Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Wasilewska (sprawozdawca), Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia WSA del. Maja Chodacka, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 19 lutego 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 17 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Łd 314/08 w sprawie ze skargi M. W. i B. W. wspólników spółki cywilnej "D.P." na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 7 grudnia 2005 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1999 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kwotę 3.600 ( słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z dnia 17 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Łd 314/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, oddalił skargę M. W. i B.W.wspólników spółki cywilnej "D." na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 7 grudnia 2005 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1999 r.

1.2. Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe w niniejszej sprawie.

Decyzją z dnia 24 marca 2004 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił Spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 1999 r. Organ I instancji wydając ww. decyzję, zakwestionował prawo do rozliczenia we wspomnianym okresie podatku naliczonego z faktur zakupowych, wystawionych przez P.H. "E." J. S. oraz "J." Sp. z o.o. z/s w Ł. Faktury te potwierdzały bowiem fikcyjne zakupy. Ustalono, m.in. w oparciu o złożone w toku postępowania karnego zeznania J. K., że wskazani kontrahenci Spółki nie dysponowali towarami wyszczególnionymi w tych fakturach (tkaniny, dzianiny i krosna), gdyż źródłem pochodzenia tych towarów były fikcyjne faktury firmy "M.", której właścicielem był J. K., wystawione na podstawie fikcyjnych faktur opatrzonych nazwą firm: "B." i "MA.". W myśl art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm. – powołana dalej jako "u.p.t.u.") jeżeli, towar nie został wprowadzony do obrotu, już na pierwszym etapie, to wszyscy kontrahenci uczestniczący w transakcjach, które dotyczyły tego towaru, nie nabyli go. W związku z tym, na podstawie § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz. 1024 ze zm. – powołane dalej jako "rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r.") organ uznał, że przedmiotowe faktury nie dawały prawa do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Decyzją z dnia 7 stycznia 2005 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił w całości decyzję organu I instancji i określił Spółce kwotę podatku od towarów i usług do przeniesienia za miesiąc grudzień 1999 r. w innej wysokości niż w uchylonej decyzji, a w pozostałym zakresie umorzył postępowanie w sprawie.

Powodem uchylenia decyzji organu I instancji w części dotyczącej miesięcy od lutego do listopada 1999 r. oraz umorzenia w tym zakresie postępowania było uznanie, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za te okresy przedawniło się z końcem 2004 r.

Odnośnie natomiast zobowiązania za miesiąc grudzień 1999 r., organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji. Wskazał przede wszystkim, że faktury zakupu towarów przez firmę "M." nie były wystawione przez firmy "MA." oraz "B.". Działalność gospodarcza PPH "M." polegała jedynie na podpisywaniu przez jej właściciela tzw. pustych faktur VAT. Na ich podstawie były następnie wystawiane faktury VAT dokumentujące sprzedaż. Organ przedstawił również obieg towarów kupowanych przez firmy "E." i "J..", a rzekomo sprzedanych w grudniu 1999 r. Spółce "D.". Na tej podstawie wywnioskował, że towar ten mógł wyłącznie pochodzić z fikcyjnych zakupów w firmie "M.".

Organ odwoławczy ponadto wskazał, że ze względu na wygaśnięcie zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do listopada 1999 r., koniecznym stało się uchylenie decyzję organu pierwszej instancji określającą zobowiązanie podatkowe za miesiąc grudzień 1999 r., ponieważ w deklaracji podatkowej VAT-7 za ten miesiąc Podatnik wykazał kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. Przedmiotową decyzję, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zaskarżył pełnomocnik wspólników Spółki. W skardze wnosząc o stwierdzenie nieważności, ewentualnie o uchylenie tej decyzji, zarzucono naruszenie:

- art. 2, art. 42 ust. 3, art. 87 ust. 1 Konstytucji RP w zw. z art. 121 § 1 art. 122, art. 187, art. 188, art. 190 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t.: Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm. – powołana dalej jako "O.p."), przez zaakceptowanie sposobu prowadzenia i gromadzenia dowodów w postępowaniu poprzedzającym wydanie decyzji przez organ pierwszej instancji, który podważa zaufanie do organów państwa w szczególności przez niekwestionowane orzeczenia opartego na dowodach, które nie zostały przeprowadzone w toku postępowania podatkowego; ograniczenie uprawnień Strony w wyniku pozbawienia jej prawa do udziału w czynnościach dowodowych; mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia, a powołanych w uzasadnieniu ostatecznej decyzji; sugerowanie o popełnieniu przestępstwa polegającego na uczestniczeniu w "fikcyjnym obrocie towarami nieistniejącymi" pomimo nieudowodnienia winy i braku jakiegokolwiek, nawet nieprawomocnego rozstrzygnięcia; zaniechanie obowiązku dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych;

- art. 210 § 1 pkt 4 i § 4 O.p., przez niepowołanie podstawy prawnej w zakresie rozstrzygnięcia polegającego na opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży towarów, co do których ustalono, iż dotyczą obrotu "pustego nieistniejącymi fakturami" oraz niewyjaśnienie przyczyn dla których dowody przemawiające na korzyść Skarżących zostały pominięte;

- art. 2 ust. 1 - 3, art. 15 ust. 1, art. 19 ust. 1 u.p.t.u., a także § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r., przez opodatkowanie czynności, które według przyjętych ustaleń nie powodują powstania obowiązku podatkowego; pozbawienie prawa do odliczenia podatku naliczonego pomimo niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 25 u.p.t.u. i § 54 rozporządzenia.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżących stwierdziła, iż skarga dotyczy tej części decyzji, która odnosi się do rozstrzygnięcia w odniesieniu do rozliczenia za grudzień 1999 r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości argumentację z uzasadnienia zaskarżonej decyzji.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

Sąd pierwszej instancji uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Sąd wskazał, że organy podatkowe zakwestionowały, w oparciu o § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r., prawo Podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur wystawionych przez P.H. "E. " i Z.P.Ch. "J.". Swoje rozstrzygnięcie oparły na ustaleniu, że faktury te stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Wniosek ten, w kontekście zebranego w sprawie materiału dowodowego, był zdaniem Sądu zasadny. Udowodniono bowiem, że firmy "E." i "J." nie dokonały żadnego zakupu tkanin bawełnianych i poliestrowych oraz dzianin od wykazanej na fakturze jako ich dostawca, firmy "M." – J.K. Podmioty te, nie mogły więc dokonać dalszej odsprzedaży tych towarów. Co oznaczało, że nie spełniały także jednej z przesłanek bycia podatnikiem podatku o towarów i usług - to jest nie dokonały czynności opodatkowanej na własny rachunek.

Powyższe ustalenia potwierdzają, ocenione przez Sąd jako wiarygodne, zeznania J. K. Wynika z nich, że nie zawarł on żadnej umowy dotyczącej sprzedaży tkanin i dzianin. Poza tym, wiarygodne zeznania innych świadków wskazują na to, że firma "E." nie dysponowała powierzchnią magazynową wystarczającą do przechowywania tak dużej ilości tkanin i dzianin. W siedzibie tej firmy nie zanotowano także zdarzeń, które dowodziłyby prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie jaki wynika z faktur. W rezultacie czego, Sąd uznał, że organy słusznie przyjęły, iż nie mogło dojść do zawarcia umowy sprzedaży, na potwierdzenie których wystawiono sporne faktury.

Sąd przyjął zatem, że istotne znaczenia mają trzy etapy obrotu tkaninami: 1) sprzedaż przez firmy "B." Sp. z o.o. i P.H. "MA." s.c. firmie "M.", 2) sprzedaż towaru przez P.P.H. "M." firmie "E." i "J.", 3) sprzedaż towaru przez "E." i "J." Skarżącym. Skoro więc, na pierwszym etapie obrotu nie doszło do obrotu tkaninami i dzianinami, to także w kolejnych etapach nie można było mówić o sprzedaży tych towarów. Co oznaczało, że wystawione faktury nie odzwierciedlały rzeczywiście przeprowadzonych transakcji.

Według Sądu, na gruncie prawa podatkowego, w którym podstawowe znaczenie dowodowe mają księgi podatkowe, pod warunkiem rzetelnego, tzn. zgodnego ze stanem rzeczywistym ich prowadzenia (art. 193 § 1 i 2 w zw. z art. 3 pkt 4 O.p.) nie można było przyjąć, że faktura sprzedaży dokumentująca transakcję, która rzeczywiście się nie odbyła, może być dowodem uprawniającym do obniżenia podatku należnego. Jednocześnie wskazano, że Strona skarżąca, celem obalenia twierdzeń J. K.co do braku sprzedaży towaru i wystawiania "pustych faktur", nie przedstawiła oprócz faktur, żadnych innych dokumentów, które potwierdziłyby rzeczywistą dostawę towarów od firmy "E." i "J.".

W konsekwencji Sąd uznał, że nie były zasadne zarzuty naruszenia przepisów art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p., odnoszone do ustaleń organów w zakresie transakcji zakupu materiałów i tkanin, gdyż organy podatkowe w zakresie tych czynności zebrały, obszerny materiał dowodowy zgodnie z obowiązkami wynikającymi z tych przepisów. Ocena tego materiału nie przekroczyła również wyrażonej w art. 191 O.p. zasady. Skarżący nie wskazali okoliczności faktycznych, których organy podatkowe nie ustaliły, czy też których dowodów w toku postępowania podatkowego nie przeprowadzono. Zdaniem Sądu, nie doszło również do naruszenia art. 121, 188 i 190 § 2 O.p. Organy słusznie bowiem zastosowały art. 181 O.p., w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 września 2005 r., z którego wynikało uprawnienie organów podatkowych do wykorzystania dowodowo w postępowaniu podatkowym również danych zgromadzonych w innych postępowaniach, w tym m.in. w postępowaniu karnym. Sąd wskazał, że określone dowody przeprowadzone w tym postępowaniu (karnym), np. zeznania świadków, opinie biegłych, itp., udokumentowane w formie protokołów, po włączeniu ich do postępowania podatkowego, przybierają postać dowodów z dokumentów. Oparcie się na tych dowodach samo nie narusza art. 190 O.p., o ile merytoryczna zawartość tych dokumentów nie jest kwestionowana przez Stronę postępowania podatkowego w trybie art. 188 O.p. Przy czym, środkiem pozwalającym podatnikowi na podważenie wiarygodności tych "dowodowych" dokumentów jest zgłoszenie wniosków dowodowych na tezy dowodowe przeciwne do tych, które z nich wynikają. Strona nie sformułowała skutecznie zarzutów podważających zeznania J. K., a tym samym ich wartości dowodowej, zatem nie było podstaw do odrzucenia takiego dowodu w postępowaniu podatkowym, zgodnie z ww. art. 181 O.p.

Sąd nie dopatrzył się również naruszania przez organy podatkowe wskazanych w skardze przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług. Wyraził pogląd, że organy w przypadku uznania, że rozliczenie podatku od towarów i usług wykazane w deklaracji, jako rezultat samoobliczenia było nieprawidłowe, miały prawo dokonać jego korekty w drodze decyzji. Przy czym, dokonywana przez nie kontrola rozliczenia powinna odnosić się do wszystkich jego elementów. Tak było w niniejszym postępowaniu, gdyż Dyrektor Izby Skarbowej w zakresie rozstrzygnięć deklaratoryjnych odniósł się zarówno do wysokości podatku naliczonego, podatku należnego, jak i wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Organy nie zakwestionowały podatnikowi dokonanej sprzedaży towarów w miesiącu grudniu 1999 r., gdyż już chociażby z dokumentacji magazynowej wynikało, że Podatnik posiadał tkaniny, jednakże towaru tego na pewno nie nabył od firm: "E." i "J." na podstawie ww. faktur.

Ponadto, Sąd wskazał, że organ prawidłowo w swej decyzji uwzględnił, iż zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lutego – do listopad 1999 r., zgodnie z przepisem art. 70 § 1 O.p., wygasło z dniem 31 grudnia 2004 r.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną, w imieniu Strony skarżącej w osobie wspólnika spółki cywilnej – B.W., złożyła reprezentująca go adwokat. Zaskarżając ten wyrok w całości, zarzucono mu:

Naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy ( stosownie do art.174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U nr 153, poz.1270 ze zm. – powołana dalej jako "P.p.s.a.") polegające na:

1. Naruszeniu art. 145 § 1 ust. 1 pkt. 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 i art. 133 § 1 P.p.s.a. i w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 190 § 1 i 2, art. 191 O.p. przez to, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał jako nie naruszającego prawa, postępowania podatkowego poprzedzającego wydanie decyzji, prowadzonego przez obie instancje w sposób, który podważa zaufanie do organów państwa i ogranicza uprawnienia Strony oraz przez bezkrytyczne i bez należytej oceny całego materiału dowodowego zawartego w aktach sprawy, zaakceptowanie w całości przez Sąd ustaleń faktycznych organu rozstrzygającego, opartych wyłącznie na zeznaniach J.K. z postępowania przygotowawczego i dokonanych z naruszeniem art.122, art.187 § 1, art. 181, art.188, art. 190 §1 i 2 i art. 191 O.p. w postępowaniu dowodowym, prowadzonym bez udziału strony i z pogwałceniem gwarancji, wskazanych w art. 188 i art.190 § 1 i 2 tej ustawy,

2. Naruszenie art. 145 § 1 ust. 1 pkt. 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 i w zw. z art. 133 § 1 P.p.s.a. przez to, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oparł wyrok na ustaleniach sprzecznych z materiałem dowodowym w tej części w której stwierdził, że Strona skarżąca nie przedstawiła oprócz zakwestionowanych faktur żadnych innych dokumentów, które potwierdzałyby rzeczywistą dostawę towarów od firm "E." i "J." ani nie wskazała jakie okoliczności faktyczne nie zostały ustalone w postępowaniu prowadzonym przez organy podatkowe, podczas gdy w toku postępowania podatkowego poczynając od pierwszej, wydanej w sprawie skarżącego decyzji organu podatkowego w 2005 r. Skarżący bezskutecznie domagał się przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, zgodnie z zasadami wskazanymi w ustawie Ordynacja podatkowa, mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia a także bezskutecznie wskazywał na konieczność dokonania ustaleń w zakresie zbadania dalszego przebiegu obrotu towarami, zakupionymi według zakwestionowanych faktur u kolejnych uczestników tego obrotu, które wraz z dowodami przeprowadzonymi z urzędu przez organy podatkowe, podważają bezpodstawną tezę o fikcyjności transakcji, udokumentowanych fakturami VAT firm "E." i "J.",

3. Naruszenie art.145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 141 § 4 P.p.s.a. przez to, że zaskarżony wyrok zawiera niezrozumiałe i nie poparte żadnymi dowodami lub ustaleniami uzasadnienie, w tej jego części w której uznaje zasadność niekwestionowania przez organy podatkowe podatku naliczonego za grudzień 1999 r. z tytułu sprzedaży towarów, których według założonej tezy o fikcyjności, Skarżący nie nabył, w sytuacji gdy z dowodów zgromadzonych przez organ podatkowy w postaci dokumentacji sprzedaży, analizy dokonanej w załącznikach 13,45 i innych, przelewów bankowych, dowodów przekazania do przerobu i stanów magazynowych na dzień 31.12.1999 r. wynika, że część towarów nabytych według zakwestionowanych faktur "E." i "J." została dalej sprzedana i uwzględniona w deklaracji rozliczeniowej VAT-7, a reszta pozostała w dniu 31.12.1999 r. na stanie magazynowym firmy Skarżącego.

4. Naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art.141 § 4 P.p.s.a. przez to, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi nie dokonał oceny wszystkich podniesionych w skardze zarzutów bowiem wyrok nie zawiera żadnego stanowiska, co do zarzutu opisanego w pkt. 2 skargi.

Wskazując na powyższe zarzuty, wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz Strony skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor podniósł przede wszystkim, że Sąd, wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 133 P.p.s.a., oparł się jedynie na części zgromadzonego w sprawie materiału, skoro bezkrytycznie i wbrew faktom wskazanym w skardze uznał jako prawidłowe i zgodne z prawdą, ustalenia faktyczne, oparte wyłącznie na fragmentach wyjaśnień J. K. z postępowania przygotowawczego i wykresach obrazujących rzekomo fikcyjny obrót nie istniejącymi towarami, zgodnie z założoną tezą. Uwzględnienie całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału mogło doprowadzić do podzielenia przez WSA racji Strony, a w konsekwencji do uchylenia w oparciu o art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a. zaskarżonej decyzji.

4.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej, reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł o jej oddalenie w całości, oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W ocenie organu zrzuty skargi kasacyjnej nie zasługiwały na uwzględnienie.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest uzasadniona.

5.1. Przede wszystkim należy podkreślić, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania.

W rozpoznawanej sprawie, autor skargi kasacyjnej zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów prawa procesowego w sytuacji gdy skarżący wykazał, że postępowanie organów podatkowych podważa zaufanie do tych organów i ogranicza uprawnienia skarżącego; pomimo nienależytej oceny zebranego materiału dowodowego i zaakceptowanie ustaleń faktycznych opartych wyłącznie na zeznaniach J. K. z postępowania przygotowawczego złożonych bez udziału skarżącego i nie powtórzonych w postępowaniu podatkowym: wskutek błędnego ustalenia, że skarżący nie przedstawił oprócz zakwestionowanych faktur żadnych innych dokumentów potwierdzających dokonanie zakupu towarów od firm "E." i "J." i nie wskazał istotnych okoliczności faktycznych, które nie zostały ustalone w postępowaniu podatkowym; pomimo błędnego uzasadnienia uznania zasadności "nie kwestionowania przez organy podatkowe podatku naliczonego za grudzień 1999 r. z tytułu sprzedaży towarów, których według założonej tezy o fikcyjności, skarżący nie nabył": oraz pomimo nie dokonania oceny "co do zarzutu opisanego w pkt 2 skargi’’ t.j. naruszenie "art. 210 § l pkt 4 i § 4 Ordynacji podatkowej przez nie powołanie podstawy prawnej w zakresie rozstrzygnięcia polegającego na opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży towarów co do których ustalono, iż dotyczą obrotu "pustego, nie istniejącymi towarami" oraz nie wyjaśnienia przyczyn dla których dowody przemawiające na korzyść skarżących zostały pominięte".

5.2. Odnosząc się do powyższych zarzutów, w pierwszej kolejności przypomnieć należy, że wydając zaskarżone decyzje, organy podatkowe oparły swoje rozstrzygnięcie na art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o VAT z 1993 r., zgodnie z którym podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, a kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, ale także od dokonania jednej z czynności określonych w art. 2 ustawy o VAT z 1993 r.

Z przedstawionych przepisów w sposób oczywisty wynika, iż faktura stanowiąca podstawę uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego musi być poprawna nie tylko z formalnego punktu widzenia, ale także odzwierciedlać prawdziwy przebieg zdarzeń gospodarczych. W myśl § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia wykonawczego faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające niewykonane czynności nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

5.3. Skoro zatem podstawą rozstrzygnięcia były przepisy stanowiące o braku możliwości obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego ze względu na niedokonanie czynności wskazanych w fikcyjnych fakturach, to niezasadny jest zarzut stawiany organom podatkowym uchylenia się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia transakcji kupna - sprzedaży, pod kątem ich faktycznego przeprowadzenia. Gdyby nawet odnieść ten zarzut do zastosowanej podstawy prawnej, to ze skargi kasacyjnej w żaden sposób nie wynika, jaki wpływ na wynik sprawy miałyby mieć podniesione uchybienia.

5.4. Sąd pierwszej instancji w sposób odpowiadający normie zawartej w art. 141 § 4 P.p.s.a. oraz art. 133 § 1 P.p.s.a., wskazał, iż przyjęty za podstawę decyzji stan faktyczny został należycie wyjaśniony, zgodnie z przepisami art. 122, art. 187 § 1, art. 181, art. 188, art. 190 § 1 i 2 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Należy podkreślić, że zaakceptowanie przez Sąd pierwszej instancji ustaleń opartych na zeznaniach J. K. z postępowania przygotowawczego nie podważa wiarygodności tego dowodu. Art. 181 Ordynacji podatkowej dopuszcza zasadę pośredniości postępowania dowodowego, a dotyczy to materiałów zgromadzonych w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Jak słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji "określone dowody przeprowadzone w tym postępowaniu (karnym), np. zeznania świadków, opinie biegłych, itp., udokumentowane w formie protokołów, po włączeniu ich do postępowania podatkowego, przybierają postać dowodów z dokumentów". Dowody te jak wszystkie inne zgromadzone podczas postępowania podlegają ocenie na tle całego zgromadzonego materiału dowodowego. Strona ma prawo kwestionować prawdziwość-wiarygodność dowodu, ma również prawo żądać przeprowadzenia dowodu, zgodnie z ogólną zasadą udziału strony postępowaniu na tezy przeciwne do tych, które z nich wynikają. Jednakże skarżący, reprezentowany od pewnego etapu w postępowaniu przez profesjonalnego pełnomocnika, nigdy nie wnioskował o powtórzenie tego dowodu w postępowaniu podatkowym. A nie dyskwalifikuje tego dowodu – jak sugeruje skarżący, sam fakt niepowtórzenia tego dowodu z urzędu przez organ podatkowy w prowadzonym przez siebie postępowaniu podatkowym, z uwagi treść art. 181 Ordynacji podatkowej.

Z zasady dążenia do prawdy obiektywnej nie wynika, aby organ był zobowiązany prowadzić postępowanie dowodowe bez jakichkolwiek ograniczeń. Zatem w sytuacji, gdy stan faktyczny ustalony przez organ jest na tyle jasny i oczywisty, że pozwala na podjęcie prawidłowego rozstrzygnięcia nie ma potrzeby dalszego prowadzenia postępowania wyjaśniającego. Z taką sytuacją mamy właśnie do czynienia w niniejszej sprawie. Nie ma bowiem potrzeby przesłuchiwania kolejny raz czy też kolejnych świadków na okoliczność dokonywanych transakcji, jeśli materiał zgromadzony w sprawie potwierdza brak dokonania tych transakcji.

5.5. Nieuzasadniony jest kolejny zarzut, polegający na przyjęciu przez Sąd ustalenia, że skarżący nie przedstawił oprócz zakwestionowanych faktur żadnych innych dokumentów Potwierdzających dokonanie zakupu towarów od firm "E." i "J.". Sąd ocenę tę odniósł nie do zakupu towarów lecz do dostawy towarów, uznając, że skarżący, oprócz faktur nie przedstawił żadnych innych dowodów które "potwierdziłyby rzeczywistą dostawę towarów" od wymienionych dwóch firm. Sąd przyjął, że dowody zapłaty w postaci przelewów bankowych, na które powołuje się skarżący, nie wskazują na to, że towar zakupiony od w/w firm w rzeczywistości istniał i był dostarczony.

Na gruncie rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że w wyniku przeprowadzonego postępowania, trafnie uznano, że zakwestionowane faktury nie potwierdzają tego, iż pomiędzy Skarżącym, jako nabywcą, a jego kontrahentami doszło do sprzedaży towaru. W rozpoznawanej sprawie zastosowanie powyższych regulacji należy uznać za prawidłowe, albowiem są one adekwatne do ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe i zaakceptowanych przez Sąd. Jak słusznie podkreślił Sąd "jeśli na pierwszym etapie obrotu nie doszło do obrotu tkaninami i dzianinami, to także w kolejnych etapach nie można mówić o sprzedaży tych towarów, a wystawione faktury nie odzwierciedlają rzeczywiście przeprowadzonych transakcji. Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury nie mogło powstać u jej dysponenta, jeżeli u jej wystawcy nie powstał obowiązek podatkowy w tym podatku w odniesieniu do podatku podlegającego odliczeniu. \N przypadku gdy podatek wynikał jedynie z faktury, która nie dokumentowała faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy – faktura taka nie dawała uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Dysponowanie w tym przypadku przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowił jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia, który nie dawał uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszyło mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy. Niewystarczającym przy tym dla prawa do odliczenia podatku z danej faktury było jedynie ustalenie, że dany towar znalazł się w posiadaniu nabywcy lub określona usługa została faktycznie wykonana, jeżeli nie zostało wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą, rodzącej u sprzedawcy (usługodawcy) powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia tegoż towaru lub wykonania usługi.

5.6. W świetle poczynionych wyżej rozważań nie zasługuje też na uwzględnienie zarzut pominięcia przez Sąd naruszenia przez organ odwoławczy art. 210 par. 1 pkt 4 i par. 4 Ordynacji podatkowej przez nie powołanie podstawy prawnej w zakresie rozstrzygnięcia polegającego na opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży towarów co do których ustalono, iż dotyczą obrotu "pustego, nie istniejącymi towarami" oraz nie wyjaśnienia przyczyn dla których dowody przemawiające na korzyść skarżących zostały pominięte. Sąd pierwszej instancji nie naruszył także w tej kwestii art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 141 § 4 P.p.s.a.

5.7. Z przedstawionych powyżej powodów, uznając skargę kasacyjną za nieuzasadnioną, na podstawie art. 184 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.