Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Świętochowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 listopada 2014 r. sprawy ze skargi D. P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2014 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. stwierdza, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej D. P. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W dniu 18 marca 2014 r. D. P. (dalej Skarżąca, Wnioskodawczyni) złożyła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego

w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych

w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361, dalej w skrócie "u.p.d.o.f.").

Skarżąca wskazała, że jest właścicielem nieruchomości rolnej i podpisała umowę ustanowienia służebności przesyłu, w której udzieliła inwestorowi wszelkich zgód wymaganych przez Prawo budowlane na budowę oraz późniejsze funkcjonowanie napowietrznej, dwutorowej linii elektroenergetycznej 400 kV. Wyraziła także zgodę na wejście, dostęp, przejazd osób upoważnionych

przez inwestora w celu dokonania czynności związanych z powyższą budową, eksploatacją, konserwacją, remontami oraz ustanowienie pasa technologicznego linii energetycznej o szerokości 70 m, przy czym szerokość od osi symetrii konstrukcji wsporczych linii elektroenergetycznej po każdej stronie wynosi 35m. Z ustanowienia służebności oraz obniżenia wartości nieruchomości z tytułu lokalizacji dwutorowej linii 400kV Skarżąca otrzymała w 2012 r. jednorazowe wynagrodzenie

za ustanowienia służebności przesyłu oraz odszkodowanie w oparciu

o porozumienie z inwestorem i odszkodowanie za obniżenie wartości nieruchomości.

Wobec powyższego Skarżąca sformułowała pytania: (-) czy powinna odprowadzić podatek dochodowy od osób fizycznych od jednorazowego odszkodowania za nieograniczone w czasie ustanowienie służebności przesyłu

oraz od odszkodowania za obniżenie wartości nieruchomości? (-) czy w myśl art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f. otrzymane należności będą zwolnione od podatku dochodowego?

W ocenie Skarżącej otrzymane wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu oraz odszkodowanie za obniżenie wartości nieruchomości, zgodnie

z art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2014 r., są wolne

od podatku dochodowego. Skarżąca wyraziła pogląd, że od 2 sierpnia 2008 r. zwolnienie przewidziane w tym przepisie odnosi się również do służebności przesyłu. Na poparcie swojego stanowiska przytoczyła wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2011 r. II FSK 88/10. Wskazała również, że świadczenie pieniężne wypłacane osobie fizycznej będącej posiadaczem gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego z tytułu ustanowienia służebności przesyłu stanowi rekompensatę

za ograniczenie prawa własności takich gruntów, na których przedsiębiorcy realizują inwestycję liniową. Wynagrodzenie takie stanowi zatem odszkodowanie

za poniesione szkody, w szczególności utracone korzyści, a także zmniejszenie wartości nieruchomości. Dlatego też otrzymane wynagrodzenie na podstawie zawartych umów (ugód) jest zwolnione z podatku dochodowego.

W wydanej [...] czerwca 2014 r. interpretacji indywidualnej nr [...], działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w B. uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe w części dotyczącej odszkodowania za obniżenie wartości nieruchomości, zaś w części dotyczącej wynagrodzenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu stwierdził, że stanowisko przedstawione we wniosku jest prawidłowe.

Organ wskazał, że zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f., wolne

od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych

i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu: a) ustanowienia służebności gruntowej,

b) rekultywacji gruntów, c) szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie -

w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r.

o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. nr 102, poz. 651 ze zm.).

Stwierdził następnie, że przewidziane lit. a powyższego przepisu zwolnienie przysługuje także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu, jako odmiany służebności gruntowej. W konsekwencji, wypłacone Wnioskodawczyni jednorazowe wynagrodzenie za nieograniczone w czasie ustanowienie służebności przesyłu,

na jej gruntach stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy

o podatku rolnym, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a u.p.d.o.f. jest wolne

od podatku dochodowego.

Minister Finansów uznał natomiast, że takiemu zwolnieniu nie podlega odszkodowanie za obniżenie wartości nieruchomości, gdyż nie mieści się

w dyspozycji omawianej regulacji.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, pełnomocnik Skarżącej złożyła do Sądu skargę i wniosła o uchylenie interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonej interpretacji zarzuciła: (1) naruszenie art. 7, art. 32, art. 83,

art. 217 Konstytucji RP poprzez odmienne kształtowanie sytuacji prawnej obywateli przy takim samym stanie faktycznym; (2) niewłaściwą interpretację art. 21 ust 1

pkt 120 u.p.d.o.f. w związku z art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, poprzez błędną wykładnię dokonaną wbrew treści i idei tych przepisów, co wpłynęło na stwierdzenie, że odszkodowanie za obniżenie wartości nieruchomości w związku z ustaleniem służebności przesyłu nie podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych; (3) naruszenie art. 14a i art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749

ze zm. – dalej: "o.p."), poprzez niezastosowanie się do ogólnej interpretacji Ministra Finansów z dnia 21 maja 2014 r.; (4) naruszenie zasady zaufania wyrażonej

w art. 121 o.p.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f., stanowiącym w tej sprawie przedmiot zaskarżonej interpretacji indywidualnej, wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu: (a) ustanowienia służebności gruntowej, (b) rekultywacji gruntów, (c) szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie - w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa

w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, z późn. zm.).

Nie można zgodzić się z organem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f. nie korzysta także drugi składnik wypłaconego Skarżącej wynagrodzenia, tj. odszkodowanie z tytułu obniżenia wartości nieruchomości

w związku z lokalizacją linii elektroenergetycznej, której dotyczy ustanowiona służebność przesyłu.

W przepisach Kodeksu cywilnego nie ma co prawda żadnych wskazówek,

jak należy określić wysokość wynagrodzenia (odszkodowania) za ustanowienie służebności przesyłu. Jednak w doktrynie prawa cywilnego wskazuje się,

że generalnie wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności przesyłu powinno być ustalone na podstawie cen rynkowych, a jako kryteria pomocnicze należy wziąć pod uwagę: zwiększenie wartości przedsiębiorstwa, którego składnikiem stała się służebność (zob. art. 551 pkt 3 k.c.), ewentualne obniżenie wartości nieruchomości obciążonej, straty poniesione przez właściciela nieruchomości obciążonej,

na przykład w postaci utraty pożytków z zajętego pod urządzenia przesyłowe pasa gruntu. Na wysokość wynagrodzenia będzie miał wpływ zakres ograniczeń własności nieruchomości, w tym uciążliwość ustanawianego prawa dla właściciela nieruchomości obciążonej. Należy wziąć pod uwagę zarówno rodzaj, rozmiar, położenie, właściwość i sposób eksploatacji urządzeń przesyłowych, jak i rodzaj, powierzchnię i przeznaczenie nieruchomości obciążonej (zob. szerzej: K. A. Dadańska, Komentarz do art. 3052 Kodeksu cywilnego, w: A. Kidyba (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom II. Własność i inne prawa rzeczowe, wyd. II, Warszawa 2012).

Jak wynika z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego, przyznane Skarżącej odszkodowanie z tytułu obniżenia wartości nieruchomości w związku z lokalizacją linii elektroenergetycznej bezpośrednio związane jest z ustanowieniem służebności przesyłu. Bez wątpienia jest to więc odszkodowanie z tytułu ustanowienia tej służebności, a zatem mieści się ono w dyspozycji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f. Zatem w tym zakresie organ interpretacyjny naruszył art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f., poprzez błędną jego wykładnię.

Sąd tym samym podtrzymuje swoją dotychczasową wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 120 u.p.d.o.f., wyrażoną m.in. w wyroku z dnia 10 września 2014 r. o sygn. akt

I SA/Bk 307/14.

Z tych powodów zaskarżoną interpretację indywidualną należało uchylić,

o czym Sąd orzekł na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270

ze zm.). Rozstrzygnięcie o niewykonalności interpretacji indywidualnej Sąd oparł

na art. 152, zaś o kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 200 i art. 205

§ 2-4 tej ustawy.

W ponownie wydanej indywidualnej interpretacji Minister Finansów winien uwzględnić ocenę prawną dokonaną przez Sąd.