Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

1. Obowiązywanie traktatu na gruncie prawa międzynarodowego nie wystarcza do stosowania go przez sąd krajowy. Traktat powinien być nie tylko ratyfikowany, ale i ogłoszony w Dzienniku Ustaw /art. 91 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej - Dz.U. 1997 nr 78 poz. 483/.

2. Ze względu na konstytucyjną zasadę demokratycznego państwa prawnego za niedopuszczalne należy uznać nadawanie w prawie wewnętrznym mocy wstecznej umowie międzynarodowej i pozbawienie w ten sposób podmiotów dokonujących obrotu towarowego z zagranicą uprawnień wynikających z art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne /Dz.U. 1994 nr 71 poz. 312/.

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 09 grudnia 1999 r. sprawy ze skargi "W.-P." Spółka z o. o. w P. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł w Warszawie z dnia 30 listopada 1998 r. (...) w przedmiocie zwrotu należności celnych - uchyla zaskarżoną decyzję; (...).

"W.-P." spółka z o. o. pismem z dnia 4.07.1997 r. zwróciła się do Urzędu Celnego w P. na podstawie art. 80 Prawa celnego o zwrot cła importowego w kwocie 35.975,70 zł za surowce i materiały opakowaniowe zużyte przez wnioskodawcę do produkcji gumy do żucia.

Dyrektor Urzędu Celnego w P. decyzją (...) z dnia 25.06.1998 r. - powołując się na art. 80 ust. 1 ustawy Prawo celne oraz rozporządzenie Ministra Współpracy Gospodarczej z Zagranicą z dnia 19 czerwca 1996 r. w sprawie zwrotu należności celnych pobranych od towarów przywiezionych z zagranicy i zużytych przy wyrobie towarów wywiezionych w obrocie towarowym z zagranicą /Dz.U. nr 71 poz. 344 ze zm./ - zwrócił wnioskodawcy cło przywozowe w kwocie 25.969,24 zł pobrane od towarów wymienionych w załączniku. Ww. towary zostały zużyte przy wyrobie gumy do żucia wywiezionej w obrocie towarowym z zagranicą. Odmówił natomiast zwrotu cła w kwocie 10.006,46 zł.

W uzasadnieniu wyjaśnia, że zgodnie z zasadami zwrotu cła w odniesieniu do "materiałów niepochodzących" użytych do wytworzenia produktów klasyfikowanych w dziale poniżej 25 Zharmonizowanego Systemu /guma do żucia kod 2106/, dla których wystawiono dowód pochodzenia towarów EUR - zwrot cła nie przysługuje. Informuje ponadto, że zasady zwrotu cła zawarte są w art. 15 następujących aktów prawnych: porozumieniu w formie wymiany listów między RP a Wspólnotami Europejskimi w sprawie zmiany Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między RP z jednej strony a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z drugiej strony, dotyczącego definicji pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej, podpisanego w Brukseli dnia 24 czerwca 1997 r. /zał. Dz.U. nr 104 poz. 662, 663/; protokół dodatkowy nr 4 do Środkowoeuropejskiej Umowy o Wolnym Handlu CEFTA /załącznik do Dz.U. 1996 nr 158 poz. 809/; umowie o wolnym handlu między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Litewską sporządzoną w Warszawie dnia 27 czerwca 1996 r. /zał. Dz.U. nr 158 poz. 807, 808/; umowie między Rzeczpospolitą Polską a Państwami Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu /CEFTA/, sporządzona w Genewie dnia 10 grudnia 1992 r. /załącznik do Dz.U. 1994 nr 129 poz. 639 i 640/.

W odwołaniu spółka z o. o. "W.-P." wniosła o uchylenie powyższej decyzji w części dotyczącej odmowy zwrotu cła od towarów przywiezionych z zagranicy i zużytych przy wyrobie towarów wywiezionych w obrocie towarowym z zagranicą, ze względu na naruszenie art. 80 ustawy Prawo celne w związku z art. 15 Porozumienia w formie wymiany listów między RP a WE w sprawie zmiany Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między RP z jednej strony a WE i ich państwami członkowskimi z drugiej strony, dotyczącego definicji pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej, podpisanego w Brukseli dnia 24 czerwca 1997 r. /zał. Dz.U. nr 104 poz. 662, 663/ oraz art. 15 Protokołu Dodatkowego nr 4 Środkowoeuropejskiej Umowy o Wolnym Handlu CEFTA /Dz.U. 1996 nr 158 poz. 809/.

Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją (...) z dnia 30.11.1998 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu celnego I instancji.

W uzasadnieniu wyjaśnia, iż stosownie do postanowień art. 80 ust. 1 ustawy Prawo celne - należności celne pobrane od towarów przywiezionych z zagranicy w postaci surowców, materiałów, półfabrykatów lub elementów kooperacyjnych, zużytych przy wyrobie towarów wywiezionych w obrocie towarowym z zagranicą, zwraca się producentowi tych towarów w terminie 30 dni od dnia wywozu, jeżeli przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej.

Odwołująca się firma złożyła wniosek o zwrot cła w dniu 4.07.1997 r. czyli wtedy, gdy obowiązywała Polskę umowa międzynarodowa zawarta w formie wymiany listów między RP a Wspólnotami Europejskimi w sprawie zmiany Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego, podpisana w Brukseli dnia 24 czerwca 1997 r., z mocą obowiązującą od dnia 1.07.1997 r. oraz umowa w formie Protokołu Dodatkowego nr 4 do Środkowoeuropejskiej Umowy o Wolnym Handlu CEFTA. Powyższe umowy wprowadziły w art. 15 instytucję zakazu zwrotu lub zwolnienia z cła w odniesieniu do wszystkich materiałów niepochodzących /w tym także rolnych/, zużytych do wytworzenia produktów pochodzących, w wypadku gdy na produkty powstałe w wyniku przetworzenia materiałów niepochodzących wystawiono określony dokument pochodzenia, tj. świadectwo EUR-1 lub "deklarację o pochodzeniu towarów na fakturze". Przepis art. 15 pkt 6 wprowadza wyjątki od stosowania zakazu zwrotu lub zwolnienia z cła zezwalając na dokonywanie częściowego zwrotu cła lub zwolnienia z cła według następujących zasad: w odniesieniu do materiałów niepochodzących użytych do wytworzenia produktów pochodzących klasyfikowanych w działach od 25 do 49 i od 64 do 97 Zharmonizowanego Systemu zwraca się cło tylko ponad poziom 5 procent lub poziomu stosowanego w Polsce, jeśli jest niższy, w odniesieniu do produktów sklasyfikowanych w działach od 50 - 63 zwraca się cło tylko ponad 10 procent, w przypadku gdy poziom cła jest niższy - nie dokonuje się zwrotu. Ograniczony zwrot lub zwolnienie z cła nie jest przewidziany od jakichkolwiek materiałów niepochodzących użytych do wytworzenia produktów pochodzących z działów od 1 do 24 Zharmonizowanego Systemu /tzw. produktów rolnych/. W stosunku do takich materiałów obowiązuje całkowity zakaz zwrotu lub zwolnienia z cła. Przytoczony w odwołaniu art. 15 pkt 5 powyższych aktów nie wyklucza co prawda stosowania systemu refundacji eksportowych dla produktów rolnych, jednak przepis ten, jak i wszystkie postanowienia powołanych umów międzynarodowych maj ą na celu ochronę i preferencję dla własnych towarów i materiałów zużytych do ich produkcji.

Stwierdzenie, że w stosunku do materiałów niepochodzących, zużytych do wytworzenia produktów pochodzących nie zaklasyfikowanych w działach od 25 - 49, 50 - 63 oraz 64 - 97 Zharmonizowanego systemu, zwrot cła nie przysługuje. Za taką interpretacją wskazanego przepisu przemawia nie tylko konstrukcja art. 15 Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego /tytuł art. 15 - zakaz zwrotu lub zwolnienia z cła/, ale także ustanowiony w pkt 6 tegoż przepisu termin jego obowiązywania, wskazujący na to, iż możliwość ograniczonego zwrotu cła ustanowiona została jedynie na okres przejściowy. Utrata mocy obowiązującej wspomnianego pkt 6 art. 15 spowoduje całkowity zakaz zwrotu cła od materiałów niepochodzących, zgodnie z generalną zasadą zakazu zwrotu bądź zwolnienia z cła.

Zdaniem Prezesa GUC, skarżąca spółka błędnie interpretuje art. 15 pkt 6. Pierwsza część tego przepisu nie może ustanawiać generalnej możliwości zwrotu cła w okresie przejściowym, gdyż generalny zakaz zwrotu lub zwolnienia z cła został ustanowiony w pkt 1 art. 15 i jest to zasada wyrażona expressis verbis, czego nie można powiedzieć o wyinterpretowanej przez skarżącą zasadzie wyraźnego dopuszczenia w okresie przejściowym zwrotu cła od materiałów niepochodzących z ograniczeniami dla produktów z działów od 25 - 97.

Według Prezesa GUC taka interpretacja powołanego przepisu jest także zgodna z celem zawierania tego typu umów międzynarodowych, który polega na stworzeniu wspólnej strefy gospodarczej i ochronie własnego rynku poprzez zminimalizowanie opłacalności importu, w tym także poprzez wprowadzenie zakazu zwrotu bądź zwolnienia z cła od materiałów niepochodzących. Dlatego od materiałów niepochodzących zużytych do wytworzenia produktów pochodzących klasyfikowanych w działach 1-24 tzw. produktów rolnych /guma do żucia kod 2106/, zwrot cła nie przysługuje.

Wyjaśnia ponadto, że analogiczny przepis art. 15 zawiera Protokół Dodatkowy m 4 do Środkowoeuropejskiej Umowy o Wolnym Handlu CEFTA.

Na zakończenie swej odpowiedzi organ celny wyjaśnia, że porozumienie w sprawie zmiany Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego zostało opublikowane w Dzienniku Ustaw nr 104 z dnia 4.09.1997 r., z mocą obowiązującą od dnia 1 lipca 1997 r. W związku z tym, iż organy celne wydaj ą decyzję na podstawie obowiązujących przepisów prawa, a wniosek o zwrot cła strona złożyła 4.07.1997 r., decyzje organów celnych w przedmiotowej sprawie zostały wydane w oparciu o art. 80 ustawy Prawo celne w związku z art. 15 powyższej umowy.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego - "W.-P." spółka z o.o. wniosła o uchylenie powyższych decyzji jako wydanych z naruszeniem art. 80 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne w związku z art. 15 ust. 6 Porozumienia w formie wymiany listów między Rzeczpospolitą Polską a Wspólnotami Europejskimi w sprawie zmiany Protokołu m 4 do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z drugiej strony, dotyczącego definicji pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej, podpisanego w Brukseli dnia 24 czerwca 1997 r. /zał. Dz.U. nr 104 poz. 662, 663/ oraz art. 15 Protokołu Dodatkowego nr 4 do Środkowoeuropejskiej Umowy o Wolnym Handlu CEFTA /Dz.U. 1996 nr 158 poz. 809/.

W uzasadnieniu skargi wyjaśnia, iż organy celne dokonały błędnej wykładni umów międzynarodowych. Wskazane umowy w sposób wyraźny dopuszczają w okresie przejściowym zwrot cła od materiałów niepochodzących z ograniczeniami dla produktów z działów od 25 do 97. W działach tych nie jest klasyfikowana guma do żucia, co oznacza, że w jej przypadku ograniczenia te nie mają zastosowania.

Zaskarżone decyzje naruszają ponadto art. 2 Konstytucji RP, w związku z faktem, iż podstawą rozstrzygnięcia w sprawie były przepisy, które w chwili złożenia wniosku przez skarżącego nie były publicznie dostępne, ponieważ zostały opublikowane ponad 2 miesiące później.

Spółka podnosi ponadto, że organy celne dopuściły się błędnych ustaleń faktycznych, mających wpływ na naruszenie art. 15 pkt 1a protokołów do umów o wolnym handlu, gdyż w odniesieniu do jednego z SAD eksportowych nie wstawiono świadectwa pochodzenia, art. 15 pkt 1a w ogóle nie mógł mieć zastosowania.

Prezes Głównego Urzędu Ceł w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu powołując się na art. 15 pkt 1a Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego wyjaśnia, że materiały niepochodzące użyte do wytworzenia produktów pochodzących ze Wspólnoty lub Polski lub któregoś z innych krajów wymienionych w art. 4, dla których dowód pochodzenia jest wystawiony zgodnie z postanowieniami części V - nie są we Wspólnocie lub w Polsce przedmiotem zwrotu lub zwolnień z żadnego rodzaju ceł. Przepis powyższy statuuje generalną zasadę zakazu zwrotu i zwolnienia z cła materiałów niepochodzących, użytych do wytworzenia produktów pochodzących w wypadku, gdy na produkty powstałe w wyniku przetworzenia materiałów niepochodzących wystawiono określony dokument pochodzenia, tj. świadectwo EUR-1 lub "deklarację o pochodzeniu towarów na fakturze".

Art. 15 pkt 6 powyższego Protokołu nr 4 wprowadza wyjątek od generalnej zasady zakazu zwrotu bądź zwolnienia z cła - dopuszczający przejściowo ograniczony zwrot cła za materiały użyte do wytworzenia produktów pochodzących, jeżeli produkty te zostały zaklasyfikowane do taksatywnie tam wyliczonych działów Zharmonizowanego Systemu. Konstrukcja przepisu art. 15 pozwala na stwierdzenie, że w stosunku do materiałów niepochodzących, zużytych do wytworzenia produktów pochodzących nie zaklasyfikowanych w działach od 25 do 49, od 64 do 97 oraz od 50 do 63 Zharmonizowanego Systemu zwrot cła nie przysługuje.

Naczelny Sąd Administracyjny, zważył co następuje:

Zasadniczym przedmiotem sporu miedzy stronami jest uchylenie treści art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne /t.j. Dz.U. 1994 nr 71 poz. 312 ze zm./ w sprawie zwrotu należności celnych pobranych od towarów przywiezionych z zagranicy przez spółkę z o. o. "W.-P." i zużytych przy wyrobie gumy do żucia wywiezionej następnie w obrocie towarowym z zagranicą z uwagi na to, że w dniu 4 lipca 1997 r. tj. dniu złożenia wniosku o zwrot cła przez firmę obowiązywała Polskę od dnia 1 lipca 1997 r. ratyfikowana umowa międzynarodowa zawarta w formie wymiany listów między Rzeczpospolitą Polską a Wspólnotami Europejskimi w sprawie zmiany Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi, z drugiej strony, dotyczącego definicji pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej podpisana w Brukseli dnia 24 czerwca 1997 r., opublikowana jako załącznik w Dzienniku Ustaw z dnia 4 września 1997 r. /Dz.U. nr 104 poz. 662 i 663/ oraz nieratyfikowana umowa międzynarodowa w sprawie prowizorycznego stosowania od dnia 1 stycznia 1997 r. sporządzonego w Jasnej dnia 13 września 1996 r. Protokołu Dodatkowego nr 4 do Środkowoeuropejskiej umowy o wolnym handlu /CEFTA/, sporządzonej w Krakowie dnia 21 grudnia 1992 r., stanowiącej załącznik do Dz.U. 1996 nr 158 poz. 809. Umowy te zdaniem organów celnych - w jednakowo brzmiących art. 15 wprowadziły instytucję zakazu zwrotu lub zwolnienia z cła w odniesieniu do wszystkich materiałów niepochodzących, zużytych do wytworzenia produktów pochodzących, w wypadku gdy na produkty powstałe w wyniku przetworzenia materiałów niepochodzących wystawiono określony dokument pochodzenia, tj. świadectwo EUR-1 lub "deklarację o pochodzeniu towarów na fakturze".

Zagadnieniem podstawowym w niniejszej sprawie jest przede wszystkim to, na ile w istniejącym porządku konstytucyjnym, owe umowy międzynarodowe w konkretnej sytuacji władne były zmienić polskie prawo wewnętrzne, odebrać firmie "W.-P." prawa słuszne nabyte związane ze zwrotem cła pobranego od surowców i materiałów zużytych przy wyrobie gumy do żucia wywiezionej w obrocie towarowym z zagranicą.

Sama kwestia stosowania umów międzynarodowych w prawie polskim ze względu na brak wyraźnych postanowień w tej materii Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 22 lipca 1952 r. była przedmiotem dyskusji w nauce. M.in. w jej wyniku sformułowano tezę /np. S. Rozmaryn/, iż umowy międzynarodowe obowiązują w obrębie polskiego systemu konstytucyjnego proprio vigore /z mocy własnej/, bez jakiejkolwiek transformacji lub inkorporacji. Natomiast np. L. Gelberg podkreślał, że tylko normy prawne zawarte w umowach międzynarodowych, ratyfikowanych i opublikowanych w Dzienniku Ustaw mają moc prawną analogiczną do innych norm prawnych. Poprzez ogłoszenie umowy mają moc prawną analogiczną do innych norm prawnych. Poprzez ogłoszenie umowy międzynarodowej w Dzienniku Ustaw następuje inkorporacja norm prawa międzynarodowego do polskiego prawa wewnętrznego. Powyższe stanowisko poparł także K. Skubiszewski stwierdzając, że obowiązywanie traktatu na gruncie prawa międzynarodowego nie wystarcza do stosowania go przez sąd krajowy. Traktat powinien być nie tylko ratyfikowany, ale i ogłoszony w Dzienniku Ustaw.

Zagadnienie ogłaszania umów międzynarodowych jest wymogiem przewidzianym przez art. 102 Karty Narodów Zjednoczonych dla wywołania skutków w sferze międzynarodowej. W dokumencie natomiast kopenhaskiego spotkania w sprawie ludzkiego wymiaru Konferencji Bezpieczeństwa i Współpracy w Europie z 1990 r. państwa solennie potwierdziły, iż jednym z elementów sprawiedliwości istotnych dla zagwarantowania praw człowieka jest publikacja ustaw i przepisów prawnych i uzależnienie ich stosowania od takiej publikacji /ust. 5/. Na rządach państw europejskich ciąży zatem obowiązek publikacji w szczególności umów międzynarodowych, które stwarzają prawa i obowiązki dla obywateli. W wielu też współczesnych państwach publikacja umów międzynarodowych ma istotne znaczenie w sferze prawa wewnętrznego. W niektórych państwach /np. we Francji/, umowy międzynarodowe nie opublikowane w krajowym dzienniku urzędowym nie muszą być stosowane przez sądy. Oznacza to praktycznie, że brak publikacji umowy międzynarodowej pozbawia ją mocy wiążącej na terytorium państwa, w prawie wewnętrznym.

W Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. wykorzystano znaczący dorobek doktryny prawa międzynarodowego publicznego oraz doświadczenia niektórych demokratycznych państw dla określenia relacji między prawem wewnętrznym a międzynarodowym. I tak zgodnie z art. 91 ust. 1 Konstytucji RP tylko "Ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy". Obowiązek ogłoszenia ratyfikowanej umowy międzynarodowej w dzienniku promulgacyjnym jest zatem niezbędnym i konstytucyjnym warunkiem włączenia jej do krajowego porządku prawnego. W konstytucyjnym porządku prawnym ratyfikowane umowy międzynarodowe są usytuowane poniżej Konstytucji, z którą powinny być zgodne. Skuteczność samych umów międzynarodowych względem pozostałych źródeł prawa powszechnie obowiązującego w RP uzależniona jest od trybu ich ratyfikacji. I tak umowy międzynarodowe, które są ratyfikowane przez Prezydenta za uprzednią zgodą parlamentu wyrażoną w ustawie /art. 89 ust. 1/ i które są ogłaszane w trybie wymaganym dla ustaw /art. 88 ust. 3 Konstytucji RP/ - mają moc prawną ustawy. Jednakże w przypadku, gdy ustawy nie da się pogodzić z taką umową międzynarodową - zgodnie z art. 91 ust. 2 przepisów kolizyjnych Konstytucji - umowa międzynarodowa ratyfikowana za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie ma pierwszeństwo przed ustawą. Natomiast umowy ratyfikowane bez upoważnienia ustawy, w przypadku kolizji norm ustępują swą skutecznością ustawie, ale mają pierwszeństwo przed innymi aktami prawnymi.

Momentem zasadniczym dla każdej umowy międzynarodowej jest jej wejście w życie. Dopiero od tej chwili umowa staje się aktem pełnoprawnym i z tą chwilą państwo, które wyraziło zgodę na związanie się umową - może powoływać się na prawa wynikające dla niego z umowy międzynarodowej oraz zobowiązane jest do wykonywania ciążących na nim zgodnie z umową obowiązków. Traktat zawsze wchodzi w życie w taki sposób i w takim terminie, jak to sam postanowił lub jak to uzgodnią państwa rokujące. W przypadku umowy międzynarodowej zawartej w formie wymiany listów miedzy RP a Wspólnotami Europejskimi w sprawie zmiany Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego podpisanej w Brukseli w dniu 24 czerwca 1997 r. - strony postanowiły, iż ta umowa wchodzi w życie z dniem 1.07.1997 r. Powyższy zapis wejścia powyższej umowy w życie oznacza jednakże tylko tyle, że ta umowa wiąże podpisujące je strony. W polskim prawie wewnętrznym, ta umowa międzynarodowa może wywoływać skutki w sferze praw i obowiązków celnych podmiotów dokonujących odpraw celnych najwcześniej z momentem jej ogłoszenia w Dzienniku Ustaw, tj. z dniem 4.09.1997 r.

Za niedopuszczalne - z uwagi na konstytucyjną zasadę demokratycznego państwa prawnego - należy uznać nadawanie mocy wstecznej umowie międzynarodowej w prawie wewnętrznym i pozbawienie w ten sposób podmiotów dokonujących obrotu towarowego z zagranicą uprawnień wynikających z art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne /Dz.U. 1994 nr 71 poz. 312/. Powyższa teza ma swoje umocowanie z jednej strony, w obowiązujących w dniu 4 lipca 1997 r. tj. w dniu złożenia wniosku o zwrot cła przez skarżącą spółkę postanowieniach art. 1 przepisów konstytucyjnych utrzymanych w mocy na podstawie art. 77 Ustawy Konstytucyjnej z dnia 17 października 1992 r. o wzajemnych stosunkach między władzą ustawodawczą i wykonawczą oraz o samorządzie terytorialnym /Dz.U. nr 84 poz. 426/; z drugiej natomiast strony w ugruntowanym stanowisku najwyższych sądów polskich co do nadawania mocy wstecznej przepisom. I tak przykładowo tylko można wskazać na orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 22 sierpnia 1990 r., K 7/90 - OTK 1990 nr 1 poz. 5 gdzie m.in. wyjaśniono, że "Zasada nie działania prawa wstecz jest jednym z istotnych elementów państwa prawnego /art. 1 Konstytucji/. Wynikająca z zasady państwa prawnego zasada zaufania obywatela do państwa wymaga - zgodnie z dotychczasowym orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego - by nie stanowić norm prawnych do zdarzeń, które miały miejsce przed wejściem w życie nowo ustanowionych norm prawnych i z którymi prawo nie wiązało dotąd skutków prawnych normami tymi przewidzianych". W orzeczeniu natomiast Trybunału Konstytucyjnego z dnia 2 marca 1993 r., K 9/92 - OTK 1993 cz. I poz. 6 podkreślano natomiast, że (...) "zasada państwa prawa wymaga, by zmiana prawa dotychczas obowiązującego, która pociąga za sobą niekorzystne skutki dla sytuacji prawnej podmiotów, dokonywana była zasadniczo z zastosowaniem techniki przepisów przejściowych, a co najmniej odpowiedniego vacatio legis. Stwarzają one bowiem zainteresowanym podmiotom możliwość przystosowania się do nowej sytuacji prawnej (...). W prawie regulującym daniny publiczne ważne znaczenie posiada pewność prawa i związana z nią zasada bezpieczeństwa prawnego. Pewność prawa oznacza nie tyle stabilność przepisów prawnych, która w tej dziedzinie w określonej sytuacji ekonomicznej państwa może być trudna do osiągnięcia, co możliwość przewidywania działalności organów państwa i związanych z nimi zachowali obywateli. Przewidywalność działań państwa gwarantuje zaufanie do ustawodawcy i do stanowionego przez niego prawa (...) pewność przepisów prawa w dziedzinie danin publicznych ma ścisły związek z prowadzeniem działalności gospodarczej lub aktywności zawodowej podmiotów, które obowiązane są do płacenia tych danin. Podmiotom obowiązanym do ich płacenia zapewnia możliwość odpowiedniego planowania swojej działalności. W ten sposób pewność prawa sprzyjać może rozwojowi gospodarczemu i aktywności zawodowej społeczeństwa w ogóle.

Z takiego rozumienia pewności prawa w dziedzinie danin publicznych, bezpośrednio ceł, Trybunał Konstytucyjny wyprowadza wniosek, że zwiększenie obciążeń celnych - także zniesienie wcześniej przysługujących ulg i zwolnień - poprzez zmianę prawa powinno być dokonywane w taki sposób, by podmioty prawa, których ono dotyczy miały odpowiedni czas do rozporządzenia swoimi interesami. Ustawodawca w tej dziedzinie prawa powinien zatem tak postąpić, jak w każdym przypadku zmiany prawa podmiotowego, a zatem stosować technikę przepisów przejściowych lub co najmniej określone vacatio legis w celu wdrożenia w życie nowego prawa".

Podobne stanowisko prezentowane było w szeregu wyrokach Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego. I tak przykładowo można wskazać na wyrok SN z dnia 28 listopada 1990 r., III ARN 28/90 - OSP 1992 z. 3 poz. 56 gdzie podkreślono, że "dopuszczalne i możliwe jest bezpośrednie stosowanie w orzecznictwie sądowym przepisów obowiązującej w Polsce ustawy zasadniczej, szczególnie wówczas, gdy służy to pełniejszej i bardziej skutecznej ochronie praw obywateli". Odpowiednie zastosowanie w niniejszej sprawie ma też teza sformułowana w wyroku NSA z dnia 6 kwietnia 1993 r., SA/Po 2684/92 - Palestra 1993 nr 7-8 str. 129, "(...) że zastosowanie przez organy celne przepisu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. zmieniające prawo celne, zanim przepis ten wraz z Dziennikiem Ustaw nr 21 z 1992 r. mógł być dostępny dla osób zainteresowanych, narusza zasadę praworządności określoną również w art. 7 Kpa. Obywatel nie może bowiem ponosić negatywnych skutków związanych z nieprawidłowym działaniem organów państwowych w zakresie stanowienia i publikowania prawa (...) decyzja naruszająca art. 1 Konstytucji z dnia 22 lipca 1952 r., utrzymany w mocy zgodnie z art. 77 ustawy Konstytucyjnej z dnia 17 października 1992 r. /Dz.U. nr 84 poz. 426/ oraz art. 7 Kpa winna być uchylona".

Także w wyroku NSA z dnia 8 czerwca 1992 r., III SA 241/92 - ONSA 1993 Nr 1 poz. 19 odwołującym się do orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego podniesiono, że z zasad zaufania obywatela do prawa i zaufania do państwa wynikających z koncepcji demokratycznego państwa prawnego niedopuszczalnym jest zaskakiwanie obywateli nowymi rozwiązaniami prawnymi, bez stworzenia im niezbędnej możliwości dostosowania ich działań do nowego stanu prawnego.

Z tych zatem względów, na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 55 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzeczono jak w sentencji wyroku.