Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Grażyna Nasierowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 11 marca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. L. i A. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 25 lutego 2014 r. sygn. akt III SA/Po 722/13 w sprawie ze skargi I. L. i A. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia solidarnie zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od I. L. i A. C. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu kwotę 2700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Zaskarżonym wyrokiem z 25 lutego 2014 r., sygn. akt III SA/Po 722/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę I. L. i A. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 26 marca 2013 r. w przedmiocie ustalenia solidarnie zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn.

2. Ze stanu faktycznego przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynikało, że organ pierwszej instancji postanowieniem z 20 marca 2012 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w związku z tym, że w trakcie odrębnego postępowania podatkowego, którego przedmiotem było ustalenie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących z nieujawnionych źródeł, skarżąca zeznała, że od 2005 r. otrzymywała od swojego partnera, skarżącego po 30.000,00 zł miesięcznie na prowadzenie wspólnego gospodarstwa oraz, że z tych pieniędzy zaoszczędziła w latach 2005 - 2006 po około 300.000,00 zł rocznie.

Organ podatkowy uznał, że wskazane środki finansowe stanowiły darowizny w części, w której nie zostały wykorzystane na wspólne utrzymanie, gdyż z otrzymanych pieniędzy na dzień 31 grudnia 2006 r. zaoszczędziła 500.000,00 zł, które pochodziły ze środków otrzymanych od partnera i wydatkowane były m.in. na podwyższenie kapitału zakładowego w I. Sp. z o.o. P. w latach następnych. O tym, że zgromadzone środki skarżąca traktowała jako swój majątek osobisty potwierdzają stwierdzenia w zeznaniach strony.

W latach 2005-2006 skarżąca nabyła 10.800/100.000 udziałów w zabudowanej nieruchomości położonej w P., ul. K., w kwocie 216.000,00 zł, 150 udziałów w spółce G. za kwotę 15.000,00 zł, a w 2007 i 2008 r. dokonała podwyższenia kapitału zakładowego spółki I. Sp. Z o.o. P. o kwotę 749.500,00 zł, w tym 549.500,00 zł pokryte kapitałem pieniężnym. W swoich zeznaniach jednocześnie nie wskazuje ona z jakich środków nabyła ww. udziały, podając jako możliwe źródło ich pochodzenia środki przekazywane przez skarżącego.

Organ uznał, że co najmniej kwota 120.000,00 zł będąca różnicą pomiędzy kwotą otrzymaną od skarżącego pomniejszoną o wydatki na wspólne utrzymanie, a kwotą zaoszczędzoną z tych środków na 31 grudnia 2006 r. zostało wydane na nabycie własności udziałów w spółce G. i udziałów we współwłasności wskazanej nieruchomości. W związku tym kwotę środków przekazanych przez skarżącego na rzecz skarżącej, która powiększyła jej majątek osobisty organ uznał za darowizny. W trakcie przesłuchań skarżąca zeznała, że wspólne wydatki z pieniędzy wynosiły po 50.000,00 zł rocznie, tj. 100.000.,00 zł w latach 2005 - 2006, jednakże skarżący nie potrafili wskazać, jaka część z tych pieniędzy była wydatkami wspólnymi, a jakie osobnymi wydatkami, gdyż oboje korzystali z tych pieniędzy, dlatego organ uznał, że kwota 100.000,00 zł nie stanowiła darowizny.

Za podstawę opodatkowania w tej sprawie organ przyjął kwotę 620.000,00 zł, która odpowiada łącznej kwocie darowizn otrzymanych przez podatniczkę od skarżącego w latach 2005 – 2006, przy czym uwzględniono kwotę wolną w wysokości przewidzianej dla III grupy podatkowej i decyzją z 25 czerwca 2012 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. ustalił skarżącym solidarnie zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w kwocie 123.020,00 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia 26 marca 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji, podzielając poczynione w niej ustalenia faktyczne oraz ich ocenę prawną.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu podatnicy wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając:

1. obrazę prawa procesowego, tj. art. 127 oraz art. 15 § 1 i art. 16, art. 120, art. 122, art. 210 § 4, art. 191 i art. 199a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) dalej: O.p.,

2. obrazę prawa materialnego, tj. art. 18, art. 71 ust. 1, art. 32 pkt 1 i pkt 2 Konstytucji RP oraz art. 888 i art. 889 K.c., art. 23 i art. 27 K.r.o., a także art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 5, art. 6 ust. 4, art. 15 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514, ze zm.) dalej: u.p.s.d.

Organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi, wywodząc jak w zaskarżonej decyzji, wskazując jednocześnie na bezzasadność podniesionych w skardze zarzutów.

3. Sąd pierwszej instancji wskazał, że w niniejszej sprawie organy prawidłowo, z zachowaniem zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 120 i art. 122 O.p., nie naruszając zasady swobodnej oceny dowodów ustaliły, że środki pieniężne pochodzące od A. C. określone przez skarżącą jako jej oszczędności poczynione z tych pieniędzy były darowizną w rozumieniu art. 888 K.c.

Przekazywane w latach 2005 – 2006 przez skarżącego pieniądze nie stanowiły wypełnienia obowiązku alimentacyjnego wobec syna oraz bezpłatnego przysporzenia wyłączającego darowiznę, o którym mowa w art. 889 pkt 1 K.c. Powyższego ustalenia nie podważają zeznania skarżącego, który wskazywał, że całą kwotę 30.000,00 zł miesięcznie przekazywał w celu zabezpieczenia bytu i szeroko rozumianego interesu rodziny i każdego z jej członków z osobna; uznawał je za świadczenia o charakterze obowiązkowym i ekwiwalentnym, a obowiązki te wynikały z przepisów kodeksu rodzinnego i opiekuńczego dotyczących małżeństwa i rodziny, które należy stosować odpowiednio do konkubentów, z przepisów ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej oraz zasad moralnych życia społecznego.

W ocenie Sądu pierwszej instancji oceny charakteru świadczenia jako darowizny, dokonanej przez organy podatkowe nie podważa treść umowy stron z 11 kwietnia 2012 r. Umowa stron nie utworzyła automatycznie współwłasności ich całego majątku nabytego po 1 stycznia 2005 r. W wykonaniu tej umowy strony mogły dokonywać przesunięć pomiędzy swoimi majątkami czy też nabywać na współwłasność poszczególne przedmioty majątkowe, ale w drodze odrębnych umów dotyczących konkretnego przedmiotu. Przykładem realizacji tej umowy były przesunięcia środków pieniężnych, będących przedmiotem niniejszego postępowania, w części w jakiej zostały one zużyte na zaspokojenie bieżących potrzeb rodziny. Nie można natomiast uznać, że z mocy tej umowy współwłasnością zostały objęte w tym okresie środki pieniężne pozostałe po zaspokojeniu potrzeb rodziny. Skarżąca wskazywała wielokrotnie, że traktowała je jak własne oszczędności zatem weszły one do jej majątku odrębnego, o czym dobitnie świadczą wydatki, które nimi sfinansowała, a które zmierzały do powiększenia jej majątku osobistego.

Sąd pierwszej instancji podkreślił, ze w sytuacji prawnej określonej w art. 6 ust. 4 u.p.s.d. nie ma zastosowania 5-letni termin przedawnienia, o którym mowa w art. 68 § 2 pkt 1 i 2 O.p., gdyż art. 6 ust. 4 u.p.s.d. nie jest przepisem, który nakładałby na podatnika ponowny obowiązek złożenia zeznania podatkowego i ujawnienia wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Przepis ten określa natomiast odnowiony, czy też ponowny moment powstania obowiązku podatkowego.

4. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wnieśli skarżący zarzucili naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 134 § 1, art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. u. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) dalej: P.p.s.a. poprzez nienależytą realizację obowiązku kontroli legalności decyzji wynikającą z niedostrzeżenia przez Sąd pierwszej instancji naruszenia przez Dyrektora przepisów:

- art. 6 ust. 4 i art. 15 ust. 4 u.p.s.d. w zw. z art. 199a § 1 O.p., a także w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. wskutek niewłaściwego rozpoznania okoliczności stanu faktycznego obejmującego formę i charakter złożonych oświadczeń dotyczących źródeł finansowania wydatków skarżącej poczynionych w latach 2005-2011 poprzez błędne przyjęcie, że złożenie oświadczenia wypełniło przesłanki "powołania się" skarżących przed organem podatkowym (w rozumieniu u.p.s.d.) w toku prowadzonego postępowania podatkowego na okoliczność dokonania określonych darowizn, podczas gdy ustaleń treści czynności prawnej jako darowizn dokonał dopiero i wyłącznie organ podatkowy w toku prowadzonego postępowania podatkowego w oparciu o art. 199a § 1 O.p., w celu określenia skutków jakie w opinii organu wywarły dane czynności w zakresie obowiązków podatkowych stron dokonujących te czynności,

- art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 68 § 2 pkt 1 i § 1 O.p., a także w zw. z art. 14 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 i art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.s.d. wyrażającego się w nieuchyleniu decyzji Naczelnika i nieumorzeniu postępowania w sprawie w sytuacji, gdy prawo orzekania o zobowiązaniu w podatku od spadków i darowizn wobec zdarzeń, które miały miejsce w 2005 i 2006 r., w którym powierzono (przekazano) środki pieniężne skarżącej uległo przedawnieniu z końcem 2011 r.,

Z ostrożności procesowej w przypadku nieuwzględnienia przez Sąd powyższych zarzutów, pełnomocnik wskazał zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 134 § 1, art. 151 P.p.s.a. poprzez nienależytą realizację obowiązku kontroli legalności decyzji wynikającą z niedostrzeżenia przez Sąd pierwszej instancji naruszenia przez Dyrektora przepisów:

- art. 199a § 1 O.p. w zw. z art. 122, art. 180, 187 § 1, art. 191 O.p. oraz w zw. z art. 888 K.c., także w zw. z art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 5, art. 6 ust. 4, art. 15 ust. 4 u.p.s.d. na skutek niewłaściwego rozpoznania okoliczności stanu faktycznego sprawy, dotyczących woli skarżących dokonujących czynności prawnych powierzenia środków pieniężnych w latach 2005-2006, w konsekwencji błędne ustalenie – dla potrzeb wymiaru należności podatkowej w podatku od spadków i darowizn – treści zaistniałych czynności prawnych, w tym zamiaru stron oraz celu podjętych czynności, jak umów darowizn, pomimo że dokonujący czynności prawnej skarżąca i jej konkubent jako zgodny zamiar i cel tychże czynności prawnych wskazali zapewnienie źródła finansowania potrzeb wspólnych skarżącej i konkubenta, potrzeb osobistych konkubenta oraz w późniejszym czasie - począwszy od 2007 r. wspólnego małoletniego syna M.;

- art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191, art. 199a § 1 O.p, w związku z art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 9 ust. 1 pkt 3 i ust. 2 u.p.s.d. na skutek niewłaściwego rozpoznania okoliczności stanu faktycznego w zakresie docelowego przeznaczenia powierzonych (przekazanych) w latach 2005 - 2006 skarżącej środków pieniężnych, poprzez pominięcie istniejących w sprawie materiałów źródłowych, wskazujących określony cel wykorzystywania tychże środków pieniężnych, tj. m.in. na potrzeby osobiste konkubenta w postaci modernizacji stolarki okiennej mieszkania stanowiącego własność konkubenta, pokrywania w latach 2005 - 2011 bieżących kosztów eksploatacyjnych mieszkań stanowiących własność konkubenta;

Naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.):

- przez niewłaściwe zastosowanie art. 15 ust. 4 oraz art. 6 ust. 4 u.p.s.d. wskutek przyjęcia, że powierzone (przekazane) skarżącej rzeczy (środki pieniężne) podlegają opodatkowaniu stawką 20 % podatku od spadków i darowizn, na skutek powstania obowiązku podatkowego przez powołanie się skarżącej na okoliczność otrzymania darowizny tychże środków pieniężnych w latach 2005-2006 r., podczas gdy ustalenia treści czynności prawnych skarżących jako darowizn dokonały wyłącznie organy w toku prowadzonych postępowań podatkowych w oparciu o przepis art. 199a § 1 O.p., eliminujący konstrukcyjnie możliwość uprzedniego powołania się skarżącej (skarżących) na okoliczność dokonania określonych darowizn jako potencjalnego źródła finansowania wydatków czynionych w latach 2005-2011;

- przez niewłaściwe zastosowanie (w przypadku niniejszej sprawy – brak zastosowania) art. 68 § 2 pkt 1 i § 1 O.p. w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 O.p., a także w zw. z art. 14 ust. 1 i art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.s.d. wskutek pominięcia okoliczności upływu terminu prawa do wymiaru konstytutywnego w podatku od spadków i darowizn od zdarzeń, które miały miejsce w 2005 r. i 2006 r. niezależnie od cywilnoprawnego charakteru i tym samym ustalenie zobowiązania w trybie decyzji podatkowej tytułem zdarzeń zaistniałych w 2005 r. i 2006 r. pomimo, że prawo wydania decyzji ustalającej zobowiązania podatkowe w tym zakresie uległo przedawnieniu z końcem 2010 r. i 2011 r. (i nie zaistniały okoliczności powołania się skarżących na nabycie środków pieniężnych w drodze darowizny przed organem podatkowym),

- przez błędną wykładnię art. 1 ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. w zw. z art. 888 K.c. polegającą na błędnym przyjęciu, że w sprawie zaistniała okoliczność darowizny środków pieniężnych na rzecz skarżącej czyniona przez konkubenta, podczas gdy powierzone środki pieniężne stanowiły przede wszystkim formę finansowania potrzeb wspólnych skarżących, potrzeb osobistych konkubenta, a od 2007 r. potrzeb wspólnego małoletniego syna M.,

- przez błędną wykładnię art. 7 ust. 1 u.p.s.d. wskutek ustalenia kwoty zobowiązania podatkowego skarżącej obejmującą kwotę należności publicznoprawnej wymierzoną także od zdarzeń związanych z powierzeniem skarżącej środków pieniężnych przez skarżącego, które to środki wykorzystane zostały na potrzeby osobiste konkubenta i posiadanego przez niego majątku, a także w późniejszym okresie małoletniego syna skarżącej i konkubenta.

Biorąc pod uwagę powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia prawa zgodnie z odpowiednimi w tym zakresie przepisami.

5. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje :

Skarga kasacyjna jest bezzasadna. Prawidłowo sąd pierwszej instancji wyjaśnił istotę regulacji zawartej w art. 199a §1 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy jest uprawniony i zobowiązany do interpretacji oświadczeń woli składanych przez strony. Ocena tych oświadczeń dokonywana jest pod kątem skutków jakie wywiera dana czynność w zakresie obowiązków podatkowych. Nie ma potrzeby wystąpienia z powództwem o ustalenie stosunku prawnego, jeżeli organy podatkowe prowadzące postępowanie nie mają wątpliwości, że stosunek prawny nie istniał.

W rozpatrywanej sprawie słusznie sąd pierwszej instancji stwierdził, że nie było żadnych przesłanek, by organy podatkowe zobowiązane były do wniesienia powództwa o ustalenie, jaka umowa łączyła podatniczkę i jej konkubenta. Instytucja sądowego ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa z powództwa organu podatkowego służy wyłącznie prawidłowemu ustaleniu zdarzeń cywilnoprawnych i jest konsekwencją włączenia tych zdarzeń do podatkowego stanu faktycznego. Przedmiotem powództwa nie mogą być natomiast stosunki publicznoprawne, które nie zostały objęte kognicją sądów powszechnych, w tym ocena podatkowego stanu faktycznego pod kątem zastosowania określonej normy prawa podatkowego ( por. wyrok NSA z 30 kwietnia 2010 r., II FSK 2178/08).

Ustalenia co do stanu faktycznego i rzeczywistego charakteru świadczeń konkubenta nie zostały skutecznie podważone. Organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że środki pieniężne pochodzące od A. C. były darowizną w rozumieniu art. 888 Kodeksu cywilnego. Pogląd ten zaakceptował sąd pierwszej instancji z następujących powodów : 1. A. C. świadczył co miesiąc, bezpłatnie określoną sumę pieniężną na rzecz skarżącej kosztem swego majątku i dotyczyło to kwoty nie zużytej na bieżące potrzeby członków związku; 2. W dniu zawarcia umowy ustnej w 2005 r. wspólnotą osobową nie mógł być objęty syn, który urodził się dopiero w sierpniu 2007 r.; 3. Przekazywane w latach 2005-2006 pieniądze należały wyłącznie do skarżącej, która zużyła je na sfinansowanie wydatków związanych z nabyciem na swoją rzecz udziału w zabudowanej nieruchomości, 150 udziałów w spółce I. sp. z o.o., podwyższeniem w 2007 r. kapitału spółki i nabyciem udziałów w tej spółce; 4. Skarżący (darczyńca) nie korzystał ze świadczeń sam, nie stanowiły one też wypełnienia obowiązku alimentacyjnego wobec syna; 5. Świadczenia pieniężne nie stanowiły bezpłatnego przysporzenia wyłączającego darowiznę, o którym mowa w art. 889 pkt 1 K.c., to jest gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu, np. z umowy użyczenia, nieodpłatnego zlecenia lub nieodpłatnego przechowania.

Wyjaśnić też trzeba, że z orzecznictwa Sądu Najwyższego wynika, że do partnerów z konkubinatu nie mogą być stosowane przepisy kodeksu rodzinnego i opiekuńczego odnoszące się do osób pozostających w związku małżeńskim (por. m.in. uchwałę z dnia 30 stycznia 1986 r., III CZP 79/85, OSNCP 1987, nr 1, poz. 2; wyrok z dnia 16 maja 2000 r., IV CKN 32/00, OSNC 2000, nr 12, poz. 222 ). Do stosunków między konkubentami, nawet wówczas, kiedy ich związek treściowo odpowiada małżeństwu , nie można odpowiednio zastosować przepisów o małżeńskich ustrojach majątkowych. Takie stanowisko, zapoczątkowane uchwałą z 2 lipca 1955 r. (II CO 7/55, OSNCK 1956/3/72), nadal pozostaje aktualne w orzecznictwie Sądu Najwyższego (por. uchwałę tego Sądu z 30 stycznia 1970 r., III CZP 62/69, Lex nr 6659; uchwałę z 30 stycznia 1986 r., III CZP 79/85, OSN 1987/2/6, czy wyrok z dnia 16 maja 2000 r., IV CKN 32/2000, OSNC 2000/12/222) . Zawarty zgodnie z prawem związek małżeński jest instytucją prawną, która podlega szczególnej ochronie, ujętej w Konstytucji RP (art. 18) i wyrażającej się m. in. objęciem specjalną regulacją stosunków majątkowych między małżonkami. Konkubinat jest natomiast określonym stanem faktycznym, z którym przepisy prawa cywilnego nie wiążą konkretnych konsekwencji w zakresie stosunków majątkowych. Oznacza to, że charakter i skutki powiązań majątkowych powstałych w związku z faktycznym utrzymywaniem wspólnoty przez konkubentów oceniać należy na podstawie unormowań właściwych ze względu na rodzaj i treść tych stosunków. Ochrona małżeństwa przejawia się m.in. w tym, że do innych związków nie stosuje się skutków prawnych wynikających z zawarcia małżeństwa oraz że nie dopuszcza się takiej wykładni i stosowania przepisów, które prowadziłyby do zrównania pod względem prawnym małżeństwa i innych form pożycia. Ze względu na konstytucyjną zasadę ochrony małżeństwa oraz brak podstaw do uznania braku regulacji prawnej związków pozamałżeńskich za lukę w prawie, niedopuszczalne jest stosowanie unormowań z zakresu prawa małżeńskiego (w tym wspólności majątkowej i podziału dorobku), nawet w drodze analogii, do innych niż małżeństwo stosunków cechujących się istnieniem więzi osobisto-majątkowych. Takie konsekwentne i jednolite stanowisko jest, z aprobatą doktryny, przyjmowane w orzecznictwie Sądu Najwyższego na tle rozliczeń majątkowych osób, które pozostawały w konkubinacie (por. m.in. wyrok SN z 6 grudnia 2007 r. IV CSK 301/07).

Wbrew zarzutom zawartym w skardze kasacyjnej organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy, tym samym Naczelny Sąd Administracyjny nie dostrzegł zarzucanych naruszeń art. 174 pkt 2 P.p.s.a. w zw. z art. 122, 180, 187 §1, art. 191, art. 199 a §1 Ordynacji podatkowej. Prawidłowe są zatem ustalenia sądu pierwszej instancji, z których wynika, że otrzymywane przez I. L. środki pieniężne skarżąca traktowała jako własne oszczędności, które weszły do jej majątku odrębnego. Nabywcą udziałów w spółce była skarżąca, inwestycje te zatem spowodowały przysporzenie tylko w jej majątku i stanowiły darowiznę.

Nie doszło także do naruszenia art. 68 §1, §2 pkt 1 O.p. w związku z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Skarżący nie zgłosili do opodatkowania darowizn, zatem obowiązek podatkowy powstał wskutek powołania się przed organem podatkowym na otrzymane darowizny. Zgodnie z art. 15 ust. 4 u.p.s.d. nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych w drodze darowizny podlega opodatkowaniu według stawki 20%, jeżeli obowiązek podatkowy powstał wskutek powołania się podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego, na okoliczność dokonania tej darowizny, a należny podatek od tego nabycia nie został zapłacony. W następstwie powołania się na darowiznę, której wcześniej nie zgłoszono do opodatkowania, powstaje ponownie obowiązek podatkowy. Pozwala to na opodatkowanie także tych darowizn, których ujawnienie nastąpiło po upływie okresu przedawnienia ustalenia zobowiązania podatkowego w stosunku do pierwotnego obowiązku podatkowego. (wyrok SN z 18 kwietnia 1990 r., III ARN 4/90).

Wobec niezakwestionowania przyjętych w sprawie ustaleń faktycznych niezasadne są zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego, to jest art. 1 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 888 k.c., art. 6 ust. 4, art. 7 ust. 1 i art. 15 ust. 4 u.p.s.d., których wykładnia i zastosowanie są zgodne z prawem. Sąd pierwszej instancji słusznie przyjął, że wnoszących skargę kasacyjną należy uznać za podatników, na których spoczywa obowiązek podatkowy w zakresie otrzymanych od A. C. w latach 2005-2006 darowizn według stawki 20 % z uwagi na powołanie się podatniczki na darowizny w trakcie odrębnego postępowania podatkowego, którego przedmiotem było ustalenie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok z tytułu przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących z nieujawnionych źródeł. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. W zakresie kosztów postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a. w związku § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 490).