Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia WSA (del.) Nadzieja Karczmarczyk - Gawęcka (sprawozdawca), Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 9 marca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 września 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 780/13 w sprawie ze skargi D. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 20 lutego 2013 r. nr ITPB3/423-703b/12/PST w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę kasacyjną.

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę D. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 20 lutego 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący:

D. Sp. z o.o. z siedzibą w W. wystąpiła do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Skarżąca wskazała, że jej pracownicy odbywają zarówno zagraniczne, jak i krajowe, podróże służbowe, przy czym większość z nich stanowią podróże zagraniczne związane głównie z kontraktami zawieranymi przez spółkę z kontrahentami zagranicznymi, a także świadczonymi przez nią usługami na rzecz zagranicznych podmiotów należących do grupy kapitałowej, w skład której wchodzi skarżąca. Pracownicy odbywają również podróże służbowe celem odbycia szkolenia; w mniejszym zakresie odbywają podróże służbowe na terenie Polski. W trakcie podróży służbowych (zagranicznych i krajowych), pracownicy - w związku w wykonywanymi zadaniami służbowymi - korzystają z samochodów osobowych wynajmowanych od komercyjnych międzynarodowych sieci wypożyczalni samochodów. Poza wydatkami z tytułu czynszu najmu samochodów spółka ponosi również koszty, które związane z przemieszczaniem się pracowników wynajętymi samochodami podczas odbywanych podróży służbowych, których wysokość nie jest bezpośrednio uzależniona od liczby kilometrów przebiegu pojazdu dla celów podróży służbowej. Należą do nich opłaty za przejazd autostradami, mostami, opłaty parkingowe. Skarżąca do kosztów uzyskania przychodów zalicza wartość wymienionych kosztów, wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów przebiegu samochodu dla celów podróży służbowej, określonej w przedłożonej ewidencji przebiegu pojazdu dla konkretnej transakcji wynajmu samochodu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach. Kwotę, która przekracza powyższą wartość, skarżąca kwalifikuje jako koszt niestanowiący kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

- czy ponoszone przez skarżącą wydatki związane z przemieszczaniem się jej pracowników wynajętymi samochodami podczas odbywanych podróży służbowych (tj. opłaty za przejazd autostradami, mostami, opłaty parkingowe) mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w całości, bez uwzględnienia limitu wynikającego z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podróży służbowej oraz stawki za jeden kilometr przebiegu określonej w odrębnych przepisach?

W ocenie skarżącej na postawione w tej sprawie pytanie należy odpowiedzieć pozytywnie.

Uzasadniając swoje stanowisko, skarżąca podniosła, że koszty ponoszone przez jej pracowników podczas podróży służbowych, których wysokość nie jest bezpośrednio uzależniona od liczby kilometrów przebiegu pojazdu dla celów podróży służbowej, takie jak: opłaty za przejazd autostradami, mostami, opłaty parkingowe, stanowią koszty związane z przemieszczaniem się pracowników samochodami osobowymi, nie są natomiast powiązane bezpośrednio z używaniem tych samochodów. I tak, opłata za przejazd autostradą płatną stanowi bezpośrednio koszt ponoszony z tytułu skorzystania z tej autostrady, a nie koszt używania samochodu osobowego w celu przejazdu tą autostradą. Podobnie opłata za przejazd mostem, czy opłata za możliwość skorzystania z płatnego miejsca parkingowego. W ocenie skarzącej, pod pojęciem kosztów eksploatacyjnych należy rozumieć wydatki ściśle związane z używaniem samochodu osobowego, a nie z korzystaniem z elementów infrastruktury drogowej czy miejskiej. Zdaniem strony, stanowisko to potwierdza konstrukcja art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej, w skrócie: "u.p.d.o.p."), który uzależnia limit wydatków możliwych do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów od liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika. Skarżąca zwróciła uwagę, że wysokość ponoszonych opłat za przejazd autostradą, mostami czy opłat parkingowych nie jest bezpośrednio uzależniona od liczby kilometrów przejechanych danym samochodem. Stąd też nielogiczne i niecelowe byłoby uzależnianie limitu wysokości tego rodzaju opłat możliwych do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów od liczby kilometrów faktycznego przebiegu samochodu dla celów podatnika oraz określonej przepisami stawki za jeden kilometr przebiegu pojazdu. Dlatego też przedmiotowe wydatki ponoszone z tytułu opłat powinny podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania w całości, jako koszty związane z przemieszczaniem się pracownika podczas podróży służbowej, na podobnych zasadach, jak opłaty za korzystanie ze środków komunikacji publicznej, przy spełnieniu warunku określonego w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

W wydanej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 20 lutego 2013 r. Minister Finansów uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe.

W ocenie organu interpretacyjnego wydatki z tytułu używania samochodu to wszelkie sumy wydane przez podatnika w związku z posługiwaniem się tym samochodem, czyli korzystaniem z niego. Z tego względu wydatki z tytułu opłat za przejazdy autostradami, mostami czy opłaty parkingowe zaliczyć należy do płatności z tytułu używania samochodów osobowych. Następnie, organ stwierdził także, że ograniczenie wynikające z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. ma zastosowanie do wszystkich wydatków z tytułu kosztów używania samochodu osobowego. W konsekwencji błędne jest stanowisko skarżącej, w świetle którego ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. nie dotyczy wydatków związanych z przemieszczaniem się pracowników spółki w trakcie podróży służbowych wynajętymi samochodami, gdyż wskazywane przez skarżącą opłaty stanowią wydatki ponoszone w związku z używaniem samochodu.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów podtrzymał stanowisko zaprezentowane w interpretacji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, spółka zarzuciła przedmiotowej interpretacji naruszenie:

- art. 16 ust. 1 pkt 5 w związku z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., poprzez uznanie, że wydatki z tytułu przemieszczania się jej pracowników wynajętymi samochodami, podczas odbywanych podróży służbowych, do których zaliczają się: opłaty za autostrady i mosty oraz opłaty parkingowe, mogą być przez nią zaliczane do kosztów uzyskania przychodów jedynie w ramach limitu wynikającego z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podróży służbowej oraz stawki za jeden kilometr przebiegu określonej w odrębnych przepisach, tj. że mieszczą się w zakresie znaczeniowym pojęcia wydatków z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika;

- art. 14h w związku z art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie interpretacji z naruszeniem obowiązującego prawa i pominięciem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270; dalej, w skrócie: "p.p.s.a."), stwierdził, że przeprowadzona przez organ wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p., w tym zawartego w nim pojęcia ("koszty używania") i wyciągnięte wnioski - w przypadku wydatków z tytułu opłat ponoszonych za parkingi oraz przejazdy autostradami i mostami przy użyciu wynajętych aut - są prawidłowe.

Następnie, po dokonaniu wykładni językowej terminów: "używać" i "koszty używania", Sąd stanął na stanowisku, że koszty eksploatacji są kosztami związanymi z faktycznym używaniem samochodu, dlatego należy zaliczyć do nich, wskazane we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, wydatki na opłaty za przejazd autostradą, czy opłaty parkingowe. Wydatki te, zdaniem Sądu, wiążą się nierozerwalnie z używaniem samochodu i koszty te podlegają ograniczeniu wynikającemu z art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. Na poparcie powyższego stanowiska Sąd przywołał orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 października 2012 r. zapadłe w sprawie o sygn. akt II FSK 467/11.

Jednocześnie, Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że nie podziela również zarzutów skargi w zakresie naruszenia przepisów postępowania. Organ bowiem dopełnił obowiązku zawarcia w interpretacji uzasadnienia prawnego swojego stanowiska.

W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego rozstrzygnięcia spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie na rzecz spółki od Ministra Finansów zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego.

Na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a zarzuty skargi kasacyjnej oparto na następujących podstawach:

1. naruszenia przepisów prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię art. 16 ust. 1 pkt 51 w zw. z art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 30 u.p.d.o.p. polegającą na pominięciu w procesie wykładni części art. 16 ust. 1 pkt 51, tj. sformułowania "z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 30" oraz treści art. 16 ust. 1 pkt 30 u.p.d.o.f., a także z uwagi na uznanie, że art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.f. ma zastosowanie do wydatków ponoszonych przez skarżącą związanych z przemieszczaniem się pracowników wynajętymi samochodami podczas odbywanych podróży służbowych, których wysokość nie jest bezpośrednio uzależniona od liczby kilometrów przebiegu pojazdu dla celów podróży służbowej (takich jak: opłaty za przejazd autostradami, mostami, opłaty parkingowe) i wydatki te mogą być przez skarżącą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów jedynie z uwzględnieniem limitu wynikającego z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podróży służbowej oraz stawki za jeden kilometr przebiegu określonej w odrębnych przepisach, tj. że mieszczą się w zakresie znaczeniowym pojęcia wydatków z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika, w wyniku czego Sąd błędnie uznał za niezasadne uchylenie wydanej interpretacji;

2. naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 141 § 4 p.p.s.a., polegającego na nieprawidłowym uzasadnieniu wyroku poprzez lakoniczne i ogólnikowe wyjaśnienie przesłanek wydanego orzeczenia, co uniemożliwiło poznanie motywów, którymi kierował się Sąd wydając zaskarżony wyrok.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego, które może polegać na błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu albo na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W przedmiotowej sprawie w skardze kasacyjnej wskazano obydwie, wymienione powyżej podstawy.

Na wstępie odnosząc się do zarzutu natury proceduralnej wskazać należy, że wskazany w zarzucie drugim skargi kasacyjnej art. 141 § 4 p.p.s.a. stanowi, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jednocześnie, wskazać należy, że obowiązku "przedstawienia stanu sprawy", o którym mowa w powołanym przepisie, nie można rozumieć jako obowiązku szczegółowego przedstawienia wszystkich okoliczności sprawy, lecz przedstawienia stanu sprawy oraz pozostałych wymaganych wyżej elementów w sposób zwięzły. Oznacza to, że sąd administracyjny powinien odnieść się wyłącznie do kwestii istotnych z punktu widzenia rozstrzygnięcia sprawy. Uzasadnienie wyroku powinno zatem zawierać rozważania pozwalające na uznanie, że Sąd wyjaśnił w sposób dostateczny zastosowanie przez organy przepisów prawa materialnego czy przepisów prawa procesowego. Nie ma natomiast obowiązku odnoszenia się do wszystkich aspektów sprawy czy też zarzutów, również tych, które nie mają istotnego znaczenia dla jej rozpoznania. Wymagane jest zatem by uzasadnienie wyroku stanowiło logiczną, zwartą całość, a jednocześnie by było ono jedynie syntezą stanowiska sądu.

Z uwagi na sprawozdawczy charakter uzasadnienia wyroku, jak również to, że jego sporządzenie następuje już po rozstrzygnięciu sprawy przez Sąd, naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. nie może, co do zasady, stanowić skutecznej podstawy kasacyjnej, gdyż naruszenie tego przepisu przez Sąd pierwszej instancji nie może mieć już istotnego wpływu na wynik sprawy. W konsekwencji, zarzut naruszenia wskazanego przepisu będzie skuteczny tylko wtedy, gdy połączony zostanie z innymi uchybieniami Sądu zaistniałymi na etapie rozpoznania skargi lub gdy wadliwość uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia jest tego rodzaju, że nie pozwala na kontrolę kasacyjną tego orzeczenia. Zarzut naruszenia tego przepisu, jako samodzielna podstawa kasacyjna, może być skuteczny tylko wówczas, gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie prawa i gdy, w ramach przedstawiania stanu sprawy, Sąd pierwszej instancji nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 kwietnia 2013 r., sygn. akt I GSK 1111/11, opublikowany na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak pozostałe orzeczenia przywołane w sprawie). Przepis ten należy zatem tak interpretować, że Sąd pierwszej instancji powinien odnieść się do wszystkich zarzutów skargi. Nie można natomiast uznać, że sąd ma zawsze obowiązek odnieść się do każdego z argumentów, mających w ocenie strony świadczyć o zasadności zarzutu. Wystarczy, gdy z wywodów Sądu wynika, dlaczego w jego ocenie nie doszło do naruszenia przepisu prawa wskazanego w skardze (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 2148/13).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego orzekającego w niniejszej sprawie, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku odpowiada kryteriom opisanym w powołanym przepisie. Sąd przedstawił bowiem przebieg sprawy, odniósł się do spornej kwestii, w tym także do zarzutów naruszenia prawa procesowego. W swoich rozważaniach zawarł również własną ocenę i analizę tego stanu, podając podstawę prawną rozstrzygnięcia. Możliwe jest więc prześledzenie toku rozumowania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, a tym samym kontrola instancyjna wyroku. Podnoszone zaś okoliczności w zakresie braku odniesienia się Sądu pierwszej instancji do wszystkich argumentów skargi, czy też przywołanego orzecznictwa, nie mają istotnego wpływu na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela zatem opinii strony skarżącej, co do wyjątkowej ogólnikowości i lakoniczności weryfikowanego wyroku. O wadliwości sporządzonego uzasadnienia nie może świadczyć także przywołanie przez Sąd pierwszej instancji orzeczeń sądów administracyjnych, których poglądy są przez ten Sąd podzielane.

Przechodząc do oceny zarzutów natury materialnej wskazać na wstępie należy, że przedmiotem rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny była skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie wniesiona na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. Stosownie do treści art. 14 b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej, w skrócie: "O.p.") Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie zaś z art. 14 b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Z powołanych przepisów wynika, że podany we wniosku stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne (A. Kabat w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, "Ordynacja podatkowa. Komentarz", wyd. 5, LexisNexis, Warszawa 2009, s. 105). Przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny jest wiążący zarówno dla organu podatkowego, jak i dla Sądu.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że z opisanego we wniosku o interpretację stanu faktycznego wynika, że wyczerpywał on znamiona normy prawnej wskazanej w art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p.

Zasadnie zatem Sąd pierwszej instancji dokonał wykładni powyższej regulacji w powiązaniu z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wykładnia wskazanych powyżej przepisów, a co za tym idzie kontrola interpretacji podatkowej dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny była prawidłowa, w związku z czym podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 16 ust. 1 pkt 51 w zw. z art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 30 u.p.d.o.p. ocenić należy jako chybiony.

Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30 (wydatki ponoszone na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika), z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych nie stanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencje przebiegu pojazdów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny trafnie wywiódł, odwołując się do definicji słownikowej, że termin "używać" oznacza posługiwać się, stosować coś, korzystać, brać, przyjmować robić z czegoś użytek, wykorzystywać.

Podobnie termin ten definiuje "Słownik współczesnego języka polskiego" pod red. B. Dunaja (Warszawa 1996, s. 1200 i 1262), gdzie wskazano, że termin "używać" oznacza: "stosować coś, użytkować, posługiwać się czymś, robić z czegoś użytek". Odwołanie do prawidłowej definicji analizowanego terminu doprowadziło Wojewódzki Sąd Administracyjny do słusznych wniosków interpretacyjnych. Przytoczona definicja wskazuje bowiem na aspekt czynny, skutek w postaci posługiwania się czymś lub robienia z czegoś użytku, wynikający z posiadania czegoś lub brania czegoś w posiadanie. Odnosząc to do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. można zauważyć, że dotyczy on wyłącznie wydatków z tytułu kosztów używania dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych nie stanowiących majątku podatnika, a więc kosztów posługiwania się tymi samochodami, wykorzystywania ich (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 października 2012 r., sygn. akt II FSK 467/11). Pogląd ten jest już ugruntowany w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wypowiadał się w tej kwestii, także w wyroku z dnia 16 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 2030/10, stawiając tezę, że do wydatków z tytułu kosztów używania samochodu można zakwalifikować wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne, jak: wydatki na zakup paliwa, opłaty za autostrady, parkingi, itp., które niewątpliwie należą do kosztów używania samochodu. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym obecnie pogląd ten podziela, wskazując także na prowadzące do takiej samej konkluzji wnioski wypływające z wykładni językowej użytych w przepisie wyrazów.

Mając na uwadze powyższe nie można podzielić zarzutu skargi kasacyjnej, że w rozpoznawanej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny zobowiązany był także dokonywać wykładni przepisu art. 16 ust. 1 pkt 30 u.p.d.p., który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika do wysokości ustalonej kwoty przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu lub miesięcznego ryczałtu pieniężnego.

Odnosząc się jeszcze do argumentów skargi kasacyjnej wskazać należy, że okoliczność, że istotnym parametrem służącym dla określenia wielkości możliwych do ujęcia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z używaniem samochodów uczyniono przebieg samochodu, nie może stanowić przesądzającego argumentu dla uznania, że tylko uzależnione ściśle od ilości przejechanych kilometrów wydatki mieszczą się w pojęciu kosztów z tytułu używania samochodów. Kryterium to nie jest w pełni przekonywujące, o ile bowiem opłaty parkingowe istotnie nie mają związku z ilością przejechanych kilometrów (przebiegiem samochodu), nie da się już tego tak jednoznacznie odnieść do opłat za przejazd płatnymi autostradami.

W tym stanie rzeczy, stwierdzając, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny skargę tę oddalił na podstawie art. 184 P.p.s.a.