Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dominik Gajewski, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant referent-stażysta Joanna Wodzińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 10 lipca 2015 r. nr IPPP2/4512-312/15-2/MT w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Ministra Rozwoju i Finansów na rzecz P. S.A. z siedzibą w P. kwotę 200 zł (słownie: dwustu złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

P. S.A. z siedzibą w P. (zwany dalej: "Skarżącym") zwrócił się do Ministra Finansów z wnioskiem z dnia 8 kwietnia 2015 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rejestrowania sprzedaży na kasie rejestrującej i wydawania paragonów fiskalnych. W przedmiotowym wniosku Skarżący przedstawił opisane poniżej zdarzenie przyszłe.

Skarżący prowadzi na terytorium kraju działalność polegającą m.in. na sprzedaży detalicznej paliw silnikowych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz na rzecz rolników ryczałtowych. Skarżący w związku z szybkim rozwojem nowoczesnych technologii związanych z możliwościami telefonów komórkowych, a jednocześnie co jest z tym związane z oczekiwaniami Klientów, planuje wdrożyć rozwiązanie, w którym Klient po dokonaniu tankowania paliwa do pojazdu będzie mógł dokonać zapłaty za zakupione paliwo już przy dystrybutorze, poprzez wykorzystanie płatności mobilnej z użyciem telefonu komórkowego (dalej: płatność mobilna). Płatność mobilna ma służyć zwiększeniu wygody Klientów stacji paliw oraz skróceniu czasu obsługi Klientów stacji paliw.

Po dokonaniu tankowania paliwa przez Klienta transakcja jest automatycznie ewidencjonowana w kasie rejestrującej - stosowane przez Skarżącego dystrybutory i kasy rejestrujące są ze sobą sprzężone poprzez system informatyczny. Następnie po wyborze przez Klienta zapłaty w formie płatności mobilnej, w kasie rejestrującej znajdującej się w budynku stacji paliw dokonywany jest wydruk paragonu fiskalnego, w którym jako forma zapłaty wskazana zostanie płatność mobilna. Jednocześnie stosowany przez Skarżącego do obsługi płatności mobilnych system informatyczny, pozwoli na przesłanie na telefon komórkowy Klienta (ten przy użyciu którego dokonał płatności mobilnej) komunikatu, że wydrukowany dla Klienta paragon fiskalny z kasy rejestrującej znajduje się do odbioru przez Klienta w budynku stacji paliw. Komunikat informujący Klienta, iż po wyborze płatności mobilnej w budynku stacji paliw będzie mógł dokonać odbioru wydrukowanego dla niego paragonu fiskalnego z kasy rejestrującej zostanie trwale zamieszczony na stosowanych przez Skarżącego dystrybutorach, tak aby Klient nie miał wątpliwości o możliwości jego odebrania. Skarżący planuje także, aby system stosowany do obsługi płatności mobilnych umożliwiał także przesłanie na telefon komórkowy Klienta (ten przy użyciu którego dokonał płatności mobilnej) również obrazu paragonu fiskalnego (np. w formie pliku pdf lub jpg).

Jednocześnie należy wskazać, iż Skarżący stosuje na własnych stacjach paliw kasy rejestrujące z elektronicznym zapisem kopii, która sporządza kopie drukowanych dokumentów fiskalnych i wydruków niefiskalnych w postaci zapisów na elektronicznych nośnikach danych, a stosowane przez Skarżącego dystrybutory paliw wskazują ilość pobranego paliwa oraz wartość brutto sprzedaży. W przypadku, gdy Klient opuści teren stacji paliw nie odbierając wydrukowanego dla niego paragonu fiskalnego z kasy rejestrującej, wówczas pracownicy stacji paliw Skarżącego dokonają zniszczenia tego paragonu fiskalnego. Skarżący jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Skarżący przedstawiając opisane powyżej zdarzenie przyszłe zadał następujące pytanie: czy w przypadku, kiedy klient dokona zapłaty w formie płatności mobilnej z użyciem telefonu komórkowego i nie zabierze paragonu fiskalnego wydrukowanego przez kasę rejestrującą umieszczoną w budynku stacji paliw, pomimo wskazania możliwości jego odbioru poprzez przekazanie odpowiedniego komunikatu (zarówno w formie informacji przesłanej na telefon jak i jasnej i czytelnej informacji umieszczonej na dystrybutorze), przy założeniu, że obraz paragonu fiskalnego zostanie przesłany na telefon, wypełniony zostanie przez Skarżącego warunek wydania paragonu fiskalnego wynikający z art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – zwanej dalej: "u.p.t.u" oraz z § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r., poz. 363)?

Skarżący przedstawiając następnie własne stanowisko w kwestii objętej powyższym pytaniem wskazał, że jego zdaniem wypełni wynikające z przepisów zobowiązanie wydania paragonu fiskalnego, gdyż w momencie dokonania sprzedaży zaewidencjonuje sprzedaż przy użyciu kasy rejestrującej, wydrukuje paragon fiskalny w formie papierowej, który będzie w tym momencie gotowy do odbioru przez nabywcę a jednocześnie obraz paragonu fiskalnego zostanie przesłany na telefon Klienta, z którego dokonano płatności. Uzasadniając swoje stanowisko w sprawie Skarżący powołał się na treść przepisów art. 2 ust. 22 i art. 111 ust. 1 i ust. 3a pkt 1 u.p.t.u. oraz

§ 6 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, wskazał że planowane przez niego rozwiązanie, nie uchybia obowiązkom polegającym na konieczności wydrukowania i wydania nabywcy egzemplarza paragonu fiskalnego. W momencie dokonania sprzedaży, tj. zatankowania przez Klienta paliwa do pojazdu, Skarżący zaewidencjonuje sprzedaż na kasie rejestrującej znajdującej się w budynku stacji paliw. Następnie dokonany zostanie wydruk paragonu fiskalnego w formie papierowej dla nabywcy. Jednocześnie zastosowany przez Skarżącego system informatyczny obsługujący płatności mobilne, prześle na telefon komórkowy Klienta przy użyciu, którego Klient dokonał płatności mobilnej informację, iż paragon fiskalny został wydrukowany dla Klienta i pozostaje do odbioru w budynku stacji paliw. Również na stosowanych przez Skarżącego dystrybutorach zostanie zamieszczona informacja, iż w przypadku dokonania płatności mobilnej, Klient będzie mógł odebrać wydrukowany paragon fiskalny w budynku stacji paliw. System informatyczny stosowany przez Skarżącego pozwoli także na automatyczne przesłanie obrazu wydrukowanego paragonu na telefon komórkowy Klienta przy użyciu, którego dokonano płatności (np. w formie pliku pdf lub jpg).

Skarżący wskazał również, że w przypadku dokonania płatności w formie tradycyjnej (gotówka lub karta bankowa) Klient zobligowany jest do wejścia do budynku stacji paliw i uregulowania swojego zobowiązania wobec Skarżącego, wówczas bezpośredni kontakt z Klientem umożliwia wręczenie Klientowi wydrukowanego paragonu fiskalnego. Płatność mobilna ma służyć wygodzie Klienta i jednocześnie ma skrócić czas realizacji transakcji na stacji paliw dla Klientów, którzy np. nie chcą czekać w kolejkach. Skarżący jest świadomy, że w przypadku, gdy Klient zdecyduje się na dokonanie płatności mobilnej, wówczas część Klientów według własnej decyzji np. w celu oszczędności czasu, może nie stawić się w budynku stacji paliw w celu odbioru wydrukowanego dla nich paragonu fiskalnego. Tym samym, w przypadku płatności mobilnej może nie wystąpić bezpośredni kontakt Skarżącego z Klientem, dlatego też Skarżący będzie za pomocą komunikatu na telefon komórkowy Klienta (ten przy użyciu którego Klient dokonała płatności) oraz za pomocą komunikatu zamieszczonego trwale na dystrybutorach zamontowanych na stacji paliw, przekazywał Klientowi informację o tym, iż paragon fiskalny z kasy rejestrującej został wydrukowany dla nabywcy i że jest gotowy do odbioru w budynku stacji paliw a dodatkowo Klient otrzyma obraz paragonu fiskalnego na telefon komórkowy, z którego dokonał płatności.

Skarżący dodał również, że zachowanie Klienta pozostaje poza jego wpływem, jednakże uznać należy, iż Skarżący należycie wypełnia obowiązki płynące z art. 111 ust. 3a pkt. 1 u.p.t.u. oraz z § 6 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, ponieważ Skarżący będzie ewidencjonował transakcje sprzedaży w momencie zatankowania paliwa, będzie dokonywał wydruku paragonu fiskalnego, będzie informował nabywcę, że wydrukowano dla Klienta paragon fiskalny i że jest on gotowy do odbioru przez Klienta w budynku stacji paliw, w którym znajduje się kasa rejestrująca. Zdaniem Skarżącego, czynność wydania paragonu fiskalnego wcale nie musi przybrać formy fizycznej. Klient otrzymując obraz paragonu fiskalnego na telefon komórkowy dostaje identyczny paragon, jak ten, który może odebrać w budynku stacji paliw. Zachowana jest więc autentyczność, integralność i czytelność paragonu fiskalnego. Co więcej gdyby Klient dokonywał zakupów w sposób tradycyjny (1. Tankowanie, 2. Zapłata w kasie i wydrukowanie paragonu fiskalnego i jego wydanie) to wcale nie musi zabrać ze sobą wydrukowanego paragonu fiskalnego. Przedstawiony we wniosku Skarżącego schemat zupełnie eliminuje taką możliwość, gdyż Klient zawsze dostanie paragon w formie elektronicznej na swój telefon komórkowy. Skarżący odnotował też, że w związku z zachodzącym postępem technologicznym już teraz dopuszcza się przesyłanie faktur w formie elektronicznej, czy też przechowywanie dokumentów w elektronicznych archiwach. Wobec powyższego skoro technologia mobilnych płatności zapewnia autentyczność, integralność i czytelność przesłanego na telefon paragonu fiskalnego, a po drugie Klient zawsze dostaje paragon, to należy uznać, że Skarżący będzie należycie spełniał obowiązek wydania paragonu fiskalnego Klientowi nawet gdy wydanie nie ma charakteru fizycznego.

W interpretacji indywidualnej z dnia 10 lipca 2015 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., uznał przedstawione powyżej stanowisko Skarżącego w zakresie obowiązku rejestrowania sprzedaży na kasie rejestrującej i wydawania paragonów fiskalnych - za nieprawidłowe.

Minister Finansów w uzasadnieniu powołując się na treść przepisów: art. 2 pkt 22, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 111 ust. 3a pkt 1 i pkt 5 u.p.t.u. oraz § 6 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, wskazał że w przypadku transakcji dokonywanych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, podatnik co do zasady obowiązany jest do prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, a tym samym do dokumentowania każdej transakcji za pomocą paragonu fiskalnego, który musi wydać nabywcy towaru. Wskazany organ zauważył również, że na podstawie art. 111 ust. 8 pkt 3 i pkt 7 u.p.t.u., Minister właściwy do spraw finansów publicznych został upoważniony do zwolnienia, w drodze rozporządzenia, na czas określony niektórych grup podatników oraz niektórych czynności z obowiązku ewidencjonowania, oraz określenia warunków korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa, przy uwzględnieniu rn.in. możliwości technicznoorganizacyjnych prowadzenia przez podatników ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz konieczności przeciwdziałania nadużyciom związanym z nieewidencjonowaniem obrotu przez podatników. Minister skorzystał z tego upoważniania wydając rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2014 r., poz. 1544), przy czym dostawy wyrobów przeznaczonych do użycia, oferowanych na sprzedaż lub używanych jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, bez względu na symbol PKWiU (§ 4 pkt 1 lit. m tego rozporządzenia) oraz dostawy gazu płynnego (§ 4 pkt 1 lit. a tego rozporządzenia) zostały objęte bezwzględnym obowiązkiem ewidencyjnym.

Minister Finansów wskazał następnie, że z uwagi na przedstawiony we wniosku Skarżącego opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, iż dokonując sprzedaży na rzecz osób, o których mowa w art. 111 ust. 1 u.p.t.u. i prowadząc ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej, istnieje obowiązek, stosownie do zapisu art. 111 ust. 3a pkt 1 u.p.t.u. oraz § 6 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, wydawania wydrukowanego paragonu fiskalnego nabywcy towaru. Zatem Skarżący dokonując sprzedaży towaru na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej oraz na rzecz rolników ryczałtowych ma obowiązek zawsze wydać paragon fiskalny nabywcy tego towaru. Wskazany organ zauważył również, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują pojęcia "wydać". W celu jego wyjaśnienia należy odwołać się do definicji słownikowej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego - "wydać" oznacza tyle co dać, przydzielić komuś. Zatem z treści tego przepisu wynika, że podatnik prowadzący ewidencję sprzedaży przy użyciu kasy rejestrującej obowiązany jest wydać, czyli wydrukować i dostarczyć paragon nabywcy, inaczej mówiąc paragon musi być udostępniony klientowi. Jedynie w przypadku, gdy nabywca - osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, zażąda udokumentowania transakcji fakturą VAT, sprzedawca nie będzie zobowiązany do przekazania wystawionego kupującemu paragonu fiskalnego, gdyż w takiej sytuacji zobowiązany jest do udokumentowania dokonanej sprzedaży przez wystawienie faktury i zachowania z jej kopią oryginału paragonu fiskalnego.

Minister Finansów stwierdził też, że uwzględniając charakter sprzedaży prowadzonej przez Skarżącego, tj. sprzedaży detalicznej paliw silnikowych na stacji benzynowej i okoliczności towarzyszące tej sprzedaży, należy uznać, że Skarżący wypełnia obowiązek wynikający z art. 111 ust. 1 u.p.t.u., tzn. obowiązek prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Odnosząc się natomiast do kwestii momentu wydania samego paragonu dokumentującego zaistniałą sprzedaż wskazany organ wyjaśnił, że czas wydania paragonu powinien nastąpić niezwłocznie po dokonaniu transakcji, co jednak uwarunkowane jest okolicznościami konkretnej sprzedaży. Paragon musi być udostępniony klientowi, co oznacza, że w sytuacji, kiedy klient dokonał zakupu w sklepie, ale opuścił ten sklep i nie odebrał paragonu, ważne jest, aby dokument został wydrukowany i jednocześnie udostępniony klientowi, bo to świadczy, że wypełniony został warunek, o którym mowa w art. 111 ust. 3a pkt 1 u.p.t.u. oraz § 6 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, tj. wydano nabywcy paragon fiskalny. Niezgodna natomiast z tymi przepisami jest sytuacja, kiedy to klient zostawia pieniądze, bierze towar i wychodzi ze sklepu, a kasjer nie ewidencjonuje tej sprzedaży od razu i nie wydaje klientowi paragonu.

Zdaniem Ministra Finansów, samo wydrukowanie paragonu i pozostawienie go na ladzie w budynku stacji nie spełnia wymogu "wydania" paragonu. Skarżący działając w dobrej wierze, tj. w celu zwiększenia wygody Klientów stacji paliw oraz skróceniu czasu obsługi Klientów stacji paliw spowoduje, że klient nie będzie musiał wchodzić do budynku stacji paliw. Pomimo, że Klient otrzyma identyczny obraz paragonu fiskalnego na telefon komórkowy, jak ten wydrukowany na kasie fiskalnej w budynku stacji paliw, nie zostanie zapewniona Klientowi możliwości odebrania wydrukowanego paragonu poza budynkiem stacji, tj. przy dystrybutorze. Zatem nie można zgodzić się ze Skarżącym, że będzie należycie spełniał obowiązek wydania paragonu fiskalnego Klientowi. W konsekwencji, sprzedaż zorganizowana w taki sposób jak zaproponował Skarżący nie wypełnia przesłanki wynikającej z art. 111 ust. 3a pkt 1 u.p.t.u. oraz § 6 ww. rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, dotyczącej wydania paragonu fiskalnego.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził w piśmie z dnia 6 sierpnia 2015 r. brak podstaw do zmiany stanowiska wyrażonego w powyższej interpretacji indywidualnej.

Następnie Skarżący zaskarżył powyższą interpretację indywidualną wnosząc skargę w piśmie z dnia 25 sierpnia 2015 r., w której wniósł o jej uchylenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżący zarzucił w swojej skardze naruszenie następujących przepisów:

1) art. 111 ust. 3a pkt 1 u.p.t.u. poprzez dokonanie jego błędnej wykładni,

2) § 6 ust. 1 pkt. 1 rozporządzenia z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących, poprzez dokonanie jego błędnej wykładni w związku z § 2 pkt 12 ww. rozporządzenia.

W uzasadnieniu skargi Skarżący odnosząc się do stanowiska Ministra Finansów zaprezentowanego w zaskarżonej interpretacji indywidualnej wskazał, że zgodnie z argumentacją tego oganu wydanie wydrukowanego paragonu ma być rozumiane jako jego "udostępnienie" Klientowi. Jednakże biorąc pod uwagę takie wyjaśnienie organu wydającego zaskarżoną interpretację, należy uznać, że Skarżący zachowuje się prawidłowo, gdyż w żaden sposób nie ogranicza dostępu Klienta do paragonu, a wręcz w sposób jasny i wyraźny, poprzez komunikat zamieszczony na dystrybutorze oraz komunikat przesłany na telefon komórkowy, przy użyciu którego dokonano płatności mobilnej, wskazuje możliwość odbioru paragonu fiskalnego. Ponadto, w wysyłanym na telefon komórkowy komunikacie, Skarżący oprócz przekazania informacji o możliwości odbioru paragonu przez Klienta przekazuje także obraz wydrukowanego paragonu. Nie można więc zdaniem Skarżącego mówić o braku udostępnienia wydrukowanego paragonu nabywcy, gdyż wydrukowany paragon udostępniany jest Klientowi w dwojaki sposób. Po pierwsze w formie papierowej, po drugie w formie pliku elektronicznego stanowiącego skan/obraz wydrukowanego paragonu. Klient ma tym samym niczym nieskrępowany dostęp do paragonu fiskalnego.

Skarżący zauważył również, że organ wydający zaskarżoną interpretację w przedstawionej przez siebie argumentacji wskazywał także, że wydanie paragonu powinno nastąpić przy dystrybutorze. Jednakże zdaniem Skarżącego, nie można zgodzić się z taką tezą, gdyż stacja paliw to jeden punkt sprzedaży i nie można go w sposób sztuczny dzielić na budynek stacji paliw i poszczególne dystrybutory. Takie rozdzielenie byłoby bowiem zabiegiem sztucznym, biorąc pod uwagę organizację pracy stacji paliw oraz aspekty techniczno - ekonomiczne jej funkcjonowania. Tym samym Skarżący spełnia obowiązek udostępnienia paragonu rozumianego jako wydanie wydrukowanego paragonu nabywcy w jednym punkcie sprzedaży, w którym Klient dokonał zakupu paliwa. Skarżący zauważył również w tym miesjcu, że dystrybutor samoistnie nie stanowi odrębnego punktu sprzedaży (sklepu). Stacja paliw to budynek stacji wraz m.in. z dystrybutorami, które łącznie stanowią jedną technologiczną i ekonomiczną całość, a próba ich odrębnego traktowania jest zupełnie bezzasadna. Nie można więc zgodzić się ze stanowiskiem organu, że paragon nie został właściwie udostępniony nabywcy w miejscu sprzedaży, gdyż jako miejsce sprzedaży należy traktować stację paliw jako całość, a nie poszczególne jej elementy składowe oddzielnie. Skarżący podkreślił ponadto, że dystrybutory i kasy fiskalne oraz system je sprzęgający to jedna technologiczna całość, a tym samym dystrybutorów, kas rejestrujących i budynku stacji paliw nie można traktować jako odrębnych punktów sprzedaży.

Biorąc powyższe pod uwagę Skarżący uznał, że czynność wydania paragonu fiskalnego wcale nie musi przybrać formy fizycznej. W ocenie Skarżącego, w planowanym zdarzeniu przyszłym prawidłowo będzie wykonywała ona swoje obowiązki w zakresie wydawania paragonów, a nawet zamierza wykonywać w sposób szerszy niż wynika to z obowiązujących przepisów prawa. Przede wszystkim Skarżący ewidencjonuje sprzedaż na kasie fiskalnej, dokonuje wydruku paragonu w formie papierowej, informuje Klienta o możliwości odbioru tradycyjnego paragonu i udostępnia Klientowi wydrukowany paragon, w żaden sposób nie utrudniając Klientowi możliwości jego odbioru - czyli realizuje wymogi nałożone przepisami prawa w tym zakresie. Poza tymi wynikającymi z przepisów obowiązkami, Skarżący z własnej inicjatywy zamierza dokonywać dodatkowe czynności, które mają być dla Klientów gwarantem prawidłowego zafiskalizowania transakcji na kasie rejestrującej. Tą dodatkową czynnością będzie przekazywanie obrazu wydrukowanego paragonu na telefon komórkowy Klienta w formie pliku elektronicznego, tak aby Klient nie miał wątpliwości, że jego transakcja została prawidłowo zaewidencjonowana. Zdaniem Skarżącego, przesłanie paragonu w formie elektronicznej na telefon komórkowy daje Klientowi dodatkową gwarancję, że transakcja została prawidłowo zafiskalizowana. Dodatkowo przesłanie obrazu wydrukowanego paragonu w formie pliku na telefon komórkowy Klienta jest niezależne od woli Klienta i dokonywane jest automatycznie w przypadku skorzystania przez klienta z płatności mobilnej. Tym samym Skarżący w pewnym zakresie eliminuje element decyzyjności Klienta, co do możliwości odbioru paragonu, gdyż Klient zawsze otrzyma obraz wydrukowanego paragonu na swój telefon komórkowy. Co istotne planowane rozwiązanie w żaden sposób nie powoduje uszczerbku dla budżetu państwa.

W piśmie z dnia 28 września 2015 r. stanowiącym odpowiedź na powyższą skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując jednocześnie zaprezentowane wcześniej stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. 2016, poz. 1066) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m.in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów.

Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718, dalej p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Natomiast według art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Tak więc tylko stwierdzenie, że zaskarżona interpretacja dotknięta jest wadą niezgodności z prawem skutkuje jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego.

Jeśli chodzi o regulacje odnoszące się do indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, to wskazać należy, że w myśl art. 14b § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego. Z kolei zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy dokonuje oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy z przytoczeniem przepisów prawa. Postępowanie "interpretacyjne" opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym przez wnioskodawcę. Przy czym granice oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy zawartej w indywidualnej interpretacji zakreślone są treścią pytania postawionego we wniosku o interpretację. Naczelny Sądu Administracyjny w wyroku z dnia 5 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1475/10, zwrócił uwagę na fakt, że adresat indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych może zastosować się do niej, ale nie ma takiego obowiązku. Taka wykładnia sama w sobie nie powoduje dla niego wiążących skutków prawnych. Dopiero gdy zastosuje się do niej, zyskuje ochronę przed negatywnymi skutkami jej zmiany, uchylenia lub nieuwzględnienia w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Skarga jest zasadna i jako taka zasługuje na uwzględnienie.

Tytułem wstępu wyjaśnić należy, że z treści art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy o VAT, podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy. Dodać można, że także przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r. poz. 363), które weszły w życie z dniem 1 kwietnia 2013 r., w § 2 pkt 12 tego rozporządzenia określiły, że przez paragon fiskalny rozumie się wydrukowany przez kasę dla nabywcy w momencie sprzedaży dokument potwierdzający dokonaną transakcję sprzedaży, zaś z treści § 6 ust. 1 pkt 1 wynika, że podatnicy, prowadząc ewidencję wydają nabywcy, bez jego żądania, paragon fiskalny.

Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy w przypadku, kiedy klient dokona zapłaty w formie płatności mobilnej i nie zabierze paragonu fiskalnego wydrukowanego przez kasę rejestrującą umieszczoną w budynku stacji paliw, pomimo wskazania możliwości jego odbioru poprzez przekazanie odpowiedniego komunikatu, przy założeniu, że obraz paragonu fiskalnego zostanie przesłany na telefon, wypełniony zostanie przez Skarżącego warunek wydania paragonu fiskalnego.

Skarżący uważa, że wypełnia wynikające z przepisów zobowiązanie wydania paragonu fiskalnego, gdyż w momencie dokonania sprzedaży zaewidencjonuje sprzedaż przy użyciu kasy rejestrującej, wydrukuje paragon fiskalny w formie papierowej, który będzie w tym momencie gotowy do odbioru przez nabywcę, a jednocześnie obraz paragonu fiskalnego zostanie przesłany na telefon Klienta, z którego dokonano płatności.

Z kolei Minister Finansów stanął na stanowisku, że samo wydrukowanie paragonu i pozostawienie go na ladzie w budynku stacji nie spełnia wymogu "wydania" paragonu. Pomimo, wysłania identycznego obrazu paragonu fiskalnego na telefon komórkowy nabywcy, jak ten wydrukowany na kasie fiskalnej w budynku stacji paliw, nie zostanie zapewniona mu możliwości odebrania wydrukowanego paragonu poza budynkiem stacji, tj. przy dystrybutorze.

Zdaniem Sądu rozpoznającego przedmiotową skargę, stanowisko Ministra Finansów wyrażone w zaskarżonej indywidualnej interpretacji podatkowej nie może zostać uznane za prawidłowe.

Co do zasady podatnicy dokonujący sprzedaży dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych mają obowiązek prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Dodatkowo są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy. Należy również zaznaczyć, że paragon fiskalny powinien zostać wydany bez żądania nabywcy. Jednocześnie paragon fiskalny powinien zostać wydrukowany dla nabywcy w momencie sprzedaży.

Od powyższego nie ma żadnego wyjątku. Wydanie klientom paragonów fiskalnych jest konieczne. Należy mieć na uwadze, że obowiązek ten spoczywa na sprzedawcy.

Jak słusznie zauważył organ, wobec braku w ustawie o podatku od towarów i usług pojęcia "wydać" należy odwołać się do stosownej definicji słownikowej. Według Słownika Języka Polskiego "wydać" oznacza dać, przydzielić komuś.

W ocenie Sądu, brak jest jednak uzasadnienia dla tezy organu, że wydrukowanie paragonu i pozostawienie go na ladzie w budynku stacji nie spełnia wymogu wydania paragonu. Ostatecznie to od woli nabywcy zależy czy wydrukowany i wydany paragon odbierze. Niezależnie od tego w jaki sposób dokonuje płatności, czy ma to miejsce przy dystrybutorze z użyciem telefonu komórkowego, czy też w budynku stacji. Sprzedawca drukując paragon i pozostawiając go na ladzie niewątpliwie udostępnia jego odbiór. Tym nie mniej nie może zmusić klienta do jego zabrania. Nawet w sytuacji, gdy klient płaci za nabywany towar w budynku stacji, często zdarza się, że nie odbiera wydrukowanego i wydanego paragonu. Sam odbiór paragonu pozostaje w sferze decyzji nabywcy. A zatem z literalnego brzmienia cytowanych wyżej przepisów nie można wywieść, że wydanie paragonu to zobligowanie nabywcy do jego odbioru. Położenie tego dokumentu fiskalnego na ladzie stanowi już udostępnienie, a w konsekwencji wypełnia desygnat normy prawnej z art. 111 ust. 3a pkt 1 i § 6 ust. 1 pkt. 1 rozporządzenia Ministra Finansów, która nakazuje wydanie paragonu fiskalnego.

Sąd zwraca uwagę, że nie można stosować wykładni rozszerzającej w sytuacji, gdy wykładnia gramatyczna prowadzi do jednoznacznych wniosków. Podkreślić należy, że w ramach interpretacji przepisów prawa podatkowego pierwszoplanowe i dominujące znaczenie ma wykładnia językowa tekstu normatywnego. Wykładnia językowa powinna rozpoczynać proces wykładni, a jej granice wyznaczać musi sens zwrotów użytych w interpretowanym przepisie. Tylko niejednoznaczny rezultat tej wykładni może być weryfikowany lub modyfikowany w drodze innych metod wykładni, w tym celowościowej, systemowej lub historycznej. W żadnym przypadku nie jest natomiast dopuszczalne aby do stanu faktycznego zastosować wykładnię celowościową, systemową lub historyczną przepisu prawa podatkowego, jeżeli (nawet przy prawidłowym ich przeprowadzeniu) ich wynik byłby sprzeczny z rezultatem wykładni językowej (gramatycznej).

Sąd podziela stanowisko Skarżącego, iż wydanie paragonu nie musi mieć miejsca przy dystrybutorze paliwa. Okoliczność ta nie wynika z przepisów statuujących obowiązek wydania przedmiotowego dokumentu. Powołane wyżej przepisy nakazują wydanie paragonu w momencie sprzedaży. Mając na uwadze tę okoliczność wydania paragonu nie można pominąć, że dystrybutory paliwa są urządzeniami technicznymi (art. 3 pkt 9 prawa budowlanego) związanymi z budynkiem stacji oraz zapewniającymi możliwość użytkowania stacji paliw zgodnie z jej przeznaczeniem. Użytkowanie stacji paliw jako całości techniczno-użytkowej jest możliwe dzięki funkcji polegającej na odmierzaniu paliwa oraz przemieszczaniu paliwa ze zbiornika do baku pojazdu – wykonywanej przez dystrybutory. W konsekwencji, dystrybutory paliwa i budynek stacji to całość techniczno-użytkowa. Sprzedaż paliwa odbywa się na stacji paliw rozumianej jako całość techniczno-użytkowa, złożona z dystrybutorów, zbiorników oraz samego budynku stacji. Ponadto dystrybutory, kasy fiskalne oraz system łączący je - jak słusznie zwraca uwagę Skarżący – to jedna technologiczna całość. Sam dystrybutor, biorąc pod uwagę powyższe, nie stanowi odrębnego punktu sprzedaży. Zatem płatność oraz wydanie paragonu, w sposób przedstawiony przez Skarżącego, w ocenie Sądu odbywa się w jednym miejscu sprzedaży, a w konsekwencji wydanie paragonu następuje w momencie sprzedaży paliwa. Różnica pomiędzy prezentowaną przez Skarżącego formą płatności mobilnej w odniesieniu do klasycznej formy płatności w kontekście wydania paragonu w rzeczywistości sprowadza się jedynie do odległości – którą musi pokonać klient – nabywca paliwa, żeby odebrać paragon. To wszystko zależy od woli kupującego, czy ten paragon odbierze, czy sięgnie ręką (jak w przypadku zapłaty tradycyjnej przy ladzie), czy też zrobi kilka kroków do budynku stacji, żeby tam ten paragon odebrać. Nie można bowiem pominąć, że w momencie dokonania sprzedaży, Skarżący dokona zaewidencjonowania sprzedaży na kasie rejestrującej znajdującej się w budynku stacji paliw. Następnie wydrukuje paragon fiskalny w formie papierowej. Jednocześnie system informatyczny obsługujący płatności mobilne, prześle na telefon komórkowy klienta przy użyciu, którego dokonał on płatności mobilnej informację, iż paragon fiskalny został wydrukowany i pozostaje do odbioru w budynku stacji paliw. Również na dystrybutorach zostanie trwale zamieszczona informacja, iż klient może odebrać paragon fiskalny w budynku stacji paliw. Dodatkowo system informatyczny automatyczne prześle obraz wydrukowanego paragonu na telefon komórkowy klienta, który będzie identyczny z wydrukowanym paragonem. Zatem decydujące znaczenie ma wola i zachowanie kupującego. Czynności podejmowane przez Skarżącego zapewniają wydrukowanie i wydanie paragonu w momencie sprzedaży.

Za stanowiskiem prezentowanym przez Skarżącego przemawiają również względy racjonalności i sprawności funkcjonowania obrotu gospodarczego, a także postępu technologicznego oraz upowszechnienia się elektronicznych środków komunikacji oraz przesyłania danych.

Posługiwanie się paragonami sporządzanymi i przekazywanymi w formie pliku pdf lub jpeg znacznie przyspiesza obrót gospodarczy oraz pozwala na pewne oszczędności. Posługiwanie się takimi paragonami gwarantuje autentyczność ich pochodzenia oraz integralność ich treści.

Reasumując, stanowisko Ministra Finansów wyrażone w zaskarżonej interpretacji, że sprzedaż zorganizowana w sposób zaprezentowany przez Skarżącego nie spełnia przesłanek wynikających z art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy o VAT oraz § 6 rozporządzenia, nie znajduje oparcia w powołanych przepisach prawa.

W ocenie Sądu, procedura przyjęta przez Spółkę pozwala stwierdzić, że Spółka zgodnie z przywołanymi przepisami realizuje obowiązek wydania paragonu z kasy rejestrującej. Wydanie paragonu fiskalnego oznacza udostępnienie paragonu nabywcy i umożliwienie zabrania go, nie oznacza natomiast wręczenia, ani tym bardziej skutecznego wręczenia paragonu. Przygotowanie wydrukowanego paragonu na ladzie w budynku stacji paliw, która m.in. wraz z dystrybutorami stanowi jeden punkt sprzedaży, z jednoczesnym skutecznym poinformowaniem kupującego o możliwości jego odbioru i przekazaniu obrazu paragonu na telefon komórkowy, przy użyciu którego dokonano płatności mobilnej, jest wystarczające do uznania, że doszło do "wydania" paragonu. Jednocześnie należy zauważyć, że poza zapewnieniem możliwości swobodnego odbioru paragonu w formie papierowej, Spółka wzmacnia prawidłowe wykonywanie obowiązku wydania paragonu udostępniając nabywcom wydrukowany paragon w formie pliku przesłanego na telefon komórkowy i tym samym zmniejsza jego decyzyjność co do celowego niezapoznania się z treścią paragonu.

Mając na uwadze powyższe Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a p.p.s.a. Sąd orzekł o uchyleniu zaskarżonej interpretacji. Przy ponownym rozpoznaniu wniosku o udzielenie interpretacji organ związany będzie z zaprezentowanym przez Sąd poglądem prawnym w szczególności w zakresie prawidłowej wykładni art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy o VAT.

O kosztach postępowania orzeczono stosownie do dyspozycji art. 200 p.p.s.a.