Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Borowicz (spr.) Sędziowie Maria Myślińska NSA Andrzej Kuba Protokolant Małgorzata Suchocka po rozpoznaniu w dniu 16 lutego 2010 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T. S.A. w Z. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. W. z dnia 5 sierpnia 2008 r. sygn. akt I SA/Go 189/08 w sprawie ze skargi T. S.A. w Z. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] listopada 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od T. S.A. w Z. G. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w R. kwotę 450 (czterysta pięćdziesiąt) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. W. wyrokiem z dnia 5 sierpnia 2008 r., sygn. akt I SA/Go 189/08 oddalił skargę "T." S.A. w Z. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] listopada 2007 r., nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru.

Sąd oparł swoje ustalenia na następującym stanie faktycznym sprawy.

Na podstawie dokumentu SAD z dnia [...] kwietnia 2005 r., nr [...] Agencja Celna P., działająca z upoważnienia "T." S.A., zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar importowany z D. – tkaninę z włókien ciągłych poliestrowych nieteksturowanych, zadrukowaną. Do zgłoszenia celnego dołączono m.in. wystawioną przez firmę "I." fakturę nr [...] z [...] lutego 2005 r. na ogólną kwotę 7328,17 USD, która obejmowała towar wskazany w zgłoszeniu celnym na kwotę 3476,89 USD. Kwota ta została wskazana w zgłoszeniu celnym jako wartość celna sprowadzonego towaru.

W siedzibie skarżącej przeprowadzona została kontrola postimportowa, którą objęto zgłoszenia celne w procedurze dopuszczenia do wolnego obrotu dokonane w 2005 r. Kontrola dokumentacji bankowej wykazała, że płatności za towar sprowadzany w 2005 r. były realizowane na podstawie przelewów bankowych dokonywanych na konta bankowe różnych firm, które zostały wskazane przez firmę "I." ze Zjednoczonych Emiratów Arabskich. Nadto w toku kontroli ujawniono m. in. faktury proforma o nr [...] z [...] stycznia 2005 r., nr [...] z [...] lutego 2005 r., nr [...] z [...] marca 2005 r. Wszystkie faktury wystawione zostały przez firmę "I.". W odpowiedzi na pismo dotyczące tych faktur pracownik skarżącej dokonał przyporządkowania do poszczególnych faktur proforma odpowiadających im faktur importowych. Organ ustalił, że za fakturę dołączoną do zgłoszenia dokonana zapłacono przelewami z [...] kwietnia 2005 r. i [...] kwietnia 2005 r. Jednocześnie przelewami z [...] marca, [...] marca i [...] marca 2005 r. zapłacono za ujawnioną fakturę proforma nr [...], zgodnie z którą – według przyporządkowania do niej faktur importowych – uregulowano zobowiązanie związane z fakturą importową nr [...]. Tym samym za fakturę dołączoną do zgłoszenia dokonano płatności w łącznej kwocie 6.953,78 USD.

Ustalenia z kontroli zawarte zostały w protokole pokontrolnym z [...] lipca 2006 r. podpisanym przez prezesa zarządu skarżącej Spółki. Skarżąca nie wniosła do protokołu zastrzeżeń, nie złożyła również dodatkowych wyjaśnień.

W związku z powyższym postanowieniem z [...] listopada 2006 r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie w celu ustalenia prawidłowej wartości celnej towaru oraz kwoty należności celnych i podatkowych. W toku postępowania skarżąca złożyła wniosek o dokładne zbadanie stanu faktycznego sprawy m.in. - przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego polegającego na bilansowym stwierdzeniu wszystkich dokonanych przelewów na tle dokumentów nabycia; przesłuchanie biegłego rewidenta dokonującego badania bilansu księgowego Spółki; zwrócenie się przez organ do banku obsługującego stronę o podanie stosownego wydruku dotyczącego poleceń zapłaty na rzecz eksportera. Postanowieniem z [...] grudnia 2006 r. organ I instancji odmówił przeprowadzenia wskazanych dowodów, wskazując, że ich przeprowadzenie nie przyczyni się do ustalenia nowych istotnych dla sprawy okoliczności. Następnie decyzją z [...] lipca 2007 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w G. W. określił kwotę należności celnych przywozowych oraz wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług, biorąc pod uwagę okoliczność ujawnioną w toku kontroli, że w przedmiotowej sprawie płatności za towar dokonano parokrotnie na łączną kwotę 6953,78 USD.

W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca wskazała oświadczenie Spółki "T." o saldzie rozliczeń za rok 2005 z "I." i oświadczenie "I." o saldzie rozliczeń za rok 2005 ze Spółką "T.", jak również zestawienie wszystkich faktur handlowych na importowane towary w 2005 r. oraz zestawienie wszystkich płatności dokonanych w 2005 r., załączone do odwołania Spółki od innej decyzji.

Orzekając na skutek odwołania skarżącej Dyrektor Izby Celnej w R. decyzją z [...] listopada 2007 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Stwierdził, że w analizowanej sprawie bardzo ważnym materiałem dowodowym były dokumenty ujawnione w toku kontroli oraz wyjaśnienia osób odpowiedzialnych za rozliczenia finansowe skarżącej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. W. oddalając skargę stwierdził, że kwestią sporną w rozpoznawanej sprawie jest ustalenie organów celnych, z którego wynika, że skarżąca zapłaciła zagranicznemu kontrahentowi kwotę wyższą niż to wynika z faktury załączonej do zgłoszenia celnego.

Zdaniem Sądu organy celne w uzasadnieniu swoich decyzji wskazały jakie ustalenia faktyczne legły u podstaw rozstrzygnięcia, jakie okoliczności i z jakich przyczyn zostały uznane za udowodnione oraz jakim dowodom odmówiono wiarygodności.

Sąd podkreślił, że załączone do odwołania dwa polecenia wypłaty w obrocie dewizowym z dnia [...] i [...] stycznia 2005 r., zawierają w polu dotyczącym szczegółów płatności numery faktur, których numery porządkowe sugerują, że wystawione zostały w 2004 r. Ponadto polecenia dotyczą dwóch różnych kontrahentów zagranicznych - z Chin oraz z Korei. Trafne jest w związku z tym, w ocenie Sądu, stwierdzenie organu odwoławczego, że skoro w przypadku rozliczeń z dwoma innymi kontrahentami w płatności dokonywanych w 2005 r. wskazano na konkretne faktury z 2004 r., to działanie to przeczy całkowicie twierdzeniom skarżącej o utrwalonej między kontrahentami praktyce "bilansowania" całej kwoty należności.

Sąd wskazał również, że w kontekście twierdzeń skarżącej o braku znaczenia faktu, iż tytuły przelewów wskazywały na faktury zapłacone już innym przelewem, uprawniony jest pogląd podniesiony przez organ celny w odpowiedzi na skargę, iż stosownie do art. 22 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości ( tj. Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 ze zm. ) dowody księgowe powinny być m. in. rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne oraz wolne od błędów rachunkowych.

Biorąc pod uwagę nadwyżkę wszystkich płatności za towary w 2005 r., która wyniosła 1.060.425,35 USD, Sąd wskazał, że trudno uznać, aby skala niefrasobliwości i omyłek dokonanych przez pracowników skarżącej odpowiedzialnych za rozliczenia finansowe, mogła być aż tak znaczna. Konstatacji tej nie zmienia również wskazany przez skarżącą bilansowy sposób rozliczeń między stronami oraz załączone do odwołania oświadczenie "I.". Sąd zaznaczył, że z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie nie wynika, aby taki sposób rozliczeń znalazł odzwierciedlenie w jakimkolwiek dokumencie. Wskazane w odwołaniu oświadczenie "I." sporządzone zostało 26 czerwca 2007 r., dwa lata po dokonaniu płatności.

Podsumowując Sąd I instancji stwierdził, że organy celne nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów, a wnioski wyprowadzone z takiej oceny uznał za uzasadnione, spójne i przekonywujące.

"T." S.A. wniosła skargę kasacyjną od powyższego wyroku, domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G. W. oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych.

Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej jako p.p.s.a., skarżąca zarzuciła:

1. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy celne art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), poprzez oddalenie wniosków dowodowych skarżącej w toku postępowania jako niezasadnych, chociaż ich uwzględnienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

2. naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 141 § 4 p.p.s.a. przez nieuwzględnienie istotnego naruszenia przez organy celne art. 180 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, wyrażające się pominięciem wniosków dowodowych strony skarżącej.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Spółka podniosła, że organy celne powinny były przeprowadzić postępowanie wyjaśniające celem ustalenia, jakie kwoty i pod jakim tytułem były płacone za importowane towary. Dla uzyskania pełnego obrazu organy celne powinny były również dokonać analizy bilansowego rozliczenia wszystkich płatności i transakcji stron w roku 2005 r. Zdaniem skarżącej, na organach celnych spoczywał obowiązek zbadania wszystkich dowodów, które mogły być dla sprawy istotne. Protokół kontroli sporządzony przez funkcjonariuszy celnych nie mógł być samodzielną, jedyną i podstawową przesłanką ustaleń faktycznych. W opinii skarżącej Sąd I instancji naruszył art. 134 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a., gdyż nie odniósł się do jednostronności protokołu kontroli, a rozstrzygnięcie oparł m.in. na tym protokole oraz analizach i ocenach funkcjonariuszy celnych tam zawartych, bez szerszego rozważenia innych możliwości oceny sprawy, gdyby wnioski dowodowe strony skarżącej zostały uwzględnione, a organy celne dysponowały poszerzonym materiałem dowodowym.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w R. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz o zasądzenie od strony skarżącej na rzecz Dyrektora Izby Celnej w R. kosztów zastępstwa procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Oznacza to, że zakres sądowego rozpoznania sprawy, poza nieważnością postępowania, która w niniejszej sprawie nie zachodzi, jest ograniczony do zarzutów podniesionych przez autora skargi kasacyjnej.

W rozpoznawanej sprawie środek prawny oparto na podstawie wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., a więc na naruszeniu przepisów postępowania mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a., przez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy celne art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez oddalenie wniosków dowodowych skarżącej, a także naruszenie art. 134 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez nieuwzględnienie istotnego naruszenia przez organy celne art. 180 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, wyrażające się pominięciem wniosków dowodowych strony skarżącej.

Zarzuty składające się na tę podstawę kasacyjną sprowadzają się w rezultacie do zakwestionowania przez stronę prawidłowości przeprowadzonego przez organ celny postępowania dowodowego, a także stanowiska Sądu I instancji, który aprobując błędy i dowolność w tym postępowaniu naruszył, zdaniem skarżącej, porządek prawny.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego podniesione zarzuty są bezzasadne. Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej organy podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Z przepisem tym łączą się ściśle inne przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące postępowania dowodowego, zarówno przepis art. 187 § 1 Ordynacji, który nakazuje organowi zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, jak i przepis art. 191 tej ustawy, w którym zawarta jest zasada swobodnej oceny dowodów.

W sprawie Sąd I instancji prawidłowo uznał, że w kontekście całości zgromadzonego materiału dowodowego wnioski organów celnych są uzasadnione i przekonywujące oraz nie naruszają wskazanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej.

Zgromadzone w postępowaniu kontrolnym dowody w postaci wyciągów i przelewów bankowych wskazują, że za importowany towar zapłacono wyższą kwotę niż wynika to z załączonej do zgłoszenia celnego faktury handlowej. W przelewach z dnia [...] kwietnia 2005 r. na kwotę 5.000 USD i z [...] kwietnia 2005 r. na kwotę 8.000 USD wskazany jest numer faktury załączonej do zgłoszenia celnego. W aktach sprawy znajdują się również przelewy regulujące zobowiązanie spółki w związku z fakturą proforma nr [...] z dnia [...] stycznia 2005 r., do których pracownik Spółki przyporządkował faktury importowe regulujące zobowiązanie wobec kontrahenta zagranicznego związane z załączoną do zgłoszenia celnego fakturą nr [...]. Mając na uwadze powyższe organ celny prawidłowo ustalił kwotę, jaka została zapłacona za importowany towar i tę kwotę przyjął, jako wartość celną towaru. Ustalenia dokonane przez organ celny wynikały zatem wprost ze wskazanych w decyzji dokumentów bankowych popartych wyjaśnieniami pracownika Spółki. Dlatego też bezcelowe było przeprowadzanie dalszych dowodów wskazanych przez skarżącą, gdyż zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli jego przedmiotem są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te są wystarczająco stwierdzone innym dowodem. Taka sytuacja wystąpiła w rozpatrywanej sprawie, bowiem fakt dokonania przez "T." S.A. zapłaty kwot wyższych niż wynika to z faktur zakupu został stwierdzony dowodami w postaci przelewów oraz ujawnionych w siedzibie Spółki wyciągów bankowych. Należy dodatkowo podkreślić, że okoliczności tych skarżąca nie kwestionuje, przyznając w skardze kasacyjnej, iż nie składała zastrzeżeń do protokołu kontroli. Ponadto sama wskazuje na oświadczenia zarówno swoje, jak i "I.", z których wynika, że suma kwot z wszystkich faktur za importowane w 2005 r. od "I." towary wyniosła 1.471.270,59 USD, a suma wszystkich płatności w 2005 r. za importowane towary wyniosła 2.531.695,94 USD. Jak słusznie zauważył Sąd I instancji twierdzenie skarżącej, że nadwyżka miała być zaliczona na poczet innych niezapłaconych należności, nie znajduje odzwierciedlenia w żadnym dokumencie, a ponadto trudno uznać, że skala omyłek osób odpowiedzialnych za rozliczenia finansowe mogła być tak znaczna. Ponadto należy zwrócić uwagę, że okoliczności podnoszone przez Spółkę w rozpoznawanej sprawie, a dotyczące rozliczeń finansowych strony skarżącej z kontrahentem zagranicznym - mają znacznie tylko między tymi stronami, a nie odnoszą się do wartości celnej towaru wprowadzonego na polski obszar celny, która została określona na podstawie dokumentów zgromadzonych w sprawie, z zastosowaniem przepisów prawa celnego.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że nie było podstaw do przyjęcia, aby Sąd I instancji naruszył przepisy postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ oraz art. 134 p.p.s.a. - przez odmowę uchylenia decyzji wydanej z naruszeniem wyżej wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej. Sąd I instancji rozpatrzył sprawę z punktu widzenia zgodności z prawem całego postępowania administracyjnego i stwierdził, że organy celne podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Organ celny kierując się normami prawa materialnego dotyczącymi ustalania wartości celnej towaru prawidłowo ocenił, jakie fakty miały istotne znaczenie dla rozpoznania sprawy i jakie dowody dla udowodnienia tych faktów były potrzebne i wystarczające. Przeprowadzenie wobec tego kolejnych dowodów, czego domagała się skarżąca, byłoby zbędne wobec ustaleń dokonanych przez organy celne.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest również zasadny zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Ten przepis prawa procesowego określając składniki uzasadnienia wyroku stanowi, że winno ono zawierać: zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowiska pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej uzasadnienie. Z treści uzasadnienia wyroku wydanego w rozpoznawanej sprawie wynika, że Sąd I instancji – niezwiązany granicami skargi (art. 134 § 1 p.p.s.a.) – rozstrzygnął w granicach sprawy, w której wydana została zaskarżona decyzja. Sąd zawarł w uzasadnieniu elementy konieczne, w tym wskazał podstawy prawne stanowiące oparcie dla rozstrzygnięcia i należycie je wyjaśnił. Podkreślić nadto należy, że zawarte w uzasadnieniu wyroku ustalenia znajdują potwierdzenie w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach postępowania administracyjnego.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).