Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: starszy sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 maja 2018 r. sprawy ze skargi G. N. nad N. na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz G. N. nad N. kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.

W złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług i jego uzupełnieniu Gmina podała, że wraz z Województwem

i pozostałymi partnerami planuje zrealizować projekt pn. "Infostrada Kujaw i Pomorza 2.0" (dalej: "Projekt" lub "Inwestycja"). Jest to przedsięwzięcie polegające na budowie

i wdrażaniu systemu informacji przestrzennej obejmującego między innymi teren Gminy. W wyniku realizacji Inwestycji, funkcjonująca w Gminie platforma elektroniczna zostanie poszerzona o nowe funkcjonalności. W ramach Projektu zostaną zrealizowane zadania: 1) stworzenie nieodpłatnych zbiorów danych obejmujących bazę ewidencji gruntów i budynków, bazę danych geodezyjnej ewidencji sieci uzbrojenia terenu, bazę danych obiektów topograficznych; 2) rozbudowa "geoportalu"; 3) wdrożenie systemu elektronicznego zarządzania dokumentami w jednostkach organizacyjnych Gminy

i integracja z systemem obiegu dokumentów funkcjonującym w Urzędzie Miasta

i Gminy; 4) rozbudowa infrastruktury informatycznej w celu zapewnienia sprawnego funkcjonowania systemu; 5) przeszkolenie pracowników Gminy w zakresie wykorzystania i udostępniania informacji zgromadzonych w systemach informatycznych powstałych w ramach Projektu. Faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku

z realizacją Projektu będą wystawiane na poszczególnych partnerów w zakresie zakupów dotyczących danego partnera w proporcji ustalonej w umowie o partnerstwie. Nabywane w ramach Inwestycji towary i usługi będą wykorzystywane przez Gminę zasadniczo do realizacji zadań własnych o charakterze publicznoprawnym (niepodlegającym opodatkowaniu VAT), mających na celu - zgodnie z założeniami Projektu - wsparcie rozwoju elektronicznych usług publicznych oraz zwiększenie dostępności do cyfrowych usług publicznych on-line. Gmina w złożonym do instytucji współfinansującej projekcie wniosku o dofinansowanie wskazała, że podatek VAT nie podlega odliczeniu, zatem jest w całości kosztem kwalifikowanym Projektu. Jednakże

w związku z potencjalną możliwością wykorzystania przez Gminę informacji zawartych w Bazach Danych, np. w procesie sprzedaży nieruchomości, czy przesyłaniu za pośrednictwem platformy e-Administracja rozliczeń dotyczących podatku VAT Gminy, Gmina powzięła wątpliwość, czy w zaistniałej sytuacji nie nabyła prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z realizacją Projektu. Gmina podkreśliła jednak, iż przedmiotowe czynności nie będą podstawowymi działaniami, dla których zostanie utworzona Baza Danych (będą miały jedynie charakter poboczny

w stosunku do zasadniczego celu funkcjonowania Projektu). Biorąc pod uwagę ogólny charakter wydatków na Projekt, Gmina nie jest/nie będzie w stanie wyodrębnić jednoznacznie, w jakim zakresie wydatki na Projekt mogą być wykorzystywane przez Gminę (oraz jej jednostki organizacyjne) do realizacji poszczególnych zadań Gminy

(tj. zadań własnych niepodlegających VAT oraz zadań wykonywanych w ramach działalności gospodarczej, w tym czynności opodatkowanych lub zwolnionych z VAT).

W związku z powyższym opisem zdarzenia przyszłego Gmina zadała pytanie, czy będzie przysługiwało jej prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Projektu? Zdaniem Gminy, nie będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją Projektu, ponieważ nabyte towary/usługi nie mają/nie będą miały związku z działalnością opodatkowaną Gminy.

Interpretacją indywidualną z dnia [...]. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko wyrażone we wniosku za nieprawidłowe. Organ stwierdził, że nie można podzielić stanowiska Gminy, iż nie będzie jej w ogóle przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków, które poniesie na realizację opisanego przedsięwzięcia, polegającego na budowie i wdrożeniu systemu informacji przestrzennej. Co prawda efekty tego projektu - jak podkreśliła Gmina - służyć będą zasadniczo do realizacji zadań własnych o charakterze publicznoprawnym (niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług), niemniej jednak istnieje potencjalna możliwość ich wykorzystania w sferze działalności gospodarczej wykonywanej przez Gminę (i jej jednostki organizacyjne) jako podatnika VAT (opodatkowanej i zwolnionej od podatku). Jednocześnie Gmina nie jest/nie będzie

w stanie wyodrębnić, w jakim zakresie wydatki na projekt mogą być wykorzystywane przez nią i jej jednostki organizacyjne do realizacji poszczególnych zadań (tj. zadań własnych niepodlegających opodatkowaniu oraz zadań wykonywanych w ramach działalności gospodarczej, w tym czynności opodatkowanych lub zwolnionych od podatku). Wobec powyższego organ stwierdził, że Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego, przy czym w celu ustalenia przysługującej do odliczenia kwoty podatku Gmina powinna uwzględnić przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług

(Dz. U. z 2017r., poz. 1221 ze zm., dalej : "ustawa o VAT") oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej

w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015r., poz. 2193), dalej: "rozporządzenie"), a następnie regulacje art. 90 ww. ustawy.

W skardze Gmina wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji zarzucając dopuszczenie się błędu wykładni przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 2a-2h w zw. z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT poprzez uznanie, że

w przedmiotowej sprawie Gmina wykorzystuje efekty realizowanego Projektu również do prowadzonej działalności gospodarczej, a tym samym ma prawo do odliczenia części VAT naliczonego od poniesionych wydatków; naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 14c § 1-2 ustawy

z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017r., poz. 201 ze zm., dalej: "O.p.") poprzez brak odniesienia się w pełni przez organ do przedstawionej przez Gminę argumentacji własnego stanowiska wykładni art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz naruszenie art. 121 § 1 O.p. poprzez działanie naruszające zasadę pogłębiania zaufania do organów, ze względu na brak merytorycznej poprawności i staranności działania Dyrektora, w tym w szczególności przyjęcie stanowiska wprost przeciwnego do otrzymanej przez Gminę interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej

w podobnym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym oraz tym samym stanie prawnym.

W uzasadnieniu Gmina podniosła, że wielokrotnie w uzasadnieniu złożonego wniosku wskazywała, iż wydatki poniesione w ramach realizacji Projektu mają na celu przede wszystkim realizację zadań własnych Gminy w zakresie zdigitalizowania dokumentów i udostępnienia ich w Bazach Danych dla zainteresowanych mieszkańców oraz doskonalenia wewnętrznych procedur administracyjnych poprzez zwiększenie efektywności wymiany informacji pomiędzy Gminą a podległymi jej jednostkami organizacyjnymi. Gmina zarzuciła, że organ wydając przedmiotową interpretację pominął fakt, iż Gmina za pośrednictwem Projektu nie będzie dokonywała czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Gmina podkreśliła, że wdrożenie inwestycji ma się przyczynić do zwiększenia zakresu usług świadczonych na rzecz obywateli, jednak jak podkreślono w uzupełnieniu zdarzenia przyszłego Petenci (Klienci) Urzędu nie mają/nie będą mieli możliwość wnoszenie pism/wniosków za pomocą systemu wdrożonego w ramach inwestycji. W świetle powyższego, w ocenie Gminy, organ błędnie rozpoznał przedstawione zdarzenie przyszłe uznając, że Gmina wykorzystując efekty Projektu będzie działać w charakterze podatnika VAT. Natomiast

z przedstawionego zdarzenia przyszłego w sposób oczywisty wynika, że Gmina będzie realizować zadanie publiczne w zakresie zwiększenia dostępności cyfrowych usług

on-line dla mieszkańców i za pomocą funkcjonalności poszczególnych elementów Projektu nie będzie możliwe świadczenie usług na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zdaniem skarżącej, nabywając towary/usługi celem realizacji Projektu, Gmina nie będzie nabywała ich do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy

o VAT i tym samym Gmina nie będzie działała w charakterze podatnika VAT

w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy, zatem nie znajdzie zastosowania pierwsza

z przesłanek warunkujących nabycie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Gmina podkreśliła, że w złożonym wniosku wskazała na hipotetyczną możliwość wykorzystania efektów Projektu do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W ocenie Gminy, potencjalna możliwość wykorzystania Baz Danych przez pracowników Gminy do wykonywania czynności związanych ze sprzedażą gruntów

i budynków (np. sprawdzenie obmiaru działki) oraz możliwość przesyłanie za pomocą modułu e-Administracja dokumentów związanych z rozliczeniami VAT Gminy, nie powinno wpłynąć na ocenę przeznaczenia całości przedsięwzięcia. Zasadniczym celem realizacji Projektu jest bowiem usprawnienie procedur administracyjnych dla obywateli

i zaspokajanie szeroko rozumianym potrzeb w zakresie dostępu do informacji publicznej. Gmina podkreśliła, że podjęte przez nią działania wpisują się w szerszy projekt dotyczący wykorzystania nowoczesnych technologii w procesie powstawania nowego modelu zarządzania tzw. elektronicznego rządzenia (e-government), którego celem jest doskonalenie wewnętrznych procedur administracyjnych oraz usług świadczonych na rzecz obywateli.

W ocenie Gminy, nie istnieje bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkami poniesionymi na realizację Projektu a potencjalnymi czynnościami (wskazanymi w opisie zdarzenia przyszłego). Określone elementy Projektu (Bazy Danych i e-Administracja) hipotetycznie mogą mieć związek z czynnościami opodatkowanymi pomocniczo, nie wpływając na generowanie podatku należnego. Zdaniem Gminy, nawet potencjalna, możliwość wykorzystania funkcjonalności Projektu do czynności opodatkowanych będzie miała jedynie charakter poboczny w stosunku do zasadniczego celu funkcjonowania Projektu.

W konsekwencji powyższego, zdaniem skarżącej, w odniesieniu do ponoszonych wydatków na Projekt, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W ocenie Gminy, organ błędnie rozpoznał przedstawione przez Gminę zdarzenie przyszłe. Tym samym niewłaściwie zastosował art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i uzupełniające tą regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Gmina zarzuciła, że organ przedstawił stanowisko odmienne niż w otrzymanej przez nią interpretacji indywidualnej z dnia [...]., nr [...].l.AGW wydanej w podobnym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym oraz tym samym stanie prawnym. Odejście od dotychczasowej praktyki podatkowej

w przedmiotowej sprawie nie zostało w żaden sposób uzasadnione zmianami legislacyjnymi dokonanymi przez ustawodawcę. Tym samym, w opinii Gminy, organ wydając zaskarżoną interpretację, nie wziął pod uwagę dotychczasowego stanowiska wyrażonego w wydanej na rzecz Gminy interpretacji indywidualnej oraz wielu innych interpretacjach indywidualnych w podobnych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga jest zasadna.

Rozpoczynając rozważania prawne w zawisłej przed sądem sprawie, należy

w pierwszej kolejności wskazać, że zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm. - dalej: "p.p.s.a."), skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W doktrynie podkreśla się, że

w świetle przytoczonego przepisu sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie

(por. A. Kabat, Komentarz do art. 57 (a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI Wolters Kluwer, wyd. elektr.).

Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest rozstrzygnięcie czy Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację projektu polegającego na budowie i wdrażaniu systemu informacji przestrzennej obejmującego między innymi teren gminy.

Organ stanął na stanowisku, że Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy uwzględnieniu przepisów art. 86

ust. 2a-2h ustawy o VAT bowiem jak wynika z treści wniosku istnieje potencjalna możliwość wykorzystania efektów Projektu w sferze działalności gospodarczej.

Dokonując kontroli wydanej interpretacji Sąd za zasadny uznał zarzut błędnej wykładni przepisów art. 86 ust. 1 oraz 86 ust. 2a-2h w zw. z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniami nie mającymi znaczenia dla przedmiotowej sprawy.

Z przywołanego przepisu wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek : nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych. Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne , jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą , bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT stanowi, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane,

z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Przepis ten jest wyrazem implementacji do polskiego porządku prawnego regulacji zawartej w art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 zdanie pierwsze Dyrektywy 112 - krajowe, regionalne

i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Z przepisów tych wynika zatem, że podmioty prawa publicznego nie są, co do zasady, uważane za podatników w odniesieniu do tych transakcji, w których występują jako organy władzy publicznej, a tego rodzaju działalność takich podmiotów - ich dostawy towarów lub świadczenie usług - nie należy do zakresu przedmiotowego przepisów dotyczących VAT (por. np.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

z 12 sierpnia 2015 r., sygn. akt I FSK 943/14 - dostępny na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie, jak pozostałe orzeczenia administracyjne przywołane w sprawie).

Uwzględniając regulacje zawarte w art. 16 ust. 2 i art. 163 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (ustawa z 2 kwietnia 1997 r., Dz. U. Nr 78, poz. 483) oraz

w art. 2 ust. 1, art. 6 ust. 1 i art. 9 ust. 2 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 446), należy stwierdzić, że działalność gminy może polegać na wykonywaniu działań publicznych, jak i może mieć charakter, wykraczającej poza te działania, działalności gospodarczej. Zatem, gmina, jako organ władzy publicznej w kontekście ustawy o podatku od towarów i usług może występować

w dwojakim charakterze: jako podmiot niebędący podatnikiem VAT - gdy w oparciu

o reżim publicznoprawny realizuje zadania nałożone na nią przepisami prawa, jako podatnik VAT - gdy wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, a więc

w ramach reżimu prywatnoprawnego. Przez wykonywanie zadań publicznych należy przy tym rozumieć te działania, które mają na celu korzyść ogółu - zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, którą tworzą mieszkańcy gminy, i istotne jest tu, że wykonując zadania administracji publicznej gmina może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwych władzy państwowej.

O publicznym bądź prywatnym charakterze działania gminy przesądza to, że wykonywanie zadań publicznych odbywa się na podstawie przepisów powszechnie obowiązującego prawa, z wykorzystaniem władztwa państwowego i że przez te działania zaspokajane są zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej (por.:

W. Skrzydło "Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz" Zakamycze 2002,

a także np.: wyroki TSUE z 25 lipca 1991 r. w sprawie C-202/90 i z 16 września 2008 r. w sprawie C-288/07 - wyroki TSUE dostępnie na stronie internetowej: www.curia.eu - oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1192/14, z 19 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1669/13).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podkreślić należy, że Gmina wyraźnie wskazała iż : "nabywane w ramach Inwestycji towary i usługi będą wykorzystywane przez Gminę zasadniczo do realizacji zadań własnych o charakterze publicznoprawnym(niepodlegajacych opodatkowaniu) mających na celu – zgodnie

z założeniami Projektu- wsparcie rozwoju elektronicznych usług publicznych oraz zwiększenie dostępności do cyfrowych usług publicznych on-line". Nie budzi zatem wątpliwości , że Projekt z realizacją którego związany będzie podatek naliczony dotyczy działań Gminy jako organu władzy publicznej w zakresie realizacji jej zadań ustawowych. I tej okoliczności organ nie kwestionował. Uznanie stanowiska strony za nieprawidłowe opierało się na wskazanej we wniosku potencjalnej możliwości wykorzystania efektów Projektu w sferze działalności gospodarczej wykonywanej przez Gminę.

W tym zakresie, jak słusznie wskazano w skardze, organ jednak w ogóle nie poddał analizie art. 86 ust. 1 zgodnie z którym aby prawo do odliczenia przysługiwało co do zasady, to podmiot musi działać jako podatnik. W tej konkretnej transakcji musi działać w charakterze podatnika. Nie jest bowiem możliwe odliczenie podatku naliczonego od zakupów towarów i usług dokonywanych przez osobę będącą podatnikiem , jeżeli dokonując tych zakupów osoba ta nie działała w charakterze podatnika (wyrok TSUE z dnia 11 lipca 1991r. w sprawie C-97/90). Przeznaczenie nabytych w takich okolicznościach towarów i usług na cele działalności gospodarczej nie może stanowić zmiany prawa do odliczenia o której mowa w art. 91 ust. 7 ustawy

o VAT (por. Tomasz Krywan , Komentarz do ustawy o VAT, UNIMEX 2014, str. 683). Mając powyższe na uwadze przyjąć należy, że gmina realizując projekt nie występuje jako podatnik VAT a zatem nie może mieć do niej zastosowania art. 86 ust. 1.

W zaskarżonej interpretacji organ bardzo obszernie zacytował przepisy ustawy

o podatku od towarów i usług jak i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015r. koncentrując się na metodzie dokonania odliczenia pomijając w swoich rozważaniach kwestię zasadniczą tj. wykładnię art. 86 ust. 1 . Podkreślić w tym miejscu należy, że rozważania w tym zakresie zawarte były w stanowisku wnioskodawcy zatem organ miał obowiązek się do nich odnieść.

W związku z powyższym sąd uznał za zasadne zarzuty naruszenia prawa materialnego, tj. przepisów ustawy o VAT: art.86 ust.1, art.86 ust.2a- 2h w zw. z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Rozpatrując zarzuty naruszenia przepisów postępowania sąd nie podzielił argumentacji zawartej w skardze w zakresie naruszenia art. 121 § 1 O.p. Rozstrzygnięcie organu, chociaż nieprawidłowe, zostało jednak uzasadnione w sposób pozwalający stronie na zapoznanie się z motywami, które legły u jego podstaw i na sformułowanie zarzutów skargi przeciwko jego treści. Organ był zobowiązany do dokonania własnej wykładni przepisów będących podstawą wydania interpretacji

i z obowiązku tego wywiązał się.

Rozpatrując sprawę ponownie organ uwzględni ocenę prawną zawartą w niniejszym wyroku.

Mając powyższe na względzie, zaskarżona interpretacja indywidualna podlega uchyleniu na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na zasadzie art. 200, art. 205 § 2 i 4 oraz art. 209 p.p.s.a. oraz § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie opłat za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U 2011 r., nr 31, poz. 153). Na zasądzoną kwotę składa się uiszczony wpis sądowy ([...] zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika - doradcy podatkowego ([...] zł i [...] zł opłata za udzielone pełnomocnictwo).

H. Adamczewska – Wasilewicz U. Wiśniewska M. Łent