Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, sędzia WSA Andrzej Melezini, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi G. R. na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz skarżącej G. R. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Wnioskiem z dnia [...] września 2016 r. G. R. (dalej: "Skarżąca") zwrócił się do Ministra Finansów o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn.

We wniosku wskazała, że w dniu [...] września 2016 r. otrzymała od ojca darowiznę w wysokości powyżej 10.000,00 zł. Pieniądze zostały przekazane

w formie gotówkowej "z ręki do ręki". Pomiędzy Skarżącym i ojcem została sporządzona pisemna umowa darowizny. Tuż po podpisaniu przedmiotowej umowy, jeszcze tego samego dnia, Skarżąca dokonała wpłaty kwoty darowizny na swój rachunek bankowy. W najbliższym czasie, tj. przed upływem sześciu miesięcy od dnia przyjęcia darowizny, Wnioskodawczyni planuje złożyć we właściwym urzędzie skarbowym zgłoszenie SD-Z2.

W związku z powyższym Skarżąca zadała następujące pytanie: Czy przysługuje jej zwolnienie podatkowe, o którym mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 205, dalej: "u.p.s.d.") ? Czy w niniejszej sprawie spełnione zostały warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Skarżąca stwierdziła, że zostały spełnione warunki do skorzystania z ulgi, w szczególności fakt dokonania darowizny został potwierdzony przelewem na rachunek bankowy obdarowanego. Zdaniem Skarżącej, dla uzyskania zwolnienia nie jest konieczne wpłacenie kwoty darowizny jedynie przez darczyńcę.

W wydanej w dniu [...] grudnia 2016 r. interpretacji indywidualnej nr [...], reprezentujący Ministra Rozwoju i Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w B., uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu Organ przytoczył przepis art. 4a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.s.d. i stwierdził, że w przypadku darowizny środków pieniężnych warunkiem niezbędnym do skorzystania z omawianego zwolnienia jest m. in. fakt udokumentowania przez obdarowanego ich otrzymania dowodem przekazania na swój rachunek bankowy albo rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.

Skoro w analizowanej sprawie środki pieniężne zostały przekazane Skarżącej w formie gotówkowej "z ręki do ręki", które następnie ona sama wpłaciła na swój rachunek bankowy, to, zdaniem organu, nie został spełniony warunek określony

w art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d.

Organ wyjaśnił, że w opisanej we wniosku sytuacji nie można udokumentować otrzymania przedmiotowych środków pieniężnych w sposób określony w art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d., tj. dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym, gdyż środki te zostały przekazane Skarżącej

w gotówce. To dopiero sama Skarżąca - będąca już właścicielem środków - dokonała ich wpłaty na rachunek bankowy. Taki sposób działania nie wyczerpuje norm omawianego przepisu. W konsekwencji organ stwierdził, że otrzymana darowizna środków pieniężnych podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Nie godząc się z takim rozstrzygnięciem Skarżąca wywiodła skargę do tut. Sądu i wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji. Zarzuciła naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d., poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji niezasadne przyjęcie, że w realiach mniejszej sprawy skarżąca nie spełniła przesłanki wskazanej w art. 4a ust. l pkt 2 u.p.s.d., to jest nie udokumentowała otrzymania środków pieniężnych, stanowiących darowiznę, dowodem ich przekazania na rachunek bankowy, a co za tym idzie nie nabyła prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 4a ust. 1 u.p.s.d.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Spór w sprawie sprowadza się do interpretacji art. 4a ust 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn w stanie faktycznym, gdy darowizna pieniężna dokonana na rzecz osoby zaliczonej do tzw. grupy 0 dokonana została do rąk obdarowanego. W ocenie skarżącego, taka darowizna wyczerpuje przesłanki wskazane w art. 4a ust 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w związku z czym podlegał on całkowitemu zwolnienie od podatku od otrzymanej darowizny kwoty pieniężnej. Trafnie podniósł organ podatkowy, iż co do zasady darowizna podlega opodatkowaniu na podstawie ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn, bowiem w myśl art. 1 ust 1 tej ustawy, podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej m.in. tytułem darowizny, polecenia darczyńcy (pkt 2). Ustawodawca przewidział jednak zwolnienia od podatku mające na celu zniesienie obciążeń podatkowych dla nabywających nieodpłatnie majątek od osób najbliższych. Znalazło to odzwierciedlenie w regulacji zawartej w art 4a powołanej ustawy. Zgodnie z treścią art. 4a ust. 1 zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli: zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4 (niemającego zastosowania w stanie faktycznym sprawy), oraz udokumentują - w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne/.../, ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym. W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 i 2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (ust 3). Powołane brzmienie przepisu art. 4a ust 1 oznacza, że warunkiem całkowitego zwolnienia z opodatkowania darowizny jest otrzymanie darowizny przez członka najbliższej rodziny oraz zgłoszenie jej w terminie do opodatkowania. W przypadku otrzymania darowizny w postaci środków pieniężnych warunkiem koniecznym jest też udokumentowanie wykonania darowizny w sposób określony w powołanym przepisie prawa. tj. dowodem przekazania przez darczyńcę środków pieniężnych na rachunek bankowy nabywcy, jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym. Chodzi zatem niewątpliwie o rachunek obdarowanego, a nie innego podmiotu. W przedmiotowej sprawie istota sporu sprowadza się właśnie do interpretacji stwierdzenia "przekazania na rachunek bankowy" obdarowanego. Nasuwa się zatem pytanie, czy darowizna może być udzielona "z ręki do ręki" i co oznacza właśnie to "przekazanie". Niewątpliwie wykładnia językowa wskazuje, że aby skorzystać ze zwolnienia należy przelać środki na rzecz obdarowanego, a co za tym idzie nie można dokonać darowizny w gotówce do ręki obdarowanego. Zdaniem Sądu nie to jednak miał na myśli ustawodawca. Wykładnia językowa nie może sprowadzać się bowiem do szukania sensu poszczególnych wyrazów lecz powinna być połączona z analizą celu regulacji prawnej. Omawiana norma (art. 4a u.p.s.d.) ma głównie cel społeczny, co wymaga zrekonstruowania jej treści przy łączeniu poszukiwania sensu użytych w niej wyrażeń z celem tej regulacji (por. R. Mastalski, "Wprowadzenie do prawa podatkowego", Wyd. CH BECK, Warszawa 1995, s. 102). Cel ten został wyraźnie określony w uzasadnieniu rządowego projektu zmiany ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz od podatku od czynności cywilnoprawnych (druk sejmowy nr 736 z dnia 28 czerwca 2006 r.). W odniesieniu do pierwszej z tych ustaw "projektowane zmiany (...) mają na celu zapewnienie ochrony interesów majątkowych członków najbliżej rodziny". Podkreślono, że zniesienie obciążeń podatkowych dla nabywających nieodpłatnie majątek od osób najbliższych ma na względzie "konieczność szczególnej ochrony sytuacji majątkowej rodziny". Ponadto, zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 4a ust. 1 u.p.s.d. stanowi realizację w sferze przepisów regulujących obowiązki podatkowe, konstytucyjnej zasady uwzględniania dobra rodziny. Zasada ta znajduje swój wyraz w art. 18 ustawy zasadniczej gwarantującym rodzinie ochronę i opiekę RP oraz jej art. 71 ust 1, nakazującym państwu prowadzenie polityki społecznej i gospodarczej uwzględniającej dobro rodziny. Narzuca to obowiązek wyboru takiego kierunku wykładni, który jest zgodny z konstytucyjnymi normami i wartościami (por. wyrok TK z dnia 8 maja 2000 r., sygn. akt SK 22/99). Jak wynika z powołanego już uzasadnienia projektu, wprowadzenie warunków zgłoszenia i udokumentowania darowizny miało na celu "zapewnienie szczelności sytemu podatkowego" oraz "uzyskanie pewności prawnopodatkowej odnośnie nabytego majątku". Powyższe należy rozumieć jako dążenie do zapobieżenia fikcyjnym umowom darowizny sporządzanym wyłącznie dla zmniejszenia obciążeń podatkowych. Innymi słowy, na co słusznie wskazał NSA w wyroku z dnia 22 kwietnia 2015 r. (sygn.. akt II FSK 619/13), wynikający z art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d., obowiązek udokumentowania otrzymania darowizny pieniężnej dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo – kredytową lub przekazem bankowym wprowadzono jedynie po to, aby podatnicy nie mogli powoływać się na rzekome (fikcyjne) kwoty uzyskane z darowizn od najbliższych członków rodziny np. w postępowaniach dotyczących tzw. nieujawnionych źródeł przychodów. Niewątpliwie z taką sytuacją nie mamy do czynienia w niniejszej sprawie. W konsekwencji, dla oceny spełnienia warunków do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 4a u.p.s.d., istotny jest cel wprowadzenia omawianej regulacji i to on winien zostać uwzględniony przy jej wykładni. Ponadto NSA w powołanym orzeczeniu wskazał, że ustanowiony przepisem art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. wymóg udokumentowania dokonanej darowizny należy traktować jedynie jako wymóg natury technicznej mający na celu potwierdzenie faktycznego, rzeczywistego charakteru dokonanej darowizny (por. wyroki NSA: z dnia 8 grudnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1394/09, z dnia 19 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1419/10, , z dnia 14 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1534/11). Powołane wyżej wyroki NSA rozstrzygały sprawy, w których darczyńcy dokonywali wpłat na konta bankowe innych podmiotów niż obdarowany (deweloperów) lub na konta indywidualne obdarowanych w funduszach inwestycyjnych (fundusz akcji). Niemniej jednak, argumentacja w nich zawarta pozostaje w pełni aktualna dla niniejszej sprawy. Należy zwrócić uwagę, że przedmiotem wypowiedzi NSA były także skutki, jakie na dopuszczalność zwolnienia od podatku wywołuje okoliczność, że wpłacającym środki uzyskane tytułem darowizny był obdarowany. W wyroku z dnia 9 marca 2011 r. (sygn. akt II FSK 1953/09) NSA wskazał, że przepis art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. nie daje podstawy do stwierdzenia, że dla uzyskania ulgi konieczne było wpłacenie kwoty darowizny jedynie przez darczyńcę. Z kolei w wyroku z dnia 8 grudnia 2010 r. (sygn. akt II FSK 1394/09), zapadłym w sprawie, w której organ stwierdził, że skarżąca nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie bankowego dowodu wpłaty własnej, NSA wskazał, że zaaprobowanie takiego stanowiska prowadziłoby w gruncie rzeczy do całkowicie sztucznego, oderwanego od realiów życia, formalizmu dowodowego, kłócącego się skądinąd z zasadą budowy zaufania do organów państwa (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej). Tym samym, w ocenie Sądu, skoro w stanie faktycznym sprawy, poza wszelką wątpliwością pozostaje fakt, że skarżąca otrzymała darowiznę środków pieniężnych, co wynika zarówno z dokumentów bankowych (tytuł wpłaty darowizna od ojca) jak i zgłoszenia otrzymania darowizny do urzędu skarbowego, to sama okoliczność przekazania tych środków do rąk własnych obdarowanej oraz jej własna wpłata na rachunek bankowy, nie jest wystarczająca do zakwestionowania prawa do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 4a ust. 1 u.p.s.d. Podobnie stwierdził także NSA w wyroku z dnia 12 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1628/11 oraz z dnia 9 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1953/09.

Ze względu na powyższe, mając na uwadze brzmienie art. 145 par. 1 pkt 1 p.p.s.a. Sąd postanowił jak w sentencji. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.