Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 sierpnia 2012 r. sprawy ze skargi P. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od marca do grudnia 2008 r. oddala skargę

Decyzją z dnia [...] czerwca 2011 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...], po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług, określił [...] w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące od marca do grudnia 2008 r., a także na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: ustawa o VAT), podatek do zapłaty za miesiące od kwietnia do grudnia 2008 r., wynikający z wystawionych faktur nie dokumentujących rzeczywistych transakcji sprzedaży złomu.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w 2008 r. prowadził działalność gospodarczą pod firmą "[...]", której przedmiotem była sprzedaż detaliczna części i akcesoriów do pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli, konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli oraz sprzedaż hurtowa odpadów i złomu. W oparciu o przedłożoną przez podatnika oraz uzyskaną z Prokuratury Okręgowej w [...] dokumentację źródłową organ stwierdził, że podatnik ujął w ewidencji zakupu faktury, które miały dokumentować nabycie złomu od firmy FHU "" [...] i firmy "[...]" [...].

Na podstawie faktur wystawionych przez w/w podmioty organ ustalił, że w okresie od [...] kwietnia 2008 r. do [...] grudnia 2008 r. podatnik miał nabyć [...]kg złomu za kwotę [...]zł od FHU "" [...] oraz w okresie od [...] lipca 2008 r. do [...] października 2008 r. [...]kg złomu za kwotę [...]zł od firmy "[...]" [...].

Nabyty złom, zgodnie z treścią faktur VAT wystawionych w 2008 r. przez [...], miał być sprzedany do jedynego odbiorcy firmy "[...]" Sp. z o.o. Na podstawie wystawionych przez podatnika faktur sprzedaży ustalono, że w okresie od [...] kwietnia 2008 r. do [...] grudnia 2008 r. podatnik miał sprzedać na rzecz "[...]" Sp. z o.o. [...]kg złomu za kwotę [...]zł.

Na podstawie materiału dowodowego włączonego postanowieniami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] marca 2011 r. oraz [...] maja 2011 r. organ stwierdził, że faktury VAT wystawione przez firmy "" [...] i "[...]" [...] nie odzwierciedlają rzeczywiście przeprowadzonych transakcji między wskazanymi w tych fakturach podmiotami. Działalność w/w podmiotów, jak i ich rzekomych dostawców, tj. firm: "[...]" Sp. z o.o., "[...]" [...], "[...]"[...], "[...]"[...], FHU "[...]" [...] i PPHU "[...]"[...]ograniczała się wyłącznie do wystawiania tzw. "pustych" faktur, nie odzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Organ uznał, że uwzględniając w rozliczeniach za kontrolowane miesiące faktury wystawione przez "" [...] i "[...]" [...], które dokumentowały fikcyjne transakcje gospodarcze, podatnik naruszył obowiązki ewidencyjne wynikające z art. 109 ust. 3 oraz art. 86 ust. 1 i ust. 2 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, przez co zawyżył deklarowany podatek naliczony.

Zdaniem organu faktury VAT wystawione przez [...] nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Podatnik nie mógł bowiem dokonać dostaw złomu, którego nie nabył. Zatem w okresie od stycznia do grudnia 2008 r. bezpodstawnie wystawił na rzecz "[...]" Sp. z o.o. faktury VAT dokumentujące sprzedaż złomu oraz bezpodstawnie ujął je w ewidencji sprzedaży i rozliczył w deklaracjach VAT-7, czym naruszył art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 19 ust. 1 i 4, art. 29 ust. 1, art. 106 ust. 1 art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Organ stwierdził nierzetelność prowadzonych przez podatnika ewidencji zakupów i sprzedaży za kontrolowany okres i w części dotyczącej zapisów dokonanych na podstawie faktur wystawionych przez firmy "" i "[...]", a także na podstawie faktur wystawionych przez podatnika na firmę "[...]" Sp. z o.o. ewidencji tych nie uznano za dowód tego, co z tych zapisów wynika.

W odwołaniu z dnia [...] lipca 2011 r. strona wniosła o uchylenie w całości decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Podatnik zarzucił naruszenie:

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez kierowanie się wyłącznie interesem fiskalnym i rozstrzygnięcie wszelkich pojawiających się wątpliwości i niejasności na niekorzyść podatnika,

- art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji poprzez nierozpatrzenie materiału dowodowego w sposób rzetelny i zgodny z zasadami prawidłowego rozumowania i w konsekwencji niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych dla rozstrzygnięcia sprawy,

- art. 86 ust. 1 i 2 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT poprzez dokonanie błędnej interpretacji, w istotny sposób ograniczającej zasadę neutralności i naruszającej przepisy Dyrektywy 2006/112/WE.

Decyzją z dnia [...] stycznia 2012 r. nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że ustalony stan faktyczny sprawy znajduje potwierdzenie w zgromadzonym i rozpatrzonym materiale dowodowym. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że nie nabył złomu metali i ich stopów wykazanego w fakturach wystawionych przez firmy "" [...] i "[...]" [...]. Działalność podmiotów ograniczała się bowiem tylko do obrotu tzw. "pustymi" fakturami zarówno kupna jak i sprzedaży złomu. Dostawcami złomu do tych firm okazały się podmioty, które tylko pozorowały działalność w zakresie obrotu tym towarem. Podmioty te rozpoczęły działalność w porozumieniu z [...] oraz [...] i nie układały samodzielnie swoich kontaktów handlowych, tylko współpracowały z podmiotami przez nich wskazanymi, nie zatrudniały pracowników i nie dysponowały środkami transportu oraz żadnym sprzętem do prowadzenia działalności w tym zakresie, nie dysponowały też własnymi środkami finansowymi, mimo że przeprowadzały gotówkowe transakcje o znacznych wartościach te miały pożyczać z niewiadomego źródła.

Odnośnie zarzucanego w odwołaniu błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, co miała dowodzić decyzja z dnia [...] maja 2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w [...] dla "[...]" Sp. z o.o., w której podniesiono, że brak jest podstaw do uznania całej działalności [...] za fikcyjną, organ odwoławczy stwierdził, że przedstawione w nim stanowisko nie ma rozstrzygającego znaczenia w rozpatrywanej sprawie, gdyż zostało ono wypracowane w oparciu o materiał zgromadzony w postępowaniu podatkowym dotyczącym "[...]" Sp. z o.o. Uchylając decyzję i przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia Dyrektor Izby Skarbowej w [...] zalecił uzupełnienie materiału dowodowego i dokonanie ponownej oceny materiału dowodowego dotyczącego transakcji pomiędzy "[...]", a firmą "[...]" [...]. Natomiast zgromadzony w postępowaniu prowadzonym wobec [...] obszerny materiał dowodowy (m.in. protokoły oględzin dokumentacji księgowej firmy "[...]" [...] z dnia [...] i [...] marca 2009 r., postanowienie Prokuratury Okręgowej w [...] o przedstawieniu zarzutów [...]z dnia [...] listopada 2010 r., dokumenty postępowania podatkowego przeprowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej [...] w firmie "[...]", tj. protokół badania ksiąg podatkowych z dnia [...] kwietnia 2011 r., protokół przesłuchania świadka [...]z dnia [...] stycznia 2010 r., protokół przesłuchania strony [...]z dnia [...] listopada 2009 r., protokół przesłuchania świadka [...]z dnia [...] listopada 2009 r., pismo Starostwa Powiatowego [...] z [...] marca 2010 r.), który uzupełniono w postępowaniu odwoławczym o nowe decyzje, wydane po ponownym rozpatrzeniu sprawy przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] w dniu [...] sierpnia 2011 r. dla "[...]" Sp. z o. o. i w dniu [...] czerwca 2011 r. dla "[...]" [...] (włączone do akt sprawy postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] października 2011 r.) w sposób jednoznaczny wskazuje na fikcyjny charakter transakcji nabycia złomu przez [...], wykazanych w fakturach wystawionych przez [...]. Zakwestionowane faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, zatem zasadnie organ pierwszej instancji, powołując się na art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT uznał, że podatek w nich wykazany nie może obniżać deklarowanego przez podatnika podatku należnego.

W skardze z dnia [...] stycznia 2012 r. skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz przekazanie sprawy organowi odwoławczemu do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów postępowaniu oraz przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez kierowanie się wyłącznie interesem fiskalnym i rozstrzygniecie wszelkich pojawiających się wątpliwości i niejasności na niekorzyść podatnika,

- art. 122 oraz art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji poprzez nierozpatrzenie materiału dowodowego w sposób rzetelny i zgodny z zasadami prawidłowego rozumowania, a w konsekwencji niewyjaśnienie wszelkich okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy,

- art. 86 ust. 1 i 2 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT poprzez dokonanie błędnej interpretacji w istotny sposób ograniczającej zasadę neutralności i proporcjonalności podatku od towarów i usług, której konieczność przestrzegania wynika z przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej i akcentowanej w orzecznictwie ETS.

W uzasadnieniu skarżący podkreślił, że dysponował fakturami stwierdzającymi nabycie towaru od podmiotów, co do których zastrzeżenia wniósł organ kontrolny. W ocenie skarżącego nie znajdują potwierdzenia w zgromadzonym materiale ustalenia organów podatkowych, iż faktury te nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. Organy orzekające w niniejszej sprawie w sposób dowolny przyjęły, że faktury VAT wystawione przez kontrahentów skarżącego, dotyczące sprzedaży złomu, nie dokumentują faktycznych operacji gospodarczych, a jedynie pozorują istnienie takich czynności. Zdaniem skarżącego, podatnik dokonujący odliczenia nie posiada wiedzy odnośnie tego, czy przypadkiem podmiot, od którego towar nabywa, czy któremu towar sprzedaje, nie działa w sposób nierzetelny czy nieuczciwy. Podatnik nie może również ucierpieć wskutek okoliczności, że w łańcuchu dostaw, którego część stanowią te transakcje, o czym podatnik ten nie wie lub nie może wiedzieć, inna transakcja, wcześniejsza lub późniejsza w stosunku do tej, która została dokonana przez niego, stanowi oszustwo w podatku.

Wskazując na orzecznictwo ETS skarżący stwierdził, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. W ocenie skarżącego, regulacja, która stała się podstawą wydania zaskarżonej decyzji organu podatkowego w sposób ewidentny narusza zasadę neutralności i proporcjonalności.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – dalej: P.p.s.a), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie, a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego (zakaz reformationis in peius).

Skarga nie jest zasadna.

Skład orzekający w niniejszej sprawie, biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny sprawy oraz sformułowane zarzuty skargi, stwierdził brak podstaw do zakwestionowania stanowiska organu podatkowego wyrażonego w zaskarżonej decyzji. Rozstrzygnięcie znajduje podstawy w prawie materialnym, zaś wydanie decyzji poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom procesowym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Wyjątek od powyższej zasady został uregulowany w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, iż w przypadku gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane lub wystawcą faktur jest podmiot nieistniejący, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego.

Zgodzić się należy ze stanowiskiem skarżącego, który wywiódł w skardze, że dla realizacji prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony niezbędny jest faktyczny obrót - wystąpienie zdarzenia gospodarczego polegającego na nabyciu towarów lub usług między określonymi na fakturze podmiotami, nadto podatnik musi dysponować fakturą ten obrót odzwierciedlającą. Faktury są istotnym elementem w procesie obliczania podatku od towarów i usług, a ich celem jest dokumentowanie zdarzeń podlegających opodatkowaniu.

Jednakże obowiązek podatkowy nie powstaje dlatego, że wystawiona zostaje faktura, ale dlatego, że dokonano czynności, która według ustawodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w ustawie o VAT z tytułu sprzedaży/świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia gospodarczego, rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy faktura taka nie uprawnia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Dysponowanie w tym przypadku przez nabywcę towaru fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia, który nie stanowi jednak wystarczającej przesłanki do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności (por. wyrok NSA z dnia 20 maja 2008r., sygn. akt I FSK 1029/07, wyrok NSA z dnia 18 kwietnia 2008r., sygn. akt I FSK 1210/06).

Faktura ze względu na treść art. 106 ust. 1 ustawy o VAT wystawiona przez podatnika powinna dokumentować dokonaną czynność opodatkowaną. W orzecznictwie ugruntowane jest stanowisko, że faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży pomiędzy wskazanymi w niej podmiotami nie może wywołać żadnych skutków podatkowych zarówno u wystawcy, jak i odbiorcy (vide wyrok NSA z 14 listopada 2007 r., sygn. akt I FSK 979/06, niepubl.). Prawo do odliczenia podatku naliczonego stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługuje bowiem przy nabyciu towarów. W sytuacji gdy podatek wynika jedynie z faktury, gdyż do czynności nią objętych w rzeczywistości nie doszło, trudno mówić o nabyciu towarów w rozumieniu wskazanego wyżej przepisu. Ograniczenia w prawie krajowym prawa do odliczenia podatku naliczonego nie mogą być rzeczywiście wykorzystywane w sposób, który podważałby neutralność podatku VAT. Nie dotyczy to jednak sytuacji, gdy podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że uczestniczy w transakcji wykorzystywanej do nadużyć w podatku VAT. W sytuacji gdy z niepodważalnego stanu faktycznego wynika, że skarżący mógł co najmniej przewidywać, że uczestniczy w transakcjach stanowiących nadużycie, to nie można podzielić zarzutu skargi, by nie było podstaw do zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4a ustawy o VAT (por. wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2012 r. o sygn. akt I FSK 1342/11 – dostępne www.orzeczenia.nsa.gov.pl.).

W rozpatrywanej sprawie bezsporne jest, że podatnik w ewidencji zakupu i deklaracjach VAT- 7 za poszczególne miesiące 2008 r. ujmował i rozliczał faktury, które miały dokumentować sprzedaż złomu metali i ich stopów wystawionych przez FHU "[...]" [...] oraz "[...]" [...]. Również sam podatnik wystawił faktury, które miały dokumentować dostawy złomu do firmy "[...]". Istota sporu sprowadza się zatem do rozstrzygnięcia czy ocena zgromadzonego materiału dowodowego dokonana przez organy podatkowe pozwalała na stwierdzenie, że faktury wystawione przez w/w podmioty, a także przez podatnika odzwierciedlają rzeczywisty obrót towarami, czy też były to tzw. "puste" faktury, dokumentujące zdarzenia gospodarcze, które nie miały miejsca.

Skarżący kwestionuje faktyczną podstawę rozstrzygnięcia zaznaczając, że ustalenia w sprawie poczynione zostały z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, zasady prawdy materialnej, zupełności materiału dowodowego i oceny materiału dowodowego.

Na podstawie art. 121 § 1 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Stosownie do art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Organ podatkowy zgodnie z art. 187 § 1 O.p. podatkowej, przeprowadził prawidłowo czynności dowodowe, zgromadził bogaty materiał dowodowy, a także ustalił wyczerpująco stan faktyczny sprawy. Zgodnie z art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Regulacja ta stanowi realizację na gruncie postępowania podatkowego zasadę swobodnej oceny dowodów. Polega ona na tym, że organ podatkowy nie jest związany jakimikolwiek regułami dowodowymi, ocenia dowody za wiarygodne bądź niewiarygodne na podstawie własnego przekonania. Ocena ta powinna być zgodna z wymogami wiedzy, doświadczenia i logiki.

Zdaniem Sądu przedstawiona przez organy ocena zebranego w sprawie, jak również włączonego do niniejszego postępowania materiału dowodowego dokonana została w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów i nie narusza art.191 O.p. W sposób wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, a cały zebrany w sprawie materiał dowodowy został poddany wyczerpującej analizie, z której wyciągnięto uzasadnione merytorycznie wnioski.

W przedmiotowej sprawie organy wykazały, że faktury, które miały dokumentować nabycie przez skarżącego złomu metali i ich stopów od firm FHU "[...]" [...] oraz "[...]" [...], jak również faktury, które miały dokumentować sprzedaż tego złomu, wystawione przez skarżącego na rzecz "[...]" Sp. z o.o. - nie odzwierciedlają faktycznie dokonanego obrotu towarem.

Skarżący zarówno na etapie odwołania, jak i w skardze podkreśla niedopełnienie obowiązku zgromadzenia pełnego materiału dowodowego, brak należytej staranności w ustaleniach stanu faktycznego sprawy, a także rozstrzyganie wątpliwości na jego niekorzyść oraz dowolną ocenę materiału dowodowego. Zarzuca, że postępowanie nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, gdyż nie rozważono wszystkich argumentów podnoszonych przez skarżącego oraz nie dopuszczono wniosków dowodowych. Stawiając powyższe zarzuty skarżący nie wskazuje jakich argumentów nie rozważono i jakich wniosków dowodowych organ nie przeprowadził.

Podkreślenia wymaga, że w trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego skarżący nie składał żadnych wniosków dowodowych, nie skorzystał z uprawnienia wynikającego z art. 193 § 8 Ordynacji podatkowej oraz art. 24 ust. 4 ustawy o kontroli skarbowej. Skarżący nie wniósł zastrzeżeń do zawartych w protokole badania ksiąg podatkowych ustaleń, jak również nie wypowiedział się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Dopiero na etapie postępowania odwoławczego wniósł o przeprowadzenie dowodu z decyzji Dyrektora lzby Skarbowej w [...] wydanej w dniu [...] maja 2011 r. dla "[...]" Sp. z o.o., która jego zdaniem miała dowodzić, że prowadził działalność w zakresie obrotu złomem.

Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, tj. wystawione przez podatnika dowody sprzedaży złomu na rzecz "[...]" Sp. z o.o. w powiązaniu z rejestrami sprzedaży i deklaracjami VAT-7 za okres od kwietnia do października 2008 r. oraz za grudzień 2008 r., faktury VAT dotyczące nabyć złomu w powiązaniu z rejestrami zakupów oraz deklaracjami VAT-7 za te same okresy rozliczeniowe, materiał dowodowy zgromadzony postępowaniach kontrolnych prowadzonych u wystawców zakwestionowanych faktur zakupu oraz u odbiorcy faktur wystawionych przez skarżącego, a także o materiał z postępowania karnego, włączony do akt sprawy postanowieniami Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] marca 2011 r. (k. 135) oraz z dnia 18 maja 2011 r. (k. 484-487), jak również materiał dowodowy włączony do akt sprawy postanowieniami Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] października 2011 r. (k. 1973), wykazał, że skarżący nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie obrotu złomem metali i ich stopów, tylko taką działalność pozorował poprzez przyjmowanie faktur VAT, które miały dokumentować nabycie złomu od firm FHU "" [...] i "[...]" [...] oraz poprzez wystawianie faktur, które miały dokumentować dostawy złomu do "[...]" Sp. z o. o.

Z dokumentów źródłowych wynika, że każda dokonana przez [...] transakcja zakupu i sprzedaży dotyczyła złomu metali i ich stopów o wadze od kilku do kilkudziesięciu ton i o wartości kilkudziesięciu tysięcy złotych.

Jednocześnie z zeznań skarżącego, przesłuchanego w charakterze strony w dniu [...] marca 2011 r. (k. 415-419), wynika, że udział w tych transakcjach ograniczał się jedynie do wyjazdu do [...] (miejsca prowadzenia działalności przez Spółkę "[...]") w celu odebrania faktur zakupu i wypisania na ich podstawie faktur sprzedaży. Skarżący nie decydował samodzielnie od kogo będzie nabywał i komu będzie złom sprzedawał - dostawców i odbiorcę wskazywał bowiem [...] ze sp. z o.o. "[...]". Obrotu tak dużą ilością złomu miał dokonywać nie mając żadnego stałego miejsca prowadzenia tego rodzaju działalności ani żadnego zapleczu technicznego, tj. wag, pojemników do magazynowania złomu, urządzeń do badania składu złomu, środków transportu, nie ponosząc kosztów transportu. Skarżący nie przedstawił też żadnych dowodów dokonania płatności w kwocie [...] zł na rzecz swoich dostawców ani też dowodów otrzymania należności w łącznej kwocie [...] zł, wynikającej z wystawionych na rzecz "[...]" Sp. z o.o. faktur VAT.

Wskazane okoliczności dotyczące braku stałego miejsca prowadzenia działalności w zakresie obrotu złomem metali i ich stopów, braku zaplecza technicznego, braku dowodów ponoszenia kosztów tej działalności, a także dotyczące braku umów określających zasady współpracy, tj. sposobu składania zamówień, terminów realizacji dostaw, ilości i ceny towaru, odpowiedzialności za transport i jego koszty oraz dokonywania płatności, braku wiedzy skarżącego na temat swoich kontrahentów i okoliczności nawiązania z nimi współpracy oraz szczegółów przeprowadzanych transakcji, tj. załadunku i rozładunku towaru oraz jego transportu, braku pozwolenia na gospodarowanie i transport złomu, w końcu brak dowodów dokonania płatności za faktury, w których jako sposób zapłaty wskazano gotówkę, a także brak własnych środków na finansowanie tej działalności i korzystanie z pożyczek rzekomo udzielonych przez [...], udziałowca Sp. z o.o. "[...]" - jedynego odbiorcy złomu od skarżącego i osoby, która zaproponowała (jak skarżący zeznał) współpracę w zakresie handlu złomem wskazując mu dostawców, ustalenia dotyczące rzekomych dostawców złomu do skarżącego, z których jednoznacznie wynika, że nie zrealizowali dostaw wykazanych w fakturach wystawionych na skarżącego - świadczą o pozorowaniu działalności w zakresie obrotu złomem poprzez wystawianie i przyjmowanie faktur, które taki obrót miały dokumentować.

Nie można zgodzić się ze skarżącym, że powołane przepisy ustawy o VAT i dokonana przez organy podatkowe ich wykładnia są niezgodne z prawem wspólnotowym i naruszają zasadę neutralności podatku z tego prawa wynikającą. W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej utrwalony został pogląd, że wyrażona w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej zasada neutralności powinna być interpretowana w ten sposób, że sprzeciwia się ona prawu do odliczenia podatku od wartości dodanej, jeżeli transakcje, z których wynika to prawo stanowią nadużycie. Jeżeli stwierdzono istotne nadużycie, to przeprowadzone transakcje powinny zostać przedefiniowane w taki sposób, aby odtworzyć sytuację, która istniałaby, gdyby nie dokonano transakcji stanowiących nadużycie.

Trybunał wielokrotnie podkreślał, iż VI Dyrektywa powinna być interpretowana w ten sposób, iż sprzeciwia się ona prawu podatnika do odliczenia podatku od wartości dodanej, jeżeli transakcje, z których wynika to prawo, stanowią nadużycie (por. wyroki: z dnia 21 lutego 2006 r., sygn. akt C-255/02, z dnia 12 maja 1998 r., sygn. akt C-367/96, z dnia 11 października 1997 r., z dnia 6 lipca 2006 r., sygn. akt C-439/04).

W postępowaniu kontrolnym prowadzonym wobec skarżącego organ obu instancji udowodniły, że jego działalność w zakresie obrotu złomem metali i ich stopów polegała wyłącznie na przyjmowaniu i wystawianiu "pustych" faktur w celu uzyskania korzyści finansowych, dlatego też poprzez wyeliminowanie z jego rozliczeń faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych odtworzono sytuację, jaka istniałaby, gdyby skarżący nie uwzględnił w swych rozliczeniach po stronie podatku naliczonego i należnego "pustych" faktur. Zasada neutralności nie została więc naruszona.

Zależność, iż prawo do odliczenia przysługuje tylko wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi, podkreślona została w orzecznictwie ETS, który w sprawie C-342/97 (orzeczenie z dnia 13 grudnia 1989 r., Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financiën) wprost stwierdził, że wynikające z przepisów dyrektywy prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania w przypadku podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze.

Nie znajduje zatem uzasadnienia stanowisko skarżącego, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego wystarczający jest sam fakt otrzymania faktury VAT.

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.