Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie : Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, , po rozpoznaniu w dniu 22 lutego 2008 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi N. W. na postanowienie Burmistrza Miasta i Gminy R. z dnia [...] października 2007 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od spadków i darowizn postanawia: -odrzucić skargę- Sygn. akt IIISA/WA 187 /08 P O S T A N O W I E N I E Dnia 22 luty 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie : Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, , po rozpoznaniu w dniu 22 lutego 2008 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi N. W. na postanowienie Burmistrza Miasta i Gminy R. z dnia [...] października 2007 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od spadków i darowizn postanawia: -poinformować Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. oraz Dyrektora Izby Skarbowej w W. o istotnym naruszeniu prawa polegającym na wydaniu rozstrzygnięcia w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od spadków i darowizn przez organ niewłaściwy oraz w niewłaściwej formie-

Postanowieniem z dnia [...] października 2007 r. Burmistrz Miasta i Gminy R. odmówił N. W., zwanemu dalej "Skarżącym", umorzenia zaległości w podatku od spadków i darowizn.

Z akt sprawy wynika, że Skarżący zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z wnioskiem o umorzenie zaległości w podatku od spadków i darowizn. Organ podatkowy, uwzględniając przepis art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. Nr 203, poz. 1966 ze zm.), zwanej dalej "d.j.s.t.", przekazał kopię wniosku Skarżącego do Burmistrza Miasta i Gminy R. celem zajęcia stanowiska w sprawie ewentualnego udzielenia ulgi. Burmistrz Miasta i Gminy R. zaskarżonym do Sądu postanowieniem odmówił umorzenia przedmiotowej zaległości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Zgodnie z dyspozycją art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), powoływanej dalej jako "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty.

W rozpoznanej sprawie Skarżący złożył skargę na postanowienie Burmistrza Miasta i Gminy R., którego podstawę prawną stanowił między innymi art. 18 d.j.s.t. Według tej regulacji prawnej w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie na wniosek lub za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego (art. 18 ust. 2 d.j.s.t.), a wniosek ten lub zgoda są wydawane w formie postanowienia, na które nie przysługuje zażalenie (art. 18 ust. 3 d.j.s.t.).

Wyłączenie zaskarżalności takiego postanowienia może nasuwać zastrzeżenia, skoro - jak wyżej przedstawiono - stanowi ono wiążący warunek decyzji organu podatkowego, a pomimo to nie podlega - co do istoty rozstrzygnięcia - kontroli instancyjnej. Nie oznacza to jednak, że nie może ono być odrębnym przedmiotem zaskarżenia do sądu administracyjnego. Sąd w składzie rozpoznającym tę sprawę, przy uwzględnieniu i aprobacie poglądu ukształtowanego na gruncie poprzednio obowiązującego stanu prawnego, tj. ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 z późn. zm.) - zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 10 lipca 2002 r., sygn. akt III RN 135/01, uważa, iż w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. na postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego wydane w oparciu o art. 18 ust. 3 d.j.s.t. przysługuje skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego dopiero po wyczerpaniu trybu postępowania przewidzianego w art. 52 § 4 p.p.s.a. Postanowienie to jest bowiem postanowieniem, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 2 in fine p.p.s.a. Wprawdzie wydawane jest ono na użytek toczącego się przed naczelnikiem urzędu skarbowego postępowania w sprawie umorzenia, odroczenia terminu zapłaty lub rozłożenia na raty należności, bądź zwolnienia płatnika z obowiązku pobrania lub ograniczenia poboru należności (podatków i opłat), które stanowią w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego pobierane przez urząd skarbowy, będąc warunkiem niezbędnym do jego zakończenia. Niemniej jednak postanowienie to zapada w innym postępowaniu, które ma sobie właściwy przedmiot i organ o nim orzekający. Istotą rozstrzygnięcia jest w tym przypadku "wniosek" lub "zgoda" ("odmowa wyrażenia zgody"), odnoszące się do zastosowania określonej ulgi płatniczej. W konsekwencji uznać trzeba, iż rzeczone postanowienie rozstrzyga tak pojmowaną sprawę co do istoty, a zatem winno być zaliczone do grupy postanowień "samoistnie" podlegających kognicji sądu administracyjnego, nie zaś jako postanowienie zaskarżalne jedynie w ramach postępowania "głównego" w odwołaniu od decyzji naczelnika urzędu skarbowego, a następnie w skardze na decyzję ostateczną. Przepis art. 237 Ordynacji podatkowej dotyczy bowiem postanowień, na które nie przysługuje zażalenie, ale wydanych w toku postępowania podatkowego i wyłącznie dla nich przewiduje zaskarżalność w ramach odwołania od decyzji wydanej w tym postępowaniu.

W ramach powyższego zważyć natomiast należało i to, że zgodnie z dyspozycją art. 52 § 1 p.p.s.a., skargę do sądu administracyjnego można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie. W przypadku jednak innych aktów niż wymienione w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi i nie stanowi inaczej, należy przed wniesieniem skargi do sądu wezwać na piśmie właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa, o czym stanowi art. 52 § 4 w związku z § 3 p.p.s.a. W takiej sytuacji skargę wnosi się, za pośrednictwem organu którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi, w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 53 § 2 i art. 54 § 1 p.p.s.a.).

Przeniesienie przywołanych regulacji prawnych na grunt rozpoznanej sprawy prowadzi do konkluzji, że Skarżący zanim wniósł skargę do sądu administracyjnego na postanowienie Burmistrza Miasta i Gminy R. z dnia [...] października 2007 r. winien był wezwać na piśmie ten organ do usunięcia naruszenia prawa, wskazując na czym w jej ocenie owo naruszenie polega. Dopiero po doręczeniu mu odpowiedzi organu albo w przypadku jej braku dopuszczalne jest wniesienie skargi do sądu administracyjnego na przedmiotowe postanowienie, w sposób wyżej wskazany. Wobec takiego stanu rzeczy Sąd stwierdził, iż skarga Skarżącego jest niedopuszczalna. Została ona bowiem złożona przedwcześnie, gdyż nie poprzedziło jej wezwanie organu - Burmistrza Miasta i Gminy R. do usunięcia naruszenia prawa.

Niedopuszczalność skargi powoduje z kolei, że Sąd nie może w ogóle wypowiadać się co do meritum sprawy załatwionej tym postanowieniem, a więc w przedmiocie odmowy wyrażenia zgody na umorzenie zaległości podatkowej oraz wyrażenia zgody na rozłożenie tej zaległości na raty. Innymi słowy Sąd nie bada w takim przypadku zaskarżonego aktu - w przedmiotowej sprawie postanowienia Burmistrza Miasta i Gminy R.

Sąd, wobec powyższego również nie mógł uwzględnić wniosku Skarżącego w przedmiocie cofnięcia skargi w sprawie niniejszej, co skutkowałoby umorzeniem postępowania, bowiem musiałby zbadać zaskarżone postanowienie pod kątem jego nieważności, co wynika z art. 60 p.p.s.a. Dodatkowo wskazać należy, że Sąd może rozpoznać wniosek strony o cofnięcie skargi tylko wówczas jeżeli skarga ta nie zawiera braków formalnych. Z akt sprawy wynika, że skarga nie została opłacona, natomiast zgodnie z art. 230 § 1 i § 2 p.p.s.a. od pism wszczynających postępowanie przed sądem administracyjnym w danej instancji pobiera się wpis stosunkowy lub stały. Jeśli należny wpis nie został uiszczony, wzywa się wnoszącego skargę do jego uiszczenia. W myśl natomiast art. 220 § 3 p.p.s.a. skarga, od której pomimo wezwania nie został uiszczony należny wpis podlega odrzuceniu przez sąd. Wyjaśnienia wymaga, że w sprawie niniejszej Sąd nie miał obowiązku wzywać Skarżącego do uiszczenia wpisu, bowiem w zgodnie z art. 222 p.p.s.a. nie żąda się opłat od pisma, jeżeli już z niego wynika, że podlega ono odrzuceniu.

Na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 i § 3 p.p.s.a. sąd postanowieniem odrzuca skargę, jeżeli wniesienie skargi jest niedopuszczalne. W przedstawionym stanie faktycznym i prawnym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowił zatem jak w sentencji.

IIISA/Wa 187 /08

U Z A S A D N I E N I E

Działając na podstawie art. 155 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), powoływanej dalej jako "p.p.s.a.", Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie informuje Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. oraz Dyrektora Izby Skarbowej w W., jako organy zwierzchnie, o istotnym naruszeniu prawa, popełnionym w toku rozpoznawania wniosku Skarżącego N. W. o umorzenie zaległości w podatku od spadków i darowizn.

Z akt sprawy wynika, że Skarżący kilkakrotnie składał do Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. rzeczony wniosek. Przedmiotem skargi w sprawie niniejszej było postanowienie wydane na skutek wniosku złożonego przez Skarżącego w dniu 12 września 2007 r. Wniosek prawidłowo został przez organ podatkowy przekazany do Burmistrza Miasta i Gminy R. celem zajęcia stanowiska, w myśl przepisu art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. Nr 203, poz. 1966 ze zm.), zwanej dalej "d.j.s.t.". Postanowieniem z dnia [...] października 2007 r. Nr [...], Burmistrz odmówił umorzenia zaległości.

W myśl wskazanej wyżej regulacji prawnej, w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie na wniosek lub za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego (art. 18 ust. 2 d.j.s.t.), a wniosek ten lub zgoda są wydawane w formie postanowienia, na które nie przysługuje zażalenie (art. 18 ust. 3 d.j.s.t.).

Z przepisów tych wynika, że uprawnienie do odraczania, umarzania i rozkładania na raty podatków stanowiących w całości dochód jednostek samorządu terytorialnego, a pobieranych przez urzędy skarbowe (w tym również podatków od spadków i darowizn) należy do naczelnika urzędu skarbowego. Udzielenie podatnikowi pomocy w jednej ze wskazanych form może jednakże nastąpić jedynie na wniosek lub za zgodą wójta (burmistrza, prezydenta). Formą wyrażenia zgody lub złożenia wniosku przez wójta (burmistrza, prezydenta) jest postanowienie. Komentowane przepisy regulują w powyższym zakresie instytucję współdecydowania (współdziałania) organów podatkowych.

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 209 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zwanej dalej "ord. pod.", jeżeli przepis prawa uzależnia wydanie decyzji od zajęcia stanowiska przez inny organ, w tym wyrażenia opinii lub zgody albo wyrażenia stanowiska w innej formie, decyzję wydaje się po zajęciu stanowiska przez ten organ. W świetle powyższego należy uznać, iż zgoda organu podatkowego jednostki samorządu terytorialnego jest warunkiem koniecznym do wydania pozytywnej decyzji w sprawie przyznania ulg lub zwolnień uznaniowych. Jednak zawsze rozstrzygnięcie w formie decyzji wydaje naczelnik urzędu skarbowego.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy, stwierdzić należy, że w toku postępowania przed organami miało miejsce istotne naruszenie prawa. Rozstrzygnięcie w przedmiocie umorzenia zaległości w podatku wydał po pierwsze organ niewłaściwy - Burmistrz Miasta i Gminy R., a nadto zostało ono wydane w niewłaściwej formie. Orzeczenie w przedmiocie zastosowania ulgi bądź odmowy jej zastosowania zapadać winno w formie decyzji, wydanej przez naczelnika urzędu skarbowego. Dodatkowo, Sąd wskazuje, że w sentencji zaskarżonego postanowienia Burmistrz wskazał jako podstawę jego wydania nieobowiązujący już przepis, a mianowicie art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o finansowaniu gmin (Dz. U. z 1998 r. Nr 30 poz. 164 z późn. zm.).

Z akt sprawy dodatkowo wynika, że w podobny sposób potraktowano także dwa pozostałe wnioski Skarżącego w tej sprawie. Postanowieniem z dnia [...] września 2007 r. Burmistrz umorzył 40 % kwoty stanowiącej zaległość w podatku od spadku, a postanowieniem z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...], jedynym nadesłanym do Sądu, umorzył całość pozostałej zaległości.

Niezależnie od powyższego, wobec stwierdzenia, że Burmistrz nie pouczył Skarżącego o możliwości zaskarżenia rzeczonych postanowień do sądu administracyjnego, tutejszy Sąd wskazuje, co następuje.

Zgodnie z dyspozycją art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty.

W rozpoznanej sprawie Skarżący złożył skargę na postanowienie Burmistrza Miasta i Gminy R., którego podstawę prawną stanowił między innymi art. 18 d.j.s.t. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że wyłączenie zaskarżalności takiego postanowienia może nasuwać zastrzeżenia, skoro - jak wyżej przedstawiono - stanowi ono wiążący warunek decyzji organu podatkowego, a pomimo to nie podlega - co do istoty rozstrzygnięcia - kontroli instancyjnej. Nie oznacza to jednak, że nie może ono być odrębnym przedmiotem zaskarżenia do sądu administracyjnego. Sąd w składzie rozpoznającym tę sprawę, przy uwzględnieniu i aprobacie poglądu ukształtowanego na gruncie poprzednio obowiązującego stanu prawnego, tj. ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 z późn. zm.) - zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 10 lipca 2002 r., sygn. akt III RN 135/01, uważa, iż w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. na postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego wydane w oparciu o art. 18 ust. 3 d.j.s.t. przysługuje skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego, ale po wyczerpaniu trybu postępowania przewidzianego w art. 52 § 4 p.p.s.a. Postanowienie to jest bowiem postanowieniem, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 2 in fine p.p.s.a. Wprawdzie wydawane jest ono na użytek toczącego się przed naczelnikiem urzędu skarbowego postępowania w sprawie umorzenia, odroczenia terminu zapłaty lub rozłożenia na raty należności, bądź zwolnienia płatnika z obowiązku pobrania lub ograniczenia poboru należności (podatków i opłat), które stanowią w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego pobierane przez urząd skarbowy, będąc warunkiem niezbędnym do jego zakończenia. Niemniej jednak postanowienie to zapada w innym postępowaniu, które ma sobie właściwy przedmiot i organ o nim orzekający. Istotą rozstrzygnięcia jest w tym przypadku "wniosek" lub "zgoda" ("odmowa wyrażenia zgody"), odnoszące się do zastosowania określonej ulgi płatniczej. W konsekwencji uznać trzeba, iż rzeczone postanowienie rozstrzyga tak pojmowaną sprawę co do istoty, a zatem winno być zaliczone do grupy postanowień "samoistnie" podlegających kognicji sądu administracyjnego, nie zaś jako postanowienie zaskarżalne jedynie w ramach postępowania "głównego" w odwołaniu od decyzji naczelnika urzędu skarbowego, a następnie w skardze na decyzję ostateczną. Przepis art. 237 ord. pod. dotyczy bowiem postanowień, na które nie przysługuje zażalenie, ale wydanych w toku postępowania podatkowego i wyłącznie dla nich przewiduje zaskarżalność w ramach odwołania od decyzji wydanej w tym postępowaniu.

Z powyższego wynika, iż Burmistrz Miasta i Gminy R. ma obowiązek pouczania o możliwości, terminie i trybie zaskarżania tego typu postanowień do sądu administracyjnego, co również obliguje organ do sporządzania uzasadnień własnych rozstrzygnięć.

W konsekwencji Sąd stwierdził, że wyżej opisany sposób działania organów stanowi istotne naruszenie wskazanych przepisów, a nadto jednocześnie uchybia ogólnym zasadom postępowania, to jest zasadzie praworządności (art. 120 ord. pod.) oraz zasadzie prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 ord. pod.).

Postanowieniem z dnia [...] lutego 2008 r. Sąd odrzucił skargę Skarżącego z uwagi na jej niedopuszczalność. Skarga wniesiona bowiem została bez uprzedniego wezwania organu do usunięcia naruszenia prawa.

Mimo to, dostrzegając opisane powyżej uchybienia, Sąd postanowił zwrócić się w drodze sygnalizacji do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. jak i do Dyrektora Izby Skarbowej w W., jako organów zwierzchnich nad tymi, które prowadzą postępowanie. Działanie Sądu ma na celu wyeliminowanie nieprawidłowości zaistniałych w niniejszym postępowaniu jak również zapobieżenie tego typu błędom organów w przyszłości. Sąd zauważa jednocześnie, że zgodnie z art. 155 § 2 p.p.s.a. organ, który otrzymał postanowienie, obowiązany jest je rozpatrzyć i powiadomić Sąd w terminie trzydziestu dni o zajętym stanowisku.