Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Sędziowie Sędzia WSA Alojzy Wyszkowski, Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Trzęsicka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 lipca 2010 r. sprawy ze skargi A SA z siedzibą w L. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę [...] (słownie: [...]) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Przystępując do rozstrzygania, Sąd przyjął stan faktyczny i prawny sprawy j/n.

A S.A. z/s w L. (dalej: autor wniosku/wnioskodawca/ spółka/strona/skarżąca) wystąpił z wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, zawartych w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm. - dalej: u.p.d.o.p.). Wniosek dotyczył kosztów uzyskania przychodów.

Z zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że z charakterem prowadzonej przez spółkę działalności związane jest duże ryzyko występowania wypadków przy pracy, co jest niezależne od pracodawcy.

W sytuacji, gdy - w wyniku wypadku przy pracy - dochodzi do orzeczenia przez ZUS na rzecz poszkodowanych pracowników renty, pracownicy - na podstawie art. 444 i 445 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm. - dalej: KC) - występują do spółki z roszczeniem o:

1. zwrot kosztów leczenia, mającego związek z wypadkiem przy pracy;

2. przyznanie renty wyrównawczej, stanowiącej różnicę pomiędzy świadczeniem przyznanym przez ZUS a wynagrodzeniem, które mogliby uzyskiwać gdyby ich możliwości zarobkowania nie zostały ograniczone wypadkiem przy pracy;

3. zadośćuczynienie za doznaną krzywdę spowodowaną wypadkiem przy pracy.

Wówczas, gdy w wyniku wypadku przy pracy dochodzi do śmierci pracownika,

z roszczeniem do spółki o wypłatę renty wyrównawczej i zadośćuczynienia - na podstawie art. 446 KC - występują spadkobiercy zmarłego pracownika.

W większości przypadków zawierane są ugody z byłymi pracownikami (spadkobiercami), co jest korzystniejsze (tańsze) dla spółki. Na podstawie zawartej ugody spółka wypłaca w/w świadczenia.

W przypadku braku porozumienia (ugody), wypłaty dokonywane są na podstawie wyroków sądowych (w kwotach zasądzonych przez sąd).

Niewypłacenie opisanych wyżej świadczeń, narażałoby spółkę na dochodzenie ich przez uprawnione osoby na drodze sądowej, generując wyższe wydatki.

Z perspektywy spółki, oprócz prawnego obowiązku ponoszenia omawianych wydatków, istotny jest także motyw związany z umacnianiem relacji z obecnymi pracownikami, pracującymi w warunkach ciągłego zagrożenia dla zdrowia i życia.

Autor wniosku zwrócił się z zapytaniem, czy zwrot kosztów leczenia, wypłata rent wyrównawczych oraz zadośćuczynienia, będących następstwem wypadków przy pracy, stanowią dla spółki koszty uzyskania przychodów o charakterze pośrednim?

Prezentując własne stanowisko wnioskodawca stwierdził, że w/w wydatki

o charakterze pracowniczym spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów

w dacie ich wypłaty. Powyższe wywiódł z treści art. 15 ust. 1, 4d i 4e oraz art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Wskazał, iż obowiązek poniesienia tych wydatków wynika z przepisów prawa (KC) i jest nierozłącznie związany z zakresem oraz charakterem prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Argumentował, że wydatki te, jako związane

z zatrudnieniem pracowników, pośrednio generują przychody.

Minister Finansów, działając przez Dyrektora Izby Skarbowej w P.,

w zaskarżonej interpretacji indywidualnej z [...] lutego 2010 r. (nr [...]), stanowisko podatnika uznał za nieprawidłowe.

Oceniając ponoszone przez spółkę wydatki w świetle kryteriów sformułowanych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., zauważając, iż przepis art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. wydatków tego rodzaju nie wyłączył z kosztów uzyskania przychodów, organ podatkowy stwierdził, że we wniosku nie wykazano związku przyczynowo - skutkowego między ich poniesieniem i uzyskanym przez spółkę przychodem. Wywiódł, że wydatki te nie są nakierowane na uzyskanie przychodu, lecz stanowią zwolnienie się pracodawcy z zobowiązania będącego następstwem szkody wyrządzonej poszkodowanemu pracownikowi.

Minister Finansów podsumował, iż wymienione we wniosku wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, stosownie do art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Nie godząc się z interpretacją, spółka wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa i zmiany zajętego stanowiska.

W odpowiedzi Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji.

W skardze spółka wniosła o uchylenie interpretacji i uznanie, że ponoszone przez nią na rzecz byłych pracowników (spadkobierców) wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Skarżonej interpretacji strona zarzuciła naruszenie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

W uzasadnieniu spółka powołała argumentację zawartą we wniosku. Stwierdziła, iż wyrażone w interpretacji stanowisko organu podatkowego godzi w istotę kosztów uzyskania przychodów, wyrażoną w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Wskazała, że powołany przepis pozwala za koszty uzyskania przychodów uznać wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, o ile pozostają w związku i są konsekwencją prowadzonej działalności gospodarczej, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Zauważyła, iż przywołane we wniosku wydatki zostały poniesione celem utrzymania i zabezpieczenia źródła przychodów.

Zdaniem spółki, istotne dla oceny charakteru spornych wydatków jest to, że wynikają one z faktu zatrudnienia pracowników. W ocenie skarżącej, wydatki związane

z zatrudnieniem stanowią koszty funkcjonowania firmy. Wobec tego, w świetle regulacji art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., poniesione na rzecz byłych pracowników (spadkobierców) wydatki na wypłatę rent, zadośćuczynienia oraz zwrot kosztów leczenia można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, jako pośrednio związane z przychodem.

Spółka zauważyła, iż wydatki te nie zostały wymienione w - zawartym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. - katalogu wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów. Wskazała, że fakt wyłączenia przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.p. tylko jednorazowych odszkodowań z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych, potwierdza, iż - zasadniczo - świadczenia ponoszone na rzecz pracowników w związku

z wypadkami przy pracy stanowią koszty uzyskania przychodów.

Reasumując strona wyraziła stanowisko, iż sporne w sprawie wydatki winny być rozliczone, jako koszty pośrednio związane z przychodem, w dacie ich poniesienia, stosownie do art. 15 ust. 1, 4d i 4e u.p.d.o.p.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: p.p.s.a.). W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się orzekanie w sprawach skarg na - wydane

w indywidualnych sprawach - pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.).

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Po dokonaniu kontroli zaskarżonej interpretacji, mając na uwadze stan faktyczny

i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty oraz wspierające je argumenty, Sąd stwierdza, że w sprawie zaistniały podstawy do zakwestionowania stanowiska organu podatkowego wyrażonego w tej interpretacji. Interpretacja ta nie znajduje bowiem dostatecznych podstaw w prawie materialnym, gdyż została wydana z naruszeniem art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, o których mowa w art. 14a i nast. ustawy - Ordynacja podatkowa (O.p.), w brzmieniu mającym zastosowanie

w sprawie, stanowią ocenę prawną stanowiska pytającego (podatnika, płatnika...)

w jego indywidualnej sprawie. Wnoszący zapytanie jest bowiem obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz własnego stanowiska w sprawie. Wydający interpretację organ podatkowy winien oprzeć się wyłącznie o stan faktyczny zaprezentowany przez wnioskodawcę, nie mogąc prowadzić w tym zakresie własnych ustaleń. Niedopuszczalne jest bowiem wydanie interpretacji w oderwaniu od przedstawionej przez autora wniosku sytuacji faktycznej. Zgodnie z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W ramach tak wyznaczonej kompetencji Sąd stwierdza, iż zaskarżona interpretacja nie narusza regulacji procesowych, przewidzianych dla instytucji pisemnych indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. Podkreślić trzeba, że interpretacja ta została także wydana i doręczona spółce w terminie. Sąd zauważa, iż w tym zakresie również strona nie sformułowała w skardze zarzutów. W sprawie istota sporu wymaga rozstrzygnięcia, czy ponoszone przez spółkę na rzecz byłych pracowników (ich spadkobierców) - przepisane prawem (KC) - wydatki tytułem zwrotu kosztów leczenia, wypłaty rent wyrównawczych i zadośćuczynienia, będące następstwem wypadków przy pracy, stanowią koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Minister Finansów nie kwestionuje faktu, że sporne w sprawie wydatki nie zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów w art. 16 ust. 1. Według Sądu, stanowisko organu, zgodne w tym zakresie z poglądem skarżącej, jest prawidłowe.

Do rozważenia pozostaje zatem kwestia, czy wymienione na wstępie wydatki zostały poniesione w celu uzyskania przychodów bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

W realiach niniejszej sprawy należało zgodzić się z poglądem, iż poniesione na rzecz byłych pracowników/ich spadkobierców wydatki tytułem zwrotu kosztów leczenia, wypłaty rent wyrównawczych i zadośćuczynienia, będące konsekwencją wypadków przy pracy, pozostawały - pośrednio - w związku z prowadzoną przez spółkę działalnością a ich poniesienie miało racjonalne i ekonomiczne uzasadnienie.

Zdaniem Sądu, zaprezentowana w zaskarżonym akcie interpretacja art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. nie jest prawidłowa, z uwagi na zawężające rozumienie związku kosztów uzyskania z przychodem.

Sąd stwierdza, iż opisane we wniosku o interpretację i ponoszone przez spółkę wydatki są konsekwencją zatrudnienia pracowników ("wydatki pracownicze"), dotyczą całokształtu działalności gospodarczej, a obowiązek ich poniesienia wynika wprost

z przepisów prawa (art. 444-446 KC).

Tego rodzaju wydatki, mające charakter odszkodowawczy, stanowią - według Sądu - niewątpliwie wydatki związane z funkcjonowaniem podatnika (przedsiębiorcy), jako takiego, pośrednio przyczyniając się do uzyskania przychodu.

Kwestionowane przez organ wydatki, związane są z rodzajem prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej, generującym duże ryzyko wypadków przy pracy (praca w kopalni). Brak poniesienia spornych wydatków, narażałby ponadto spółkę na dochodzenie ich przez uprawnione osoby na drodze sądowej, w związku

z czym spółka mogłaby ponieść jeszcze większe koszty/straty z tego tytułu (koszty sądowe...).

Należy także zwrócić uwagę na kolejny aspekt - podniesiony we wniosku oraz

w skardze, lecz całkowicie zignorowany przez Ministra Finansów - a mianowicie, że

z perspektywy spółki istotny - w kontekście spornych wydatków - jest motyw związany

z umacnianiem relacji (więzi) z obecnymi pracownikami, pracującymi w warunkach ciągłego zagrożenia dla zdrowia i życia. Przez fakt, iż spółka wywiązuje się z ciążących na niej obowiązków w sytuacji, gdy pracownicy ulegną wypadkom przy pracy, pozostałe zatrudnione w spółce osoby mają pewność, że w podobnej sytuacji również nie zostaną pozbawione należnych im świadczeń. Tym samym, dokonując powyższych wypłat, spółka ogranicza ryzyko odejść pracowników do innych - bezpieczniejszych - zakładów.

Sąd zgadza się z poglądem strony, że prawidłowość jej stanowiska potwierdza to, iż - w art. 16 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.p. - ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów jednorazowe odszkodowania z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych w wysokości określonej przez właściwego ministra (...). Z powyższego wynika, iż - co do zasady - normodawca dostrzega związek między świadczeniami odszkodowawczymi na rzecz pracowników a uzyskaniem przychodów (zachowaniem

i zabezpieczeniem źródła przychodów), lecz postanowił konkretną kategorię odszkodowań wyłączyć z kosztów podatkowych. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.p. dotyczy wyłącznie jednorazowych odszkodowań, o których mowa w ustawie z dnia 30 października 2002 r. o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy

i chorób zawodowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r., Nr 167, poz. 1322 ze zm.) i nie może odnosić się do innych odszkodowań (świadczeń), nawet jednorazowych, wypłacanych przez zakład pracy (pracodawcę) na podstawie innych przepisów, np. przepisów Kodeksu Cywilnego (patrz: Stefan Babiarz (...), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2010, Warszawa 2010, s. 597-599).

Reasumując, należy zgodzić się ze stanowiskiem, że wynikające z przepisów prawa, tj. art. 444, 445 i 446 KC, wydatki ponoszone przez spółkę na rzecz byłych pracowników (ich spadkobierców), tj.:

- zwrot kosztów leczenia, mającego związek z wypadkiem przy pracy;

- przyznanie tzw. renty wyrównawczej, stanowiącej różnicę pomiędzy świadczeniem przyznanym pracownikom przez ZUS z tytułu renty a wynagrodzeniem, które mogliby oni uzyskiwać gdyby ich dotychczasowe możliwości zarobkowania nie zostały ograniczone (całkowicie lub częściowo) wypadkiem przy pracy;

- zadośćuczynienie za doznaną krzywdę, spowodowaną wypadkiem przy pracy;

stanowią koszty uzyskania przychodów, które winny być rozliczone w dacie ich poniesienia, stosownie do art. 15 ust. 1, ust. 4d i ust. 4e u.p.d.o.p.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, Minister Finansów winien uwzględnić wyrażone wyżej stanowisko Sądu.

Tym samym, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. Orzeczenie dotyczące kosztów postępowania sądowego uzasadnione jest treścią art. 200 tej ustawy. Na kwotę zasądzonych kosztów w wysokości [...] zł, składają się: wpis od skargi ([...] zł), koszty zastępstwa procesowego ([...] zł) oraz koszty opłacenia dokumentu pełnomocnictwa ([...] zł).