Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Danuta Oleś (sprawozdawca), Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 11 marca 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej V. [...] z siedzibą w A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 czerwca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 158/15 w sprawie ze skargi V. [...] z siedzibą w A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku od towarów i usług za okresy od kwietnia do czerwca 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od V. [...] z siedzibą w A. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 1.800 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z 26 czerwca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 158/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę V. GmbH z siedzibą w Austrii na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 listopada 2014 r. w przedmiocie odmowy zwrotu podatku od towarów i usług za okresy od kwietnia do czerwca 2012 r.

V. GmbH z siedzibą w Austrii (dalej: "spółka" lub "skarżąca"), złożyła wniosek o zwrot podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do czerwca 2012 r. Z jej wyjaśnień wynikało, iż wykonuje ona transport samochodów użytkowych (ciężarowych i autobusów) znanych producentów z fabryki bezpośrednio do klienta. Transportowane pojazdy tankowane są przy użyciu imiennych (wystawionych na kierowców) kart paliwowych. Ze względów organizacyjnych oraz z uwagi na wysokość kosztów, wszystkie transakcje za pomocą kart paliwowych realizowane są centralnie przez spółkę matkę w Austrii i refakturowane na spółki córki w szeregu krajach, w tym w Polsce.

Decyzją z 30 sierpnia 2013 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego [...] odmówił skarżącej dokonania wnioskowanego zwrotu. Stwierdził, że skarżąca prowadzi działalność polegającą na sprzedaży paliw. Sprzedaż ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, co w świetle rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz. U. Nr 136, poz. 797, dalej: "rozporządzenie z 29 czerwca 2011 r."), uniemożliwia uznanie wniosku o zwrot podatku za zasadny.

Po przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania przez organ odwoławczy decyzją z 11 sierpnia 2014 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego [...] postanowił odmówić skarżącej zwrotu podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do czerwca 2012 r. w kwocie 106.031,44 zł oraz dokonać zwrotu podatku za ten okres w kwocie 59.923 zł.

Wyjaśnił, że zwrotowi podlega faktyczna kwota podatku wynikająca z nabycia paliw do pojazdów samochodowych, których transportem na rzecz jej klientów, zajmowała się wyłącznie skarżąca (bez udziału V.).

Uzasadniając odmowę zwrotu podatku Naczelnik Urzędu Skarbowego odwołał się do postanowień umów zawartych przez skarżącą z V., a mianowicie "umowy współpracy operacyjnej" z 1 stycznia 2008 r. oraz "umowy transakcji przy użyciu kart paliwowych w Grupie V." z listopada 2008 r. Z umów tych wynikało, że skarżąca zaopatruje wszystkie spółki z Grupy V. w karty paliwowe pochodzące od różnych dostawców. Tytułem transakcji związanych z tymi kartami skarżąca na rzecz spółek z Grupy, w tym V., wystawia faktury i obciąża opłatą w wysokości 2%.

Zdaniem organu pierwszej instancji, faktury wystawione przez skarżącą na rzecz V. potwierdzają ustalenia stron wynikające z powyższych umów. Zakup paliwa udokumentowany fakturami dołączonymi do wniosku o zwrot podatku związany jest więc z działalnością V., a nie z działalnością skarżącej.

W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego faktycznym nabywcą paliwa była firma polska – V., nie zaś skarżąca. Paliwo to wykorzystano do napędu pojazdów, jakie przez terytorium Polski transportowała V.. W świetle zaś art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: "ustawa o VAT"), z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług należnego lub zapłaconego może skorzystać wyłącznie ten podatnik, któremu dostarczane są towary i usługi dające prawo do odliczenia. Skarżąca wykonuje czynności polegające na finansowaniu zakupu towarów i usług przy pomocy udostępnianych V. kart paliwowych. Czynności nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, ponieważ mają charakter pożyczki pieniężnej zwolnionej z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust 1 pkt 38 ustawy o VAT. Naczelnik Urzędu Skarbowego zaznaczył, iż nie doszło do dostaw łańcuchowych w rozumieniu art. 7 ust. 8 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Decyzją z 28 listopada 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy. Podkreślił, że na szerszy powód użycia kart paliwowych niż tylko dostarczenie paliwa, wskazuje umożliwienie V. nabywania paliwa przy użyciu kart także do jej innej działalności "na rzecz podmiotów trzecich", tj. poza usługami fakturowanymi ostatecznie przez skarżącą na rzecz klienta końcowego. Natomiast podnoszony przez skarżącą wpływ, jaki ma ona na warunki nabywania, czas, miejsce, ilość i jakość paliwa, wynika ze standardowych możliwości, jakie daje karta paliwowa emitowana przez konkretny podmiot i uprawniająca do zakupu określonego paliwa, na określonych stacjach.

W skardze złożonej na powyższą decyzję spółka wniosła o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji w części dotyczącej odmowy zwrotu podatku od towarów i usług. Zarzuciła naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego:

- art. 43 ust. 1 pkt 38 i art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przez niewłaściwą subsumpcję, tj. błędne uznanie, że świadczy na rzecz V. usługę finansowania, a co za tym idzie nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku od towarów i usług

- art. 7 ust. 8 ustawy o VAT przez błędne zastosowanie, tj. uznanie, iż faktycznym nabywcą paliwa od stacji paliw jest V., a nie skarżąca.

2. przepisów postępowania, tj.

- prowadzenie postępowania w sposób jednostronny, nastawiony na obronę z góry założonej tezy o braku po jej stronie prawa do wnioskowanego zwrotu podatku od towarów i usług,

-art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 125 § 1, art. 127 oraz art. 180 § 1 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") przez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji zawierającej błędne zastosowanie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w kontekście ustalonego stanu faktycznego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał skargę za niezasadną.

Zdaniem Sądu, okoliczności faktyczne, jakie wystąpiły w rozpoznanej sprawie, nie pozwalają za zasadne uznać stanowiska skarżącej, zgodnie z którym dokonuje ona dostaw łańcuchowych towarów w rozumieniu art. 7 ust. 8 ustawy o VAT.

Sąd wskazał, że skarżąca i V. są podmiotami z tej samej grupy kapitałowej. V. świadczyła na rzecz Skarżącej usługi transportu na własnych kołach, będąc w istocie podwykonawcą przy realizacji zleceń powierzonych skarżącej przez jej klientów. Z tymi właśnie transakcjami wiąże się żądany przez skarżącą zwrot podatku, którego organy podatkowe nie uznały za zasadny.

Zasadnicze relacje biznesowe obu tych spółek dotyczą zatem usług transportu świadczonych na rzecz skarżącej. Tytułem tych właśnie usług V. wystawiała faktury, w których jako nabywca usług wskazywana była skarżąca. Biorąc zaś pod uwagę zakres usługi świadczonej przez skarżącą, określony w umowie transakcji przy użyciu kart paliwowych w Grupie V., w którym wprost wskazano, że obejmuje on "wstępne finansowanie zużycia paliwa i opłat za eksploatacje dróg", nie sposób przyjąć, jak chce skarżąca, iż jest ona sprzedawcą paliwa w ramach transakcji łańcuchowej, a zatem nabywa od firm petrochemicznych prawo do rozporządzania paliwem jak właściciel. Z faktur wystawianych przez skarżącą oraz z jej wyjaśnień nie wynika, aby obciążała ona V. ceną kupionego paliwa inną niż należna firmie petrochemicznej. Zważywszy zaś, że jedynym dodatkiem do tej ceny było wynagrodzenie umowne za usługę finansową świadczoną przez skarżącą na rzecz V., uprawniony jest wniosek, że skarżąca nie miała wpływu cenę towaru nabywanego przez V. – była to cena firmy petrochemicznej, aczkolwiek ustalona w negocjacjach ze skarżącą, które związane były z możliwością wykorzystania kart paliwowych danej firmy petrochemicznej. Negocjując warunki dostaw z firmami petrochemicznymi, w tym warunki cenowe, skarżąca czyni to odpłatnie świadcząc usługę na rzecz spółek tworzących Grupę V. (z tego punktu widzenia także we własnym imieniu), dla których firmy te są dostawcami.

Przede wszystkim brak jest podstaw do przyjęcia, że korzystanie z kart paliwowych przez V. ograniczone jest do nabywania paliwa wyłącznie na potrzeby usług przewozu na własnych kołach, świadczonych na rzecz skarżącej. Nic takiego nie wynika bowiem z umowy transakcji przy użyciu kart paliwowych w Grupie V.. Rację ma Dyrektor Izby twierdząc, że akcentowany przez skarżącą wpływ, jaki ma ona na warunki tankowania paliwa, wynika ze standardowych możliwości, jakie daje karta paliwowa emitowana przez konkretny podmiot i uprawniająca do zakupu określonego paliwa, na określonych stacjach.

Okoliczność, że na poziomie Grupy V., to skarżąca organizuje udostępnienie kart paliwowych różnych dostawców, a w związku z tym negocjuje ceny, nie jest równoznaczna z pozbawieniem innych spółek należących do tej Grupy swobody korzystania z kart. V. może dowolnie wykorzystywać karty paliwowe do zakupów na potrzeby jej działalności, w tym oczywiście w celu zrealizowania podzleconych przez skarżącą usług transportu na własnych kołach. V. kupuje tyle paliwa, ile uznaje za stosowne.

Zdaniem Sądu, skarżąca nie dokonuje na rzecz V. dostaw paliwa, a udostępnia narządzie do nabywania tego paliwa i odpowiedniego sposobu rozliczania (opłacania) tego nabycia. Kierowcy V. nie płacą za paliwo przy tankowaniu pojazdu. V. uiszcza cenę kupionego paliwa w okresie późniejszym. Jak to określono w umowie z listopada 2008 r., zakup paliwa przez V. wstępnie finansuje skarżąca.

Zdaniem Sądu, nie budzi wątpliwości, że paliwo nabywane przez V. z użyciem kart paliwowych, wykorzystywane było przez tę spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, w tym w celu świadczenia opodatkowanych usług transportowych na rzecz skarżącej. Zakupu paliwa od firm petrochemicznych dokonywała V., a zatem podatek naliczony w związku z tymi zakupami związany był bezpośrednio z czynnościami opodatkowanym wykonywanymi przez tę spółkę.

Według Sądu rację ma Dyrektor Izby Skarbowej twierdząc, że w świetle art. 86 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1a ustawy o VAT niedopuszczalne jest, aby prawo do odliczenia podatku przysługiwało podmiotowi, w sytuacji, gdy nabyte towary czy usługi byłyby wykorzystywane do działalności opodatkowanej innego podatnika.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła spółka. Wyrok zaskarżyła w całości, zarzucając naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 89 ust. 1 pkt 3, ust. 1a i ust. 1c w związku z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez niewłaściwą subsumpcję przepisów tj. błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji uznanie, że spółce nie przysługiwało prawo do zwrotu podatku VAT naliczonego od prawidłowo wystawionych na jej rzecz faktur z tytułu dokonania zakupu towarów na terytorium Polski, co doprowadziło do naruszenia fundamentalnych zasad zharmonizowanego systemu podatku VAT, w szczególności zasady neutralności oraz niezakłócania konkurencji, w sytuacji gdy nabywane towary służyły działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT w związku z czym Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego;

- art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT - poprzez niewłaściwą subsumpcję tj. błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na dokonaniu niewłaściwej oceny zgodności z prawem, poprzez przyjęcie przez Sąd, że spółka świadczy na rzecz V. zwolnioną z opodatkowania VAT usługę finansowania, w sytuacji gdy transakcja stanowi podlegającą opodatkowaniu VAT dostawę towarów, co w konsekwencji wiąże się z prawem do zwrotu podatku VAT naliczonego;

- art. 7 ust. 8 ustawy o VAT - poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że w stanie faktycznym spółka świadczy na rzecz V. Polska zwolnioną z opodatkowania VAT usługę finansowania, w sytuacji gdy transakcja stanowi podlegającą opodatkowaniu VAT dostawę towarów, co w konsekwencji wiąże się z prawem do zwrotu podatku VAT naliczonego;

2. przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: "p.p.s.a.") poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji, lecz oddalenie skargi, mimo że decyzja ta została wydana z naruszeniem art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 125 § 1, art. 127, art. 180, art. 187 § 1, art. 191, art. 199a Ordynacji podatkowej, przez zaniechanie przez organy podatkowe wnikliwego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i zbadania zgodnego zamiaru stron i celu czynności w odniesieniu do dokonywanych transakcji w sytuacji, gdy wyjaśnienie powyższych okoliczności było w świetle art. 7 ust. 8 ustawy o VAT niezbędne do prawidłowego wyjaśnienia sprawy;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w związku art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, mimo że zachodziły przesłanki do jej uwzględnienia z uwagi na naruszenie przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. brak zastosowania regulacji art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i nieprawidłowe zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, co w konsekwencji stało się podstawą do odmowy spółce zwrotu podatku VAT;

- art. 141 § 4 p.p.s.a. przez niewystarczające rozpatrzenie przedmiotu skargi.

Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o rozpoznanie skargi i jej uwzględnienie poprzez uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Organ nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Postanowieniem z 23 listopada 2017 r. wydanym w przedmiotowej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny skierował do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") pytanie prejudycjalne: "Czy w pojęciu, o którym mowa w art. 135 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L 347, str.1), mieszczą się czynności polegające na udostępnieniu kart paliwowych oraz negocjowaniu, finansowaniu i rozliczaniu nabywania paliwa z wykorzystaniem tych kart, czy też takie czynności złożone mogą być uznane za transakcje łańcuchowe, których podstawowym celem jest dostawa paliwa?"

Wyrokiem z 15 maja 2019 r., C-235/18, TSUE udzielił odpowiedzi na powyższe pytanie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Z uwagi na okoliczność, że w przedmiotowej sprawie zostało zadane pytanie prejudycjalne i TSUE udzielił na nie odpowiedzi należy przedstawić stanowisko Trybunału wyrażone w wydanym 15 maja 2019 r. wyroku w sprawie C-235/18. W wyroku tym TSUE orzekł, że: "Artykuł 135 ust. 1 lit. b) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ( Dz. U. 2006, L 347, dalej: "Dyrektywa VAT") należy interpretować w ten sposób, że w okolicznościach takich jak te rozpatrywane w postępowaniu głównym udostępnienie kart paliwowych przez spółkę dominującą swoim spółkom zależnym, umożliwiające tym ostatnim zaopatrzenie w paliwo pojazdów, których transport zapewniają, może zostać uznane za usługę udzielenia kredytu zwolnioną z podatku od wartości dodanej w rozumieniu tego przepisu".

Rozstrzygając sprawę TSUE zauważył, że przepisy Dyrektywy VAT mające znaczenie w sprawie w postępowaniu głównym są zasadniczo takie same jak równoważne przepisy szóstej dyrektywy. W tych okolicznościach orzecznictwo dotyczące przepisów szóstej dyrektywy zachowuje znaczenie dla celów interpretacji odpowiadających im przepisów Dyrektywy VAT. Dalej TSUE stwierdził, że zdefiniowane w art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy i w art. 14 ust. 1 Dyrektywy VAT pojęcie "dostawy towarów" nie odnosi się do przeniesienia własności w formie przewidzianej we właściwych przepisach krajowych, lecz obejmuje każdą transakcję przekazania rzeczy przez stronę, która upoważnia drugą stronę do rozporządzania tą rzeczą, jakby była ona jej właścicielem (pkt 27). TSUE wskazał na wyrok z 6 lutego 2003 r., C- 185/01, w którym Trybunał wywnioskował, że porozumienie w zakresie zarządzania paliwem podpisane między spółką leasingową a leasingobiorcą nie stanowi umowy o dostawę paliwa, lecz raczej umowę o finansowanie jego zakupu, ponieważ spółka leasingowa nie nabywa paliwa w celu dokonania jego odsprzedaży leasingobiorcy pojazdu, lecz to leasingobiorca nabywa paliwo, korzystając z pełnej swobody wyboru jego ilości oraz jakości, jak również momentu zakupu. Spółka leasingowa w rzeczywistości działa więc jako kredytodawca wobec leasingobiorcy.

Oceniając okoliczności zaistniałe w sprawie TSUE stwierdził, że V. I. nie dysponuje paliwem, od zakupu którego domaga się zwrotu VAT, jak właściciel, paliwo to jest bowiem nabywane przez V. bezpośrednio od dostawców i według jej wyłącznego uznania. Z tego względu V. decyduje w szczególności o sposobach nabycia paliwa, ponieważ może wybrać, na jakiej stacji usługowej, spośród dostawców wskazanych przez V. I. może zatankować paliwo, korzystając z pełnej swobody wyboru jego ilości oraz jakości, jak również momentu zakupu i sposobu wykorzystania paliwa. Zdaniem Trybunału nie można uznać, że w sprawie w postępowaniu głównym dostawa paliwa jest dokonywana na rzecz V. I. i że ta spółka następnie odsprzedaje je V., dokonując z kolei dostawy paliwa na jej rzecz. V. I. ogranicza się do udostępnienia polskiej spółce zależnej, za pośrednictwem kart paliwowych, zwykłego instrumentu pozwalającego jej nabyć to paliwo, odgrywając zatem jedynie rolę pośrednika w ramach transakcji nabycia tego towaru. W konsekwencji, przy braku dostawy towaru, czyli paliwa, w sprawie w postępowaniu głównym, spółka ta nie może domagać się zwrotu VAT zapłaconego od wystawionych na nią faktur, dotyczących zaopatrzenia w paliwo.

Dalej TSUE podkreślił, że zgodnie z art. 24 ust. 1 Dyrektywy VAT każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów, należy uważać za świadczenie usług. Należy więc ocenić, czy takie świadczenie usług można zakwalifikować jako usługę udzielenia kredytu zwolnioną z VAT w rozumieniu art. 135 ust. lit. b Dyrektywy VAT. TSUE zauważył, że - jeśli chodzi w szczególności o wyrażenie "udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe", znajdujące się we wspomnianym przepisie - należy je interpretować szeroko, wobec czego jego zakresu nie można ograniczać wyłącznie do pożyczek i kredytów udzielanych przez instytucje bankowe i finansowe, Trybunał odwołał się przy tym do wyroków z 27 października 1993 r., M., C-281/91; z 22 października 2015 r., H., C-264/14; z 18 października 2018 r., V. (UK), C-153/17. Zdaniem Trybunału, taką wykładnię potwierdza cel wspólnego systemu, ustanowionego przez Dyrektywę VAT, polegający w szczególności na zapewnieniu równego traktowania podatników. W konsekwencji wykładnia, zgodnie z którą przyznanie finansowania zakupu przez bank byłoby zwolnione z VAT, podczas gdy finansowanie tegoż zakupu przez podmiot gospodarczy niemający szczególnego statusu podmiotu sektora finansowego lub bankowego byłoby opodatkowane VAT, naruszałaby jedną z podstawowych zasad wspólnego systemu VAT, czyli równe traktowanie podatników. Stosując opłatę przy refakturowaniu wynoszącą 2% V. I. otrzymuje wynagrodzenie za usługę świadczoną na rzecz swej polskiej spółki zależnej. Świadczy zatem usługę finansową na rzecz spółki zależnej, finansując z góry zakup paliwa, a zatem działa w tym zakresie tak jak zwykła instytucja finansowa lub kredytowa. W tych okolicznościach zdaniem TSUE udostępnienie kart paliwowych stanowi rzeczywistą transakcję finansową, która jest zbliżona do przyznania kredytu w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. b) Dyrektywy VAT.

W świetle wyżej przytoczonego wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, nie można było uznać aby zasługiwały na uwzględnienie podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa materialnego.

Za niezasadny Naczelny Sąd Administracyjny uznał także zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a., który to przepis określa wymogi, jakim winno odpowiadać uzasadnienie wyroku. Nakłada on na sąd obowiązek przedstawienia w sposób zwięzły stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienia. W orzecznictwie przyjmuje się, że stawiając zarzut naruszenia tego ostatniego przepisu, strona skarżąca winna wskazać, jakich elementów uzasadnienie wyroku nie zawiera bądź które z nich są na tyle lakoniczne, że nie pozwalają na prześledzenie toku rozumowania sądu, który doprowadził go do wydania rozstrzygnięcia określonej treści. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżony wyrok spełnia wszystkie wymogi przewidziane w art. 141 § 4 p.p.s.a., a wywody uzasadnienia wskazują jednoznacznie na stan faktyczny przyjęty jako podstawa faktyczna wyroku. Na podkreślenie zasługuje okoliczność, że brak akceptacji przez skarżącą co do rozstrzygnięcia sprawy i argumentacji Sądu nie stanowi naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., a co za tym idzie, nie może być podstawą uchylenia orzeczenia.

Wobec powyższego nie uznając zasadności zarzutów skargi kasacyjnej spółki ,Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił ją. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.