Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Sędzia WSA Gabriel Węgrzyn, Protokolant: referent stażysta Bartosz Szostak, po rozpoznaniu w Wydziale IV na rozprawie w dniu 27 maja 2026 r. sprawy ze skargi B.P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu nr 0201-IWK.0150.141.20255 z dnia 8 grudnia 2025 r. w przedmiocie odmowy udostępnienia informacji publicznej I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. F.z dnia 21 listopada 2025 r. nr 0201-IWK.0150.141.20255; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu na rzecz B.P. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Przedmiotem skargi B. P. jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 8 grudnia 2025 r. utrzymująca w mocy orzeczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław - Fabryczna z dnia 21 listopada 2025 r. w przedmiocie odmowy udostępnienia informacji publicznej na wniosek z dnia 30 września 2025 r.

Jak wynikało z akt sprawy pismem z dnia 30 września 2025 r. Skarżący, powołując się na art. 2 ust. 1 i art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o dostępie do informacji publicznej (Dz.U. z 2022 r. poz. 902 ze zm., dalej: u.d.i.p.), wystąpił o udostępnienie informacji publicznej w zakresie przesłania 20 najnowszych, prawomocnych, decyzji wydanych przez urzędnika I. C., Urząd Skarbowy Wrocław - Fabryczna dotyczących próśb o rozłożenie na raty. Zaznaczał, że wniosek ograniczony jest wyłącznie do I. C., prawomocnych decyzji (jeśli były dwuinstancyjne oraz w międzyczasie trafiły do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA), to wszystkie te uzasadnienia (druga instancja i WSA) należy potraktować jako jedną decyzję składającą się z kilku wydanych po drodze. Wniosek ograniczył wyłącznie do decyzji wydanych w sprawach o rozłożenie zadłużenia wobec Urzędu Skarbowego Wrocław - Fabryczna.

Decyzją z dnia 21 listopada 2025 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław - Fabryczna odmówił udostępnienia wnioskowanej informacji publicznej. W uzasadnieniu wyjaśniał, że jest podmiotem uprawnionym do udzielenia informacji publicznej. Przywołał art. 1 ust. 1 i art. 6 ust. 1 pkt 4 lit. a tiret pierwsze u.d.i.p., wywodząc, że każda informacja o sprawach publicznych jest informacją publiczną, w szczególności jest nią treść aktów administracyjnych i rozstrzygnięć. Nie każda jednak informacja publiczna podlega udostępnieniu, a ograniczenia przewiduje art. 5 u.d.i.p. m.in. w przypadku informacji niejawnych oraz ustawowo chronionych. Przepisy odnoszące się do tych danych stanowią regulacje szczególne wobec ustawy o dostępie do informacji publicznej. Organ wskazał na przepisy działu VII ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r., poz. 111 ze zm. dalej: O.p.), dotyczące tajemnicy skarbowej, które stanowią normy o charakterze szczególnym w stosunku do ustawy o dostępie do informacji publicznej. Przywołał art. 293 § 1, § 2 pkt 1 i pkt 3 O.p. podając, że indywidualne dane zawarte w deklaracji oraz innych dokumentach składanych przez podatników, płatników lub inkasentów objęte są tajemnicą skarbową. Dotyczy to również do danych zawartych w aktach dokumentujących czynności sprawdzające; aktach postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej oraz aktach postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Organ wyjaśnił, że istotę tajemnicy skarbowej stanowi wyłączenie jawności indywidualnych danych zawartych we wszelkich dokumentach, jakie podatnik, płatnik, inkasent składa organowi podatkowemu, a także jakie znajdują się w dokumentach tego organu lub pozyskanych przez organ informacji na temat tych danych. W tym przypadku istotne jest, że informacja ma charakter indywidualny (dotyczy konkretnego podmiotu) oraz że pochodzi od podatnika, płatnika lub inkasenta (zawarta jest w deklaracjach lub innych dokumentach składanych przez te podmioty). Każda tego rodzaju informacja, nawet jeżeli nie dotyczy bezpośrednio obowiązków podatkowych, stanowi tajemnicę skarbową. W powołanych przepisach ustawy Ordynacja podatkowa ustawodawca rozszerzył zakres informacji objętych tajemnicą wskazując na źródła ich gromadzenia. Regulacja ta obejmuje zatem wszelkie informacje gromadzone przez organy podatkowe w celach podatkowych. Oznacza to wyłączenie dostępu do tych danych w trybie ustawy o dostępie do informacji publicznej. Organ przywołał także poglądy orzecznictwa, powołał art. 298 i art. 299 O.p. regulujące prawo udostępnienia ww. informacji enumeratywnie wskazanym podmiotom.

Odnosząc się do wniosku Skarżącego organ podał, że zobowiązania podatkowe, zaległości podatkowe - stanowiące przedmiot indywidualnego postępowania w sprawie rozłożenia na raty, zakończonego decyzją, wynikają z deklaracji podatkowych lub decyzji, a zatem ich jawność jest ograniczona. Przywołał regulacje dotyczące udzielania ulg w spłacie zobowiązań (art. 67a i art. 67b O.p.), i wynikające z nich przesłanki – istnienia ważnego interesu podatnika i interesu publicznego oraz zagadnień pomocy publicznej w aspekcie wniosku o ulgę w spłacie zobowiązań (w zakresie wniosku przedsiębiorcy). Przesłanki te są rozważane w kontekście okoliczności konkretnej, indywidualnej, sprawy. Ocena ważnego interesu podatnika i interesu publicznego dokonywana jest wszechstronnie, z uwzględnieniem rodzaju i wysokości zaległości, stanu materialno-finansowego wnioskodawcy, sytuacji życiowej, przyczyn powstania długu, powodów braku realizacji zadłużenia, wpływu ewentualnej ulgi na poprawę sytuacji ekonomicznej zobowiązanego, finanse publiczne, ewentualne korzyści społeczne np. zachowanie stabilności lokalnego rynku pracy. Stan faktyczny ustalany jest na podstawie całokształtu materiału dowodowego, w tym składanych przez podatnika dokumentów dotyczących źródeł i wysokości osiąganych przychodów oraz rodzajów i wysokości poniesionych wydatków. W efekcie poza przepisami stanowiącymi podstawę rozstrzygnięcia każda decyzja wydana w trybie art. 67a O.p. zawiera dane identyfikacyjne, w przypadku osób fizycznych dane osobowe, analizę zebranego materiału dowodowego w zakresie pozwalającym na indywidualną ocenę obu klauzul generalnych – interesu publicznego i ważnego interesu podatnika. Okoliczności faktyczne będące podstawą orzeczenia w zakresie ulgi w spłacie należności podatkowych – przedstawione w uzasadnieniu takiej decyzji – niewątpliwie należy zaliczyć do informacji objętych tajemnicą skarbową.

Od tego orzeczenia Strona wywiodła odwołanie domagając się jego zmiany i udostępnienia żądanej informacji publicznej.

Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy orzeczenie organu I instancji. W uzasadnieniu powołał się na konstytucyjnie gwarantowane prawo dostępu do informacji publicznej rozumiane jako każda informacja o sprawach publicznych oraz ustawowe ograniczenia w dostępie do niej. W tym zakresie mieszczą się regulacje dotyczące tajemnic prawnie chronionych, w tym tajemnicy skarbowej, regulacje te stanowią przepisy szczególne w stosunku do ustawy dostępowej. Dalej powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych wywodził, że tajemnica skarbowa stanowi szczególny rodzaj tajemnicy, a jej granice zostały określone szeroko. Nie mogą być zatem ujawnione dane zawarte w rozstrzygnięciu organu podatkowego w sprawie indywidualnego wymiaru podatku przez konkretnego podatnika, a nawet dane dotyczące numerów poszczególnych spraw podatkowych, dat wszczęcia i zakończenia indywidualnych postępowań podatkowych, gdyż są one danymi, o których mowa w art. 293 § 2 O.p. i stanowią tajemnicę skarbową. W trybie ustawy o dostępie do informacji publicznej mogą być ujawnione tylko dane podatników mające charakter zbiorczy, a nie takie, które dotyczą konkretnego podatnika i rozstrzygnięcia podjętego przez organ w jego sprawie. Powielił także argumentację odnoszącą się do udostępnienia informacji zawartych w aktach spraw podatkowych wyłącznie wskazanym tam podmiotom. Wobec tego objęte wnioskiem informacje nie mogą zostać udostępnione. Końcowo organ wskazał na art. 306 O.p. i sankcję za naruszenie tajemnicy skarbowej.

W skardze na opisaną decyzję Strona domagała się jej uchylenia i wydania orzeczenia zobowiązującego organ do wykonania złożonego wniosku w całości - w terminie 14 dni od dnia stwierdzenia prawomocności wyroku; zasądzenia zwrotu kosztów postępowania sądowego wraz z odsetkami ustawowymi liczonymi od dnia zapłaty kosztów do dnia ich zwrotu; osądzenia czy urzędnicy organu I i II instancji działali w sposób podważający zaufanie podatnika do organu podatkowego oraz czy przy rozpoznawaniu wniosku działali wbrew prawu, poza prawem lub po prostu złamali prawo, a jeśli tak to wnioskowała o nałożenie grzywny w wymiarze, który zniechęci urzędników do łamania prawa w przyszłości; osądzenie, czy zanonimizowane decyzje organu odnoszące się wprost do zarządzania finansami publicznymi (wnioski o rozłożenie na raty) stanowią informację publiczną, a jeśli tak to osądzenie czy nieudzielenie informacji publicznej odbyło się ze złamaniem prawa.

W uzasadnieniu Strona wskazała, że wniosek dotyczył niewielkiego zbioru 20 decyzji, które zostaną zanonimizowane. Ich odnalezienie nie stanowi problemu, nie stanowi czynności angażującej ponad miarę urzędników, organ nie działał pod presją czasu mógł wydłużyć termin postępowania. Decyzję, których domagał się Skarżący dotyczą informacji publicznych, gdyż odnoszą się wprost do zarządzania przez administrację publiczną finansami publicznymi. Nie są przedmiotem wniosku dane konkretnych podatników, decyzje można w prosty sposób zanonimizować. Zwracał uwagę na powszechnie stosowane kopiowanie i wklejanie fragmentów innych decyzji, co ułatwi anonimizację, gdyż unika się powielania danych osobowych. Czynność ta nie wymaga istotnego nakładu intelektualnego. W opinii Strony działanie organu jest podyktowane emocjami i niechęcią, nie stanowi merytorycznego rozpoznania wniosku, jest nieprofesjonalne. Zawracając uwagę na zasady praworządności i przestrzegania praw podatników Strona wskazywała na dostępne w Intrenecie opinie w przedmiocie działania organów, w tym wydawania wzajemnie wykluczających się decyzji o rozłożeniu na raty zaległości, wskazujących na dowolność i zależność od interesu urzędnika. Podkreślał cel ustawy dostępowej i charakter wnioskowanej informacji dotyczącej zarządzania finansami publicznymi. Końcowo wyjaśniał, że pozyskane informacje zostaną upublicznione umożliwiając społeczną analizę decyzji pod kątem praworządności, wskazywał na zamiar przekazania ich prasie celem dokonania analizy, także prawnej, z udziałem prawników i ich oceny merytorycznej. Niewątpliwie zatem podejmowane przez Skarżącego działania leżą w interesie publicznym.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej uchylenie, ale z przyczyn innych niż podana w skardze. Zwracał uwagę na wadliwość doręczenia decyzji organu I instancji, została ona przesłana z formą UPP a nie UPD. Organ I instancji ponownie przesłał wnioskodawcy decyzję z dnia 21 listopada 2025 r. z formą UPD. W pozostałym zakresie podtrzymał argumentację zawartą w decyzji. Wnioskując o uchylenie decyzji domagał się odstąpienia od zasądzenia zawrotu kosztów postępowania na podstawie art. 206 p.p.s.a.

W piśmie z dnia 2 lutego 2026 r. Skarżący podtrzymał zarzuty skargi, podkreślając rażące niedbalstwo organu, podważające zaufanie do organów administracji.

. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja i poprzedzający ją naruszają przepisy prawa w stopniu uzasadniającym ich uchylenie.

Na wstępie trzeba wyjaśnić, że zgodnie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje ocenę procesu stosowania prawa - czy organ dokonał prawidłowych ustaleń faktycznych i prawnych, w tym w zakresie obowiązywania i wykładni właściwych w sprawie norm prawnych. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r., poz. 143 ze zm., dalej: p.p.s.a.) uchylenie decyzji może nastąpić w sytuacji, gdy jej wydanie nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpoznawanej Sąd dostrzega naruszenie przez organy przepisów prawa w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Spór dotyczy zasadności odmowy udostępnienia informacji publicznej w postaci wskazanej liczby najnowszych decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław-Fabryczna, wydanych przez konkretnego pracownika, a dotyczących spraw rozłożenia na raty należności podatkowych.

W opinii organu na podstawie art. 5 ust. 1 u.d.i.p. oraz art. 293 w zw. z art. 298 i 299 § 3 O.p. żądane przez Stronę informacje są objęte tajemnicą skarbową, co wyklucza ich udostępnienie. Wskazał, że decyzje w sprawie rozłożenia na raty należności podatkowych zawierają informacje wynikające z deklaracji podatkowych oraz analizę m.in. sytuacji życiowej i majątkowej wnioskodawcy, odnoszą się zatem do danych konkretnej osoby objętych regulacją powołanych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Nadto organ odwoławczy zwracał uwagę na nieprawidłowości związane z doręczeniem decyzji organu I instancji, co legło u podstaw wnioskowania o uchylenie orzeczenia wydanego w trybie odwoławczym.

W opinii Skarżącego ma on prawo dostępu do informacji opisanych we wniosku. Żądane informacje dotyczą zarządzania finansami publicznymi. Nie domagał się wskazania danych osobowych, ale samych rozstrzygnięć po ich zanonimizowaniu, co nie powinno nastręczać trudności. Wyjaśniał, że działa w interesie publicznym, zwracając uwagę na obowiązki organu w zakresie kształtowania praworządności oraz poglądy wyrażane w opinii publicznej, a dotyczące dowolność przy podejmowaniu rozstrzygnięć w zakresie decyzji uznaniowych.

Odnosząc się do tak nakreślonego przedmiotu sporu trzeba stwierdzić, że wykładnia przepisów prawa dokonana przez organy obu instancji nie jest prawidłowa w części dotyczącej zakresu danych objętych tajemnicą skarbową. Sąd podziela bowiem pogląd i wykładnię art. 1 ust. 1 i art. 5 ust. 1 u.d.i.p. dokonaną w decyzjach organów obu instancji, a odnoszącą się do pojęcia informacji publicznej i podstaw do wyłączenia ich jawności. Zgodnie z art. 1 ust. 1 u.d.i.p. każda informacja o sprawach publicznych stanowi informację publiczną w rozumieniu ustawy i podlega udostępnieniu na zasadach i w trybie określonych w niniejszej ustawie. Wypracowana przez orzecznictwo sądów administracyjnych wykładnia tej normy wskazuje, że taki walor ma każda wiadomość wytworzona lub odnoszona do władz publicznych, a także wytworzona lub odnoszona do innych podmiotów wykonujących funkcje publiczne w zakresie wykonywania przez nie zadań władzy publicznej i gospodarowania mieniem komunalnym lub mieniem Skarbu Państwa. W szczególności jest nią treść dokumentów wytworzonych przez organy władzy publicznej i podmioty nie będące organami administracji publicznej, w tym treść dokumentów używanych przy realizacji przewidzianych prawem zadań niezależnie od tego, od kogo pochodzą. Zatem o zakwalifikowaniu określonej informacji jako podlegającej udostępnieniu w rozumieniu ustawy o dostępie do informacji publicznej decyduje kryterium rzeczowe, tj. treść i charakter informacji. Bez znaczenia przy tym jest, w jaki sposób dokumenty znalazły się w posiadaniu danego organu. Ważne jest jedynie to, by dokumenty takie służyły realizowaniu zadań publicznych i odnosiły się do niego bezpośrednio. Jeżeli zadania danego podmiotu mają na celu zaspokojenie powszechnych potrzeb obywateli i są istotne z punktu widzenia celów państwa, to nie można odmówić im przymiotu zadań publicznych. (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2013 r. sygn. akt I OSK 1558/13, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 19 grudnia 2007r., sygn. akt IV SA/Po 652/07, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej: CBOSA). Rozszerzenie tej definicji zawiera art. 6 u.d.i.p. zawierając katalog informacji, które należy kwalifikować jako informację publiczną, która co do zasady podlega udostępnieniu. Nie jest to katalog zamknięty, gdyż wszelkie informacje spełniające cechy wskazanej już definicji winny być traktowane jako informacja publiczna. W zakresie tym, stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 4 lit. a tiret pierwsze u.d.i.p. mieści się informacja o treści i postaci dokumentów urzędowych, w szczególności treści aktów administracyjnych i innych rozstrzygnięć.

Zatem racje mają obie strony sporu, że objęte wnioskiem Skarżącego informacje stanowią informację publiczną.

Zasadnie, w aspekcie okoliczności faktycznych sprawy, organy powołują art. 5 ust. 1 u.d.i.p. Stanowi on, że prawo do informacji publicznej podlega ograniczeniu w zakresie i na zasadach określonych w przepisach o ochronie informacji niejawnych oraz o ochronie innych tajemnic ustawowo chronionych. Niewątpliwe w grupie przepisów regulujących tajemnice ustawowo chronione są normy zawarte w przepisach Działu VII ustawy Ordynacja podatkowa dotyczące Tajemnicy Skarbowej.

Wyłączają one zatem prawo dostępu do informacji publicznej, ale w jedynie w zakresie objętym tajemnicą. Granice te wyznaczają przepisy powołanego już rozdziału Działu VII ustawy Ordynacja podatkowa, które w opinii Sądu zostały przez organy obu instancji wyłożone nieprawidłowo.

Organy wskazay bowiem na brzmienie art. 293 § 1 i § 2 pkt 1 i pkt 3 O.p. oraz art. 298 i 299 § 3 O.p. wywodząc z nich, że wszelkie informacje zawarte w żądanych decyzjach nie mogą być udostępniane, gdyż zawierają informację o sytuacji stron postępowania i dane zawarte w składanych deklaracjach. Podsumowując wykładnię ww. przepisów organy stwierdziły, że generalną zasadą jest jawność działalności organów administracji, w tym działalności organów skarbowych i podatkowych, a także jawność dokumentów wytworzonych przez te organy. Jednakże na mocy art. 293 O.p. dokumenty wytworzone przez organy administracji podatkowej w związku z czynnościami organu, w tym postępowań podatkowych, stanowią tajemnicę skarbową i na mocy art. 5 ust. 1 u.d.i.p. nie podlegają udostępnieniu.

Z tezy tej wynika, że wszelkie informacje zwarte w indywidualnych decyzjach podatkowych objęte są tajemnicą skarbową i nie podlegają udostępnieniu.

W opinii Sądu pogląd ten pomija literalne brzmienie powoływanego przepisu art. 293 O.p., tym samym przedstawiony pogląd nie może zyskać aprobaty. Zgodnie z brzmieniem § 1 art. 293 O.p. indywidualne dane zawarte w deklaracji oraz innych dokumentach składanych przez podatników, płatników lub inkasentów objęte są tajemnicą skarbową. Przepis § 2 pkt 1 i pkt 3 ww. normy (powoływany przez organy w tej sprawie) stanowi zaś, że przepis § 1 stosuje się również do danych zawartych w informacjach podatkowych przekazywanych organom podatkowym przez podmioty inne niż wymienione w § 1 (pkt); aktach postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej oraz aktach postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (pkt 3).

Zatem z powołanych zapisów wynika, że objęte tajemnicą skarbową są indywidualne dane zawarte w deklaracji oraz innych dokumentach składanych przez opisane podmioty, co odnosi się do informacji pozyskanych od innych podmiotów (w zakresie ww. indywidualnych danych) oraz zawartych w aktach spraw opisanych postępowań.

Przywołane zapisy zakres tajemnicy skarbowej określają i odnoszą do indywidualnych danych, a zatem wszelkie inne informacje zawarte w rozstrzygnięciach organów podatkowych nie mieszczą się w tym zakresie.

W orzecznictwie i doktrynie wskazuje się, że dane indywidualne w rozumieniu omawianych przepisów to przede wszystkim dane podatnika: osobowe (imiona i nazwisko, nazwisko rodowe, imiona rodziców) nazwa podmiotu, data urodzenia, miejsce zamieszkania, siedziba, miejsce wykonywania działalności gospodarczej lub miejsce zatrudnienia (nauki), numer ewidencyjny (PESEL), numer identyfikacji podatkowej (NIP), stan cywilny osoby pozostającej na utrzymaniu podatnika a także inne dane pozwalające zidentyfikować podatnika, oraz dane dotyczące indywidualnego wymiaru podatku dla konkretnego podatnika. "Indywidualnymi danymi" nie będą natomiast te elementy decyzji, które nie pozwalają na identyfikację konkretnego podatnika - czyli np. ustalony stan faktyczny, (z wyjątkiem danych (okoliczności) umożliwiających identyfikację podatnika) i wywód prawny organu ustalającego wymiar podatku (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 lutego 2025 r. sygn. akt III OSK 793/21 oraz powołane tam orzeczenia Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: w Lublinie z dnia 28 lutego 2013 r. sygn. akt II SA/Lu 1121/12, dnia z 11 marca 2016 r. sygn. akt II SA/Wa 1639/15 – wszystkie orzeczenia dostępne w CBOSA), D. Zalewski, w P. Szustakiewicz, Dostęp do informacji publicznej, wyd. 2 C.D. Beck, 2016; C. Kosikowski (w:) C. Kosikowski, L. Etel i inni: "Ordynacja podatkowa", Wyd. LEX Wolters Kluwer buisness, Warszawa 2013, s. 1474). Z uzasadnienia powołanego orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego wynikają dalsze istotne tezy, które Sąd rozpoznający sprawę w pełni podziela, że o statusie tajemnicy skarbowej decyduje indywidualny charakter informacji identyfikujących konkretnego podatnika, tajemnica skarbowa nie dotyczy informacji o samych procesach gospodarczych zachodzących w prowadzonych przez podatników przedsięwzięciach gospodarczych jak np. okoliczności zawarcia przez nich określonych transakcji (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 grudnia 2016 r. sygn. akt II FSK 3494/14, z dnia 9 stycznia 2014 r. sygn. akt II FSK 234/12, z dnia 5 grudnia 2012 r. sygn. akt I FSK 139/12, dostępne w CBOSA). Informacje te – jak wskazano – nie obejmują także danych dotyczących wykładni przepisów zastosowanych w sprawie.

Tym samym pogląd organów obu instancji o konieczności utajnienia całego dokumentu jakim jest decyzja nie znajdzie uzasadnienia. Istnieją bowiem obszary wyłączone spod opisanego zakresu, nie zawierające informacji podanych w art. 293 O.p. i te nie korzystają z ochrony prawnej gwarantowanej ww. normami. Niewątpliwie sposób wykładni przepisu art. 67 O.p. i zawartych tam pojęć niedookreślonych – ważnego interesu podatnika czy interesu prawnego (wywód prawny) nie ujawnia chronionych danych. Elementów takich nie musi też zawierać opis okoliczności faktycznych. W sytuacji zatem, gdy wnioskujący o informację publiczną domaga się przekazania mu decyzji podatkowych dotyczących określonego przedmiotu, bez wskazania na konkretne dane podmiotów, których te rozstrzygnięcia dotyczą, to obowiązkiem organów jest ocena treści takiej decyzji i wyłączenie jawności danych objętych ochroną, pozwalających w jakikolwiek sposób na identyfikację takiego podmiotu. Niewątpliwie tajemnica skarbowa stanowi szczególny rodzaj tajemnicy służbowej, zatem jej granice muszą być zakreślone szeroko. Z opodatkowaniem związane są zjawiska gospodarcze, a niejednokrotnie wiąże się ono z indywidualnymi przejawami życia jednostki, co wymaga ścisłego przestrzegania zawodowej dyskrecji dotyczącej wszelkich informacji, jakie pozyskiwane są dla potrzeb stosowania prawa podatkowego. (por. R. Mastalski (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, Komentarz 2011, str. 1162). Konieczne jest zatem wyważenie, jakie dane zwarte w decyzji mieszczą się w zakresie art. 293 O.p. a także pozwalają na jakąkolwiek identyfikację podmiotu. Rację mają organy obu instancji, że w sprawach dotyczących ulg w spłacie zobowiązań (zaległości) podatkowych szereg danych stanowią informacje wrażliwie, które mogą identyfikować podmiot takiego postępowania, te niewątpliwe dane podlegają utajnieniu. Zgodnie jednak z brzmieniem art. 210 § 1 O.p. decyzja zawiera m.in. oznaczenie organu, rozstrzygnięcie, powołanie podstawy prawnej, uzasadnienie faktyczne i prawne, pouczenie i podpis osoby uprawnionej. Zgodnie zaś z § 4 ww. regulacji uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Zasadniczo zatem w decyzji, także w sprawie ulg w zapłacie należności podatkowych, winny znaleźć się informacje wykraczające poza granice zakreślone art. 293 O.p. i te winny podlegać ujawieniu. O kwalifikacji określonych danych jako tajemnicy skarbowej nie decyduje bowiem sam fakt znajdowania się dokumentu z tymi danymi w aktach postępowania, lecz charakter (indywidualny albo nie) danych zawartych w dokumencie. Jeśli zatem przedmiotem wniosku o udostępnienie informacji publicznej są decyzje podatkowe w formie zanonimizowanej, tj. niezawierającej indywidualnych danych objętych tajemnicą skarbową, to nie zachodzą przesłanki do odmowy udostępnienia informacji publicznej, określone w art. 5 ust. 1 u.d.i.p. Przepisy określające tryb dostępu do informacji publicznej stanowiące realizację konstytucyjnego prawa do informacji, powinny być interpretowane w taki sposób, aby zagwarantować obywatelom, szerokie uprawnienia w tym zakresie a wszelkie wyjątki były rozumiane wąsko. Zatem w przypadku, gdy występują ograniczenia w dostępie do informacji publicznej określone w art. 5 u.d.i.p. wydanie decyzji odmownej powinno być ostatecznością, stosowaną jedynie wówczas, gdy niemożliwe jest udostępnienie treści dokumentu odpowiednio zanonimizowanego, po usunięciu elementów podlegających ochronie (por. Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2020 r. sygn. akt I OSK 1195/20, dostępne w CBOSA).

W niniejszej sprawie Skarżący domagał się wprost decyzji pozbawionych danych indywidualizujących podatnika, zatem organy winny dążyć do udostępnienia treści decyzji w takim zakresie, w jakim jest to możliwe, bez naruszenia tajemnicy skarbowej, a nie odmawiać udostępniania żądanych decyzji. Wskazane dane po ich zanonimizowaniu, nie będą informacjami o charakterze indywidualnym (dotyczącymi określonego podatnika) a informacjami o charakterze ogólnym, dotyczącymi spraw publicznych i sfery faktów znanych organowi podatkowemu, odnoszącymi się do obowiązków zarówno organu, jak i podmiotu będącego podatnikiem, wynikających wprost z przepisów prawa. Żądana informacja łączy się z działalnością organów podatkowych i dotyczy ich działania o charakterze zewnętrznym, wyrażającego się poprzez wydanie aktu administracyjnego w formie decyzji, będącej przejawem władczego działania tych organów. Udostępnienie informacji w omawianym zakresie stanowi zatem wyraz realizacji prawa do informacji, ustanowionego w art. 61 ust. 3 Konstytucji RP i realizowanego przez ustawę o dostępie do informacji publicznej.

W rozpoznawanej sprawie organy obu instancji przedstawiając pogląd wykluczający udostępnienie decyzji wydanych w sprawach podatkowych, w istocie, co do zasady, dokonały błędnej wykładni powoływanych już norm prawnych. Konsekwentnie w treści zaskarżonej decyzji w sposób ogólny odniesiono się do charakteru rozstrzygnięć wydawanych w trybie art., 67 i art. 67b O.p. nie dokonując żadnych indywidualnych ocen konkretnych aktów. Także akta sprawy nie zawierają takich rozstrzygnięć, co jak wskazano jest konsekwencją przyjętego przez organy stanowiska, które w świetle przedstawionych rozważań Sądu należy ocenić jako nieprawidłowe.

Końcowo należy się odnieść do przywoływanych przez organ poglądów orzecznictwa. Otóż w opinii Sądu we wszystkich tych sprawach, w których potwierdzono prawidłowość stanowiska wykluczającego prawo do żądania ujawnienia treści indywidualnych decyzji, spór dotyczył sytuacji, gdy podmiot będący adresatem decyzji był identyfikowalny lub możliwy do zidentyfikowania. Zatem pogląd, że dane z postępowań podatkowych można ujawnić tylko zbiorczo, był wyrażony w sprawach, w których przedmiotem żądań były indywidualne dane podatników. Taka sytuacja w rozpoznawanej sprawie nie została przez organ wykazana, nie przedstawiono żadnych konkretnych okoliczności wskazujących na możliwość identyfikacji podatników.

Reasumując z zestawienia treści powołanych przez Sąd przepisów ustawy Ordynacja podatkowa jasno wynika, że dane zawarte w aktach są objęte tajemnicą skarbową o tyle, o ile stanowią "indywidualne dane", o których mowa w art. 293 § 1 Ordynacji podatkowej. Innymi słowy z art. 293 § 2 pkt 3 Ordynacji podatkowej wynika, że tajemnicą skarbową objęte są: indywidualne dane zawarte w deklaracji oraz innych dokumentach składnych przez podatników, płatników lub inkasentów oraz indywidualne dane zawarte w aktach postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej oraz aktach postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 stycznia 2017 r. sygn. akt I FSK 1883/16, dostępny w CBOSA oraz M. Niezgódka-Medek, komentarz do art. 293 Ordynacji podatkowej, uwaga 3, w S. Babiarz i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. X, Wolters Kluwer Polska, 2017). A contrario tajemnicą skarbową na podstawie tych przepisów nie są objęte dane, które nie mają charakteru indywidualnego, choćby były zawarte w aktach postępowania prowadzonego przez organy skarbowe.

Stwierdzony błąd w wykładni spornych w sprawie przepisów legł u podstaw uchylenia orzeczeń organów obu instancji.

Sąd dostrzega także błędne postępowanie organów w zakresie doręczenia decyzji organu I instancji i brak urzędowego potwierdzenia doręczenia decyzji, co stanowi samoistną podstawę uchylenia orzeczenia organu odwoławczego. Mając jednak na uwadze ekonomikę postępowania oraz fakt, że w tej sprawie nie doszło do naruszenia gwarancji procesowych Strony, która w terminie wywiodła odwołanie od decyzji organu I instancji ocenie poddano także wykładnię przepisów prawa materialnego.

Mając powyższe na uwadze Sąd uchylił orzeczenia organów obu instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a w zw. z art. 135 p.p.s.a.

W ponownie prowadzonym postępowaniu organy będą zobowiązane do zastosowania się do wykładni spornych przepisów przedstawionej w rozważaniach Sądu, uzupełnienia akt sprawy o orzeczenia objęte wnioskiem, ich analizę w kontekście opisanych wytycznych i ponownego rozpoznania wniosku Strony.