Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski (spr.), Sędziowie sędzia WSA Marcin Kojło, sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Protokolant starszy sekretarz sądowy Marta Marczuk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 listopada 2022 r. sprawy ze skargi A. w B. na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta Ł. z dnia [...] lipca 2022 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę

I. Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym:

1. Wnioskiem z [...] maja 2022 r. Archiwum Państwowe w B. (dalej także jako: Archiwum, skarżący, wnioskodawca) zwróciło się do Prezydenta Miasta Ł. (dalej powoływany jako Prezydent, organ) o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

2. Opisując zdarzenie przyszłe wskazano, że Archiwum Państwowe w B., utworzone zarządzeniem Ministra Oświaty z [...] listopada 1950 r. w sprawie utworzenia Archiwów Państwowych w B. i R. (Dz. Urz. Min. Ośw. z 1951 r. poz. 1), działając na podstawie ustawy z 14 lipca 1983 r. o narodowym zasobie archiwalnym i archiwach (Dz. U. z 2020 r. poz. 164 ze zm.) jest jednostką organizacyjną sektora finansów publicznych nieposiadającą osobowości prawnej, działającą jako jednostka budżetowa. Stosownie do § 20 Statutu Archiwum z [...] czerwca 2019 r., majątek skarżącego stanowi własność Skarbu Państwa i może być wykorzystywany jedynie do celów związanych z działalnością Archiwum. Zadania skarżącego określone w § 5 Statutu wykonywane są nieodpłatnie, w związku z wykonywanymi zadaniami Archiwum Państwowego w B. na mocy decyzji Urzędu Miejskiego w Ł. nr [...] z dnia [...] grudnia 1986 r. sprawuje trwały zarząd nieruchomością zlokalizowaną przy [...].

3. W związku z tak przedstawionym opisem sformułowano pytanie: "Czy Archiwum w związku z tym, że na mocy decyzji Urzędu Miejskiego w Ł. nr [...] z dnia [...] grudnia 1986 r. sprawuje jedynie trwały zarząd nad nieruchomością zlokalizowaną przy [...] ma obowiązek uiszczać podatek od nieruchomości z jej tytułu?

4. Przedstawiając własne stanowisko wnioskodawca wskazał, że w jego opinii Archiwum nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości w zakresie nieruchomości położonej przy [...], które otrzymało w trwały zarząd na mocy ww. decyzji. Następnie skarżący przytoczył treść art. 2 ust. 1 i art. 3 ust. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1452 ze zm., dalej jako: u.p.o.l.). Odnosząc wskazane przepisy do stanu faktycznego opisanego we wniosku skarżący wskazał, że archiwa państwowe jako jednostki budżetowe nie powinny być uznane za podatnika w zakresie podatku od nieruchomości w przypadku nieruchomości, które otrzymał w trwały zarząd albo które są użytkowane na podstawie umowy użytkowania.

Archiwum stwierdziło, że nie posiada nieruchomości, na podstawie innego tytułu prawnego, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. Zdaniem skarżącego takim tytułem nie jest trwały zarząd czy też użytkowanie. Archiwa państwowe nie wykonują bowiem władztwa nad przekazanymi w drodze trwałego zarządu albo użytkowania nieruchomościami i obiektami dla siebie w sposób odpowiadający posiadaniu. Z tego powodu Archiwum nie można uznać za posiadacza udostępnionych na podstawie trwałego zarządu nieruchomości, a w rezultacie za podatnika podatku od nieruchomości. Wnioskodawca wskazał, że w tym zakresie pojawiło się również kilka orzeczeń sądów administracyjnych, które stawały na stanowisku, iż podmiot publiczny (tutaj archiwum państwowe) z tytułu powierzenia mu w trwały zarząd nieruchomości Skarbu Państwa nie staje się posiadaczem jakiegokolwiek prawa podmiotowego o charakterze prawnorzeczowym, jak również jakiegokolwiek innego prawa w rozumieniu cywilistycznym. Podniósł, że w świetle orzeczeń sądów administracyjnych, trwały zarząd jest jedynie publicznoprawną formą władania nieruchomością przez określoną jednostkę organizacyjną. Stwierdził, że archiwum państwowe nie włada nieruchomością jako posiadacz lecz jako dzierżyciel co wyłącza je w kręgu posiadaczy zależnych w rozumieniu art. 338 i art. 336 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r., poz. 1360, dalej jako: k.c.) w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.

W świetle powyższego stanowiska, archiwum państwowe dysponuje nieruchomością na podstawie oddania jej w trwały zarząd, nie może być podatnikiem podatku od nieruchomości - nie staje się bowiem posiadaczem nieruchomości należącej do Skarbu Państwa (wykonuje jedynie uprawnienia płynące z własności państwowej). Wynika to zarówno z pozycji ustrojowej archiwów państwowych, które są jednostkami budżetowymi i działają jako statio fisci Skarbu Państwa w zakresie powierzonym im w trwały zarząd nieruchomości, jak również charakteru instytucji trwałego zarządu.

5. W interpretacji indywidualnej z [...] lipca 2022 r. nr [...], organ uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Uzasadniając swoje stanowisko, Prezydent w pierwszej kolejności przywołał treść art. 2 ust. 1 i art. 3 ust. 1 u.p.o.l., by następnie wywieść z tych przepisów, że podatnikami podatku od nieruchomości są co do zasady właściciele, posiadacze samoistni oraz użytkownicy wieczyści nieruchomości. Wskazał, że obowiązek podatkowy został również nałożony na podmioty, które są w posiadaniu nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, na podstawie między innymi "innego tytułu prawnego".

Organ przywołał orzeczenia sądów administracyjnych, w których wskazano, że przykładem innego tytułu prawnego posiadania w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. jest przekazanie nieruchomości w trwały zarząd jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Stwierdził, że podatnikiem podatku od nieruchomości będzie w takim przypadku podmiot, na rzecz którego przedstawiciel Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego ustanowił zarząd nieruchomością.

Prezydent zauważył, że nieruchomość położona w Ł. przy [...] została przekazana Archiwum Państwowemu w B. w trwały zarząd na podstawie decyzji Urzędu Miejskiego w Ł. nr [...] z dnia [...] grudnia 1986 r. Następnie wyjaśnił, że instytucja trwałego zarządu uregulowana została w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 ze zm., dalej jako: u.g.n.). W myśl art. 43 ust. 1 u.g.n. trwały zarząd jest formą prawną władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną. Stanowi on tytuł prawny do władania i posiadania nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, ustanawiany na rzecz konkretnej jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej w drodze decyzji administracyjnej i powstaje z chwilą, w której decyzja staje się ostateczna.

Odnosząc instytucję trwałego zarządu na grunt u.p.o.l. organ wskazał, że podmiot posiadający takie prawo jest podatnikiem podatku od nieruchomości na mocy art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. Podał, że trwały zarząd powstaje, jest przekazywany oraz wygasa z mocy decyzji administracyjnej. Ocenił, że ustanowienie trwałego zarządu prowadzi do ograniczenia właściciela nieruchomości oddanych w trwały zarząd w jego uprawnieniach właścicielskich. Zauważył też, że przepisy regulujące stanowisko prawne zarządcy wyłączają określone uprawnienia do rzeczy i praw majątkowych przysługujące podmiotowi uprawnionemu i przyznają je jednostce sprawującej zarząd, która działa zamiast tego podmiotu w sferze prawnej w granicach określonych w ustawie.

Organ zwrócił uwagę, że kwestia opodatkowania podatkiem od nieruchomości jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, której na podstawie decyzji administracyjnej oddano w trwały zarząd nieruchomość czy to Skarbu Państwa czy jednostki samorządu terytorialnego była przedmiotem wielokrotnego rozstrzygania przez sądy administracyjne.

W ocenie organu Archiwum jest posiadaczem nieruchomości, do której posiada tytuł prawny. Decyzja administracyjna ustanawiająca trwały zarząd tworzy jego indywidualny kształt i treść. Zdaniem organu dopóki taka decyzja pozostaje w obrocie prawnym, dopóty trwałym zarządcą oraz podatnikiem podatku od nieruchomości pozostaje jej adresat. Organ nie podzielił stanowiska wnioskodawcy, iż archiwa państwowe nie wykonują władztwa nad przekazanymi w drodze trwałego zarządu albo użytkowania nieruchomościami i obiektami dla siebie w sposób odpowiadający posiadaniu oraz nie posiadają nieruchomości na podstawie innego tytuł prawnego, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. W ocenie organu posiadanie wykonywane w ramach trwałego zarządu jest posiadaniem zależnym, wykonywanym w zakresie uprawnień przyznanych decyzją o ustanowieniu trwałego zarządu. W konsekwencji podmiot, na rzecz którego przedstawiciel Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego ustanowił trwały zarząd na nieruchomości staje się podatnikiem podatku od nieruchomości.

Na powyższą interpretację skarżący wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 43 ust. 1 oraz art. 50 u.g.n. w zw. z art. 336 k.c. poprzez niewłaściwą wykładnię i uznanie skarżącego za posiadacza nieruchomości oddanej mu w trwały zarząd w ujęciu cywilistycznym, a w konsekwencji błędne uznanie skarżącego za podatnika podatku od nieruchomości, od przedmiotowej nieruchomości;

2) art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. w zw. z art. 43 ust. 1 u.g.n. poprzez jego niewłaściwą wykładnię polegającą na uznaniu, że trwały zarząd jest formą władania nieruchomości, które stanowi posiadanie w oparciu o inny tytuł prawny, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l., a w konsekwencji błędne uznanie skarżącego za podatnika, podatku od nieruchomości.

W uzasadnieniu skargi Archiwum wskazało, że nie jest właścicielem nieruchomości, nie posiada nieruchomości jak właściciel oraz nie ma zamiaru władania rzeczą dla siebie, z czego wywodzi, że w przypadku skarżącego brak jest elementu posiadania w postaci woli zatrzymania rzeczy dla siebie. Skarżący podniósł, że nie może we własnym imieniu i na własny rachunek władać nieruchomością. W stosunku do nieruchomości, którą otrzymał w trwały zarząd, może wykonywać jedynie ściśle określone czynności. Zdaniem skarżącego jednostki organizacyjne nie są posiadaczami w rozumieniu cywilistycznym.

Zdaniem skarżącego Archiwum jako jednostka budżetowa nie powinno być uznane za podatnika podatku od nieruchomości w przypadku nieruchomości, którą otrzymała w trwały zarząd. Skarżący nie posiada bowiem w takim przypadku nieruchomości, na podstawie innego tytułu prawnego, którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. Tytułem tego rodzaju nie jest bowiem trwały zarząd, w który skarżący otrzymał nieruchomość w drodze decyzji. Skarżący nie wykonuje bowiem władztwa nad przekazaną jej w drodze trwałego zarządu nieruchomością dla siebie w sposób odpowiadający posiadaniu. Z tego powodu nie sposób uznać skarżącego za posiadacza nieruchomości oddanej mu w drodze decyzji w trwały zarząd, a w rezultacie za podatnika podatku od nieruchomości.

Mając powyższe na względzie, strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Na rozprawie w dniu 9 listopada 2022 r. pełnomocnik skarżącego oświadczył, że popiera skargę. Wniósł o dołączenie do akt sprawy następujących dokumentów: faktury VAT oraz pierwsze strony 3 umów związanych z działalnością Archiwum na potwierdzenie faktu, że Archiwum sprawuje trwały zarząd nad nieruchomością będącą przedmiotem interpretacji i jest wyłącznie reprezentantem Skarbu Państwa , który działa na jego rzecz. Ponadto powołał się na wyrok WSA w Bydgoszczy z 13 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Bd 486/17.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

1. Skarga okazała się niezasadna.

2. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2021 r. poz. 137 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2022 poz. 329 ze zm., dalej jako: p.p.s.a.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie.

3. Przepis art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach, opinie zabezpieczające i odmowy wydania opinii zabezpieczających. Stosownie do treści art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczenia się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, przy czym sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jak wynika z przepisu art. 146 § 1 p.p.s.a., sąd, uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, uchyla tę interpretację, przy czym przepis art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., wskazujący podstawy uchylenia przez sąd decyzji lub postanowień w całości lub w części, stosuje się odpowiednio.

4. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawarty we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest wiążący zarówno dla organu interpretacyjnego, jak i dla sądu administracyjnego kontrolującego taki akt administracyjny (por. wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2022 r., sygn. akt I FSK 199/19, powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne na internetowej stronie bazy orzeczeń: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Stąd też wystarczające jest wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i nie ma konieczności jego dowodzenia w postępowaniu przed organem interpretacyjnym, z drugiej strony zaś wymaganie dowodów przez organ interpretacyjny byłoby nieuprawnione. Nie znajduje zatem uzasadnienia przedkładanie dowodów w celu dowodzenia przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, tym bardziej na etapie postępowania sądowoadministracyjnego. Stąd też przedłożone na rozprawie w dniu 9 listopada 2022 r. dokumenty nie mogły mieć żadnego wpływu na rozstrzygnięcie.

5. Spór w rozpoznawanej sprawie, w świetle stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego zaprezentowanego przez Archiwum we wniosku o interpretację indywidualną, a także podniesionych w skardze zarzutów, sprowadza się do oceny czy skarżący jest podatnikiem podatku od nieruchomości w zakresie nieruchomości oddanej tej jednostce budżetowej w trwały zarząd.

6. Skarżący wywodzi, że nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l., gdyż nie jest posiadaczem nieruchomości oddanej jej w trwały zarząd w ujęciu cywilistycznym, tj. zgodnie z art. 336 k.c. Twierdzi bowiem, że nie wykonuje władztwa nad przekazaną jej w drodze trwałego zarządu nieruchomością dla siebie w sposób odpowiadający posiadaniu.

7. Natomiast zdaniem organu interpretacyjnego instytucja trwałego zarządu zawiera w swej konstrukcji prawnej element posiadania w rozumieniu art. 336 k.c., a trwały zarządca jest posiadaczem nieruchomości, przy czym jest to posiadanie zależne.

8. W zaistniałym sporze rację należy przyznać organowi interpretacyjnemu.

9. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości.

10. W świetle powyższego przepisu podatnikiem podatku od nieruchomości jest również posiadacz nieruchomości na podstawie "innego tytułu prawnego". W judykaturze szeroko reprezentowane jest stanowisko, że trwały zarząd stanowi posiadanie na podstawie innego tytułu prawnego w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. Przede wszystkim sąd podziela przekonanie, że ustalenie prawnopodatkowej podmiotowości jednostki budżetowej winno nastąpić przede wszystkim po dokonaniu właściwej wykładni przepisów ustawy podatkowej. Jedynie posiłkowo można uwzględnić definicje pojęć wypracowane, na gruncie innych gałęzi prawa, w tym prawa prywatnego, jeżeli nie zostały one dookreślone w prawie podatkowym. Nie zawsze mechanizmy funkcjonujące np. w prawie cywilnym mogą być wprost przekładane na rozstrzyganie kwestii podatkowych. Posługiwanie się pojęciami ukształtowanymi w innych gałęziach prawa nie może prowadzić do ustaleń pozostających i w sprzeczności z istotą obowiązku podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 29 września 2011 r., sygn. akt II FSK 1716/10). Również w doktrynie funkcjonuje stanowisko, że uzasadnione jest szersze traktowanie posiadania jako tytułu do nabycia statusu podatnika niż samo posiadanie w ujęciu cywilistycznym. Wskazuje się, że innym tytułem prawnym w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. jest przekazanie przedmiotu opodatkowania (nieruchomości, obiektu budowlanego) na podstawie decyzji administracyjnej w trwały zarząd jednostce organizacyjnej. Podkreśla się szczególny status państwowych i komunalnych jednostek organizacyjnych z uwagi na ich relację do Skarbu Państwa czy też do jednostek samorządu terytorialnego. Szczególny status tych podmiotów powoduje, że nie są posiadaczami w rozumieniu cywilistycznym, ale mogą być podatnikami z tego tytułu, że autonomiczny ustawodawca podatkowy rozszerza katalog podmiotów poza cywilistyczne rozumienie posiadacza (tak zasadnie P. Borszowski [w:] K. Stelmaszczyk, P. Borszowski, Komentarz do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych [w:] Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz, Warszawa 2016, art. 3.). Wobec powyższego niezasadnie skarżący wywodzi swoją sytuację prawną na gruncie podatku od nieruchomości, dokonując wykładni pojęcia posiadania jedynie w cywilistycznym rozumieniu i w oderwaniu od regulacji prawnopodatkowych.

11. W orzecznictwie co prawda funkcjonuje pogląd, że instytucja trwałego zarządu zawiera w swej konstrukcji prawnej element posiadania w rozumieniu art. 336 k.c., a trwały zarządca jest posiadaczem nieruchomości, przy czym jest to posiadanie zależne (por. np. wyrok NSA z dnia 18 października 2016 r., sygn. akt II FSK 1791/16). Pogląd ten należy zaakceptować, z zastrzeżeniem, że tego rodzaju stwierdzenie nie oznacza wymogu posiadania w rozumieniu cywilistycznym. W ocenie sądu wykonywanie uprawnień wynikających z trwałego zarządu odpowiada (jest podobne) do cywilnoprawnej instytucji posiadania zależnego, a zatem, że trwały zarządca działa faktycznie tak jak posiadacz zależny, przy tym jednak na gruncie prawa prywatnego posiadaczem zależnym nie jest. Posiadanie na podstawie innego tytułu prawnego w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. nie musi jednak ściśle odpowiadać rozumieniu posiadania w prawie cywilnym.

12. Sąd podziela uznanie wyrażane w judykaturze, że warunkiem realizacji trwałego zarządu jest posiadanie nieruchomości (nie byłoby możliwe wywiązanie się z zadań zarządcy bez posiadania nieruchomości). To zaś zostało zapewnione zarządcy mocą art. 43 ust. 1 u.g.n., który stanowi, iż trwały zarząd jest formą prawną władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną. Owa forma prawna władania nieruchomością w rzeczy samej oznacza władanie faktyczne nieruchomością. Wynika to chociażby z form korzystania z nieruchomości oddanych w trwały zarząd, określonych w art. 43 ust. 2 u.g.n. Zgodnie z tym przepisem zarządca korzysta z nieruchomości np. w celu prowadzenia działalności należącej do zakresu działania jednostki organizacyjnej, wykorzystuje ją do zabudowy, odbudowy, rozbudowy, nadbudowy, przebudowy lub remontu obiektu budowlanego na nieruchomości, może oddać nieruchomość lub jej części w najem, dzierżawę albo użyczenie (por. wyrok NSA z dnia 13 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 587/16).

13. Powyżej ujęty pogląd został również potwierdzony w uzasadnieniu uchwały 7 sędziów NSA z dnia 9 grudnia 2019 r., sygn. akt II FPS 3/19, w którym wskazuje się, że przykładem innego tytułu prawnego posiadania w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. jest również przekazanie nieruchomości w trwały zarząd jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej.

14. Skarżący na poparcie swojego stanowiska w sprawie przywołuje orzeczenia sądów administracyjnych, chociażby wskazany przez skarżącego we wniosku wyrok NSA z dnia 11 lipca 2017 r., sygn. akt II FSK 2154/15. Należy jednak zwrócić uwagę, że orzeczenie to dotyczy odmiennego stanu faktycznego. Wymaga bowiem wyjaśnienia, że w stanie faktycznym w przywołanej sprawie, jak i wielu innych orzeczeniach dana nieruchomość była oddana w trwały zarząd, a jednocześnie była (w określonej części) przedmiotem umowy najmu czy dzierżawy. Sądy administracyjne stawały w związku z tym przed koniecznością rozstrzygnięcia czy podatnikiem jest trwały zarządca czy też najemca/dzierżawca.

15. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez stronę skarżącą nie wynika jednak, by nieruchomość objęta wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy czy innego stosunku cywilnoprawnego. Przy tym w pewnym sensie zrozumiałe jest dla sądu, że strona skarżąca przywołuje tego rodzaju orzeczenia, gdyż często wyrażane w nich tezy stawiane są w sposób ogólny. W ocenie sądu w sposób dostatecznie szczegółowy kwestię tę wyjaśnił NSA w wyroku z dnia 22 października 2018 r., sygn. akt II FSK 2447/18. Punktem wyjścia do rozstrzygnięcia sporu w stanie faktycznym dotyczącym nieruchomości oddanej w trwały zarząd, a jednocześnie będącej (w określonej części) przedmiotem umowy najmu czy dzierżawy było bowiem stwierdzenie tego sądu, że posiadaczem w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. może być zarówno posiadacz legitymujący się umową zawartą bezpośrednio z właścicielem będącym Skarbem Państwa lub też posiadacz mający "inny tytuł prawny", np. wynikający z ustanowienia trwałego zarządu na mocy decyzji Skarbu Państwa. Zauważalne jest, że w takiej sytuacji wykładnia tego przepisu nie daje jednoznacznego rezultatu, co czyni zasadnym sięgnięcie do innych reguł wykładni, w tym też szersze posłużenie się rozumieniem pojęć także w innych gałęziach prawa. Natomiast w sytuacji opisanej w stanie faktycznym przez skarżącego takich wątpliwości interpretacyjnych nie ma, w związku z czym nie ma takiej konieczności.

16. Zasadnie więc organ interpretacyjny uznał, że w stanie faktycznym zaprezentowanym we wniosku skarżący jest posiadaczem na podstawie innego tytułu prawnego w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. Nie doszło w związku z tym do naruszenia wskazanych w skardze przepisów.

17. Mając na uwadze powyższe, skargę należało oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a.