związku z uczestnictwem w systemie Spółka ponosiła będzie na rzecz banku określone w umowie opłaty.

Spółka zaznaczyła również, że nie będzie stanowiła wobec banku podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.d.o.p."

W związku z powyższym Spółka zadała następujące pytanie.

Czy z uwagi na uczestnictwo w przedstawionym we wniosku systemie, będzie na niej spoczywał obowiązek dokumentacyjny wynikający z art. 9a u.p.d.o.p.?

Przedstawiając swoje stanowisko w sprawie Spółka stwierdziła, że nie będzie zobowiązana do sporządzenia dokumentacji, o której mowa w art. 9a u.p.d.o.p. Podała, że nie ulega wątpliwości, iż usługę cash poolingu świadczoną przez bank na rzecz uczestników systemu można określić mianem "transakcja". Niemniej, z uwagi na fakt, że bank (będący stroną transakcji) nie jest powiązany ze Spółką (czyli drugą stroną transakcji) w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 u.p.d.o.p., nie zostanie spełniony drugi z warunków niezbędnych do wymagania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej. W ocenie Spółki, powiązani w rozumieniu ww. przepisu są uczestnicy systemu jako spółki należące do jednej grupy kapitałowej. Podkreśliła jednak, że w tym przypadku nie sposób kwalifikować ich wzajemnych relacji jako przeprowadzanie transakcji. Podsumowując dodała, że brak istnienia transakcji pomiędzy uczestnikami systemu (i koordynującym) oznacza, że w analizowanym stanie faktycznym nie będzie spełniony pierwszy z warunków, od których ziszczenia się zależy obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej.

We wskazanej na wstępie interpretacji Minister Finansów uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W uzasadnieniu zaznaczył, że umowa cash poolingu nie została co prawda uregulowana w polskim systemie prawnym i jest tzw. umową nienazwaną, jednakże biorąc pod uwagę jej charakter i cele należy przyjąć, że ma ona cechy zbliżone do umowy pożyczki. Minister Finansów doszedł do wniosku, że nawet w przypadku, gdy umowa cash poolingu polega na konwersji długu pomiędzy podmiotami w niej uczestniczącymi, czy subrogacji (jak w opisanym zdarzeniu przyszłym), faktycznym jej celem jest udostępnianie środków pieniężnych pomiędzy podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek. Podkreślił, że transfery środków dokonywane są pomiędzy uczestnikami systemu. Są oni ich odbiorcami oraz odbiorcami należnych odsetek i wobec tego, nawet jeżeli warunki umowy ustala niepowiązany z nimi bank, transfery środków pomiędzy uczestnikami systemu mogą nie odzwierciedlać warunków rynkowych. Minister Finansów wyjaśnił również, że prawdopodobieństwo, iż umowne uregulowania mogą odbiegać od rynkowych istnieje wówczas, gdy administratorem rozliczeń staje się podmiot z grupy, natomiast konstrukcja i warunki funkcjonowania cash poolingu zostają określone w umowie zawartej przez podmioty przystępujące do tego porozumienia i będące podmiotami powiązanymi.

Z kolei w kwestii zastosowania w niniejszej sprawie art. 9a u.p.d.o.p., Minister Finansów zwrócił uwagę, że przepis ten nie wyłącza obowiązku dokumentowania transakcji między podmiotami powiązanymi dokonywanych w ramach cash poolingu. Taka dokumentacja powinna zawierać informacje niezbędne do oceny, czy warunki określone w ramach systemu odzwierciedlają warunki ustalane w porównywalnych okolicznościach przez podmioty niezależne, a ponadto wskazywać na ekonomiczną zasadność korzystania z systemu cash pooling.

Mając na względzie powyższe Minister Finansów stanął na stanowisku, że w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego zostaną spełnione przesłanki z art. 9a u.p.d.o.p., w związku z czym Spółka będzie zobowiązana do sporządzania dokumentacji podatkowej, o ile nastąpi wypełnienie przesłanki dotyczącej przekroczenia rocznej wartości zawieranych transakcji, o której mowa w art. 9a ust. 2 tej ustawy. Dodał również, że analizowana umowa jest wielostronna i odpowiada tej, o której mowa w art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p.

W skierowanej do Sądu skardze, Spółka zarzuciła zaskarżonej interpretacji naruszenie art. 9a ust. 1 oraz art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p.

Sąd pierwszej instancji uzasadniając wydane rozstrzygnięcie stwierdził na wstępie, że zarówno we wniosku o wydanie interpretacji, jak i w samej skardze, Spółka podnosiła, że zawarta przez nią umowa jest wielostronna. W ocenie Sądu, nie ma to jednak tak doniosłego znaczenia prawnego, jakie przypisywał temu Minister Finansów. Sąd przyjął, że "wielostronność" umowy cash poolingu dotyczy tylko jej aspektów faktycznych - w ramach tej umownej konstrukcji prawnej występuje wielu uczestników o różnych statusach i funkcjach, ale z punktu widzenia Spółki, zawarła ona umowę tylko z bankiem i tylko wobec banku ma chronione prawne roszczenia o wykonywanie tej umowy. W sensie prawnym kontrahentem dla Spółki jest tylko bank. Fakt, że w konstrukcji stosunku cash poolingu bierze udział wiele podmiotów, w tym też podmioty powiązane w rozumieniu art. 9a u.p.d.o.p., nie oznacza, zdaniem Sądu, że mamy do czynienia z zawartymi pomiędzy nimi "transakcjami".

Sąd zwrócił uwagę, że na gruncie art. 9a u.p.d.o.p. irrelewantna prawnie pozostaje kwestia tego, kto osiągnie ekonomiczną korzyść z uczestnictwa w stosunku cash poolingu. Następnie zaznaczył, że tak samo jak w ramach klasycznej działalności bankowej, z pieniędzy lokowanych w banku przez jeden podmiot korzyść odnosi podmiot zupełnie inny i nieznany temu pierwszemu, tak też w ramach cash poolingu korzyści ekonomiczne osiągają poszczególni uczestnicy tego stosunku prawnego. Nie oznacza to jednak, że łączy ich jakakolwiek prawna więź, że mają względem siebie prawo podmiotowe związane z uczestnictwem w tym systemie.

Ponadto, w ocenie Sądu, powoływanie się przez Ministra Finansów na art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p. i formułowanie na jego podstawie wniosku, że pomiędzy uczestnikami cash poolingu dochodzi do zawarcia umowy pożyczki, jest oczywiście niedopuszczalne, gdyż z przywołanego przepisu - już literalnie interpretowanego - jasno wynika, iż pojemna definicja pojęcia "pożyczka" dotyczy wyłącznie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 7 u.p.d.o.p.

Podsumowując Sąd uściślił, że wyklucza istnienie transakcji pomiędzy uczestnikami stosunku cash poolingu w rozumieniu art. 9a u.p.d.o.p. z następujących powodów: w cash poolingu brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na wskazany w umowie podmiot; uczestnik tego typu umowy nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego innego uczestnika; nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji; brak jest swobodnego dysponowania pieniędzmi przekazanymi przez pool leadera na dofinansowanie sald ujemnych uczestników grupy; pool leader nie dysponuje w sposób dowolny otrzymanymi od uczestników grupy nadwyżkami pieniężnymi, które mogą być wykorzystywane tylko na kompensowanie niedoborów finansowych innych uczestników.

W skardze kasacyjnej Minister Finansów, działając przez swojego pełnomocnika, zaskarżył wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1) art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p., a także art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 tej ustawy, polegające na błędnej wykładni i niewłaściwym zastosowaniu wynikającej ze wskazanych przepisów normy, co doprowadziło do błędnego uznania, że stosunki pomiędzy uczestnikami systemu nie powinny być kwalifikowane jako udzielanie pożyczki;

2) art. 9a ust. 1 u.p.d.o.p., polegające na błędnej wykładni i niewłaściwym zastosowaniu tego przepisu, co doprowadziło do błędnego przyjęcia, że Spółka nie będzie zobowiązana do sporządzenia dokumentacji podatkowej wskazanej w przepisie.

Na tej podstawie Minister Finansów wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Minister Finansów stwierdził, że w celu wykazania prawidłowości zastosowanej przez niego wykładni należy odnieść się do przepływów środków pieniężnych pomiędzy uczestnikami systemu dokonywanych w ramach umowy cash poolingu. Podkreślił, że z uwagi na fakt, iż pojęcie "transakcji" nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego ani cywilnego, można uznać, że nie posiada ono definicji legalnej i w konsekwencji posłużyć się jego znaczeniem słownikowym. Aby wskazać na zachodzące relacje i przepływy pieniężne na gruncie umowy cash poolingu, Minister Finansów pomocniczo odwołał się do definicji "pożyczki", o której mowa w art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p. W jego ocenie, fakt dokonywania owych przepływów ma bowiem istotne znaczenie dla wyjaśnienia kwestii obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a u.p.d.o.p.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Spółka wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzanie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna jest zasadna.

Na wstępie należy zaznaczyć, że na temat umów cash poolingu i ich wpływu na obowiązki podatkowe podatników podatku dochodowego od osób prawnych wielokrotnie wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyroki z dnia: 9 grudnia 2016 r. sygn. akt II FSK 3377/14, 2 grudnia 2016 r. sygn. akt II FSK 3326/14, 30 listopada sygn. akt II FSK 3074/14, 29 listopada 2016 r. sygn. akt II FSK 3068/14) wskazując, że faktycznym celem takiej umowy jest udostępnianie środków pieniężnych pomiędzy podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek. Jest to zatem rodzaj pożyczek udzielanych pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w tym systemie.

Umowa cash poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy przez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem, tzw. pool leadera (we wniosku określonego jako "koordynujący"), którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe (por. także K. Szymaniak - "Cash pooling a niedostateczna kapitalizacja i obowiązek dokumentacyjny cen transferowych w świetle wyroków NSA - początek nowej linii orzeczniczej czy odosobnione rozstrzygnięcia", Monitor Podatkowy 2016, nr 5, str. 18). Tym samym spółka, która w związku z uczestnictwem w systemie posiada saldo ujemne i korzysta ze środków innych podmiotów posiadających saldo dodatnie w celu wyrównania tego salda ujemnego, zamiast korzystania z finansowania zewnętrznego korzysta z finansowania wewnętrznego w ramach grupy. Mamy tu zatem do czynienia z przekazywaniem środków pieniężnych pomiędzy podmiotami, przy jednoczesnej - wynikającej z logiki systemu zarządzania płynnością finansową - konieczności zwrotu danych środków oraz uzyskiwaniu w związku z tym określonego wynagrodzenia w postaci odsetek. Z ekonomicznego punktu widzenia to finansowanie ma cechy pożyczki, gdyż w wyniku sfinansowania ujemnego salda wykazanego przez danego uczestnika umowy nadwyżką środków zgromadzonych przez innych uczestników, uczestnik ten nie jest zobowiązany do zapłaty odsetek na rzecz banku z tytułu debetu jego rachunku, który by wystąpił w sytuacji, gdyby niedoboru tego nie pokrył inny uczestnik umowy. Wobec tego w miejsce dłużnego kredytowania debetu, jaki występuje na rachunku prowadzonym na rzecz danego uczestnika, w następstwie umowy cash poolingu kredytowanie takie nie jest realizowane ze środków banku, lecz innego bądź innych uczestników umowy w zamian za wynagrodzenie wypłacane w postaci odsetek tym uczestnikom, którzy wykazywali saldo dodatnie, i którzy tym samym finansowali także saldo ujemne innych uczestników. Uzyskiwane zatem przez uczestników umowy wynagrodzenie w postaci odsetek jest uzyskane z tytułu czasowego finansowania debetu innych uczestników umowy. Dlatego też nie powinno budzić wątpliwości, że w przypadku środków finansowych, które posłużą pokryciu niedoborów finansowych innych uczestników umowy, można mówić o ich udzieleniu innym uczestnikom umowy w formie pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p. (por. wyrok NSA z dnia 27 lipca 2016 r. sygn. akt II FSK 991/16).

Skoro zatem faktycznym celem umowy cash poolingu jest udostępnianie środków pieniężnych pomiędzy podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek, to tym samym w ramach zawartej umowy jej uczestnicy dokonują transakcji, o których mowa w art. 9a ust. 1 u.p.d.o.p. Wobec tego, o ile przekroczone zostaną ustawowe kwoty opisane w art. 9a ust. 2 u.p.d.o.p., będą zobowiązani do sporządzenia stosownej dokumentacji podatkowej takich transakcji.

Pojęcie "transakcja" nie zostało zdefiniowane ani w przepisach prawa podatkowego, ani cywilnego, a zatem można uznać, iż nie posiada ono definicji legalnej. W takim przypadku należy posłużyć się znaczeniem słownikowym, w myśl którego "transakcja" to operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług lub umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług, też zawarcie takiej umowy. Podane rozumienie umowy cash poolingu oznacza wyrażoną w sposób wyraźny zgodę na przeniesienie określonej ilości pieniędzy na określony podmiot. W ten sam sposób wskazano, że dojdzie do zgody na zobowiązanie się do przeniesienia środków na określony podmiot. Druga strona transakcji została określona przez wskazanie sposobu jej ustalenia. Skoro podano kryteria i zerowanie sald, a ilość członków grupy jest stała, to z góry wiadomo, kto i w jakim zakresie będzie drugą stroną transakcji. Każdy z uczestników umowy z góry wyrażał w niej zgodę na przekazanie określonej co do sposobu i wysokości wskazanej kwoty środków, w dodatnim saldzie środków pieniężnych.

Tożsame stanowisko wyrażono w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 24 października 2016 r. sygn. akt II FSK 551/15, 29 listopada 2016 r. sygn. akt II FSK 2914/15, 20 grudnia 2016 r. sygn. akt II FSK 3546/14.

Tym samym, za uzasadniony należało uznać zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, polegający na błędnej wykładni art. 9a u.p.d.o.p., poprzez przyjęcie, że Spółka nie będzie zobowiązana do sporządzenia dokumentacji podatkowej wskazanej w ww. przepisie.

W konsekwencji uznanie, że w sprawie zachodzi wskazane powyżej naruszenie prawa materialnego, dało podstawę do uchylenia przez Naczelny Sąd Administracyjny zaskarżonego wyroku i rozpoznania skargi, gdyż istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona (art. 188 P.p.s.a.). W sytuacji zatem zasadności stanowiska Ministra Finansów wyrażonego w zaskarżonej interpretacji, skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie była nieuzasadniona. Dlatego też konieczne było jej oddalenie na zasadzie art. 151 P.p.s.a.

Natomiast w kwestii zarzutu dotyczącego naruszenia art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p. oraz art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 tej ustawy należy zaznaczyć, że jest on niezasadny, ponieważ nie dotyczy bezpośrednio przedmiotu niniejszego postępowania. Sąd pierwszej instancji nie dokonał w zaskarżonym orzeczeniu wykładni powyższych przepisów, była ona bowiem przedmiotem odrębnego postępowania, którego oceny Naczelny Sąd Administracyjny dokonał w dniu 21 marca 2017 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1430/15.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 w związku z art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. oraz w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490).