I SA/Kr 39/21 - Wyrok

Data orzeczenia	2021-04-15	
Data wpływu	2021-01-15	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie	
Sędziowie	Inga Gołowska
Jarosław Wiśniewski /przewodniczący/
Piotr Głowacki /sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560	
Hasła tematyczne	Podatek dochodowy od osób prawnych	
Sygn. powiązane	II FSK 1312/21	
Skarżony organ	Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej	
Treść wyniku	oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2020 nr 0 poz 1406;  art. 17 ust. 1 pkt 6c; Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t.j.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Jarosław Wiśniewski Sędziowie: sędzia WSA Piotr Głowacki (spr.) sędzia WSA Inga Gołowska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 15 kwietnia 2021r. sprawy ze skargi S. K. M. w M. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] listopada 2020 r., nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych; skargę oddala.	
Uzasadnienie
S. K. M. w M. w dniu 24 sierpnia 2020 r. złożyło wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochód Wnioskodawcy przekazany przez niego tytułem darowizny pieniężnej Gminie na cele tożsame z celami statutowymi Stowarzyszenia, będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Stowarzyszenie (dalej także: "Wnioskodawca") jest organizacją działającą w obszarze lokalnym, posiadającą status organizacji pożytku publicznego, wpisaną do Krajowego Rejestru Sądowego, posiada osobowość prawną. Zapisy statutu Wnioskodawcy, wskazują, że celem jego działalności jest realizacja działalności nieodpłatnej w zakresie:

Podtrzymywanie i kultywowanie tradycji (...) szczególnie wśród młodego pokolenia,

Pomocy społecznej, w tym pomocy rodzinom i osobom w trudnej sytuacji życiowej oraz wyrównywanie szans tych rodzin i osób,

Działalności charytatywnej,

Podtrzymywania tradycji narodowej, pielęgnowania polskości oraz rozwoju świadomości narodowej, obywatelskiej i kulturowej,

Działalności na rzecz mniejszości narodowych,

Ochrony i promocji zdrowia,

Działania na rzecz osób niepełnosprawnych,

Promocji zatrudnienia i aktywizacji zawodowej osób pozostających bez pracy i zagrożonych zwolnieniem z pracy,

Upowszechniania i ochrony praw kobiet oraz działalności na rzecz równych praw kobiet i mężczyzn,

Działalności wspomagającej rozwój wspólnot i społeczności lokalnych,

Nauki, edukacji, oświaty i wychowania,

Krajoznawstwa oraz wypoczynku dzieci i młodzieży,

Kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i tradycji,

Upowszechniania kultury fizycznej i sportu,

Ekologii i ochrony zwierząt oraz ochrony dziedzictwa przyrodniczego,

Ochrony środowiska,

Porządku i bezpieczeństwa publicznego oraz przeciwdziałania patologiom społecznym,

Upowszechniania i ochrony wolności praw człowieka oraz swobód obywatelskich, a także działań wspomagających rozwój demokracji,

Ratownictwa i ochrony ludności,

Pomocy ofiarom katastrof, klęsk żywiołowych, konfliktów zbrojnych i wojen w kraju i za granicą,

Działań na rzecz integracji europejskiej oraz rozwijania kontaktów i współpracy między społeczeństwami,

Promocji i organizacji wolontariatu,

Działalności wspomagającej technicznie, szkoleniowo, informacyjnie lub finansowo organizacje pozarządowe oraz podmioty, o których mowa w art. 3 ust. 3 Prawa o stowarzyszeniach (winno być: ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie), w zakresie określonym w pkt 1-24.

Zgodnie ze statutem, Wnioskodawca realizuje swoje cele poprzez:

Współpracę z organami administracji rządowej i samorządowej oraz innymi podmiotami realizującymi cele i zadania w zakresie rozwoju Miasta i Gminy (...), w tym ich współfinansowanie,

Współpracę z osobami oraz organizacjami pozarządowymi z innych miejscowości w Polsce i poza jej granicami zainteresowanymi współdziałaniem, ze szczególnym uwzględnieniem terenów przygranicznych na Słowacji,

Udział w imprezach promocyjnych, kulturalnych, sportowych, rekreacyjnych, oraz targach krajowych i zagranicznych, koordynację działań w zakresie realizacji kalendarza imprez,

Prowadzenie działalności gospodarczej (została wymieniona w § 7 ust. 2 statutu) dla uzyskania środków na cele statutowe Stowarzyszenia; dochód z tej działalności nie może być przeznaczony do podziału między jego członków.

Ponadto dochód z działalności Wnioskodawcy (zarówno z działalności w sferze pożytku publicznego, jak i z działalności gospodarczej), jest przeznaczany w całości na jego cele statutowe.

Majątek Wnioskodawcy, zgodnie ze statutem, stanowią nieruchomości, ruchomości i inne prawa majątkowe oraz środki pieniężne. Majątek ten pochodzi ze składek członkowskich, z dotacji, darowizn i spadków, z własnej działalności gospodarczej, z dochodu z majątku Stowarzyszenia.

Wnioskodawca rozważa przekazanie darowizny pieniężnej na rzecz Miasta i Gminy, która ma być przeznaczona na realizację niedochodowych zadań publicznych w sferze nauki, ochrony środowiska, edukacji, oświaty, kultury fizycznej i wychowania.

Kwota przekazana Miastu i Gminie pochodzić będzie w znacznej części ze środków pochodzących z darowizny, jaką Wnioskodawca otrzyma od jednego ze swoich darczyńców. Darowizna zostanie udokumentowana w formie aktu notarialnego, w którego treści określony zostanie cel wykorzystania przez beneficjenta środków z darowizny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dochód Wnioskodawcy przekazany przez niego tytułem darowizny pieniężnej Gminie na cele tożsame z celami statutowymi Stowarzyszenia, będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość darowanej Wnioskodawcy kwoty stanowić będzie dla niego co do zasady przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Przepis ten stanowi, że przychodami (z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 - nieistotne w sprawie), są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie więc z ww. art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., otrzymane darowizny o charakterze pieniężnym należy zakwalifikować do przychodu wynikającego z otrzymanych nieodpłatnie środków finansowych.

Nie oznacza to jednak, że każda darowizna otrzymana przez Wnioskodawcę na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi przychód podlegający opodatkowaniu. W każdym wypadku konieczna jest bowiem analiza wynikających z tej ustawy zwolnień zawartych w przepisach szczególnych.

Wnioskodawca jest organizacją pozarządową powołaną na podstawie przepisów ustawy prawo o stowarzyszeniach, posiadającą status organizacji pożytku publicznego nadany na podstawie przepisów ustawy o działalności pożytku publicznego (dalej także: u.d.p.p.w.) realizującą działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych.

Z tych względów zasadne jest rozpatrzenie możliwości zastosowania w sprawie zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 i art. 17 ust. 1 pkt 6c u.p.d.o.p.

Pierwszy z powołanych przepisów stanowi, że wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Natomiast drugi z przepisów wyżej powołanych stwierdza, że wolne od podatku są dochody organizacji pożytku publicznego, o których mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie - w części przeznaczonej na działalność statutową, z wyłączeniem działalności gospodarczej.

W tym miejscu warto zwrócić uwagę na relację pomiędzy art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 17 ust. 1 pkt 6c u.p.d.o.p., gdyż w praktyce powstała wątpliwość w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. przez podmioty posiadające status organizacji pożytku publicznego, które przeznaczają osiągane dochody na cele statutowe wskazane w tym przepisie. W wydawanych interpretacjach organy podatkowe wskazują, że pomimo przeznaczenia i wydatkowania dochodów na cele statutowe wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., przepis ten nie znajduje zastosowania w odniesieniu do organizacji pożytku publicznego. Przepisem, który powinien być brany pod uwagę przy ustalaniu prawa do zastosowania zwolnienia z opodatkowania dochodów organizacji pożytku publicznego jest bowiem art. 17 ust. 1 pkt 6c u.p.d.o.p. dotyczący wyłącznie tego rodzaju organizacji i stanowiący regulację szczególną (lex specialis) w stosunku do art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w B. w jednej z interpretacji indywidualnej z 6 listopada 2009 r., nr [...] stwierdził, że "pomimo, że Wnioskodawca jest podatnikiem, o określonych celach statutowych, powołany przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 (PDOPrU - przyp. aut.) nie znajdzie w Jego przypadku zastosowania. Z uwagi bowiem na posiadany przez Fundację status organizacji pożytku publicznego, dla oceny prawnej zdarzenia przedstawionego we wniosku właściwe będzie unormowanie art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiące przepis szczególny (lex specialis) w stosunku do wyżej cytowanego". W omawianym przypadku znajdzie więc zastosowanie zasada prawna lex specialis derogat legi generali (przepis szczególny wypiera przepis ogólny), oznaczająca, że prawo o większym stopniu szczegółowości należy stosować przed prawem ogólniejszym. Analogicznie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w W. w interpretacji indywidualnej z 21 lipca 2014 r., nr [...]

Porównując te dwa zwolnienia trzeba zaznaczyć, że organizacje ze statusem organizacji pożytku publicznego mogą prowadzić działalność statutową określoną w art. 4 u.d.p.p.w. Wymieniono w niej przeszło 30 zadań należących do sfery zadań publicznych, czyli uznawanych za działalność pożytku publicznego (zawierają się też w tym zakresie cele, których dotyczy sprawa). Organizacje niemające statusu organizacji pożytku publicznego mogą skorzystać ze zwolnienia w odniesieniu do działalności statutowej prowadzonej w zakresie wymienionym w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., tj. 13 działalności. Prowadzi to do oczywistego wniosku, że status organizacji pożytku publicznego pozwala na zastosowanie szerszego kręgu zwolnienia na gruncie u.p.d.o.p.

Problematyka związana z działalnością pożytku publicznego, w tym m.in. prowadzenia działalności pożytku publicznego przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych oraz współpracy organów administracji publicznej z organizacjami pozarządowymi, uzyskiwania przez organizacje pozarządowe statusu organizacji pożytku publicznego oraz funkcjonowania organizacji pożytku publicznego, sprawowania nadzoru nad prowadzeniem działalności pożytku publicznego została uregulowana w u.d.p.p.w.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.d.p.p.w. działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie. Sfera zadań publicznych została określona w art. 4 ust. 1 u.d.p.p.w. Jak wynika z przytoczonego art. 3 ust. 1 u.d.p.p.w., działalność pożytku publicznego może być prowadzona przez organizacje pozarządowe, czyli niebędące jednostkami sektora finansów publicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych lub przedsiębiorstwami, instytutami badawczymi, bankami i spółkami prawa handlowego będącymi państwowymi lub samorządowymi osobami prawnymi i niedziałające w celu osiągnięcia zysku osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym fundacje i stowarzyszenia, z zastrzeżeniem ust. 4, zgodnie z którym przepisów dotyczących działalności pożytku publicznego nie stosuje się do partii politycznych, związków zawodowych i organizacji pracodawców, samorządów zawodowych oraz fundacji utworzonych przez partie polityczne.

Na marginesie podkreślenia wymaga, iż o zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodów organizacji pożytku publicznego mowa nie tylko w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, lecz również w art. 24 ust. 1 u.d.p.p.w., zgodnie z którym organizacji pożytku publicznego przysługuje, na zasadach określonych w przepisach odrębnych, zwolnienie od podatku dochodowego od osób prawnych, podatku od nieruchomości, podatku od czynności cywilnoprawnych, opłaty skarbowej, opłat sądowych - w odniesieniu do prowadzonej przez nią działalności pożytku publicznego.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 u.d.p.p.w. organizacją pożytku publicznego może być organizacja pozarządowa oraz podmiot wymieniony w art. 3 ust. 3 pkt 1 i 4, która spełnia łącznie następujące wymagania:

prowadzi działalność pożytku publicznego na rzecz ogółu społeczności, lub określonej grupy podmiotów, pod warunkiem, że grupa ta jest wyodrębniona ze względu na szczególnie trudną sytuację życiową lub materialną w stosunku do społeczeństwa;

może prowadzić działalność gospodarczą wyłącznie, jako dodatkową w stosunku do działalności pożytku publicznego;

nadwyżkę przychodów nad kosztami przeznacza na działalność, o której mowa w pkt 1;

ma statutowy kolegialny organ kontroli lub nadzoru, odrębny od organu zarządzającego i niepodlegający mu w zakresie wykonywania kontroli wewnętrznej lub nadzoru, przy czym członkowie organu kontroli lub nadzoru:

nie mogą być członkami organu zarządzającego ani pozostawać z nimi w związku małżeńskim, we wspólnym pożyciu, w stosunku pokrewieństwa, powinowactwa lub podległości służbowej,

nie byli skazani prawomocnym wyrokiem za przestępstwo umyślne ścigane z oskarżenia publicznego lub przestępstwo skarbowe,

mogą otrzymywać z tytułu pełnienia funkcji w takim organie zwrot uzasadnionych kosztów lub wynagrodzenie w wysokości nie wyższej niż przeciętne miesięczne wynagrodzenie w sektorze przedsiębiorstw ogłoszone przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego za rok poprzedni;

członkowie organu zarządzającego nie byli skazani prawomocnym wyrokiem za przestępstwo umyślne ścigane z oskarżenia publicznego lub przestępstwo skarbowe;

statut lub inne akty wewnętrzne organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 pkt 1 i 4, zabraniają:

udzielania pożyczek lub zabezpieczania zobowiązań majątkiem organizacji w stosunku do jej członków, członków organów lub pracowników oraz osób, z którymi członkowie, członkowie organów oraz pracownicy organizacji pozostają w związku małżeńskim, we wspólnym pożyciu albo w stosunku pokrewieństwa lub powinowactwa w linii prostej, pokrewieństwa lub powinowactwa w linii bocznej do drugiego stopnia albo są związani z tytułu przysposobienia, opieki lub kurateli,

przekazywania ich majątku na rzecz ich członków, członków organów lub pracowników oraz ich osób bliskich, na zasadach innych niż w stosunku do osób trzecich, w szczególności, jeżeli przekazanie to następuje bezpłatnie lub na preferencyjnych warunkach,

wykorzystywania majątku na rzecz członków, członków organów lub pracowników oraz ich osób bliskich na zasadach innych niż w stosunku do osób trzecich, chyba że to wykorzystanie bezpośrednio wynika z celu statutowego,

zakupu towarów lub usług od podmiotów, w których uczestniczą członkowie organizacji, członkowie jej organów lub pracownicy oraz ich osób bliskich, na zasadach innych niż w stosunku do osób trzecich lub po cenach wyższych niż rynkowe.

W przypadku stowarzyszeń działalność, o której mowa w ust. 1 pkt 1, nie może być prowadzona wyłącznie na rzecz członków stowarzyszenia.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że organizacja pożytku publicznego nie działa dla osiągnięcia zysku. Nawet w wyjątkowej sytuacji, gdy prowadzi ona dodatkową działalność gospodarczą, dochody z tej działalności muszą być przeznaczane na realizację celów statutowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych określa warunki, których spełnienie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c u.p.d.o.p. tj.:

posiadanie przez jednostkę statusu organizacji pożytku publicznego, o której mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie,

przeznaczenie i wydatkowanie uzyskanego dochodu na działalność statutową, z wyłączeniem działalności gospodarczej,

zadania realizowane przez organizację pożytku publicznego (wymienione w art. 4 ust. 1 u.d.p.p.w.) muszą w sposób jasny i precyzyjny wynikać z postanowień statutu danego podmiotu.

Warunki te w ocenie Wnioskodawcy są w sprawie spełnione.

Marginalnie zauważa się także, iż dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia nieistotne jest źródło tego dochodu, tj. czy dla przykładu został on osiągnięty w związku z realizacją zadań pożytku publicznego, czy też z działalności gospodarczej prowadzonej w rozmiarach służących realizacji zadań statutowych. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego jest bowiem przeznaczenie i - bez względu na termin - wydatkowanie osiągniętego dochodu na działalność statutową.

Wnioskodawca jest podmiotem posiadającym status organizacji pożytku publicznego. Działa na podstawie przepisów ustawy prawa o stowarzyszeniach oraz uchwalonego statutu. W Jego statucie zawarty jest katalog celów, jakie Wnioskodawca realizuje w ramach swojej działalności, który pokrywa się z zakresem zadań publicznych preferowanych przez ustawodawcę w art. 4 ust. 1 u.d.p.p.w. Zgodnie zapisami statutu całość dochodu Wnioskodawcy przeznaczana jest na jej działalność statutową.

W związku z powyższym przepis art. 17 ust. 1 pkt 6c u.p.d.o.p. znajdzie zastosowanie w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę darowizny i przekazania jej bezpośrednio na realizację celów statutowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wprowadza żadnych dodatkowych warunków, które byłyby wymagane do zastosowania zwolnienia. W szczególności, ustawodawca nie wprowadza wymogu, by działania w zakresie działalności statutowej były podejmowane przez organizację pożytku publicznego wyłącznie samodzielnie i bezpośrednio.

Wymogu takiego nie sposób wyinterpretować również w drodze wykładni językowej ww. przepisów. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza jedynie wymóg przeznaczenia i wydatkowania dochodu "na działalność statutową organizacji".

Z uwagi na brak definicji legalnej tego pojęcia należy odwołać się do jego znaczenia językowego.

Zgodnie zaś z wyjaśnieniem zawartym w Słowniku Języka Polskiego PWN (internetowy słownik języka polskiego PWN), termin: "działalność" należy rozumieć jako "zespół działań podejmowanych w jakimś celu lub funkcjonowanie czegoś lub oddziaływanie na coś". Termin "działalność statutowa" należałoby zatem zinterpretować jako zespół działań podejmowanych w celu określonym w statucie lub jako funkcjonowanie czegoś (oddziaływanie na coś) zgodnie z celami określonymi w statucie. Literalne znaczenie terminu: "działalność statutowa" nie pozwala zatem na wyprowadzenie wniosku zawężającego to pojęcie wyłącznie do działań prowadzonych bezpośrednio.

Do podobnych wniosków prowadzi analiza celu przepisu (jego wykładnia celowościowa). Ideą przyświecającą wprowadzeniu zwolnienia dla organizacji pożytku publicznego było premiowanie przez państwo podmiotów wykonujących zadania społecznie użyteczne, o szczególnym publicznym znaczeniu wskazane mocą ustawy. Z tego względu, wydaje się, że wbrew intencjom ustawodawcy byłoby zawężanie ww. zwolnienia poprzez wprowadzanie dodatkowych wymogów, zawężających jego zakres, a nieposiadających żadnego oparcia w literalnym brzmieniu przepisów prawa.

Co więcej, biorąc pod uwagę realia praktyki rynkowej, wprowadzenie takiego ograniczenia byłoby całkowicie nieuprawnione. Występuje wiele sytuacji, w których z uwagi na rozmaite okoliczności związane np. z koniecznością posiadania odpowiedniego zaplecza technicznego lub personalnego, dla podatnika korzystniejsze w praktyce jest realizowanie części działalności poprzez wsparcie, np. finansowe (w tym także poprzez przekazywanie darowizn), podmiotu posiadającego większe możliwości w tym zakresie - o ile, oczywiście, wciąż cele działalności obu podmiotów będą tożsame.

W świetle powyższego należy przyjąć, że przeznaczenie przez Wnioskodawcę otrzymanych środków na takie finansowanie jest ich wydatkowaniem na cele działalności statutowej Wnioskodawcy. W szczególności, w opisanej sytuacji udzielenie przez Wnioskodawcę wsparcia finansowego w postaci darowizny podmiotowi, który przeznaczy udostępnione środki na cele tożsame z działalnością statutową Wnioskodawcy, jest przeznaczeniem i wydatkowaniem środków na cele działalności statutowej, co do zasady spełniające przesłanki do zastosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 6c u.p.d.o.p.

Możliwość zastosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 u.p.d.o.p. do dochodów, które nie zostały przeznaczone przez podatnika na działalność bezpośrednią, ale np. wsparcie działalności innego podmiotu realizującego te cele (w tym poprzez finansowanie, darowizny, itp.) była już potwierdzana przez sądy i organy podatkowe. Poniższe stanowiska formułowane były na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 6c i pkt 4 - jednak, zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na identyczne wymogi dotyczące przeznaczenia i wydatkowania dochodów na określone cele (zwł. art. 17 ust. 1a i 1b u.p.d.o.p, mające zastosowanie w przypadku obu zwolnień), argumentacja prezentowana w odniesieniu do art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. ma również zastosowanie do zwolnienia z pkt 6c ustawy.

I tak przykładowo w interpretacji indywidualnej z 15 listopada 2012 r. Dyrektora Izby Skarbowej w W. nr [...] czytamy: "Dochody Fundacji przeznaczone w przyszłości na Jej cele statutowe, tj. wsparcie finansowe innych podmiotów prowadzących działalność zbieżną z działalnością Fundacji poprzez m.in. udzielanie pożyczek, będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem, iż elementy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku przez Fundację oraz przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na podstawie których udzielono odpowiedzi na przedmiotowy wniosek, nie ulegną zmianie".

Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z dnia 20 listopada 2000 r. sygn. akt FPS 9/00, wskazuje, co następuje: "Nie ma bowiem podstaw do uznania, że ustawodawca nie zamierzał preferować czy też stymulować instrumentami podatkowymi takich działań, które mają na celu dofinansowywanie (a więc wspieranie) np. nauki, kultury, ochrony zdrowia, ograniczając zwolnienie podatkowe do podmiotów realizujących takie działania wyłącznie samodzielnie, wprost i bezpośrednio. Nie można przy tym tracić z pola widzenia, że działalność w wielu dziedzinach wymaga współdziałania różnych podmiotów oraz finansowania z różnych źródeł. Istotna rola przypada w tym właśnie zakresie podmiotom, które jako cel swej statutowej działalności przyjęły wspieranie działalności w różnych dziedzinach, nie podejmując się bezpośredniej realizacji takich działań. Z tych względów należy uznać, że dochody podatników, których celem statutowym jest wspieranie działalności naukowej, są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych".

Podobnie Uchwała Sądu Najwyższego w składzie siedmiu sędziów z dnia 13 marca 2002 r., sygn. akt III ZP 21/01, podnosi, że: "Sposoby wspierania działalności naukowej określone w art. 17 ust. 1b ustawy mają jedynie przykładowy charakter, co wynika wprost ze zwrotu "w tym także". (...) Mówiąc inaczej, powołany przepis nie wykluczył wspierania działalności naukowej w inny sposób, choćby "tylko" pośredni. Z punktu widzenia celu analizowanych tu przepisów istotne jest jedynie to, aby doszło do rzeczywistego wsparcia działalności naukowej, a nie to, aby wsparcie miało bezpośredni charakter".

W interpretacji indywidualnej z 30 kwietnia 2014 r. Dyrektora Izby Skarbowej w W., nr [...], czytamy m.in. co następuje: "Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy CIT nie zawiera warunku, iż działalność objęta zwolnieniem podatkowym musi być realizowana bezpośrednio przez podatnika osiągającego dochody. Oznacza to: że podatnik może przekazać kwoty osiągniętego przez siebie dochodu, przykładowo w drodze darowizny, innemu podmiotowi, który wydatkuje je na cele wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy CIT. W tej sytuacji należy uznać, że spożytkowanie darowizny na cele opisane w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, stanowiące jednocześnie cele statutowe darczyńcy, będzie równoznaczne z tym, iż dochód darczyńcy w równowartości przekazanej darowizny korzystać będzie ze zwolnienia od podatku dochodowego".

Podobnie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 stycznia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3213/06; analogicznie wyrok WSA w Warszawie z 14 listopada 2013 r., III SA/Wa 1350/13, gdzie postawiono tezę, iż: "Znaczenie słownikowe pojęcia "działalność", oznacza "ogół działań, czynności, starań podejmowanych w określonym, jakimś celu, zakresie; praca, aktywność, działanie; wywieranie wpływu, funkcjonowanie czegoś, oddziaływanie na coś (...). Stwierdzić zatem należy, iż w tak zdefiniowanej działalności mieszczą się zarówno bezpośrednie, jak i pośrednie działania podejmowane w określonym celu lub zakresie (w przedmiotowej sprawie) ochrony zdrowia (...). Powyższe wnioski wynikające z wykładni gramatycznej art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. uprawniają do twierdzenia, iż dochody fundacji realizującej jednej z celów statutowych jakim jest ochrona zdrowia, przekazywane w formie darowizny (z poleceniem nakładającym obowiązek określonego działania na obdarowanego), środków pieniężnych wyspecjalizowanej fundacji zagranicznej celem leczenia dzieci dotkniętych chorobami nowotworowymi korzystają ze zwolnienia podatkowego określonego w ww. przepisie.

W tym duchu także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 sierpnia 2008 r., sygn. akt II FSK 827/07., w którym Sąd ten podniósł, że: "Nie można również podzielić argumentu skargi kasacyjnej, że przekazanie darowizny nie może być utożsamiane z przeznaczeniem dochodu na cele, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Wypowiedź strony skarżącej w tym względzie nie uwzględnia faktu, że stan faktyczny sprawy zakłada, że dokonana darowizna zawiera polecenie wydatkowania przekazywanych środków pieniężnych na określony - przewidziany w statucie - cel społeczny, polegający na pomocy dzieciom chorym na choroby nowotworowe. W takim stanie faktycznym niewykazanie przez podatnika, przekazania tych środków na powyższy cel, bądź przekazanie ich na inny cel, oznacza ustawowy obowiązek uiszczenia od tych środków podatku dochodowego. W konsekwencji więc przedmiot darowizny przeznaczony zostanie na cel, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Zwrócił na to uwagę sąd pierwszej instancji stwierdzając, że w stanie faktycznym sprawy to na podatniku spoczywać będzie obowiązek wykazania przeznaczenia środków finansowych na cele statutowe".

Podobne stanowisko zajął Minister Finansów w piśmie z 16 marca 1995 r., zgodnie z którym: "Oznacza to, że przez pojęcie "których celem statutowym jest działalność" należy rozumieć nie tylko bezpośrednie prowadzenie przez daną jednostkę organizacyjną, np. placówki oświatowej czy kulturalnej, lecz także wspieranie takiej działalności, o ile wynika to wprost z zatwierdzonego statutu".

Powyższa kwestia nie budzi również wątpliwości w doktrynie prawa. Przykładowo można przytoczyć następujące adekwatne w sprawie cytaty tez renomowanych przedstawicieli doktryny prawa podatkowego: "Zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 6c jest zdecydowanie szersze niż zwolnienie ograniczone przeznaczeniem dochodu na konkretne cele. Pozwala na uwzględnienie, jako przeznaczenia dochodów m.in. wielu wydatków pośrednich związanych z ogólnie pojmowaną działalnością podatnika. (...) Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wyłącza z zakresu zwolnienia jedynie tę część dochodów przeznaczonych na działalność organizacji pożytku publicznego, która dotyczy ich działalności gospodarczej" (G. Dźwigała, Z. Huszcz, P. Karwat, R. Krasnodębski, M. Ślifirczyk, M. Świtała, Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 2007, Str. 515).

"Zatem zwolnienie dochodu będzie miało miejsce także w sytuacji jego wydatkowania na wspieranie działalności statutowej, realizowanej przez inny podmiot. Może to być np. dofinansowanie innej fundacji bądź klubu naukowego, o ile realizują one zadania wskazane w statucie organizacji, która przeznacza swój dochód na te cele" (W. Nykiel, A. Mariański, Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Gdańsk 2010, Str. 780-781).

"Wydatki mogą dotyczyć tylko pośrednio wyżej wymienionych celów, aby zwolnienie miało zastosowanie" (W. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość, Komentarz, LEX).

Mając na względzie powyższe, nie powinno być wątpliwości co do tego, że przeznaczenie i wydatkowanie dochodu na udzielenie przez Wnioskodawcę darowizny pieniężnej na rzecz Miasta i Gminy powinno być objęte zakresem zwolnienia określonego mocą art. 17 ust. 1 lit. 6c u.p.d.o.p.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż otrzymane przez niego środki następnie tak wydatkowane, jak to zostało opisane we wniosku, korzystać będą z powołanego zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych.

Interpretacją indywidualną z 24 listopada 2020 r., nr [...], Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, uznał, iż stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wywiedziono, iż zwolnienie wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 6c updop, obejmuje tylko tę część dochodu organizacji pożytku publicznego, która przeznaczona jest na działalność statutową. Dokonując wykładni przywołanego przepisu nie można pominąć, iż ustawodawca posłużył się pojęciem "działalności statutowej" a nie "działalności określonej w statucie". Oznacza to, że zwolnienie to nie ma zastosowania do dochodów przeznaczonych na działalność, która jest określona w statucie organizacji pożytku publicznego, lecz nie może być uznana za działalność statutową w rozumieniu przepisów ustawy OPP.

Biorąc pod uwagę ww. zadania sfery publicznej zauważyć należy, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 33 ustawy OPP do sfery działań publicznych zaliczono działalność na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3, w zakresie określonym w pkt 1 do 32a. Treść omawianego przepisu uprawnia organizację OPP do prowadzenia działalności na rzecz innych podmiotów o określonym statusie (organizacji pozarządowych) w zakresie wsparcia ich działalności w zakresie zadań sfery publicznej wymienionych w art. 4 ust. 1 ustawy OPP.

Tymczasem Gmina na rzecz której ma zostać przekazana darowizna nie jest organizacją pozarządową o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 33 ustawy OPP. Gmina – co wynika z przepisów ustawy o finansach publicznych – jest jednostką sektora finansów publicznych, która to jednostka, w myśl art. 3 ust. 2 pkt 1 ustawy OPP nie może być uznana za organizację pozarządową. Przekazanie darowizny na rzecz Gminy nie może zatem być uznane za realizację celów o jakich mowa w art. 4 ust. 1 pkt 33 ustawy OPP.

Wnioskodawca może współpracować z organami administracji publicznej na zasadach określonych w art. 5 ust. 2 pkt 1-7 ustawy OPP. Zaważyć należy, że w sytuacji opisanej we wniosku mamy do czynienia z odmienną relacją, w której Wnioskodawca, jako organizacja pozarządowa planuje przekazać darowiznę Gminie. Nie jest to zatem współpraca o której mowa w art. 5 ustawy OPP.

Jak wskazał Wnioskodawca wprawdzie realizuje on swoje cele poprzez m.in. współpracę z organami administracji rządowej i samorządowej oraz innymi podmiotami realizującymi cele i zadania w zakresie rozwoju Miasta i Gminy, w tym ich współfinansowanie, to jednak planowane przekazanie darowizny nie jest, zdaniem organu, współpracą określoną w art. 5 ust. 2 pkt 1-7 ustawy OPP.

W sprawie opisanej we wniosku należy uznać, że przekazana przez Wnioskodawcę darowizna na rzecz jednostki samorządu terytorialnego wykracza poza zakres działalności społecznie użytecznej w sferze zadań publicznych określonych w art. 3 ust. 1 pkt 1-33 ustawy OPP, ale również poza zakres działalności statutowej Wnioskodawcy przedstawiony w opisie stanu faktycznego.

Zgodnie również z ugruntowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych "cel statutowy", nie oznacza to samo co "cel zapisany w statucie", a sformułowanie to należy rozumieć jako cel działania danego podmiotu, który przypisuje mu, jako cel statutowy, ustawa regulująca zasady jego powstawania, organizacji i funkcjonowania, nie zaś każdy cel zapisany w statucie tego podmiotu (wyroki NSA sygn. akt: II FSK 2427/17, II FSK 1974/15, II FSK 1291/08, II FSK 1330/10, II FSK 910/13).

W tym przypadku mająca zastosowanie do Wnioskodawcy ustawa OPP nie uprawnia do prowadzenia działalności społecznie użytecznej w sferze zadań publicznych, na rzecz gminy, jako jednostki samorządu terytorialnego. Zakres sfery zadań publicznych został wymieniony w art. 4 ust. 1 pkt 1-33 ustawy OPP a podstawą ewentualnej działalności na rzecz innych podmiotów może być pkt 33 z ww. artykułu, z którego wynika, że sfera zadań publicznych obejmuje zadania w zakresie działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3, w zakresie określonym w pkt 1-32a. Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego będąca jednostką sektora finansów publicznych, zgodnie z art. 9 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, nie jest zaliczana do organizacji pozarządowych, co wynika z treści art. 3 ust. 2 ustawy OPP oraz nie została również wymieniona w ww. art. 3 ust. 3 ustawy OPP.

Udzielanie "wsparcia" w formie darowizny na rzecz gminy, jako jednostki samorządu terytorialnego wykracza poza zakres możliwej do realizacji przez organizację pożytku publicznego działalności społecznie użytecznej w sferze zadań publicznych.

Ponadto "odzwierciedleniem" powyższego tj. zapisów art. 4 ust. 1 ustawy OPP, wydaje się być przedstawiona w opisie stanu faktycznego treść zapisów statutu Wnioskodawcy, która wymieniając w pkt 1-22 zakres celów działalności Wnioskodawcy, w pkt 23 przewiduje również działalność wspomagającą m.in. finansowo inne podmioty w zakresie działalności wymienionej w poszczególnych punktach. Jednak jak wynika z treści pkt 23 statutu Wnioskodawcy, wsparcie takie możliwe jest jedynie w odniesieniu do organizacji pozarządowych oraz podmiotów, o których mowa w art. 3 ust. 3 ustawy OPP (pkt 23 statutu), a więc wyklucza również z tego kręgu jednostki samorządu terytorialnego. Zatem treść pkt 23 statutu Wnioskodawcy w istocie jest odzwierciedleniem ww. art. 4 ust. 1 pkt 33 ustawy OPP, więc z wskazanych powyżej powodów nie może być podstawą do zwolnienia dochodu przeznaczonego i wydatkowanego na darowiznę na rzecz gminy.

Jak wskazano powyżej zakres ewentualnej współpracy organów administracji publicznej z organizacjami pozarządowymi oraz formy i zasady takiej współpracy, określa art. 5 ustawy OPP. Nie wymienia on co prawda zamkniętego katalogu działań w zakresie możliwej współpracy, co sugeruje ust. 2 odwołujący się do słów: "współpraca (...) odbywa się w szczególności w formach", niemniej jednak z treści tego przepisu wynika, że współpraca powinna opierać się na zlecaniu organizacjom pozarządowym realizacji zadań publicznych, wzajemnym przepływie informacji, konsultowaniu projektów aktów normatywnych, tworzeniu wspólnych zespołów doradczych itp.

Reasumując, przekazanie darowizny przez Wnioskodawcę, jako organizację pożytku publicznego na rzecz jednostki samorządu terytorialnego nie wypełnia warunków zwolnienia wynikających z art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy CIT. Taka działalność nie wynika z wskazanych w opisie sprawy celów statutowych Wnioskodawcy, ponadto wykracza poza zakres działalności społecznie użytecznej w sferze zadań publicznych wynikającej z ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

Wnioskodawca złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na powyższą interpretację, zarzucając naruszenie art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o CIT i przywołując argumentację przedstawioną we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej.

Wniesiono o uchylenie interpretacji i zasądzenie kosztów.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2018r., poz. 1302 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania. Stosownie do art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W myśl art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. W razie nie stwierdzenia podstaw do uchylenia interpretacji, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Skarga nie jest uzasadniona.

Na wstępie należy zauważyć, że stowarzyszenie posiada osobowość prawną i jako taki podmiot podlega ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, będąc podatnikiem tego podatku. Nie zostało przy tym wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 u.p.d.o.p., jako podmiot zwolniony od tego podatku. W związku z tym ustala dochód bez względu na rodzaje źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Jednocześnie z mocy art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach stowarzyszenie charakteryzuje cel niezarobkowy, zaś cele, programy działania i struktury organizacyjne stowarzyszenie określa samodzielnie, uchwalając akty wewnętrzne dotyczące jego działalności. Stowarzyszenie jest jednocześnie organizacją pozarządową mającą status organizacji pożytku publicznego.

Wedle art. 17 ust. 1 pkt 6c u.p.d.o.p., dochody organizacji pożytku publicznego, o których mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie - w części przeznaczonej na działalność statutową, z wyłączeniem działalności gospodarczej, są wolne od podatku.

Niewątpliwym celem przepisu było stworzenie działającym w różnych formach prawnych organizacjom pożytku publicznego zachęty i ułatwienia w podejmowaniu przez te podmioty działalności społecznie użytecznej, a poprzez to również wspieranie realizacji celów społecznych preferowanych przez krajowego ustawodawcę. Rzeczone wsparcie polega na zwolnieniu od opodatkowania dochodu przeznaczonego na działalność statutową.

Przystępując do wykładni przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6c u.p.d.o.p. zauważyć należy, iż w orzecznictwie sądowym, jak również w doktrynie prawa utrwalone jest stanowisko, że przy interpretacji przepisów prawa podatkowego, a więc także dotyczących zwolnień podatkowych, należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową. Czasami jednak konieczne jest zastosowanie także innych metod wykładni, w tym wykładni celowościowej. Nie można bowiem pomijać faktu, że przepisy dotyczące zwolnień podatkowych zostały wprowadzone po to, aby realizować określony cel, który został uznany przez ustawodawcę za istotny. Przy wykładni tych przepisów należy zatem kierować się zasadą efektywności, tzn. dokonać interpretacji przepisu w taki sposób, aby najlepiej zapewnić realizację preferowanych przez ustawodawcę zamierzeń (por. B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2008, s. 141- 147). Z drugiej zaś strony w procesie wykładni przepisów stanowiących formę ulg podatkowych naruszających zasadę równości i powszechności opodatkowania (art. 84 Konstytucji RP) w imię realizacji celów pozafiskalnych, normy z nich wywiedzione powinny być interpretowane w sposób precyzyjny i ścisły, zapewniający realizację tylko tych celów, którym ustawodawca zagwarantował priorytet wobec celów fiskalnych.

Preferowane przez ustawodawcę w omawianym przepisie cele wskazane zostały poprzez odwołanie się w treści przepisu do ustaw, na podstawie których działają wymienione w nim podmioty. Oznacza to, iż sporne zwolnienie przedmiotowe dotyczyć może wyłącznie tych celów, które wskazane zostały w ustawie regulującej działanie, funkcje i zakres działania tych podmiotów (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 marca 2009 r. o sygn. akt II FSK 1728/07 oraz II FSK 1292/08, z dnia 10 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1330/10 oraz z dnia 3 marca 2015 r. o sygn. akt II FSK 1933/13, orzeczenia dostępne: w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Tym samym, jeżeli statut danej organizacji przewiduje realizację dodatkowych, niewymienionych w ustawie celów, dochód przeznaczony na ich realizację nie będzie podlegał zwolnieniu, bowiem zwolnienia podatkowe powinny być uregulowane w ustawie (art. 217 Konstytucji RP), a nie w aktach wewnętrznych organów podmiotów działających na podstawie ustaw.

Niekwestionowaną w sprawie przesłanką zastosowania zwolnienia z opodatkowania wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 6c u.p.d.o.p. jest zatem wydatkowanie dochodu jednostki o statusie organizacji pożytku publicznego na wskazany w statucie cel wymieniony w ustawie regulującej działanie tych podmiotów, tj. ustawie z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. W stanie faktycznym sprawy skarżące stowarzyszenie w celu realizacji swoich zadań statutowych rozważa przekazanie darowizny pieniężnej na rzecz Miasta i Gminy, która ma być przeznaczona na realizację niedochodowych zadań publicznych w sferze nauki, ochrony środowiska, edukacji, oświaty, kultury fizycznej i wychowania. Kwota przekazana Miastu i Gminie pochodzić będzie w znacznej części ze środków z darowizny, jaką wnioskodawca otrzyma od jednego ze swoich darczyńców.

W realiach rozpoznawanej sprawy przedmiotowe zwolnienie nie znajdzie zastosowania, z uwagi na brak spełnienia przesłanki przeznaczenia dochodów stowarzyszenia, jako organizacji pożytku publicznego, na działalność statutową wymienioną w ustawie. Zarówno przepis art. 17 ust. 1 pkt 4, o którym wzmiankowano we wniosku, jak i art. 17 ust. 1 pkt 6c u.p.d.o.p. uzależniają przedmiotowe zwolnienie od przeznaczenia dochodów na wskazane wyżej cele. Wobec zadeklarowanego we wniosku przeznaczenia darowizny na realizację wskazanych zadań publicznych przez gminę, organ szczegółowo omówił w uzasadnieniu interpretacji podstawy prawne działania gmin oraz kwestie przyjmowania przez nie darowizn. Przez pryzmat prawidłowo przywołanych i omówionych w związku z tym przepisów wywiódł, że skarżącą, jako organizację pożytku publicznego obowiązują ściśle określone zasady współpracy z organami władzy publicznej, a opisany sposób przekazania darowizny nie jest formą takiej współpracy i to już na poziomie ustawy o działalności pożytku publicznego i wolontariacie.

Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 pkt 33 powyższej ustawy, do sfery działań publicznych zaliczono działalność na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3, w zakresie określonym w pkt 1 do 32a. Treść omawianego przepisu uprawnia organizację pożytku publicznego do prowadzenia działalności na rzecz innych podmiotów o określonym statusie (organizacji pozarządowych) w zakresie wsparcia ich działalności, co do zadań sfery publicznej wymienionych w art. 4 ust. 1 ustawy OPP.

Sad podziela ocenę prawną, że Gmina, na rzecz której ma zostać przekazana darowizna nie jest organizacją pozarządową, o której stanowi art. 4 ust. 1 pkt 33 ustawy. Gmina, co wynika z przepisów ustawy o finansach publicznych, jest jednostką sektora finansów publicznych, która to jednostka, w myśl art. 3 ust. 2 pkt 1 ustawy OPP nie może być uznana za organizację pozarządową. Przekazanie darowizny na rzecz Gminy nie może zatem być uznane za realizację celów o jakich mowa w art. 4 ust. 1 pkt 33 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

Poza sferą istotnych rozważań organu nie pozostała kwestia współpracy organizacji pożytku publicznego z gminą. Organ niedwuznacznie wskazał, że wnioskodawca może współpracować z organami administracji publicznej na zasadach określonych w art. 5 ust. 2 pkt 1-7 ustawy OPP, ale zauważył że w sytuacji opisanej we wniosku ma miejsce odmienna relacja, której istotą jest przekazanie przez organizację pozarządową darowizny na rzecz Gminy. Nie jest to zatem współpraca, o której mowa w art. 5 ustawy OPP.

Jak już akcentowano, w procesie wykładni przepisów stanowiących formę ulg podatkowych naruszających zasadę równości i powszechności opodatkowania w imię realizacji celów pozafiskalnych, normy z nich wywiedzione powinny być interpretowane w sposób precyzyjny i ścisły, zapewniający realizację tylko tych celów, którym ustawodawca zagwarantował priorytet wobec celów fiskalnych. Stąd nieuprawniony jest zarzut dotyczący wadliwej, bo zbyt zawężającej interpretacji zastosowanych przez organ przepisów.

Konkludując zasadnie uznano w interpretacji, że przekazana przez wnioskodawcę darowizna na rzecz jednostki samorządu terytorialnego wykracza poza zakres działalności społecznie użytecznej w sferze zadań publicznych określonych w art. 3 ust. 1 pkt 1-33 ustawy OPP, ale również poza zakres działalności statutowej wnioskodawcy przedstawiony w opisie stanu faktycznego. Dodatkowo trafnie zauważa się w uzasadnieniu interpretacji, że treść pkt 23 statutu strony skarżącej w istocie jest odzwierciedleniem przywołanego wyżej art. 4 ust. 1 pkt 33 ustawy OPP, więc z wskazanych powyżej powodów nie może być podstawą do zwolnienia dochodu przeznaczonego i wydatkowanego na darowiznę na rzecz gminy.

Nie doszło zatem do naruszenia wskazanych w skardze norm prawa materialnego, a skoro tak skarga podlega oddaleniu w oparciu o art. 151 ustawy o p.p.s.a.