Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Art. 158 P.p.s.a. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. (dalej: P.p.s.a.) wymaga, aby rozstrzygnięcia dotyczącego wątpliwości co do treści wyroku dokonał sąd, który wydał wyrok. Należy przez to rozumieć, że wykładni dokonuje w miarę możliwości ten sam skład, który orzekał w sprawie. Przepis powyższy znajdzie odpowiednie zastosowanie także w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w związku z odesłaniem zawartym w art. 193 P.p.s.a. Podkreślenia wymaga, że art. 158 P.p.s.a. jest wyjątkiem od zasady wyrażonej w art. 16 § 2 P.p.s.a. i powtórzonej w art. 182 § 3 P.p.s.a., że Naczelny Sąd Administracyjny na posiedzeniu niejawnym orzeka w składzie jednego sędziego (chyba że chodzi o wykładnię wyroku wydanego na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym).

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca) Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak Sędzia del. NSA Aleksandra Wrzesińska - Nowacka po rozpoznaniu w dniu 18 września 2008 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej wniosku R. G. o wykładnię wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 maja 2008 r., sygn. akt II FSK 364/07 wydanego w sprawie ze skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 12 grudnia 2006 r., sygn. akt I SA/Łd 1433/06 w sprawie ze skargi R. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 19 lipca 2006 r., nr [...] w przedmiocie określenia dochodu za 2003 r. postanawia: rozstrzygnąć wątpliwości co do punktu piątego uzasadnienia wyroku w sposób wskazany w uzasadnieniu niniejszego postanowienia.

Wyrokiem z dnia 8 maja 2008 r. o sygn. II FSK 364/07 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 12 grudnia 2006 r. o sygn. I SA/Łd 1433/06 w sprawie ze skargi R. G. (dalej: podatnik) na decyzję Dyrektora IS w L. z dnia 19 lipca 2006 r. o nr [...] w przedmiocie określenia dochodu za 2003 r.

W dniu 3 lipca 2008 r. podatnik wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosek o dokonanie wykładni punktu piątego uzasadnienia wyroku z dnia 8 maja 2008 roku. Podatnik zwrócił uwagę, że w powołanym punkcie piątym uzasadnienia wyroku NSA wskazano, że wyrok WSA w Łodzi zawierał częściowo błędne uzasadnienie wyroku, jednakże nie podano z jakich powodów.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W myśl art. 158 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. (dalej: P.p.s.a.) sąd, który wydał wyrok, rozstrzyga postanowieniem wątpliwości co do jego treści. Przepis powyższy znajdzie odpowiednie zastosowanie także w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w związku z odesłaniem zawartym w art. 193 P.p.s.a. Art. 158 P.p.s.a. wymaga, aby rozstrzygnięcia dotyczącego wątpliwości co do treści wyroku dokonał sąd, który wydał wyrok. Należy przez to rozumieć, że wykładni dokonuje w miarę możliwości ten sam skład, który orzekał w sprawie. Podkreślenia wymaga, że art. 158 P.p.s.a. jest wyjątkiem od zasady wyrażonej w art. 16 § 2 P.p.s.a. i powtórzonej w art. 182 § 3 P.p.s.a., że Naczelny Sąd Administracyjny na posiedzeniu niejawnym orzeka w składzie jednego sędziego (chyba że chodzi o wykładnię wyroku wydanego na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym). Warto w związku z tym zauważyć, że Naczelny Sąd Administracyjny, dokonując wykładni wyroków na posiedzeniach niejawnych orzekał w składzie trzyosobowym (por. postanowienia NSA: z dnia 23 kwietnia 2008 r., sygn. I FSK 698/06; z dnia 1 lipca 2008 r., sygn. I OSK 232/07).

Artykuł 158 P.p.s.a. daje możliwość zwrócenia się do sądu z wnioskiem o dokonanie wykładni orzeczenia, która może obejmować zarówno wyjaśnienie wątpliwości co do jego sentencji jak i również co do uzasadnienia. W konkretnej sprawie WSA w Łodzi uzasadniając wyrok z dnia 12 grudnia 2006 r. wskazał, że art. 25 § 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw - Dz. U. Nr 143, poz. 1199 ze zm. (dalej: ustawa zmieniająca) wprowadził nakaz stosowania przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz.60 ze zm. (dalej: O.p.) w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą do spraw wszczętych i niezakończonych przez organy podatkowe pierwszej instancji oraz organy kontroli skarbowej przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej, tj. co do zasady do postępowań wszczętych przed dniem 1 września 2005 r. - art. 27 ustawy zmieniającej. Dalej wskazano, że z uwagi na umorzenie przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego L. decyzją z dnia 8 lutego 2006 r. postępowania podatkowego w sprawie określenia podatnikowi zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. - ze względu na wiążącą na mocy art. 153 P.p.s.a. ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania zawarte w prawomocnym wyroku WSA w Łodzi z dnia 22 listopada 2005 r. o sygn. I SA/Łd 1026/05 oraz ponowne wszczęcie postępowania przez w.w. organ postanowieniem z dnia 22 lutego 2006 r. - nie było podstaw do uznania, że art. 25 § 1 ustawy zmieniającej, mógł znaleźć w sprawie zastosowanie. Dodano, że z uwagi na powyższe nie mógł być w niej zastosowany także art. 21b O.p. dotyczący określenia dochodu, który dodano do O.p. na mocy art. 1 pkt 10 ustawy zmieniającej. Zdaniem WSA, brak było podstawy prawnej do wydawania tego rodzaju rozstrzygnięć, gdyż postępowanie w przedmiocie określenia wysokości dochodu zostało wszczęte dopiero w dniu 22 lutego 2006 r., nie można więc przyjąć, że zachodziła sytuacja opisana w art. 25 § 1 ustawy zmieniającej, tj. zawisłość sprawy "wszczętej i niezakończonej" w dniu wejścia w życie wspomnianej ustawy. Nie występował tu element ciągłości postępowania, niezbędny dla zastosowania art. 21b O.p. w nowym brzmieniu. Z wyżej wymienionych względów Sąd I instancji stwierdził, że decyzje organów podatkowych obu instancji są dotknięte wadą nieważności w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p., w myśl którego przesłanką stwierdzenia nieważności decyzji jest jej wydanie z rażącym naruszeniem prawa.

Tymczasem NSA uzasadniając wyrok z dnia 8 maja 2008 r. w punkcie piątym podzielił pogląd wyrażony w wyroku przez WSA w Łodzi z dnia 12 grudnia 2006 r., że w rozpatrywanej sprawie nie zachodziła sytuacja opisana w art. 25 § 1 ustawy zmieniającej, tj. zawisłość sprawy "wszczętej i niezakończonej" w dniu wejścia w życie wspomnianej ustawy. Nie występował tu bowiem element ciągłości postępowania, niezbędny dla zastosowania art. 21b O.p. w nowym brzmieniu, a organ I instancji nie miał podstaw do traktowania postępowania w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. jako niezakończonego w rozumieniu art. 25 § 1 ustawy zmieniającej, ponieważ zostało ono umorzone decyzją z dnia 8 lutego 2006 r.

Odmiennie natomiast niż to uczynił WSA w Łodzi, NSA wskazał, co należy w tym miejscu wyraźnie zaakcentować, że przepisy obowiązujące do dnia 31 sierpnia 2005 r. nie przewidywały możliwości wydania decyzji określającej wysokość osiągniętego dochodu. W dacie umorzenia postępowania (tj. 8 lutego 2006 r.) obowiązywał jednak już art. 21b O.p. w nowym brzmieniu (wszedł w życie 1 września 2005 r.). Będąc związany na podstawie art. 153 P.p.s.a. oceną, że dochód podatnika za 2003 r. nie daje podstaw prawnych do przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe, organ I instancji mógł zatem wydać decyzję (na podstawie art. 21b O.p.), w której nie określałby należnego podatku, lecz jedynie osiągnięty dochód. Jednakże, jak wskazał NSA, organ I instancji umorzył postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. i kolejną decyzją z dnia 19 kwietnia 2006 r. określił dochód podatnika za w.w. okres. A zatem organ podatkowy orzekł ponownie w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. z naruszeniem art. 247 § 1 pkt 4 O.p., w myśl którego do przesłanek nieważności decyzji ostatecznej zaliczono sytuację, gdy decyzja ta dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną.

Kierując się wyżej wymienionymi względami Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji, działając na podstawie art. 158 w związku z art. 193 P.p.s.a.