Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Protokolant specjalista Ewa Olender, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 grudnia 2014 r. przy udziale - sprawy ze skargi J. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległego podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. stwierdza, iż zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z [...] r. nr [...] , utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. [...] r. nr [...] w sprawie zaliczenia wpłaty z 16 maja 2014 r. w kwocie [... ] zł na poczet podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2008 r. W podstawie prawnej powołał art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 62 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., zwanej dalej O.p.).

Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. działając w oparciu o art. 62 § 4 O.p. postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] , zaliczył wpłatę z dnia [...] r. w kwocie [...] zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2008 r.

W zażaleniu na to postanowienie strona wniosła o jego uchylenie, zarzucając, iż organ podatkowy I instancji postanowieniem z [...] r. zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] obejmującego zaległość z tyt. podatku VAT za grudzień 2008 r. Zaś postanowieniem z [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. umorzył postępowanie egzekucyjne wobec J. K. na podstawie tytułów wykonawczych od nr [...] do [...] obejmujących okres od lipca do listopada 2008 r. z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług. W toku prowadzonej egzekucji dokonano zajęcia kwoty [...] zł, a następnie po umorzeniu egzekucji za okres od lipca do listopada 2008 r. bezpodstawnie przekazano zajętą kwotę na poczet zawieszonej egzekucji na miesiąc grudzień 2008 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. zaskarżonym postanowieniem utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że decyzją z [...] r. organ podatkowy I instancji określił J. K. zobowiązanie w podatku VAT za m-c grudzień 2008 r. w wysokości [...] zł. Ostateczną decyzją z [...] r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Zgodnie z art. 239e O.p. decyzja ostateczna podlegała wykonaniu, zatem z uwagi na brak wpłat - w dniu 27 lutego 2014 r. organ podatkowy I instancji, jako wierzyciel, wystawił tytuł wykonawczy [...] na zaległość za m-c grudzień 2008 r. W dniu [...] r. organ podatkowy I instancji zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie w/w tytułu wykonawczego, z uwagi na wniesienie skargi na tę decyzję do WSA. W związku z wpływem w dniu 16 maja 2014 r. kwoty [...] zł na zaległość w podatku od towarów i usług za m-c grudzień 2008 r., postanowieniem z 19 maja 2014 r. dokonano zaliczenia tej wpłaty na należność główną i odsetki za zwłokę, zgodnie z art. 55 § 2 O.p.

Odpowiadając na zarzuty zażalenia organ wyjaśnił, że zawieszenie postępowania egzekucyjnego prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego [...] , nie oznacza, że zobowiązanie wygasło, jednakże powoduje, że organ nie może wykonywać żadnych czynności egzekucyjnych. Natomiast postanowieniem z 16 maja 2014 r. organ podatkowy I instancji umorzył postępowanie do majątku strony, wszczęte na podstawie tytułów wykonawczych [...] dot. m-cy od lipca do listopada 2008 r. w związku z uznaniem za zasadne zarzutów na wszczęcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na ich podstawie. W związku z powyższym przekazane zostały z komórki Egzekucji Administracyjnej do Rachunkowości Budżetowej niesłusznie pobrane koszty egzekucyjne w wysokości [...] zł wraz z odsetkami ustawowymi w kwocie [...] zł na poczet zaległości strony w podatku VAT za m-c 12/2008 r. objętych tytułem wykonawczym o nr [...] . W związku z wpływem w dniu 16 maja 2014 r. kwoty [...] zł na zaległość w podatku VAT za 12/2008 r., dokonano zaliczenia tej kwoty na należność główną i odsetki za zwłokę - w myśl z art. 55 § 2 O.p. oraz wydano postanowienie nr [...] o zaliczeniu powyższej wpłaty na należność główną i odsetki, zgodnie z art. 62 § 4 w/w ustawy. Podkreślono również, iż zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych nie można utożsamiać z postępowaniem egzekucyjnym prowadzonym na podstawie przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn.: Dz.U. z 2012 r. poz.1015 ze zm.). Środki egzekucyjne wymienione zostały w art. 1a pkt 12 ww. ustawy, natomiast zaliczenie wpłaty na poczet zaległości podatkowych reguluje art. 62 § 4 O.p., do którego stosuje się art. 55 § 2 O.p. Sporne w sprawie zaliczenie wpłaty podatkowej na poczet zaległości podatkowej nie stanowi zatem egzekucji zobowiązania podatkowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach J. K. wniosła o uchylenie postanowienia organu II instancji w całości oraz o uchylenie poprzedzającego go postanowienia pierwszoinstancyjnego, a następnie umorzenie postępowania, zarzucając naruszenie przepisów:

- art. 62 § 1 O.p. poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy brak jest do tego podstaw, albowiem kwota [...] zł nie została wpłacona przez skarżącą na konto Urzędu Skarbowego w W. , a została ona uzyskana w związku zajęciem dokonanym w postępowaniu egzekucyjnym, które to postępowanie zostało umorzone;

- art. 72 § 1 i art. 76 § 1 O.p. poprzez nieuzasadnione zaliczenie z urzędu na poczet podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2008 r. zajętych kwot w toku umorzonej egzekucji za okres od lipca do listopada 2008 r.

W uzasadnieniu skargi strona zaakcentowała, że wyegzekwowana kwota winna być jej zwrócona, wobec umorzenia egzekucji. Brak też było podstaw prawnych aby kwotę uzyskaną w toku postępowania egzekucyjnego obejmującego okres od lipca do listopada 2011 r. potraktować jako nadpłatę za inny okres rozliczeniowy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie i akcentując, że przepisy dotyczące nadpłaty tj.: art. 72 § 1 i art. 76 § 1 O.p. nie miały w sprawie zastosowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej (§ 1). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2). Stosownie do art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, w skrócie p.p.s.a.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Stwierdzenie zatem, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inny naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zobowiązuje Sąd do uchylenia zaskarżonego postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala (art. 151 ustawy p.p.s.a.).

Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy kwota zajęta w toku prowadzonej egzekucji z tytułów wykonawczych obejmujących okres od lipca do listopada 2008 r. z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług, która to egzekucja następnie została umorzona, może być zaliczona na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za grudzień 2008 r. na podstawie art. 62 § 4 O.p.

W pierwszym rzędzie zauważyć przyjdzie, że sporna kwota 1.229,96 zł została uzyskana w toku prowadzonej egzekucji administracyjnej. Zatem nie ulega wątpliwości, że w rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z rozliczeniem środków uzyskanych wskutek zastosowania czynności egzekucyjnej, o której mowa w art. 80 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity.: Dz.U. z 2012 r. poz. 1015, zwanej dalej u.p.e.a.), czyli zajęciem rachunku bankowego, a nie z wpłatą, do której odnoszą się przepisy art. 55 i art. 62 O.p.

Organy podatkowe błędnie utożsamiły wyegzekwowanie spornych kwot w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego z wpłatą własną podatnika. Tymczasem do kwot wyegzekwowanych w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego, stosuje się przepisy u.p.e.a. a szczególności art. 115 u.p.e.a., który określa kolejność i sposób zaspakajania należności.

Z kolei w przypadku umorzenia postępowania egzekucyjnego zastosowanie może znaleźć art. 60 u.p.e.a., który przewiduje możliwość uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych.

W tym miejscu przypomnieć trzeba treść art. 55 § 2 O.p., z którego wynika, że jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Z kolei z art. 62 § 1 O.p. wynika, że jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Przepis art. 62 § 4 O.p., także operujący pojęciem "wpłaty" stanowi, że "do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 § 2. W sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. Wpłaty, o których mowa w art. 55 § 2 i art. 62 § 1 i 4 O.p. są dobrowolne. O dobrowolności wpłat z tytułu zaległości podatkowych i możliwości zastosowania tych przepisów świadczy treść art. 55 § 1 O.p, który mówi wprost o wpłacie ich bez wezwania. Podobnie art. 62 § 1 O.p. mówi o "dokonanej wpłacie", a skoro wcześniej używa pojęcia "podatnik", to jest oczywiste, że chodzi o wpłatę dokonana przez podatnika (ewentualnie osobę, którą ten się wyręcza). Te same wnioski wypływają też z treści art. 62 § 2 O.p. Podobne stanowisko zajął też WSA w Warszawie w wyroku z dnia 28 czerwca 2005 r., III SA/Wa 684/05, które to stanowisko Sąd orzekający podziela.

Zauważyć też należy, że piśmiennictwo (zob. np. L. Etel, Komentarz do art. 62 ustawy – Ordynacja podatkowa, Lex 2011) przyjmuje, że pojęcie wpłaty, o której mowa w art. 62 § 1 O.p., należy odnieść do dobrowolnych wpłat dokonanych przez podatnika na poczet zobowiązania podatkowego.

Nie sposób też przyjąć, by z zakresu przedmiotowego ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji należało wyłączyć art. 80 u.p.e.a. czy też art. 115 § 6 u.p.e.a.

Zatem nie budzi wątpliwości Sądu, że w rozpoznawanej sprawie niedopuszczalne jest wydanie postanowienia z art. 62 § 4 O.p., jako że sposób podziału sumy uzyskanej z egzekucji regulują przepisy u.p.e.a.

Tym samym zasadne okazały się zarzuty skargi niewłaściwego zastosowania art. 62 § 1 i § 4 O.p.

Niezasadne zaś okazały się zarzuty dotyczące naruszenia art. art. 72 § 1 i art. 76 § 1 O.p., gdyż organy nie przywołały tych przepisów w zaskarżonych rozstrzygnięciach.

Mając powyższe na względzie Sąd stwierdza, że organ odwoławczy naruszył przepis prawa materialnego, tj. art. art. 62 § 1 i § 4 O.p., a z powodów wyżej szczegółowo opisanych, naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy. Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie. Rozstrzygnął o wstrzymaniu wykonania uchylonego postanowienia do czasu uprawomocnienia się wyroku zgodnie z art. 152 p.p.s.a., a orzeczenie o kosztach sądowych znajduje umocowanie w art. 200 tej ustawy.