I SA/Rz 462/08 - Wyrok

Data orzeczenia	2008-07-03	
Data wpływu	2008-04-23	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie	
Sędziowie	Bożena Wieczorska
Małgorzata Niedobylska /sprawozdawca/
Zbigniew Czarnik /przewodniczący/	
Symbol z opisem	6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania	
Hasła tematyczne	Podatek dochodowy od osób fizycznych	
Sygn. powiązane	II FSK 1640/08	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 1991 nr 80 poz 350; art. 9 ust. 1 i art. 21; Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Zbigniew Czarnik Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska /spr./ NSA Bożena Wieczorska Protokolant st.sek.sąd. Beata Janczewska po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 3 lipca 2008r. sprawy ze skargi W.K. i K.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. - oddala skargę -	
Uzasadnienie
Decyzją z dnia (...) lutego 2008 r. (nr (...)) Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania W. K.

i K. K. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego

z dnia (...) grudnia 2007 r. (...) określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 rok w kwocie 187.600,00 zł, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W postępowaniu przed organami podatkowymi ustalono, iż w dniu

27 stycznia 2003 r. K. K. złożył w Urzędzie Skarbowym w J. wniosek w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. We wniosku podniósł, iż płatnik tj. Zakład Tworzyw Sztucznych "A." S.A. bezzasadnie pobrał zaliczki na podatek dochodowy od wypłaconych w 2002 r. wynagrodzeń z tytułu opatentowanego pracowniczego wynalazku. Zdaniem podatnika, zasądzone wyrokiem Sądu Okręgowego w K. (Sygn. akt IC 501/2000) w dniu 24 stycznia 2002 r. jako współtwórcy opatentowanego wynalazku, wynagrodzenie z tytułu stosowania pracowniczego projektu wynalazczego zgłoszonego, przyjętego do realizacji i zastosowanego w zakładzie w 1987 r. na podstawie ustawy

o wynalazczości winno korzystać ze zwolnienia od opodatkowania.

Decyzją z dnia [...] lutego 2003 r. Urząd Skarbowy w J. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 rok stwierdzając, że wynagrodzenia i nagrody dla twórców pracowniczych projektów wynalazczych zgłoszonych i przyjętych do realizacji przed

1 stycznia 1992 r., wypłacone po dniu 1 stycznia 1992 r. korzystały ze zwolnienia od opodatkowania do dnia 31 grudnia 1994 r., a następnie

w okresie od 1 stycznia 1995 r. do dnia 31 grudnia 2000 r. Urząd Skarbowy stwierdził, że uzyskany przez podatnika w 2002 r. przychód ma swe bezpośrednie źródło w wykonywanej pracy związanej z zatrudnieniem

w tamtym okresie w ZTS "A." w J. i płatnik zasadnie w sposób wskazany w art. 32 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm. - zwanej dalej: ustawą o pdof), obliczył i pobrał zaliczki na podatek w 2002 r. .

Na skutek odwołania K. K. sprawa była rozpoznawana przez Izbę Skarbową w Rzeszowie, która decyzją z dnia (...) czerwca 2003 r. (nr (...)) utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego , uznając zarzuty podniesione w odwołaniu za niezasadne.

Na powyższą decyzję K. K. wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Rzeszowie, który wyrokiem z dnia 6 lipca 2007 r. sygn. akt SA/Rz 1173/03 uchylił zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził m.in sprawa dotycząca wynagrodzenia za pracowniczy projekt wynalazczy nie jest sprawą z zakresu prawa pracy w rozumieniu art. 476 § 1 k.p.c, a także nie jest sprawą pozostającą w związku ze stosunkiem pracy, a związek taki jest czysto faktyczny, nie zaś prawny. Ponadto wskazał, że kwoty wypłacone z tytułu stosowania pracowniczego projektu wynalazczego stanowią przychód, do którego mają zastosowanie koszty uzyskania przychodów w wysokości 50%, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 15 listopada 2004 r. W. i K. K. dokonali korekty zeznania rocznego PIT-37 za 2002 rok, w której uwzględniono 50% koszty uzyskania przychodu w stosunku do wypłaconego wynagrodzenia

w kwocie 244.554,20 zł. za projekt wynalazczy, w wyniku czego powstała nadpłata w wysokości 57.549,20 zł. Po uwzględnieniu kwoty nadpłaty

z pierwotnego zeznania rocznego w wysokości 10.038,00 zł, podatnicy otrzymali zwrot kwoty 47.511,20 zł.

Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił, że zasądzona na rzecz K. K. prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego w K. z dnia 24 stycznia 2002 r. kwota 801.926,00 zł. nie została zadeklarowana

w pełnej wysokości. W odpowiedzi na wezwanie organu do złożenia wyjaśnień K. K. oświadczył, że rozbieżności związane

z wysokością deklarowanych kwot w latach 2002 - 2003, a kwotą zasądzoną wyrokiem Sądu wynikają z tego, że w zeznaniach ujęto należności główne

z wypłaconych przez ZTS "A." w J. kwot, natomiast pozostałą część stanowią odsetki za zwłokę, które zdaniem podatnika korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Postanowieniem z dnia (...) października 2007 r. (nr (...)) Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec W. K.

i K.a K. postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 rok.

Decyzją z dnia (...) grudnia 2007 r. (nr (...)) Naczelnik Urzędu Skarbowego określił W. K. i K. K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 rok w kwocie 187.600,00 zł.

W uzasadnianiu decyzji wskazano, iż zasądzona wyrokiem Sądu Okręgowego w K. od ZTS "A." w J. na rzecz K. K. kwota 801.926,00 zł, obejmowała należność główną oraz odsetki za zwłokę i została wypłacona w 10 miesięcznych ratach po 80.192,60 zł.

W 2002 r. płatnik wypłacił z w/w tytułu kwotę główną w wysokości 240.592,20 zł oraz odsetki w wysokości 400.939,00 zł. Natomiast w r. 2003 wypłacono wyłącznie należność główną w wysokości 160.394,80 zł. Wskazano, iż przy ustaleniu kwoty zobowiązania wzięto pod uwagę zaliczki pobrane przez płatników oraz nadpłaty z pierwotnego zeznania podatkowego oraz z korekty zeznania podatkowego PIT-37 za 2002.

Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że wypłacone przez ZTS "A." K. K odsetki w wysokości 400.939,00 zł

w świetle obowiązujących przepisów podatkowych nie korzystają ze zwolnienia od opodatkowania i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Organ I instancji wyjaśnił, że na mocy przepisu art. 9 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie dochody,

z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Wskazano, iż z art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż wolne od tego podatku są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa

w art. 10 ust. pkt 1 ustawy. Przedmiotowe odsetki nie pochodzą jednak ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że sprawa o wynagrodzenie za pracowniczy projekt wynalazczy nie jest sprawą z zakresu prawa pracy, jak również nie pozostaje w związku ze stosunkiem pracy. Organ I instancji wskazał przy tym, że stanowisko takie zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie

w wyroku z dnia 6 lipca 2004 r. (Sygn. akt SA/Rz 1173/03). Wypłacone odsetki nie stanowią również odszkodowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b ustawy o pdof.

W konkluzji Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że odsetki wypłacone przez ZTS "A." w J. podlegają opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy o pdof.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją W. i K. K. wnieśli odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, w którym podnieśli, że organy skarbowe odmawiając stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 rok stwierdziły, że płatnik prawidłowo obliczył i pobierał w ciągu 2002 r. zaliczki na podatek dochodowy od w/w wynagrodzeń, traktując wypłacone kwoty jako świadczenia związane ze stosunkiem pracy. Podatnicy podnieśli, iż jest dla nich niezrozumiały fakt określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 rok w kwocie 187.600,00 zł. w decyzji z dnia [...] grudnia 2007 r. i stwierdzenie, że zasądzona przez Sąd Okręgowy w K. kwota odsetek w wysokości 400.939,00 zł. nie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych o którym mowa

w art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o pdof.

Ponadto podatnicy zarzucili, iż organ I instancji błędnie zinterpretował wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 6 lipca 2004 r. Sygn. akt SA/Rz 1173/03, gdyż w wyroku tym WSA nie rozstrzygał prawnego charakteru wynagrodzenia za projekt wynalazczy, lecz

zasadność odmowy stwierdzenia nadpłaty w zaliczkach na podatek dochodowy pobieranych przez płatnika od wypłacanych w 2002 r. wynagrodzeń z tytułu stosowania pracowniczego projektu wynalazczego.

W ocenie podatników, przywołane przez organ I instancji w uzasadnieniu decyzji sformułowania zaczerpnięte z uzasadnienia tego wyroku dotyczą cywilnoprawnego charakteru wynagrodzeń za projekty wynalazcze i nie są istotne w sprawach z zakresu prawa podatkowego. Podniesiono, iż organy podatkowe powinny dokonać kwalifikacji źródła przychodów według uregulowań zawartych ustawie o podatku dochodowym. Zdaniem podatników, kwoty uzyskane przez K.a K. od ZTS "A." w J. stanowią przychód z tytułu stosunku pracy w myśl art. 12 ust. 1 ustawy

o pdof, bowiem za przychody ze stosunku pracy uznać należy wszystkie świadczenia, które pracownik otrzymuje ze środków pracodawcy w związku

z pozostawaniem w stosunku pracy. Ponadto podatnicy podnieśli,

iż z interpretacji organów podatkowych o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego wynika, że w sytuacji, gdy przedsiębiorcy przysługuje prawo do patentu, twórca pracowniczego wynalazku (dokonanego

w warunkach art. 20 ust. 1 ustawy o wynalazczości sprzed nowelizacji w 1993 r.), a także twórca wynalazku dokonanego w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy (dokonanego w warunkach art. 20 ust. 2 ustawy o wynalazczości po nowelizacji), otrzymuje wynagrodzenie stanowiące przychód ze stosunku pracy, a więc przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdof. Podatnicy wskazali, że takie stanowisko zostało przyjęte w postępowaniu w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002, w toku którego ustalono,

że otrzymane przez podatnika wynagrodzenie było przychodem, który miał swoje bezpośrednie źródło w wykonywanej pracy związanej z zatrudnieniem w ZTS "A." w J., co oznaczało konieczność potraktowania go jako przychodu ze stosunku pracy. Podatnicy zarzucili również, iż w świetle materiału dowodowego zebranego w sprawie nie ma dowodu, który wskazywałby, że należy zmienić kwalifikację źródła otrzymanego przychodu, albowiem nie było ku temu podstaw prawnych. WSA w wyroku z dnia 6 lipca 2004 r. wskazał jedynie na istnienie możliwości uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu, stosownie do treści art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o pdof, co zdaniem podatników odbyło się przy przyjęciu przez Sąd, że przychód dotyczył wynagrodzenia za stosowanie pracowniczego projektu wynalazczego.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał decyzje organu I instancji za prawidłową i utrzymał ją w mocy powołaną wyże j decyzją z dnia (...) lutego 2008 r. Ustosunkowując się do podniesionego w odwołaniu zarzutu dotyczącego pierwotnego opodatkowania otrzymanego wynagrodzenia jako przychodu wynikającego ze stosunku pracy, organ II instancji wskazał, iż zarówno decyzja Urzędu Skarbowego z dnia (...) lutego 2003 r.

i decyzja Izby Skarbowej z dnia (...) czerwca 2003 r. powołanym wyżej wyrokiem WSA w Rzeszowie zostały wyeliminowane z obrotu prawnego. Z tego względu wydanie ponownej decyzji w sprawie opodatkowania odsetek od wynagrodzenia za pracowniczy projekt wynalazczy nie stanowi naruszenia prawa. Wyjaśniono, iż zakwalifikowanie otrzymanych odsetek do innych źródeł przychodu wynika z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy

o pdof, który został sprecyzowany w art. 20 ust. 1, w myśl którego za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty,

z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych wart. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Użycie sformułowania

"w szczególności" świadczy o tym, że katalog przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty, co oznacza, że do tej kategorii przychodów można zaliczyć również inne niż te, które zostały w nim wymienione.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego powołania się Naczelnika Urzędu Skarbowego na wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 6 lipca 2004 r. Sygn. akt SA/Rz 1173/03 Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że znajduje on częściowe uzasadnienie. Wskazał, iż powyższy wyrok nie dotyczył zakwalifikowania otrzymanego za pracowniczy projekt wynalazczy wynagrodzenia do określonego źródła przychodów, lecz kwestii istnienia bądź nie nadpłaty w podatku dochodowym. Organ II instancji podkreślił, że powołanie się na przedmiotowy wyrok wynikało z interpretacji jego uzasadnienia, w którym stwierdzono, że sprawa o wynagrodzenie za pracowniczy projekt wynalazczy nie jest sprawą z zakresu prawa pracy

w rozumieniu art. 476 § 1 k.p.c., ani sprawą pozostającą w związku ze stosunkiem pracy, a związek taki jest czysto faktyczny, nie zaś prawny.

W wyroku tym WSA stwierdził również, że do kwoty wypłaconej przez ZTS "A." z tytułu stosowania pracowniczego projektu wynalazczego stanowiącej należność główną mają zastosowanie koszty uzyskania przychodu w wysokości 50%, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konkluzji organ II instancji stwierdził, że z uwagi na to, iż wypłaconej K.owi K. przez ZTS "A." z tytułu stosowania pracowniczego projektu wynalazczego kwoty głównej nie można zakwalifikować jako świadczenia związanego ze stosunkiem pracy, to zasądzone od w/w kwoty odsetki za zwłokę nie mogą korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o pdof, gdyż zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń

i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdof. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji w kwestii, iż kwota przedmiotowych odsetek nie korzysta również ze zwolnienia, które ustawodawca przewidział w art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b w/cyt. ustawy. Wskazano, iż sporne odsetki zakwalifikowano jako przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na mocy art. 9 ust 1 ustawy o pdof, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21. 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stwierdzono, iż z uwagi na to, że kwota przedmiotowych odsetek nie korzysta jednak ze zwolnień, o których mowa wyżej, stanowi ona przychód, do którego ma zastosowanie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej W. i K. K. wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji.

W uzasadnieniu skargi, Skarżący oświadczyli, iż podtrzymują w całości argumentację zawartą w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 20 grudnia 2007 r. Ponadto podnieśli, że w sporze nie jest istotny cywilnoprawny charakter wynagrodzeń za projekty wynalazcze, ale to, do jakich źródeł przychodów należy zaliczyć takie wynagrodzenie.

W ocenie Skarżących, kwalifikacja źródła przychodu powinna być dokonana

w oparciu o regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co czyni nietrafnym stanowisko organów podatkowym, że przedmiotowego wynagrodzenia nie można zakwalifikować jako przychodu określonego w art. 12 w/w ustawy w sytuacji, gdy projekt wynalazczy stanowił rezultat wykonywania obowiązków ze stosunku pracy. Podkreślono, iż zarówno

w interpretacjach i wyjaśnieniach innych organów podatkowych, jak

i w wyjaśnieniach tutejszej Izby Skarbowej zawartych w piśmie do ZTS "A." S.A. w J. prezentowany był pogląd, iż w sytuacji gdy twórca wynalazku jest pracownikiem zakładu i dokonał wynalazku w ramach obowiązków służbowych, to zgodnie z art. 12 ust. 1 pdof wynagrodzenia

i nagrody wypłacone przez twórców są przychodami zaliczonymi do przychodów ze stosunku pracy. W sytuacji, zatem gdy wypłacone Skarżącemu w 2002 r. wynagrodzenie z tytułu stosowania pracowniczego projektu wynalazczego miało swoje bezpośrednie źródło w wykonywanej pracy związanej z zatrudnieniem na podstawie umowy o pracę, a przedmiotowy projekt wynalazczy stanowił rezultat wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, wypłacone wynagrodzenie nie będąc wynikiem zawarcia odrębnej umowy cywilnoprawnej, stanowi przychód o którym mowa w art.10 ust. 1 pkt 1 pdof, określony treścią art.12 tej ustawy w myśl którego za przychody ze stosunku pracy (...) uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne (...) bez względu na źródło finansowania tych wypłat (...), a w szczególności (...). Użycie sformułowania w "szczególności" zdaniem Skarżącego oznacza, że katalog przychodów ze stosunku pracy ma charakter otwarty i można do niego zaliczyć również przychody, które mają bezpośrednie źródło w wykonywanej pracy na podstawie zatrudnienia, a więc także wynagrodzenia za pracownicze projekty wynalazcze, będące rezultatem wykonywania obowiązków służbowych.

Ponadto Skarżący podnieśli, iż nie zgadzają się ze stwierdzeniem organu odwoławczego, iż wypłacone kwoty stanowią przychód, do którego mają zastosowanie koszty uzyskania przychodów w wysokości 50 % zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy o pdof, gdyż w tym przepisie mowa jest

o przeniesieniu prawa własności projektu wynalazczego, a w przedmiotowej sprawie takiego przeniesienia nie było, gdyż ZTS "A." na podstawie powyższego przepisu nabyły prawo własności wynalazku ex lege, stając się pierwszym właścicielem wynalazku. Zdaniem Skarżących otrzymane przez K.a K. wynagrodzenie nie może być traktowane jako zapłata za przeniesienie prawa własności projektu wynalazczego, ani jako wynagrodzenie za przekazanie wynalazku na rzecz Zakładów "A.",

o którym mowa w art.98 ust. 2 ustawy o wynalazczości po nowelizacji w 1993 r., gdyż Skarżącemu nie przysługiwało prawo własności wynalazku.

Na poparcie swego stanowiska Skarżący powołali orzeczenia NSA

z dnia 28 lutego 1996 r., (sygn. I SA/Gd 1950/95) oraz z dnia 23 września 2002 r. (sygn. I SA/Ka 1281/2001).

W konkluzji Skarżący podnieśli, iż w oparciu o stan faktyczny i prawny przyjąć należy, że zasądzone wynagrodzenie ma swoje źródło w istniejącym w przeszłości stosunku pracy, do którego zastosowanie ma art. 10 ust 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określony treścią art. 12 tej ustawy. Zatem wypłacone odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzenia są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 95 ww. ustawy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł

o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 3 lipca 2008 r. Skarżący K. K. podniósł, iż zastosowanie projektu wynalazczego miało miejsce w związku

z wykonywanymi obowiązkami w ramach stosunku pracy, na potwierdzenie czego przedłożył do akt kopie karty opisującej zakres obowiązków na stanowisku, które pełnił. Skarżąca W. K. podtrzymała skargę

z argumentacją przedstawioną w uzasadnieniu skargi. Pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w odpowiedzi na skargę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Stosownie do treści art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153 poz.1269-) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz.1270) określanej dalej p.p.s.a, kontrola zaskarżonych rozstrzygnięć dokonywana jest pod kątem ich zgodności

z prawem, przy czym Sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami

i podstawami wskazanymi w skardze.

Skarga jest niezasadna.

Okoliczności faktyczne niniejszej sprawy są bezsporne. Poza sporem pozostaje fakt wypłacenia K. K. przez ZTS "A." odsetek za zwłokę w wysokości 400.939,00 zł. z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzenia za stosowanie projektu wynalazczego.

Przedmiotem sporu jest kwestia opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty przedmiotowych odsetek. W ocenie orzekających

w sprawie organów, kwota odsetek podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z innych źródeł określonych

w art. 20 ust. 1 ustawy o pdof. W ocenie Skarżących, wypłacone odsetki korzystają ze zwolnienia od opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 95 cyt. ustawy, gdyż wynagrodzenie, od którego pochodzą ma źródło w istniejącym

w przeszłości stosunku pracy, do którego zastosowanie ma art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ustawy o pdof.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o pdof opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Przepis ten wyraża zasadę powszechności opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych – wyraźnie wskazanych przez przepisy.

Kwestię zwolnień podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje przepis art. 21 ustawy o pdof, na mocy którego wolne od podatku dochodowego są m.in. odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 (art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o pdof). W art. 10 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy wymienione są następujące tytuły: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 12 ustawy o pdof za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń.

Z powołanych przepisów wynika, że kwota przedmiotowych odsetek podlegałaby zwolnieniu od opodatkowania, jeżeli wynagrodzenie pochodziłoby ze źródeł określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdof.

Kluczową zatem kwestią w niniejszej sprawie jest rozstrzygniecie, czy wynagrodzenie za stosowanie projektu wynalazczego jest świadczeniem ze stosunku pracy, a więc określenie prawnopodatkowego charakteru wynagrodzenia wypłacanego twórcy projektu wynalazczego.

W doktrynie przeważa pogląd, iż sprawy o wynagrodzenie ze stosowanie pracowniczych projektów wynalazczych nie są sprawami wynikającymi ze stosunku pracy w rozumieniu art. 479 § 1 pkt 1 kodeksu postępowania cywilnego i mają charakter cywilnoprawny. Pogląd ten reprezentowany jest również w orzecznictwie Sądu Najwyższego (m.in. w uchwałach składu 7 sędziów SN z 22 listopada 1974 r., II PZP 35/74, OSNCP 1975, z.4, poz. 52 oraz z dnia 23 lutego 1993 r., I PZP 37/92, OSNC 1993/7-8/119).

W uzasadnieniu uchwały w sprawie II PZP 35/74 Sąd Najwyższy stwierdził, że przeciwko uznaniu sprawy o wynagrodzenie za pracowniczy projekt wynalazczy za sprawę ze stosunku pracy przemawia m.in. cywilny charakter wynagrodzenia za projekty wynalazcze, którego podstawowym kryterium są efekty uzyskane przy stosowanie projektu, co znajduje potwierdzenie art. 108 ustawy o wynalazczości, który do wynagrodzeń za pracownicze projekty wynalazcze, w sprawach nieuregulowanych w ustawie o wynalazczości, nakazuje stosować odpowiednio przepisy prawa cywilnego. Sąd Najwyższy podkreślił, iż umowa o pracę, bez względu na to jak szeroko pojmować zakres obowiązków pracownika, nie może być źródłem zobowiązania pracownika do opracowania projektu wynalazczego.

W uchwale z dnia 26 listopada 2002 r. (II PZP21/02, OSNP 2003/12/286) Sąd Najwyższy stwierdził, że sprawa o wynagrodzenie za korzystanie

z pracowniczego projektu wynalazczego nie jest również sprawą pozostającą w związku ze stosunkiem pracy, a związek taki jest czysto faktyczny, nie zaś prawny. Orzeczono, iż powyższą sprawę należy traktować jak stosunek cywilnoprawny łączący twórcę wynalazku i przedsiębiorcę korzystającego

z wynalazku, bez względu na to, czy podmioty te łączy stosunek pracy.

Pogląd ten został podzielony przez WSA w Rzeszowie w uzasadnieniu wyroku z dnia 6 lipca 2004 r. (SA/Rz 1173/03) i stanowisko to podziela również Sąd w przedmiotowym postępowaniu.

Ponadto w orzecznictwie sądowoadministarcyjnym wielokrotnie stwierdzano, że o tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy

(i innych stosunków wymienionych w art. 12 ust. 1 ustawy o pdof) decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik w rozumieniu ust. 4 tegoż artykułu, czy także inna osoba nie związana (aktualnie lub w przeszłości) z pracodawcą (por. wyrok NSA z 6 maja 1994 r., sygn. SA/Łd 465/94, LEX 26513, wyrok WSA we Wrocławiu 10 lutego 2005 r., sygn.

I SA/Wr 1038/03 publ. Biul.Skarb.2005/5/26.

Wynagrodzenie za stosowanie projektu wynalazczego nie jest świadczeniem, którego obowiązek realizowania wynika z przepisów prawa pracy, a otrzymać je może nie tylko pracownik, ale również osoba nie związana z pracodawcą stosunkiem pracy.

Stwierdzenie, iż sprawa o zapłatę wynagrodzenia za stosowanie projektu wynalazczego nie jest sprawą ze stosunku pracy oznacza, iż dla celów podatkowych wynagrodzenie to nie jest przychodem ze stosunku pracy w rozumieniu art.10 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdof. Skoro, zatem wypłaconej Skarżącemu kwoty z tytułu stosowania projektu wynalazczego nie można zaklasyfikować jako świadczenia związanego ze stosunkiem pracy, to zasądzone od w/w kwoty odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzenia nie mogą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 95 cyt. ustawy. W ocenie Sądu, orzekające w niniejszej sprawie organy zasadnie zakwalifikowały kwotę przedmiotowych odsetek jako przychód

z innych źródeł na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o pdof, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na postawie art. 9 ust.1 w/w ustawy.

W świetle zarzutów skargi, należy stwierdzić, iż w niniejszym postępowaniu orzekające w sprawie organy, nie były związane wyrokiem WSA w Rzeszowie z dnia 6 lipca 2004 r. (SA/Rz 1173/03). Organy podatkowe podzieliły wyrażone w uzasadnieniu powyższego orzeczenia poglądy prawne

i powołały się na stanowisko tego sądu uzasadniając własne rozstrzygnięcia. Wbrew twierdzeniom Skarżących wyrok ten nie stanowił "dowodu" w sprawie.

Biorąc powyższe wywody pod uwagę Sąd na podstawie art. 151 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 z późn.zm.) orzekł jak w sentencji.