Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Sędziowie Sędzia WSA Marta Semiczek, Asesor WSA Katarzyna Borońska (sprawozdawca), Protokolant Aleksandra Słomian, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 maja 2008 r. sprawy ze skargi K. Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznych Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] nr [...] i nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.

Przedmiotem skargi K. Ł. jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] , nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...], nr [...], odmawiające wstrzymania wykonania ostatecznych decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...], nr [...] i [...], którymi określono skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za – odpowiednio – wrzesień i grudzień 2004 r.

W złożonym w dniu [...] wniosku o stwierdzenie nieważności w/w decyzji wymiarowych podatnik powołał się na art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8 poz. 65 ze zm. - dalej: o.p.) i podniósł, że decyzje te zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa, gdyż organ podatkowy nie wziął pod uwagę, że podatnik cierpi od lat na chorobę psychiczną. Do wniosku podatnik dołączył opinie biegłych psychiatrów: z dnia [...] oraz z dnia [...], potwierdzające rozpoznanie u niego w 2005 r. schizofrenii. Skarżący podniósł, że jego choroba spowodowała, iż nie odebrał w/w decyzji wymiarowych i nie złożył odwołań. Podatnik powołał się także na postanowienie Prokuratury Rejonowej W. z dnia [...], którym umorzono wobec niego postępowanie karne jako podejrzanemu o popełnienie czynu, a jakim mowa w art. 271 § 1 Kodeksu karnego, z uwagi na opinię biegłych, iż z powodu zaburzeń o podłożu schizofrenii miał on ograniczoną zdolność rozpoznania znaczenia czynu i pokierowania swoim postępowaniem. We wniosku tym podatnik wniósł jednocześnie o wstrzymanie wykonania w/w decyzji. Uzasadniając wniosek o wstrzymanie podatnik podniósł, że dalsze wykonanie decyzji i jednorazowa zapłata kwot określonych we wskazanych decyzjach przekracza jego możliwości finansowe i może doprowadzić do negatywnych i nieodwracalnych skutków finansowych dla jego rodziny. Podatnik podniósł, że znajduje się obecnie w trudnej sytuacji materialnej, jest bezrobotny, bez prawa do zasiłku, przy czym podjecie pracy zarobkowej jest obecnie niemożliwe z uwagi na chorobę psychiczną. Obecnie korzysta z pomocy rodziny.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. postanowieniem z dnia [...] odmówił wstrzymania wykonania wskazanych decyzji. W uzasadnieniu postanowienia wskazał, powołując się na art. 252 § 1 o.p., że możliwość wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej uzależniona jest od prawdopodobieństwa występowania przesłanek określonych w art. 247 § 1 o.p. Wskazane natomiast przez podatnika okoliczności miałyby znaczenie przy ocenie możliwości udzielenia ulgi w zapłacie podatku, jednak tryb o stwierdzenie nieważności decyzji jest trybem szczególnym i przesłanka ważnego interesu strony przy instytucji wstrzymania wykonania decyzji nie występuje.

Na powyższe postanowienie podatnik wniósł zażalenie, w którym zarzucił organowi podatkowemu I instancji pominięcie przy rozpatrywaniu sprawy jego stanu zdrowia. Podniósł, że leczy się na schizofrenię i choroba ta spowodowała zaburzenia psychiczne skutkujące brakiem zdolności do rozpoznawania swoich czynów. Pod wpływem tych zaburzeń oświadczenia woli, jakimi było wystawienie przedmiotowych faktur, zostały podjęte w stanie wyłączającym świadome i swobodne powzięcie decyzji tak więc są z mocy prawa nieważne ( art. 82 Kodeksu cywilnego ). Stan zdrowia podatnika został potwierdzony opiniami psychiatrów, zaś organ podatkowy swoim stanowiskiem naruszył art. 82 Kodeksu cywilnego usiłując zalegalizować oświadczenia woli, które zawierają wady powodujące ich bezwzględną nieważność.

Dyrektor Izby Skarbowej we W., działając w trybie odwoławczym, postanowieniem z dnia [...] utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...], odmawiające podatnikowi wstrzymania wykonania wskazanych decyzji ostatecznych. W uzasadnieniu podał, że nie dopatrzył się istnienia przesłanki wydania decyzji z rażącym naruszeniem w związku z określeniem zobowiązania podatkowego wobec osoby, cierpiącej na chorobę o cechach schizofrenii. Nadmienił, że w sprawie z wniosku podatnika zostały wydane decyzje w dniu [...] nr [...] i w dniu [...] nr [...] odmawiające stwierdzenia nieważności. W związku z niezaistnieniem przesłanki do stwierdzenia nieważności rozstrzygnięto o odmowie wstrzymania wykonania decyzji. Wskazał, że przedstawione argumenty zażalenia na postanowienie o odmowie wstrzymania decyzji (tożsame z argumentami dotyczącymi odwołania od decyzji odmawiających stwierdzenia nieważności ) pozostają bez związku z podjętym rozstrzygnięciem w przedmiotowej sprawie.

Na powyższe postanowienie podatnik wniósł skargę, w której zarzucił naruszenie:

- art. 252 § 1 o.p. poprzez odmowę stwierdzenia wstrzymania wykonania decyzji mimo spełnienia przesłanek zawartych w art. 247 § 3 i § 7 tej ustawy

- art. 247 § 3 w związku z art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1 i § 2, i § 3, art. 197 § 1, art. 199a § 3 o.p., poprzez niezbadanie dostarczonych dokumentów i podważanie przesłanek, na które powołał się Prokurator prowadzący sprawę

W uzasadnieniu podniósł, że Dyrektor Izby Skarbowej we W. błędnie stwierdził, iż opinie biegłych psychiatrów nie wskazują na to, aby w 2004 r. u podatnika została rozpoznana schizofrenia i błędne uznał, że opinia z [...] jako jedyny udokumentowany okres, w którym została rozpoznana schizofrenia wskazuje okres od 2005 r. Jednocześnie zarzucił, że wg Strony Dyrektor Izby Skarbowej postąpił wbrew art. 194 o.p., przyjmując niewłaściwe tezy z opinii biegłych z dnia [...] i [...] oraz z postanowienia Prokuratury Rejonowej o umorzeniu śledztwa. Skarżący wskazał, że organ podatkowy na podstawie niesprecyzowanych przyczyn uznał opinie sądowo-psychiatryczne i rozstrzygnięcia Prokuratury za mało wiarygodne i nie wziął pod uwagę zawartych w nich wniosków. Podkreślił, że przeprowadzenie egzekucji wywołać u podatnika, w związku ze stresem, pogorszenie się stanu zdrowia. Ponadto skarżący podniósł, że w decyzji [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. wskazał, że Strona winna mieć świadomość ciążących nań ciężarów fiskalnych, a zatem organizować działalność w taki sposób, żeby możliwa realizacja obowiązków podatkowych.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o oddalenie skargi i powołując się na argumenty powołane uprzednio w zaskarżonym postanowieniu. Podkreślił, że wstrzymanie decyzji mogło mieć miejsce wyłącznie po stwierdzeniu prawdopodobieństwa wystąpienia w tej decyzji wad, wymienionych w art. 247 o.p. – czego jednak organ nie stwierdził – jak dowodził w zaskarżonym postanowieniu oraz decyzjach o odmowie stwierdzenia nieważności.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) – dalej w skrócie psa. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez Sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 §1 pkt 1 lit. a i lit. c.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Wstrzymanie wykonania wskazanych na wstępie decyzji wymiarowych na skutek toczącego się postępowania w sprawie stwierdzenia ich nieważności mogło nastąpić na warunkach określonych w powołanym przez organ art. 252 § 1 o.p. Przepis ten stanowi, iż organ podatkowy, właściwy w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, wstrzymuje z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji, jeżeli zachodzi prawdopodobieństwo, że jest ona dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1. Tym samym w niniejszej sprawie podniesione przez skarżącego we wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji argumenty dotyczące jego trudnej sytuacji materialnej i życiowej oraz związanej z tym niemożności poniesienia obciążeń podatkowych, zostały zasadnie uznane przez organ podatkowy za niemające znaczenia w sprawie. Kluczową bowiem kwestią dla wstrzymania wykonania ostatecznych decyzji wymiarowych było stwierdzenie, czy występuje prawdopodobieństowo, że ostateczne decyzje wymiarowe zostały wydane z naruszeniem prawa, o jakim jest mowa w art. 247 §kt 1- 8 o.p.

Organ podatkowy, zarówno w postanowieniu wydanym w I , jak i w II instancji wskazał pokrótce na okoliczności, które w jego przekonaniu świadczyły, że prawdopodobieństwo wydania opisanych decyzji wymiarowych w warunkach wskazujących na ich nieważności, nie wystąpiło. Organ powołał się też na swoje decyzje o odmowie stwierdzenie nieważności oraz zawartą w nich argumentację.

Należy podkreślić, że dla wyeliminowania z obiegu prawnego decyzji z trybie stwierdzenia jej nieważności nie jest wystarczające potwierdzenie, iż wydano ją z naruszeniem prawa materialnego lub procesowego, ale konieczne jest wykazanie, że wady decyzji odpowiadają wymienionym w art. 247 § 1 o.p. Wymieniona w pkt 3 tego przepisu przesłanka rażącego naruszenia prawa była przy tym wielokrotnie, choć nie zawsze jednakowo, interpretowana w orzecznictwie i doktrynie prawa podatkowego. W orzecznictwie przeważa pogląd, że rażące naruszenie prawa może mieć miejsce wówczas, gdy w zakresie objętym decyzją administracyjną obowiązywał niewątpliwy stan prawny, a decyzja pozostaje w oczywistej sprzeczności z jego treścią. W przypadku naruszenia praw procesowego chodzi w szczególności takie wady naruszenie przepisów o dwuinstancyjności, wydanie decyzji wobec nieistniejącej strony itp. – w każdym jednak wypadku muszą być to wady tkwiące w samej decyzji. Tryb stwierdzenie nieważności nie może natomiast zastępować postępowania odwoławczego i służyć wyeliminowaniu decyzji z obrotu prawnego z uwagi na naruszenia prawa inne, niż wskazane w art. 247 o.p.

Zasadnie, zdaniem Sądu, organ uznał, że akta postępowania wymiarowego oraz dokumenty powołane przez stronę w postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowych, nie dawały podstaw do uznania, że odmowa stwierdzenia nieważności decyzji określających skarżącemu zobowiązanie podatkowe nastąpiła z rażącym naruszeniem prawa.

W kwestii ewentualnego wpływu choroby skarżącego na jego zdolność do występowania w postępowaniu podatkowym jako strona oraz samodzielnego podejmowania w nim działań organ słusznie zauważył, że sama tylko okoliczność, iż u skarżącego zdiagnozowano schizofrenię, nie przesądzała, iż nie mógł on występować jako strona postępowania. Skoro bowiem nie został on całkowicie lub częściowo ubezwłasnowolniony, nie istniały przesłanki, by z góry odmówić ważności czynnościom podjętym przez niego w postępowaniu, w szczególności biorąc pod uwagę, że stwierdzona u skarżącego choroba (schizofrenia) nie musi w sposób ciągły wyłączać możliwości świadomego wyrażania swojej woli i wiedzy. Powyższe nie wyklucza oczywiście możliwości wykazania, że konkretną czynność, a nawet wszystkie czynności, w takim stanie jednak podjęto. Powoływane przez skarżącego postanowienie Prokuratury Rejonowej W. z dnia [...] o umorzeniu śledztwa, umarzające postępowanie karne prowadzone przeciwko skarżącemu jako podejrzanemu o popełnienie czynu, a jakim mowa w art. 271 §1 Kodeksu karnego, powołuje się na opinię psychiatryczną, w której biegli lekarze psychiatrzy stwierdzili, iż w chwili popełnienia czynu – tj. w dniu 15 lipca 2005 r. – skarżący miał ograniczoną możliwość rozpoznania znaczenia czynu oraz pokierowania swoim postępowaniem. Jak wynika z akt administracyjnych, w dniu tym skarżący własnoręcznie potwierdził na fakturach na 1. z dnia 24 września 2004 r. oraz nr 2. z dnia 03 grudnia 2004 r., iż przedstawione duplikaty są zgodne z oryginałami. W dniu tym także złożył wyjaśnienia, z których wynikało, że należności wynikające z powyższych faktur nie zostały uiszczone przez kontrahentów. Powołane postanowienie niewątpliwie, jako będące w posiadaniu organu podatkowego przed wydaniem decyzji określających skarżącemu zobowiązanie podatkowe, powinno mieć wpływ na ocenę podjętych przez skarżącego w tym dniu czynności w postępowaniu oraz poza nim oraz złożonych w tym czasie oświadczeń. Przede wszystkim jednak, według w/w postanowienia wpływ zaburzeń skarżącego na ważność składanych przez niego oświadczeń wiedzy i woli został potwierdzony tylko co do roku 2005 i co do dnia 15 lipca tego roku. Organ nie miał zatem podstaw wywodzić, że żadne z podjętych przez skarżącego w postępowaniu czynności nie mogły odnieść ważnego skutku. Podatnik nie tylko nie podniósł, że nie jest w stanie samodzielnie występować w postępowaniu, nie wynika z akt podatkowych, by poinformował o rodzaju i skutkach swoich dolegliwości, nie ustanowił także pełnomocnika, który by go reprezentował. Należy nadto zauważyć, że po otrzymaniu od podatnika zaświadczenia o odbyciu w dniu 24 maja 2005 r. konsultacji psychiatrycznej oraz w wyniku otrzymania w dniu 27 maja 2005 r., od M. K. informacji o złym stanie zdrowia psychicznego podatnika, pracownik organu poinformował M. K. o możliwości reprezentowania podatnika w postępowaniu. Niezależnie od powyższego należy zauważyć, że ewentualne wydanie decyzji w postępowaniu, które było prowadzone bez udziału strony lub wobec strony, która nie była należycie reprezentowana albo nie mogła skutecznie wyrażać swojej woli w postępowaniu, może być podnoszone jako przesłanka wznowienia postępowania, nie zaś stwierdzenia nieważności decyzji.

O kwalifikowanej wadliwości powołanych decyzji wymiarowych nie mogło też świadczyć ewentualne – zarzucane przez skarżącego - nieuwzględnienie przez organ wpływu choroby skarżącego na możliwość ważnego złożenia przezeń w 2004 r. oświadczenia woli, a co za tym idzie – wystawienia faktur skutecznie pozostających w obrocie. Należy stwierdzić, że tego rodzaju argumentacja nie może być podnoszona w postępowaniu prowadzonym w trybie nadzwyczajnym. Zarzuty zmierzające do wykazania, że organ dokonał błędnej oceny posiadanych dowodów lub wyprowadził z nich błędne wnioski, a także zarzuty dotyczące nieprzeprowadzenia postępowania dowodowego w wymaganym zakresie powinny być podnoszone w trybie odwoławczym. Możliwość wzruszenia decyzji w zwykłym trybie instancyjnym nie może być zastępowana wszczęciem postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji. Wypada się zgodzić z organem podatkowym, iż nawet w wypadku potwierdzenia występowania u podatnika w 2005 r. zaburzeń myślenia, postrzegania i krytycyzmu o podłożu schizofrenii, organ nie był władny domniemywać, że choroba podatnika istniała także w 2004 r. i wpłynęła na fakt wystawienia przez podatnika spornych faktur. Fakt występowania choroby w 2004 r. nie został bowiem potwierdzony żadnym dokumentem, a z akt postępowania podatkowego (wymiarowego) nie wynika, by podatnik kiedykolwiek powoływał się na chorobę jako przyczynę wystawienia faktur nie odzwierciedlających rzeczywiście mających miejsce transakcji.

Reasumując należy stwierdzić, że zarzut nieuwzględnienia przez organ wpływu choroby skarżącego na ważność wystawionych przez niego dokumentów oraz związane z tym skutki podatkowe jest w istocie zarzutem naruszenia przez organ obowiązków w zakresie postępowania dowodowego, przy czym wypada zaznaczyć, że w postępowaniu wymiarowym organ nie posiadał żadnych dowodów świadczących o tym, że choroba podatnika występowała także w 2004 r., a na ten argument nie powołał się również sam podatnik w tym postępowaniu. Nawet jednak ewentualne potwierdzenie, że doszło do opisanego naruszenia przepisów postępowania w zakresie postępowania dowodowego – powołanych przez skarżącego art. 187 § 1, 191, 194 § 1, 2,3 i 197 § 1 o.p., nie jest tożsame ze spełnieniem przesłanki rażącego naruszenia prawa, jako warunku stwierdzenia nieważności decyzji. Tym samym, zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej we W. zasadnie uznał, że podniesione przez skarżącego zarzuty i argumenty nie mogą świadczyć o prawdopodobieństwie, że wskazane decyzje wymiarowe są dotknięte jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 o.p.. Słusznie zatem organ uznał, że nie zaistniała podstawa do wstrzymania wykonania ostatecznych decyzji wymiarowych Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław Stare Miasto.

Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, wobec czego na podstawie art. 151 p.s.a. oddalił skargę.