Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Płusa, Sędziowie Sędzia WSA Izabela Głowacka-Klimas (sprawozdawca), Sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi I. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2009 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego bez rozpatrzenia oddala skargę

Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego W., będący w sprawie organem egzekucyjnym oraz w początkowej fazie postępowania również wierzycielem, prowadzi na podstawie wystawionego przez siebie tytułu wykonawczego, z dnia [...] października 2003 r. nr [...] wobec spółki "I." sp. z o.o., postępowanie egzekucyjne z tytułu zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r.

W celu jego realizacji Naczelnik Urzędu Skarbowego W. zastosował środek egzekucyjny w postaci zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank. Zajęcia dokonano pismem z dnia [...] października 2003 r. nr [...] w "C." sp. z o.o. z siedzibą w W. Odpis powyższego zajęcia doręczono zobowiązanej spółce w dniu 5 listopada 2003 r. Z adnotacji w tytule wykonawczym wynika, iż w tym samym dniu został doręczony Spółce tytuł wykonawczy. Pismem z dnia 12 listopada 2003 r. "C." sp. z o.o. poinformowała organ egzekucyjny, iż nie jest dłużnikiem "I." sp. z o.o. Spółce nie przysługiwały żadne wierzytelności, które "C." mogłaby przekazać do organu egzekucyjnego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. jako organ egzekucyjny, będący jednocześnie wierzycielem, na podstawie art. 164 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 229, poz. 1954, z późn. zm., dalej: "u.p.e.a.") oraz art. 109 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. 2001, Nr 124, poz. 1361, z późn. zm.), wystąpił z wnioskiem z dnia [...] grudnia 2003 r. nr [...] o wpis hipoteki przymusowej do Sądu Rejonowego w O. Na podstawie powyższego wniosku, w oparciu o tytuł wykonawczy nr [...], Sąd Rejonowy [...] Wydział Ksiąg Wieczystych w O. zawiadomieniem z dnia [...] marca 2004 r. nr [...]. dz. kw. [...] dokonał wpisu hipoteki przymusowej w księdze wieczystej nr KW nr [...] prowadzonej dla nieruchomości o powierzchni 1.83,67 ha dokonując zabezpieczenia należności podatkowych w kwocie 7.672.340 zł. wraz z kosztami egzekucyjnymi w kwocie 160.426,53 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] maja 2008 r. nr [...] uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] września 2003 r. nr [...] określającą "I." sp. z o.o. zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 r. w wysokości 7.851.851 zł, a stanowiącą podstawę do prowadzenia postępowania egzekucyjnego i orzekł co do istoty sprawy określając Spółce zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 r. w wysokości 521.202 zł.

W międzyczasie nastąpiła zmiana właściwości rzeczowej i na obecnym etapie postępowania wierzycielem jest Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., który jako wierzyciel zobowiązanej, wystawił w dniu [...] sierpnia 2008 r. aktualizację tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] października 2003 r., określając w nim kwotę zaległości zgodnie z orzeczeniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. oraz uprzednio ściągniętymi kwotami. Aktualizację przekazano do organu egzekucyjnego, który doręczył zobowiązanej ją w dniu 12 września 2008 r.

Organ egzekucyjny w dniu [...] lipca 2008 r. zastosował środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego nr [...] w B. w W. doręczając zobowiązanej spółce w dniu [...] lipca 2008 r. zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego. Bank odebrał zawiadomienie w dniu 9 lipca 2008 r.

Zobowiązana pismem z dnia [...] lipca 2008 r. wniosła do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. zarzuty w sprawie prowadzonej egzekucji, podnosząc nieistnienie należności objętych tytułem wykonawczym nr [...] wskutek uchylenia decyzji stanowiącej podstawę prowadzenia egzekucji, egzekwowanie należności bez uprzedniego doręczenia upomnienia oraz na podstawie wadliwego tytułu wykonawczego, wygaśnięcie należności w części dotyczącej kwoty 201.222 zł. wskutek naliczenia nadpłaty oraz prowadzenie postępowania egzekucyjnego przez organ niewłaściwy. Wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 33 w związku z art. 59 § 1 pkt 2 i pkt 7 u.p.e.a. oraz wstrzymania jego wykonania do czasu rozpatrzenia zarzutów.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wydał dwa rozstrzygnięcia. Pierwsze dotyczące zarzutów, a drugie dotyczące umorzenia postępowania egzekucyjnego. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. przekazał pismo, w zakresie zarzutów, do wierzyciela celem jego rozpoznania i zajęcia stanowiska.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2008 r. nr [...] uznał za zasadny zarzut nieistnienia obowiązku. Pozostałe zarzuty uznano za niezasadne.

Zobowiązana spółka w dniu [...] sierpnia 2008 r. wniosła zażalenie na powyższe postanowienie zarzucając naruszenie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji polegające na błędnym przyjęciu, iż wierzyciel może dokonać aktualizacji tytułu wykonawczego w sytuacji gdy odpadła podstawa prawna do jego wystawienia, art. 33 pkt 9 u.p.e.a. przez prowadzenie postępowania egzekucyjnego przez niewłaściwy organ, art. 33 pkt 10 u.p.e.a. prowadzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego obarczonego wadą formalną dotyczącą nie zamieszczenia informacji o braku konieczności doręczenia upomnienia przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] stycznia 2009 r. [...] uchylił zaskarżone postanowienie w całości i umorzył postępowanie w sprawie z uwagi na rozpatrzenia zarzutów wniesionych z uchybieniem terminu.

Zobowiązana pismem z dnia [...] września 2008 r. ponownie wniosła do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. zarzuty w sprawie prowadzonej egzekucji, podnosząc nieistnienie należności objętych tytułem wykonawczym nr [...] wskutek uchylenia decyzji stanowiącej podstawę prowadzenia egzekucji, prowadzenie egzekucji bez podstawy prawnej, bezpodstawne żądania odsetek za okres od 1 kwietnia 1999 r., braku rozliczenia kwot wyegzekwowanych z rachunku, prowadzenie egzekucji na podstawie tytułu nie spełniającego wymagań określonych w art. 27 ustawy, prowadzenie egzekucji mimo nie rozpoznania wniosku spółki o stwierdzenie i zwrot nadpłaty oraz zażalenia na rozliczenie wpłat oraz prowadzenie postępowania egzekucyjnego przez organ niewłaściwy. Jednocześnie spółka wniosła o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia zarzutów.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. przekazał Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w W. wniesione zarzuty do wierzyciela celem ich rozpoznania i zajęcia stanowiska.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z dnia [...] października 2008 r. nr [...] uznał zgłoszone zarzuty w części za zasadne, tzn. za zasadny uznano zarzut nieistnienia obowiązku. Pozostałe zarzuty zaś uznano za niezasadne. Powyższe postanowienie doręczono Zobowiązanej dnia 3 listopada 2008 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] marca 2009 r. [...] stwierdził nieważność ww. postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W., jako wydanego z rażącym naruszeniem prawa. Powyższe postanowienie zostało zaskarżone do Ministra Finansów.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. mając na względzie powyższe rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2009 r., postanowieniem z dnia [...] lutego 2009 r. nr [...] pozostawił zarzuty z dnia 18 lipca 2008 r. bez rozpatrzenia z uwagi na uchybienie terminu do ich złożenia. Postanowienie doręczono Spółce w dniu 4 marca 2009 r.

Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego W., rozpoznając wniosek spółki z dnia 18 lipca 2008 r. w trybie art. 59 u.p.e.a., postanowieniem z dnia [...] lutego 2009 r. nr [...] odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] uznając podniesione przez Zobowiązaną przesłanki za bezzasadne. Postanowienie doręczono Zobowiązanej Spółce dniu 16 marca 2009 r.

Zobowiązana spółka wniosła zażalenie na powyższe postanowienie zarzucając naruszenie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, naruszenie art. 34 § 1 i § 4 oraz art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. oraz wniosła o zmianę zaskarżonego orzeczenia i umorzenie postępowania egzekucyjnego.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] września 2009 r. nr [...] utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. Podkreślił, iż interpretacji przepisów przedstawionej przez organ pierwszej instancji nie można zarzucić nieprawidłowości. Organ egzekucyjny wyjaśnił Zobowiązanej, iż wskazana przez nią podstawa żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego zawarta w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. jest w sprawie chybiona. Obowiązek kształtuje bowiem decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2008 r. nr [...], którą to uchylono decyzję Dyrektora UKS w W. z dnia 1 września 2003 r. nr [...]) i określono Spółce zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 r. w wysokości 521.202 zł.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. w dniu [...] marca 2009 r. przekazał do organu egzekucyjnego aktualizację tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 17 października 2003 r. wystawioną dnia 11 marca 2009 r. Organ egzekucyjny doręczył niniejszą aktualizację tytułu wykonawczego do Zobowiązanej dnia 24 czerwca 2009 r. W dniu 19 czerwca 2009 r. organ egzekucyjny zastosował środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego nr [...] w Banku D. w W. doręczając zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego do banku w dniu 25 czerwca 2009 r.

Ponadto w dniu [...] czerwca 2009 r. organ egzekucyjny zastosował środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego nr [...] w V. w W. doręczając zarówno zobowiązanej spółce jak i do banku w dniu 24 czerwca 2009 r. zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego. Pismem z dnia 2 lipca 2009 r. bank poinformował organ egzekucyjny, iż spółka nie jest posiadaczem rachunku w tym banku.

Skarżąca w związku z otrzymaną aktualizacją tytułu wykonawczego pismem z dnia 1 lipca 2009 r. wniosła do organu egzekucyjnego zarzuty(będące przedmiotem niniejszego postępowania) podnosząc nieistnienie należności objętych tytułem wykonawczym nr [...] wskutek uchylenia decyzji stanowiącej podstawę prowadzenia egzekucji i braku w takiej sytuacji podstaw do aktualizacji tytułu, nieokreślenie dwóch przerw w naliczaniu odsetek, braku rozliczenia kwot wyegzekwowanych z rachunku spółki, prowadzenie egzekucji na podstawie tytułu nie spełniającego wymagań określonych w art. 27 ustawy, zaktualizowanie tytułu w sposób niezgodny z przepisami prawa oraz prowadzenie egzekucji przez organ niewłaściwy. Jednocześnie spółka wniosła o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia zarzutów.

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2009 r. nr [...] pozostawił je bez rozpatrzenia z uwagi na uchybienie terminu do ich złożenia. Przedmiotowe postanowienie doręczono Skarżącej w dniu 18 sierpnia 2009 r.

Pismem z dnia 24 sierpnia 2009 r. Skarżąca złożyła zażalenie na powyższe postanowienie zarzucając mu naruszenie art. 27 ust. 1 pkt 9 u.p.e.a.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] listopada 2009 r. utrzymał w mocy Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2009 r.

W uzasadnieniu organ wskazał, że Skarżąca uchybiła terminowi do wniesienia zarzutów. Wyjaśnił, że odpis tytułu wykonawczego doręczono spółce 5 listopada 2003 r. Zatem 7 dniowy termin do wniesienia zarzutów upłynął 12 listopada 2003 r. Wniesienie zarzutów w dniu 1 lipca 2009 r. uchybiło ustawowemu terminowi. Stwierdził, iż zarzuty wnosi się w terminie 7 dni od daty doręczenia tytułu wykonawczego, przy czym jest to termin zawity i nie ulega przedłużeniu, a więc po jego upływie uprawnienie Skarżącej do wniesienia tego środka zaskarżenia wygasa.

Podkreślił, iż aktualizacji tytułu wykonawczego nie można traktować jako wystawienie nowego tytułu wykonawczego z pełnią konsekwencji prawnych wypływających z wystawienia o doręczenia tytułu wykonawczego (prawo do wniesienia zarzutów), bo jest to tylko czynność techniczna polegająca na usunięciu rozbieżności pomiędzy stanem faktycznym istniejącym w momencie wystawienia tytułu wykonawczego, a stanem faktycznym z chwili obecnej, zaistniałym na skutek różnych zdarzeń prawnych powstałych w toku postępowania egzekucyjnego.

Zdaniem organu odwoławczego doręczenie Skarżącej zaktualizowanego tytułu wykonawczego z dnia [...] czerwca 2009 r. nie uprawniało do wniesienia zarzutów od aktualizacji tytułu wykonawczego.

Organ pouczył Skarżąca, że w każdym stadium postępowania egzekucyjnego ma możliwość złożenia wniosku o jego umorzenie a przesłanki zawarte w art. 59 są w części tożsame z tymi zawartymi w art. 33 u.p.e.a.

Dalej organ podniósł, iż nastąpiło naruszenia prawa ze strony wierzyciela, tj. Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W., w kwestii wystawienia aktualizacji tytułów wykonawczych. Zgodnie z § 9 ust. 1 b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2001 nr 137 poz. 1541), jeżeli w trakcie postępowania egzekucyjnego zostanie wydane orzeczenie określające lub ustalające inną wysokość należności pieniężnej niż objęta tytułem wykonawczym, wierzyciel niezwłocznie aktualizuje tytuł wykonawczy. Tym samym w przypadku aktualizacji tytułu wykonawczego z dnia [...] sierpnia 2008 r. organ postąpił właściwie (w obrocie prawnym pojawiła się nowa decyzja kształtująca zobowiązanie podatkowe w innej wysokości niż to, które było podstawą wystawienia tytułu wykonawczego). Natomiast za zupełnie niecelową a przede wszystkim niezgodną z prawem, bo nie mającą podstawy prawnej, uznał aktualizację tytułu wykonawczego z dnia [...] marca 2009 r. W obrocie prawnym nie pojawiła się żadna nowa decyzja kształtująca zobowiązanie podatkowe, która uchylałaby już istniejącą. Nie było podstawy prawnej do wystawienia aktualizacji tytułu wykonawczego nr [...]. Organ stwierdził, że sporządzenie tego dokumentu nastąpiło z naruszeniem prawa i nie wywołało żadnych skutków prawnych.

Ustosunkowując się do wniosku strony w zakresie wstrzymania postępowania egzekucyjnego w oparciu o art. 35 § 2 u.p.e.a. Dyrektor nie znalazł przesłanek uzasadniających pozytywne rozpatrzenie wniosku.

Pismem z dnia 1 grudnia 2009 r. Skarżąca złożyła do Wojewódzkiego sadu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższe postanowienie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zarzuciła organowi przepisu art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. przez jego nie zastosowanie.

Zaznaczyła nie sposób podzielić argumentacji organu, iż dokonanie aktualizacji tytułu stanowi jedynie czynność techniczną polegającą na usunięciu rozbieżności pomiędzy stanem faktycznym ujawnionym w tytule wykonawczym a istniejącym w danej chwili na skutek różnych zdarzeń prawnych.

Skarżąca wskazała, że w momencie doręczenia zobowiązanemu zaktualizowanego tytułu wykonawczego powstaje prawo do złożenia zarzutów w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego zgodnie z art. 27 § 1 pkt. 9 u.p.e.a. Zdaniem strony gdyby ustawodawca traktował zmianę wysokości należności wskutek wydania decyzji jako czynność techniczną, która nie rodzi żadnych skutków prawnych, to nie nakazywałby dokonywać aktualizacji tytułu wykonawczego, a jedynie nałożyłby na wierzyciela obowiązek poinformowania organu egzekucyjnego o tej zmianie.

W ocenie Skarżącej brak jest podstaw do stwierdzenia, że ustawodawca wyłączył prawo zobowiązanego do wniesienia zarzutów od zaktualizowanego tytułu wykonawczego. Stwierdziła, że przeciwne stanowisko jest pozbawione podstaw prawnych i stanowi nieuprawnioną nadinterpretację przepisów powołanych wyżej aktów prawnych, a jego zastosowanie musiałoby prowadzić do rażącego naruszenia praw do obrony w postępowaniu administracyjnym.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi. W uzasadnieniu powtórzył wcześniej prezentowaną argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zarzuty w niej podniesione nie mogą być uznane za skuteczne.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności aktów z prawem. W wyniku takiej kontroli akt może zostać uchylony w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b), c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270, dalej: P.p.s.a.).

Istota sporu między stronami w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii istnienia uprawnienia do wniesienia zarzutów od aktualizacji tytułu wykonawczego. Stan faktyczny w sprawie jest bezsporny. W dniu [...] sierpnia 2008 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., jako wierzyciel zobowiązanej, wystawił aktualizację tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] października 2003 r., określając w nim kwotę zaległości zgodnie z orzeczeniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. oraz uprzednio ściągniętymi kwotami. Następnie w dniu 18 marca 2009 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Warszawie przekazał do organu egzekucyjnego aktualizację tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] października 2003 r. wystawioną dnia [...] marca 2009 r. (kolejna aktualizacja). Organ egzekucyjny doręczył niniejszą aktualizację tytułu wykonawczego do Zobowiązanej dnia 24 czerwca 2009 r.

W dniu 1 lipca 2009 r. Skarżąca wniosła zarzuty do aktualizacji tytułu wykonawczego z dnia [...] marca 2009 r.

W świetle art. 26 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru. Jeżeli wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym, przystępuje z urzędu do egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego przez siebie wystawionego (§ 4).

Zgodnie z art. 27 § 1. u.p.e.a. tytuł wykonawczy zawiera: 1) oznaczenie wierzyciela; 2) wskazanie imienia i nazwiska lub firmy zobowiązanego i jego adresu, a także określenie zatrudniającego go pracodawcy i jego adresu, jeżeli wierzyciel posiada taką informację; 3) treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek; 4) wskazanie zabezpieczenia należności pieniężnej hipoteką przymusową albo przez ustanowienie zastawu skarbowego lub rejestrowego lub zastawu nieujawnionego w żadnym rejestrze, ze wskazaniem terminów powstania tych zabezpieczeń; 5) wskazanie podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia należności pieniężnej, jeżeli należność korzysta z tego prawa i prawo to nie wynika z zabezpieczenia należności pieniężnej; 6) wskazanie podstawy prawnej prowadzenia egzekucji administracyjnej; 7) datę wystawienia tytułu, podpis z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego oraz odcisk pieczęci urzędowej wierzyciela; 8) pouczenie zobowiązanego o skutkach niezawiadomienia organu egzekucyjnego o zmianie miejsca pobytu; 9) pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego; 10) klauzulę organu egzekucyjnego o skierowaniu tytułu do egzekucji administracyjnej; 11) wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych.

Jak zaś wynika z § 9 ust. 1b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 137, poz. 1541 ze zm.) jeżeli w trakcie postępowania egzekucyjnego zostanie wydane orzeczenie określające lub ustalające inną wysokość należności pieniężnej niż objęta tytułem wykonawczym, wierzyciel niezwłocznie aktualizuje tytuł wykonawczy w ten sposób, że wypełnia pierwszą stronę druku tytułu wykonawczego, a drugą stronę opatruje pieczęcią urzędową oraz podpisem i pieczątką upoważnionej osoby. Dwa egzemplarze tych stron, oznaczone wyrazem "aktualizacja" wierzyciel przesyła organowi prowadzącemu egzekucję.

Z powyższych uregulowań prawnych płynie wniosek, że zarzuty dotyczące prowadzonego postępowania egzekucyjnego mogą być wnoszone przez zobowiązanego w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego, a pouczenie, o którym mowa w pkt 9 cyt. wyżej art. 27 § 1 u.p.e.a. jest skuteczne w dniu doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego, w związku z czym od tego dnia liczy się upływ ww. terminu. Powyższe nie oznacza jednak, że zobowiązany jest pozbawiony możliwości ingerowania w ogóle w tok postępowania egzekucyjnego, jeżeli zachodzą okoliczności określone w art. 33 u.p.e.a. Na podstawie art. 54 § 1 u.p.e.a. może bowiem złożyć skargę na czynności egzekucyjne, a na podstawie art. 59 § 4 u.p.e.a. ustawy może żądać wydania postanowienia w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, tym bardziej, że artykuł 59 u.p.e.a. nie ustanawia terminu do wnoszenia żądania wydania postanowienia w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, a zatem przedmiotowe żądanie zobowiązany może więc wnieść na każdym etapie postępowania egzekucyjnego. Należy również podkreślić, że analiza treści artykułu 33 u.p.e.a. zawierającego pełny katalog zarzutów nie zawiera zarzutu w zakresie aktualizacji tytułu wykonawczego. Tytuł wykonawczy co jest przesądzone w literaturze i orzecznictwie jest dokumentem urzędowym, który nie jest ani decyzją administracyjną, ani postanowieniem w rozumieniu przepisów K.p.a. Nie mają więc do niego zastosowania tryby jego wzruszania przewidziane dla decyzji czy postanowień administracyjnych. Elementy jakie powinien zawierać tytuł wykonawczy są wyliczone w art. 27 u.p.e.a., zaś zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego są sformalizowanym środkiem prawnym. Ich wniesienie wszczyna postępowania zmierzające do ich rozpoznania i rozstrzygnięcia o dopuszczalności egzekucji administracyjnej. Jak podkreślono wyżej z obowiązujących przepisów wynika tryb i termin wnoszenia zarzutów.

W ocenie Sądu organ odwoławczy prawidłowo zinterpretował obowiązujące przepisy prawa i uznał, że prowadzenie postępowania w przedmiocie zarzutów dotyczących zaktualizowanego tytuły wykonawczego jest bezprzedmiotowe, skoro ustawodawca przewidział możliwość zgłaszania zarzutów tylko w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego w ściśle określonym terminie, którego bieg rozpoczyna się w momencie doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego, a nie jego aktualizacji. Aktualizacja przewidziana w § 9 ust. 1b rozporządzenia Ministra Finansów ma charakter czynności technicznej, a sam przepis umożliwiający aktualizację tytuły wykonawczego powinien być wykładany tak, aby wykonywał, a nie modyfikował ustawę, na podstawie której został wydany. Nie bez znaczenia pozostaje również okoliczność, że skoro zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym, których sprawa dotyczyła, zostały zgłoszone po terminie z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a., czego skarżąca skutecznie nie zakwestionowała, to było oczywiste, że nie mogły być przez organ egzekucyjny merytorycznie oceniane.

W ocenie Sądu, przystępując bowiem do czynności egzekucyjnych, organ jest obowiązany doręczyć zobowiązanemu odpis tytułu egzekucyjnego zawierający zgodnie z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, w terminie 7 dni od doręczenia odpisu tytułu wykonawczego. Można zatem stwierdzić, że zarzuty są środkiem prawnym przysługującym w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego lub nawet jeszcze wcześniej, na etapie postępowania zabezpieczające go (art. 158 § 3 u.p.e.a.), nie zaś w jego toku. Po upływie wskazanego siedmiodniowego terminu zobowiązany może skorzystać z możliwości obrony przed egzekucją poprzez przedstawienie organowi egzekucyjnemu dowodów stwierdzających wykonanie, umorzenie, wygaśnięcie lub nieistnienie obowiązku, odroczenie wykonania obowiązku, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnych, albo gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego, to jest wskazanie okoliczności uzasadniających odstąpienie od egzekucji (art. 45 u.p.e.a.).

Należy zatem jeszcze raz podkreślić, że zgodnie z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a, zarzuty wnosi się w terminie 7 dni od doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. W przypadku dokonania czynności po upływie wskazanego terminu czynność taka jest prawnie nieskuteczna. Powyższe stanowisko znajduje poparcie m. in. w wyroku NSA z dnia 8 lutego 1994 r., SA/Wr 1463/93 (niepubl.), w którym Sąd stwierdził, że "zobowiązanemu w terminie siedmiu dni od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego, zaopatrzonego w klauzulę o skierowaniu odpisu tytułu do egzekucji administracyjnej, służy prawo zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Uchybienie terminu do złożenia zarzutów powoduje bezskuteczność czynności zobowiązanego, chyba że wystąpi o przywrócenie terminu stosownie do art. 58 § 1 k.p.a. Jeśli pomimo uchybienia terminu organ rozpoznał zarzuty stosownie do art. 138 § 1 k.p.a., organ wyższego stopnia rozpoznając zażalenie na postanowienie o rozpatrzeniu zarzutów uchyla postanowienie i umarza postępowanie w tym zakresie. W takim przypadku nie ma bowiem podstaw do czynności organu egzekucyjnego, których uruchomienie może nastąpić wyłącznie w wyniku skutecznie wniesionego zarzutu." Podobne stanowisko przyjął również NSA w powoływanym przez organ wyroku z dnia 24 października 2000 r., sygn. I SA/Ka 712/99.

Zdaniem Sądu doręczenie Skarżącej zaktualizowanego tytułu wykonawczego z dnia [...] marca 2009 r. nie uprawniało do wniesienia zarzutów od aktualizacji tytułu wykonawczego.

Ponadto, odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy wskazać należy, że Zobowiązana uchybiła terminowi do wniesienia zarzutów. Bezspornym jest, iż odpis tytułu wykonawczego doręczono spółce 5 listopada 2003 r. Zatem 7 dniowy termin do wniesienia zarzutów upłynął 12 listopada 2003 r. Rację ma więc organ egzekucyjny w zaskarżonym postanowieniu, pozostawiający podanie bez rozpatrzenia, wskazując jednocześnie iż wniesienie zarzutów dnia 1 lipca 2009 r. uchybiło ustawowemu terminowi. Stwierdzić przy tym należy, iż zarzuty wnosi się w terminie 7 dni od daty doręczenia tytułu wykonawczego, przy czym jest to termin zawity i nie ulega przedłużeniu, a więc po jego upływie uprawnienie Zobowiązanego do wniesienia tego środka zaskarżenia wygasa. Powyższe jednoznacznie wskazuje, iż doręczenie tytułu wykonawczego z którym wiąże się wniesienie zarzutu, należy odróżnić od sytuacji doręczenia zaktualizowanego tytułu wykonawczego od którego to zarzuty nie przysługują, a którego to doręczenie dnia 24 czerwca 2009 r. stanowiło zapewne podstawę do wniesienia tego środka zaskarżenia.

Reasumując: Sąd nie podziela stanowiska Skarżącej w zakresie naruszenia art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. Aktualizacji tytułu wykonawczego nie można traktować jako wystawienie nowego tytułu wykonawczego z pełnią konsekwencji prawnych stąd wypływających (prawo do wniesienia zarzutów), bo jest to tylko czynność techniczna polegająca na usunięciu rozbieżności pomiędzy stanem faktycznym istniejącym w momencie wystawienia tytułu wykonawczego, a stanem faktycznym z chwili obecnej, zaistniałym na skutek różnych zdarzeń prawnych powstałych w toku postępowania egzekucyjnego.

Uznając, że zaskarżone postanowienie w przedstawionych warunkach faktycznych i prawnych nie naruszało prawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wobec braku podstaw do usunięcia zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego, na mocy art. 151 P.p.s.a., skargę oddalił.