Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Dnia 6 marca 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Lorych-Olszanowska Sędziowie WSA Mirella Ławniczak ( spr.) WSA Szymon Widłak Protokolant: st.sekr.sąd. Izabela Kaczmarczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 marca 2014 roku przy udziale sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w [...] na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta z dnia [...] maja 2013 roku nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości I. uchyla zaskarżoną interpretację, II. zasądza od Prezydenta Miasta [...] na rzecz skarżącej kwotę 457,- (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania,

"A" Sp. z o.o. w [...] wystąpiła do Prezydenta Miasta [...] o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w celu uzyskania odpowiedzi na pytanie czy na spółce ciąży obowiązek podatkowy w zakresie opodatkowania zadaszeń namiotowych w szczególności zaś czy podatek od nieruchomości jest należny i czy powinien być płacony od hal namiotowych o charakterze tymczasowych obiektów budowlanych, które nie są trwale z gruntem związane.

W uzasadnieniu wniosku Spółka wskazała, że wykonuje działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu targowisk miejskich na wyznaczonych placach. W ramach tej działalności Spółka prowadzi również targowisko przy ul. [...]. Targowisko jest zlokalizowane pod zadaszeniem namiotowym, na które Spółka uzyskała decyzję o pozwoleniu na budowę. W decyzji, w jej pkt 2, wyraźnie zapisano, że inwestycja polegała na budowie tymczasowego targowiska, zrealizowana inwestycja to tymczasowy obiekt budowlany.

W ocenie Spółki posiadane przez nią hale namiotowe stanowią tymczasowe obiekty budowlane niepołączone trwale z gruntem, których przykładowe wyliczenie zawarte jest w art. 3 pkt 5 ustawy – Prawo budowlane i nie pokrywa się ono z zakresem wyliczenia obiektów budowlanych stanowiących budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy – Prawo budowlane.

Zdaniem Spółki spornych hal namiotowych nie można zaliczyć do budowli w rozumieniu Prawa budowlanego, a w konsekwencji nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Hala namiotowa, stanowiąca tymczasowy obiekt budowlany nie połączony trwale z gruntem nie została wymieniona w art. 3 pkt 3 ustawy – Prawo budowlane. Jednocześnie nie jest ona traktowana jako budowla w innych przepisach ustawowych uzupełniających czy precyzujących pojęcie budowli w prawi budowlanym.

Prezydent Miasta [...] w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia [...] maja 2013 roku nr [...] uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu własnego stanowiska organ wyjaśnił, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych, podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Związana z prowadzeniem działalności gospodarczej jest każda budowla będąca w posiadaniu przedsiębiorcy.

Stosownie do treści art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Katalog budowli nie ma charakteru zamkniętego. Powołane powyżej przykładowe wyliczenie nie może być traktowane, jako wyczerpujące. Do katalogu budowli zalicza się również tymczasowe obiekty budowlane, do których zgodnie z definicją zawartą w treści art. 3 pkt 5 ustawy – Prawo budowlane zalicza się obiekty budowlane przeznaczone do czasowego użytkowania w okresie krótszym od ich trwałości technicznej, przewidziane do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekty budowlane nie połączone trwale z gruntem jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe.

Tymczasowe obiekty budowlane stanowią tylko określoną postać, odmianę, obiektów budowlanych, w związku z czym mogą się mieścić w kategoriach zarówno "budynków", jak i "budowli". Wobec braku odmiennej regulacji ustawowej, nie można twierdzić, że obiektów tymczasowych w jakimkolwiek przypadku nie obejmują definicje budynku lub budowli z art. 1a pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych, które to definicje określają przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości wskazane w art. 2 ust. 1 i ust. 2 powołanej ustawy.

Nadanie obiektowi budowlanemu cech tymczasowości nie pozbawia możliwości zakwalifikowania go do obiektów budowlanych. Odrębną kategorią obiektów budowlanych nie są tymczasowe obiekty budowlane, te są bowiem odmianą obiektów budowlanych, która została wyodrębniona ze względu na pewne specyficzne cechy, wobec czego również w kategoriach "budynków" i "budowli" i "obiektów małej architektury" mogą mieścić się takie, które spełniają cechy i są tymczasowymi obiektami budowlanymi. Jeśli zatem dany tymczasowy obiekt budowlany może być jednocześnie zakwalifikowany na gruncie przepisów prawa budowlanego, jako budowla, to podlega on opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na zasadach właściwych dla budowli.

"A" Sp. z o.o. skorzystała z prawa skargi do sądu administracyjnego. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości z uwagi na naruszenie art. 2 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, a tym samym naruszenie zakazu zawartego w art. 2, art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że wymieniona w interpretacji podatkowej hala namiotowa stanowi tymczasowy obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem i nie została expressis verbis wymieniona w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Jednocześnie organ podatkowy nie wykazał, że sporna hala jest traktowana jak budowla w innych przepisach ustawowych uzupełniających, czy też precyzujących prawo budowlane. W konsekwencji hali namiotowej będącej przedmiotem zaskarżonej interpretacji nie można zaliczyć do budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy – Prawo budowlane, a tym samym do budowli w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Prezydent Miasta [...] podtrzymał stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu wydanej interpretacji i wniósł o odrzucenie skargi. Organ wskazał przy tym, że pisemna interpretacja została doręczona 3 czerwca 2013 roku. Pismem złożonym w dniu 17 czerwca 2013 roku skarżąca Spółka wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. W dniu 14 sierpnia 2013 roku wpłynęła do urzędu skarga na wydaną interpretację indywidualną prawa podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga została wniesiona w terminie i okazała się uzasadniona.

Skarżąca spółka zadała pytanie, czy podatkowi od nieruchomości podlegają hale namiotowe, niezwiązane trwale z gruntem, a będące tymczasowymi obiektami budowlanymi w rozumieniu Prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przy czym stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych "budowla" to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) - art. 3 pkt 1 ustawy - definiuje obiekt budowlany jako:

a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

c) obiekt małej architektury.

Przez budowlę, zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy – Prawo budowlane, należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z kolei przez tymczasowy obiekt budowlany, w myśl art. 3 pkt 5 ustawy – Prawo budowlane, należy rozumieć:

- obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki,

- a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe.

Przy określaniu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości przepisy ustawy - Prawo budowlane mają ograniczone zastosowanie, które w istocie sprowadza się do definicji budynku, budowli i urządzeń budowlanych związanych z obiektem budowlanym w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

W konsekwencji tymczasowy obiekt budowlany, o którym mowa w art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane może być budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli jest budowlą wprost wymienioną w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego lub w innych przepisach tej ustawy oraz załączniku do niej, stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego. Spełniający wskazane kryteria tymczasowy obiekt budowlany, o ile jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, podlega opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (porównaj uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 03 lutego 2014 roku, sygn. akt II FPS 11/13).

Zgodnie z poglądami wskazanymi w uchwale, które Sąd orzekający w niniejszej sprawie w całości podziela, z punktu widzenia standardów konstytucyjnych nie sposób zaakceptować sytuacji, gdy jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości byłyby traktowane budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy – Prawo budowlane nienależące do kategorii obiektów, które expressis verbis wymieniono w tym przepisie lub w pozostałych przepisach tej ustawy oraz załączniku do niej. Oznacza to, że nie każdy obiekt budowlany kwalifikowany do budowli w rozumieniu Prawa budowlanego może zostać uznany za budowlę w ujęciu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a w konsekwencji nie każdy obiekt budowlany zaliczony do budowli w rozumieniu Prawa budowlanego może podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Ze stanu faktycznego przedstawionego w uzasadnieniu wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego jednoznacznie wynika, że sporna hala namiotowa to tymczasowy obiekt budowlany, który nie jest trwale połączony z gruntem. Wnioskodawca wyraźnie podkreślił, że sporna hala posiada cechę zasadniczo odróżniająca ją od budowli wyliczonych w art. 3 pkt 3 ustawy – Prawo budowlane.

Tymczasem organ podatkowy całkowicie pominął w rozważaniach tę istotną cechę odróżniającą sporną halę namiotową od budowli wyliczonych w art. 3 pkt 3 ustawy – Prawo budowlane. Jednocześnie organ nie wykazał, że sporna hala namiotowa jest traktowana jako budowla w innych przepisach ustawowych uzupełniających czy precyzujących Prawo budowlane.

W tym stanie rzeczy tymczasowy obiekt budowlany o cechach podanych we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej nie mógł zostać zaliczony do budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy – Prawo budowlane, a tym samym do budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przyjęte w zaskarżonej interpretacji stanowisko organu podatkowego, że tymczasowe obiekty budowlane stanowią tylko określoną postać, odmianę, obiektów budowlanych, w związku z czym mogą się mieścić w kategorii "budowli" art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego jest niewystarczające do przyjęcia stanowiska, że wskazany we wniosku o interpretację przedmiot (hala namiotowa niezwiązana trwale z gruntem) podlega podatkowi od nieruchomości.

Podsumowując organ prawidłowo uznał, że jeśli dany tymczasowy obiekt budowlany może być jednocześnie zakwalifikowany na gruncie przepisów prawa budowlanego, jako budowla, to podlega on opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na zasadach właściwych dla budowli. Niemniej organ nie odniósł się do kwestii cechy braku trwałego powiązania z gruntem, jako cechy wykluczającej sporną halę namiotową ze zbioru budowli o cechach charakterystycznych dla budowli wyliczonych w art. 3 pkt 3 ustawy – Prawo budowlane w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Mając powyższe na uwadze, Sąd orzekł o uchyleniu zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.). O kosztach orzeczono zgodnie z art. 200 powyższej ustawy oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 roku w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. 2013, poz. 490).