Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 1 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi A. M. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w B. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę.

A M złożyła 25 lutego 2014 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działającego z upoważnienia Ministra Finansów, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie obowiązków płatnika tego podatku z tytułu zawarcia umowy spółki komandytowej.

Przedstawiając opis zdarzenia przyszłego, wnioskodawczyni wskazała, że jest notariuszem, zaś art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U.2010.101.649 ze zm.), dalej zwanej "p.c.c.", nakłada na notariusza obowiązek pobierania i odprowadzania podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego. Podczas sporządzania aktu notarialnego obejmującego umowę spółki komandytowej powstało zagadnienie dotyczące interpretacji prawa podatkowego. Stosownie do art. 106 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U.2013.1030 ze zm.), dalej zwanej "k.s.h.", umowa spółki komandytowej sporządzana jest w formie aktu notarialnego. Zgodnie zaś z art. 109 § 1 k.s.h., spółka komandytowa powstaje z chwilą wpisu do rejestru. Natomiast, zgodnie z § 2 tego przepisu, osoby które działały w imieniu spółki po jej zawiązaniu, a przed jej wpisem do rejestru, odpowiadają solidarnie. Z kolei, art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k p.c.c. stanowi, że umowa spółki podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Stosownie do art. 1a pkt 1 p.c.c., określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną. Obowiązek podatkowy - na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 p.c.c. - powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Natomiast, zgodnie z art. 4 pkt 9 p.c.c., obowiązek podatkowy ciąży przy umowie spółki cywilnej na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki - na spółce. Wątpliwość dotyczy momentu powstania obowiązku podatkowego oraz podmiotu zobowiązanego do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku zawarcia umowy spółki osobowej (spółki komandytowej).

W związku z tak przedstawionym zdarzeniem przyszły, wnioskodawczyni zadała pytanie: "Czy notariusz jako płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych powinien pobrać podatek od umowy spółki osobowej (spółki komandytowej) zawartej w formie aktu notarialnego, a jeśli tak, to od jakiego podmiotu?".

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, wnioskodawczyni wskazała, że notariusz nie będzie mógł pobrać podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku zawarcia w formie aktu notarialnego umowy spółki osobowej (spółki komandytowej). Podatek ten ciąży bowiem na spółce (art. 4 pkt 9 p.c.c.), a zgodnie z art. 109 § 1 k.s.h., spółka komandytowa powstaje dopiero z chwilą wpisu do rejestru, a nie chwilą zawarcia umowy. Podatkiem tym nie można obciążyć wspólników, gdyż nie są oni podatnikami. Notariusz nie ma również możliwości pobrania podatku od spółki, już po zawarciu umowy spółki i po jej zarejestrowaniu. Przemawia za tym obowiązek uzależnienia dokonania czynności notarialnej od uprzedniej zapłaty podatku, wynikający z treści art. 10 ust. 3 p.c.c.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając z upoważnienia Ministra Finansów, w dniu 23 maja 2014 r. wydał interpretację indywidualną nr [...], w której uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe. Uzasadniając własne stanowisko w sprawie, organ przywołał brzmienie przepisów art. 1 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 9, art. 5 ust. 1 i art. 10 ust. 1-3 p.c.c. oraz art. 102 i art. 109 § 1 i § 2 k.s.h. i stwierdził, że w sytuacji zawarcia umowy spółki osobowej (spółki komandytowej) obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych powstaje, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 p.c.c., w chwili dokonania czynności cywilnoprawnej, tj. w momencie zawarcia umowy spółki w formie aktu notarialnego, i nie jest to uzależnione od spełnienia żadnych dodatkowych obowiązków - czynności faktycznych, np. powstania spółki komandytowej jako odrębnego bytu prawnego z chwilą jej wpisu do rejestru.

Według organu, skoro obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia (zawiązania) spółki komandytowej spoczywa na spółce, to w dniu jej podpisania przed notariuszem koszty te pokryć powinni zawiązujący ją wspólnicy. Zgodnie bowiem z art. 109 § 2 k.s.h., osoby, które działały w imieniu spółki po jej zawiązaniu, a przed jej wpisem do rejestru, odpowiadają solidarnie. Oznacza to, że przed chwilą dokonania wpisu do rejestru a po zawiązaniu umowy spółki istnieje określona konstrukcja prawna, a odpowiedzialność za jej zobowiązania ponoszą solidarnie osoby działające w jej imieniu. Natomiast, odmienna interpretacja przepisów art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 pkt 9 w zw. z art. 5 p.c.c. musiałaby prowadzić do błędnego wniosku, że regulacje te, w zakresie w jakim dotyczą czynności zawierania umów spółek osobowych (z wyjątkiem spółki cywilnej), są regulacjami martwymi, niemającymi zastosowania w praktyce. W chwili podpisania umowy spółki nie byłoby bowiem podmiotu zobowiązanego do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, czyli spółki rozumianej w sposób ścisły, jako podmiotu powstałego po dokonaniu wpisu do rejestru.

W rezultacie organ stwierdził, że na wnioskodawczyni, jako płatniku podatku od czynności cywilnoprawnych, będzie ciążył wynikający z art. 10 ust. 2 p.c.c. obowiązek poboru podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy spółki osobowej (spółki komandytowej) zawartej w formie aktu notarialnego. Podmiotami zobowiązanymi do zapłaty podatku będą natomiast osoby działające w imieniu zakładanej spółki.

Pismem z dnia 9 czerwca 2015 r. wnioskodawczyni wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa.

W wyniku ponownej analizy sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając z upoważnienia Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawił w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 4 lipca 2014 r. Nr ITPB2/436W-6/1/TJ, doręczonej wnioskodawczyni 7 lipca 2014 r.

W dniu 11 lipca 2014 r. wnioskodawczyni wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na ww. interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego, w której nie zgodziła się z dokonaną przez organ wykładnią przepisów prawa i wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

Zaskarżonej interpretacji skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów art. 4 pkt 9 p.c.c., art. 109 § 1 i § 2 k.s.h. oraz art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że w stanowisko organu zawarte w zaskarżonej interpretacji nie jest adekwatne do zagadnienia przedstawionego we wniosku. Skarżąca wskazała, że zadając pytanie: "Czy notariusz jako płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych powinien pobrać podatek od umowy spółki osobowej (spółki komandytowej) zawartej w formie aktu notarialnego, a jeśli tak to od jakiego podmiotu", określiła zakres interpretacji. Jej pytanie nie dotyczyło w ogóle kwestii opodatkowania bądź nie czynności cywilnoprawnej, jaką jest zawarcie umowy spółki osobowej (spółki komandytowej), a taki wniosek można wyprowadzić z treści rozważań poczynionych przez organ w interpretacji indywidualnej.

Zdaniem skarżącej, nie znajduje oparcia w przepisach prawa wyinterpretowane przez organ z art. 109 § 2 k.s.h. istnienie po zawiązaniu a przed zarejestrowaniem "spółki komandytowej jako podmiotu prawa", czyli de facto spółki w organizacji. Skarżąca podkreśliła, że do utworzenia spółki komandytowej konieczne jest zawarcie umowy spółki w formie aktu notarialnego (1) oraz wpis spółki do rejestru przedsiębiorców w KRS (2). Wpis ten ma charakter konstytutywny, zatem z chwilą wpisu do rejestru spółka komandytowa powstaje i staje się podmiotem prawa, może nabywać we własnym imieniu prawa, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Z chwilą zawarcia umowy dochodzi do zawiązania spółki komandytowej. Dochodzi w tym przypadku do powstania stosunku obligacyjnego (umowy założycielskiej), której celem jest utworzenie spółki komandytowej.

W chwili zatem dokonania czynności prawnej, tj. zawarcia umowy spółki osobowej, brak jest tej spółki jako podmiotu prawa posiadającego osobowość prawną, którą uzyska ona dopiero po wpisie do rejestru. Skoro ustawodawca postanowił obciążyć jednak obowiązkiem podatkowym z tytułu umowy spółki jedynie samą spółkę, a wyjątkowo wspólników spółki cywilnej, to brak podatnika powoduje niemożność pobrania tego podatku przez notariusza, zaś notariusz nie jest uprawniony do nakładania obowiązku podatkowego na podmioty inne, niż te wymienione w prawie podatkowym (wspólnicy). Gdyby bowiem ustawodawca chciał, aby obowiązek podatkowy z tytułu zawarcia umowy spółki osobowej ciążył na wspólnikach, to wyraziłby to wprost, tak jak uczynił to w przypadku spółki cywilnej.

Skarżąca zakwestionowała także stwierdzenie organu, że art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 pkt 9 w zw. z art. 5 p.c.c., w zakresie w jakim dotyczą czynności zawierania umów spółek osobowych (z wyjątkiem spółki cywilnej), są regulacjami martwymi, niemającymi zastosowania w praktyce. Wskazała, że przepisy te odnoszą się również do zmiany umów spółki osobowej, kiedy zarejestrowana spółka jest podatnikiem.

Nadto, skarżąca podkreśliła, że przepis art. 109 § 2 k.s.h. nie znajdzie zastosowania do sytuacji, w której wspólnicy zawiązują spółkę, albowiem przy tej czynności prawnej działają oni w imieniu własnym a nie w imieniu zawiązywanej dopiero spółki. Stan faktyczny przedstawiony w interpretacji prawa podatkowego nie zawiera się zatem w hipotezie opisanej w art. 109 § 2 k.s.h.

Według skarżącej, wyrażona przez organ konkluzja, że "podmiotami obowiązanymi do zapłaty podatku będą osoby działające w imieniu zakładanej spółki", nie znajduje żadnego umocowania w przepisach prawa, w szczególności w świetle jasnego i oczywistego brzmienia przepisu art. 4 ust. 9 p.c.c. Gdyby bowiem ustawodawca chciał nałożyć obowiązek podatkowy na wspólników spółki osobowej, to by to uczynił (tak jak w przypadku spółki cywilnej). Czym innym jest natomiast odpowiedzialność za zobowiązania spółki, a czym innym określenie podatnika i jego osobista odpowiedzialność za zobowiązania.

Nadto, według skarżącej, organ podatkowy nie odniósł się do powyższych argumentów, przywołując przepisy prawa podatkowego i handlowego, ale nie dokonując ich wykładni. Spowodowało to brak prawidłowej analizy stanu prawnego w przedstawionym przez wnioskodawczynię stanie faktycznym (subsumpcja), a w konsekwencji - do wydania interpretacji indywidualnej sprzecznej z prawem.

Zdaniem skarżącej, dokonana przez organ podatkowy interpretacja przepisów jest wykładnią rozszerzającą a przez to nieuprawnioną, tym bardziej, że pomija językową treść jasnych i prawidłowych przepisów (art. 4 ust. 9 p.c.c.). Tymczasem, stanowisko skarżącej wspiera nie tylko wykładnia językowa, lecz także wykładnia systemowa wewnętrzna i zewnętrzna.

Końcowo, skarżąca zauważyła, że notariusz jest płatnikiem zobowiązanym do prawidłowego naliczenia i pobrania podatku od odpowiedniego podmiotu. Notariusz może przy tym działać jedynie w granicach prawa i na jego podstawie. Nie jest on organem podatkowym i nie może podjąć decyzji o odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe. Jeżeli z przepisów prawa podatkowego wprost nie wynika obowiązek uiszczenia daniny przez określony podmiot, to notariusz nie może poszukiwać takiego podmiotu poza przepisami prawa podatkowego, tylko po to aby pobrać podatek, uznając profiskalną interpretację - jak czyni to organ - że niepobranie podatku prowadzi do absurdu.

W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie i ponowił argumentację przedstawioną w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2014.1647), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270 ze zm.), dalej zwanej "p.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Zgodnie zaś z art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje także orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Na wstępie należy wyraźnie podkreślić, że skarżąca, przedstawiając we wniosku o interpretację zdarzenie przyszłe wprost zapytała: "Czy notariusz jako płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych powinien pobrać podatek od umowy spółki osobowej (spółki komandytowej) zawartej w formie aktu notarialnego, a jeśli tak, to od jakiego podmiotu?".

Według składu orzekającego w sprawie, organ interpretacyjny udzielił odpowiedzi na tak zadane pytanie, przywołał także właściwe uregulowania prawne i prawidłowo stwierdził, że notariusz jako płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych - na podstawie art. 10 ust. 2 p.c.c. - zobowiązany będzie pobrać podatek od czynności cywilnoprawnych od czynności zawiązania umowy spółki komandytowej, zawartej w formie aktu notarialnego, a podmiotami zobowiązanymi do zapłaty podatku będą osoby działające w imieniu zakładanej spółki.

Stanowisko organu interpretacyjnego w pełni akceptuje skład orzekający w sprawie, gdyż prawidłowy jest wywód prawny tegoż organu, że - zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k p.c.c. - podatkowi podlegają umowy spółki, zgodnie zaś z art. 3 ust. 1 pkt 1 p.c.c., obowiązek podatkowy (z zastrzeżeniem ust. 2, które nie ma zastosowania w sprawie) powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, a na mocy art. 4 pkt 9 p.c.c., podatek ciąży, przy umowie spółki cywilnej - na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki - na spółce.

Nadto, przepis art. 5 ust. 1 p.c.c. stanowi, że obowiązek zapłaty podatku ciąży na podatnikach tego podatku. Natomiast, na podstawie art. 10 ust. 2 p.c.c., notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego. Płatnicy obowiązani są uzależnić dokonanie czynności cywilnoprawnej od uprzedniego zapłacenia podatku (art. 10 ust. 3 p.c.c.).

W k.s.h. znajdują się przepisy regulujące instytucję spółki komandytowej. Zgodnie z art. 102 k.s.h., spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Umowa spółki komandytowej powinna być zawarta w formie aktu notarialnego (art. 106 k.s.h.). Zgodnie natomiast z art. 109 § 1 k.s.h., spółka komandytowa powstaje z chwilą wpisu do rejestru. Osoby, które działały w imieniu spółki po jej zawiązaniu, a przed jej wpisem do rejestru, odpowiadają solidarnie (art. 109 § 2 k.s.h.).

Z przywołanych uregulowań prawnych wynika, że w sytuacji zawarcia umowy spółki komandytowej, która jest spółką osobową, obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych powstaje w chwili dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli w momencie zawarcia umowy spółki w formie aktu notarialnego (art. 3 ust. 1 pkt 1). Nadto, moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych nie został przez ustawodawcę uzależniony od spełnienia żadnych dodatkowych obowiązków, innych niż sama okoliczność dokonania czynności cywilnoprawnej. Wprawdzie, wpis spółki komandytowej do rejestru ma niewątpliwie charakter konstytucyjny, tj. dopiero z momentem takiego wpisu spółka komandytowa powstaje jako odrębny byt prawny, to jednak okoliczność jego późniejszego dokonania nie ma znaczenia z punktu widzenia ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego na gruncie p.c.c., gdyż przedmiotem opodatkowania w tym podatku są określone czynności cywilnoprawne, w tym zawarcie umowy spółki, a nie zdarzenia, czy następcze czynności faktyczne, np. wpis spółki do rejestru.

Skoro obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia (zawiązania) spółki komandytowej spoczywa na spółce, to w dniu jej podpisania przed notariuszem koszty te pokryć powinni zawiązujący ją wspólnicy. Zgodnie bowiem z art. 109 § 2 Kodeksu spółek handlowych, osoby, które działały w imieniu spółki po jej zawiązaniu, a przed jej wpisem do rejestru, odpowiadają solidarnie.

Odmienna zaś interpretacja przywołanych przepisów art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 pkt. 9 w zw. z art. 5 p.c.c. prowadziłaby do wadliwego wniosku, że regulacje te, w zakresie w jakim dotyczą czynności zawierania umów spółek osobowych (z wyjątkiem spółki cywilnej), powodowałyby sytuację, iż w chwili podpisania umowy spółki nie byłoby podmiotu zobowiązanego do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, czyli spółki rozumianej w sposób ścisły, tj. jako podmiotu powstałego po dokonaniu wpisu do rejestru.

Wobec tego, uznać należy, że organ interpretacyjny prawidłowo stwierdził, że na skarżącej, jako płatniku podatku od czynności cywilnoprawnych, wbrew zaprezentowanemu stanowisku, będzie ciążył wynikający z art. 10 ust. 2 p.c.c. obowiązek poboru podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy spółki komandytowej zawartej w formie aktu notarialnego. Podmiotami zobowiązanymi do zapłaty podatku będą natomiast osoby działające w imieniu zakładanej spółki.

Końcowo wskazać należy, że aczkolwiek organ interpretacyjny w ogóle nie rozważył kwestii możliwości objęcia opodatkowaniem (podatkiem od czynności cywilnoprawnych) umów zawiązania spółek komandytowych w kontekście przesłanek wynikających z prawa unijnego, tj. Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz.U.UE.L.2008.46.11), jednak wobec przeważającego w orzecznictwie sądów administracyjnych stanowiska o traktowaniu spółek komandytowych jako spółek kapitałowych i podleganiu takich umów ww. Dyrektywie oraz wyrażanego w nich poglądu o prawidłowej implementacji Dyrektywy do prawa krajowego i nienaruszenia przez Polskę klauzuli "stand still" z tej przyczyny, że w żadnym momencie, począwszy od dnia wejścia w życie p.c.c., a także wcześniej, tj. nieprzerwanie od 1 lipca 1984 r., regulując opodatkowanie czynności zawiązania i zmiany umowy spółki, Polska nie odstąpiła od opodatkowania podatkiem kapitałowym tych czynności, a od dnia akcesji, tj. od 1 maja 2004 r., stosowała nieprzerwanie jednolitą stawkę podatkową wynoszącą 0,5% - to prawidłowe jest opodatkowywanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych aktów założycielskich (umów cywilnoprawnych) spółek komandytowych (vide: wyrok NSA z dnia 18 września 2014 r. sygn. akt II FSK 2259/12; z dnia 16 grudnia 2014 r.: sygn. akt II FSK 2796/12, II FSK 2893/12, II FSK 55/13).

W tej sytuacji, aczkolwiek zaniechanie rozważenia przez organ interpretacyjny kwestii możliwości objęcia w ogóle opodatkowaniem (podatkiem od czynności cywilnoprawnych) umowy zawiązania spółki komandytowej, w kontekście przesłanek wynikających z prawa unijnego, stanowiło naruszenie art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, przez pominięcie w uzasadnieniu prawnym regulacji unijnych, jednak naruszenie to nie miało wpływu na wynik sprawy, gdyż organ ten prawidłowo w rezultacie stwierdził, że umowa spółki komandytowej podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Nadto, wbrew zarzutom skargi, stanowisko organu zawarte w zaskarżonej interpretacji jest adekwatne do zagadnienia przedstawionego we wniosku, gdyż udzielenie odpowiedzi na pytanie: "Czy notariusz jako płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych powinien pobrać podatek od umowy spółki osobowej (spółki komandytowej) zawartej w formie aktu notarialnego, a jeśli tak to od jakiego podmiotu", wymagało uprzedniego rozstrzygnięcia kwestii opodatkowania czynności cywilnoprawnej, jaką jest zawarcie umowy spółki komandytowej.

Kontrolując legalność zaskarżonej interpretacji indywidualnej, sąd uznał, że nie narusza ona prawa, w tym w szczególności przepisów art. 4 pkt 9 p.c.c., art. 109 § 1 i § 2 k.s.h.

Wszystkie ww. orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.

W tej sytuacji, wobec tego, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie narusza prawa, a skarga nie zasługuje na uwzględnienie - na podstawie art. 151 p.p.s.a. - skargę należało oddalić.