II FSK 610/10 - Wyrok

Data orzeczenia	2011-09-21	
Data wpływu	2010-03-17	
Sąd	Naczelny Sąd Administracyjny	
Sędziowie	Bogusław Dauter
Jerzy Płusa /przewodniczący/
Teresa Porczyńska /sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty	
Hasła tematyczne	Podatek od czynności cywilnoprawnych	
Sygn. powiązane	I SA/Gd 491/09	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę kasacyjną	
Powołane przepisy	Dz.U. 1997 nr 137 poz 926; art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 2000 nr 86 poz 959; art. 2 pkt 4; Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Dz.U. 2004 nr 54 poz 535; art.8 ust.1 pkt.1, art.15 ust.1 i 2; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług	
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA del. Teresa Porczyńska (sprawozdawca), Protokolant Agata Grabowska, po rozpoznaniu w dniu 21 września 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. sp. z o.o. z siedzibą w G. i L. S.A. z siedzibą w M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 27 października 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 491/09 w sprawie ze skargi L. sp. z o.o. z siedzibą w G. i L. S.A. z siedzibą w M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 5 maja 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od L. sp. z o.o. z siedzibą w G. i L. S.A. z siedzibą w M. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 5400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.	
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 27 października 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 491/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę L. P. Sp. z o.o. w G. i L. G. S.A. w M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 5 maja 2009 r. w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że postanowieniem z dnia 19 września 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy sprzedaży wierzytelności, zawartej w dniu 3 stycznia 2005 roku pomiędzy L. M. S.A. z siedzibą w M. a L. P. sp. z o.o. z siedzibą w G.. Na podstawie powyższej umowy spółka L. M. zbyła na rzecz spółki L. P. zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie sporządzającą samodzielnego bilansu, w postaci działu transportu samochodowego oraz sprzedaży hurtowej paliw silnikowych i lekkiego oleju opałowego, w tym wierzytelności pieniężne związane z jego prowadzeniem, w łącznej wysokości 122.384.368,93 złotych. Łączną wysokość praw i wierzytelności, w tym wierzytelności pieniężnych związanych z prowadzeniem działu strony określiły w aneksie z dnia 18 marca 2005 roku na kwotę 118.757.100,81 złotych. Natomiast łączna cena sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa została ustalona na kwotę 143.339.448,81 złotych.

W związku z zawarciem powyższej umowy spółka L. M. wystawiła w dniu 7 stycznia 2005 roku fakturę VAT z tytułu dokonanej sprzedaży wierzytelności własnych na kwotę 149.308.930,09 złotych (w tym podatek VAT w wysokości 26.924.561,16 zł). W dniu 24 marca 2005 roku zbywca wystawił fakturę korygującą, w której kwota podatku VAT została zmniejszona do zera, bowiem jego zdaniem czynność nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Decyzją z dnia 15 marca 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. określił zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 1.187.571 zł z tytułu dokonanej przez spółkę L. M. i spółkę L. P. sprzedaży wierzytelności.

Po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez obie spółki, decyzją z dnia 28 lipca 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w G. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.

Wyrokiem z dnia 19 grudnia 2006 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 745/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił rozstrzygnięcie organu odwoławczego.

Sąd wskazał, że sprzedaż wierzytelności własnej nie jest usługą, lecz jest nią nabycie tej wierzytelności. Dlatego dla sprzedawcy takiej wierzytelności czynność ta jest obojętna w zakresie podatku od towarów i usług. Odmiennie jest u nabywcy. Jeśli świadczy on usługę factoringu, to czynność ta jest opodatkowana według stawki 22%. Taka sama stawka obowiązuje w przypadku świadczenia usługi nabywania wierzytelności innych podmiotów, która nie ma charakteru factoringu, a realizowana jest w celu windykacji długów. Gdy zaś celem nabywcy jest przejęcie podmiotu sprzedającego wierzytelności lub dalsza ich odsprzedaż, usługę taką należy traktować jako usługę obrotu wierzytelnościami (PKWiU 65.23.10 - usługi pośrednictwa finansowego pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane), która jest zwolniona od opodatkowania. Niezależnie jednak od charakteru czynności sprzedaży wierzytelności u nabywcy, nie podlega ona podatkowi od czynności cywilnoprawnych ze względu na treść art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2000 r., nr 86, poz. 959) - dalej zwana u.p.c.c. Przepis ten odnosi się bowiem zarówno do sprzedawcy, jak i do nabywcy, a nie - jak nieprawidłowo uznały organy podatkowe - tylko do sprzedawcy.

W związku z powyższym Sąd zauważył, że sklasyfikowanie usługi po stronie nabywcy ma istotne znaczenie. Konieczne jest więc takie przeprowadzenie postępowania, aby możliwe było dokonanie oceny prawnej umowy. Tymczasem, organy podatkowe dokonały fragmentarycznego ustalenia stanu faktycznego, naruszając dyspozycję art. 120, art. 121, art. 122 oraz art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Z tego powodu, przy ponownym rozpatrywaniu sprawy, powinny dopuścić dowód z opinii Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacji Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 31 sierpnia 2004 r. (nr OK.-5672/KU-413/02-6977/2004) oraz rozważyć przeprowadzenie dowodu z przesłuchania stron umowy - na okoliczność celu nabycia wierzytelności. W razie dalszych wątpliwości należy zwrócić się do wymienionego wyżej organu statystyki publicznej o wydanie opinii w tej sprawie, przedstawiając jej stan faktyczny.

Wyrokiem z dnia 28 maja 2009 r., wydanym w sprawie o sygn. akt II FSK 479//07 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez Dyrektora Izby Skarbowej od wyroku sądu I instancji.

W następstwie ponownego rozpatrzenia sprawy, decyzją z dnia 5 maja 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w G. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 15 marca 2006 r.

Organ drugiej instancji uznał, że umowa z dnia 3 stycznia 2005 r. zawarta pomiędzy spółkami L. M. i L. P., miała za przedmiot nabycie przez spółkę L. P. zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a jednym z jego składników były wierzytelności. Mając na uwadze oświadczenie pełnomocnika spółek oraz treść umowy organ podatkowy doszedł do przekonania, że nabycie wierzytelności przez spółkę L. P. nie nastąpiło w ramach działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usługi zmierzającej do uwolnienia zbywcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności. Wierzytelności stanowiły bowiem element zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nabywanej w celu kontynuowania dotychczasowej działalności spółki L. M.. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, celem zbywcy nie było wyzbycie się ciężaru samodzielnego egzekwowania należności pieniężnych, a celem nabywcy uwolnienie spółki L. M. od tego ciężaru. W konsekwencji spółka L. P. nie może być uznana z podatnika podatku VAT, a więc zgodnie z art. 2 pkt 4 u.p.c.c. czynność sprzedaży wierzytelności podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalając skargę na powyższą decyzję nie stwierdził zaistnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonym w poprzednim wyroku Sądu pierwszej instancji.

Zauważył, że – jak zwrócił na to uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny uprzednio rozpoznający sprawę – istotą przedmiotowego sporu jest udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy zbycie własnych wierzytelności stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Rozstrzygnięcie tej kwestii na tle ustalonego stanu faktycznego musi zostać poprzedzone oceną prawną umowy z 3 stycznia 2005 r. W szczególności, z uwagi na brzmienie art. 2 pkt. 4 u.p.c.c. zachodzi konieczność ustalenia, czy którakolwiek ze stron umowy, z tytułu dokonania transakcji jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy VAT wierzytelność, jako prawo majątkowe, nie jest towarem. Pozostaje więc jedynie do rozstrzygnięcia, czy cesja wierzytelności może być potraktowana w kategorii odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu ustawy VAT.

Nie budzi wątpliwości Sądu, że sprzedaż "wierzytelności własnej" nie jest świadczeniem usług przez jej zbywcę, a zatem nie powstaje u niego z tego tytułu obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług.

W ślad za stanowiskiem wyrażonym przez NSA w wyroku z 28 maja 2008 r. należy jednak zwrócić uwagę, że powoływany art. 2 pkt 4 u.p.c.c. nawiązuje do opodatkowania podatkiem od towarów i usług (bądź zwolnienia z tego podatku) przynajmniej jednej ze stron dokonanej czynności cywilnoprawnej. Przedmiotem rozpoznawanej sprawy była czynność polegająca na odpłatnym nabyciu wierzytelności stanowiących składnik zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a więc czynność, której stroną obok zbywcy wierzytelności jest także jej nabywca. Dla zastosowania wyłączenia zawartego w art. 2 pkt 4 u.p.c.c. niezbędne jest więc ustalenie, czy nabycie wierzytelności stanowiło usługę wykonaną w ramach prowadzonej przez nabywcę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy VAT.

Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego nie wynika, by nabycie wierzytelności przez spółkę L. P. stanowiło czynność świadczenia usługi pośrednictwa finansowego zdziałaną w ramach prowadzonej przez ten podmiot działalności gospodarczej tj. czynność wykonaną nawet jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy. Analiza treści umowy sprzedaży i oświadczeń stron pozwala bowiem na wyciągnięcie wniosku, że transakcja ta stanowiła jednorazową odsprzedaż składnika majątkowego spółki L. M., spółce L. P., jakimi były wierzytelności przysługujące pierwszemu z tych podmiotów. Ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika natomiast, by spółka L. P. dokonała zakupu wierzytelności działając w celu uwolnienia zbywcy od ciężaru jej egzekwowania, co świadczyłoby o działaniu przez spółkę L. P. w charakterze pośrednika finansowego. Tylko natomiast tak rozumiane nabycie wierzytelności prowadziłoby do uznania, że czynność nabywcy, jako usługa pośrednictwa finansowego objęta byłaby przedmiotowym zakresem ustawy VAT (jako zwolniona z tego podatku), a w konsekwencji czynność zbycia wierzytelności byłaby wyłączona z zakresu opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Skoro spółka L. P. nabywając zorganizowaną część przedsiębiorstwa działała z zamiarem kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej uprzednio przez spółkę L. M., to umowa zbycia wierzytelności z 3 stycznia 2005 r. nie może być uznana za nie podlegającą podatkowi od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 u.p.c.c.

Od wskazanego wyroku L. P. Sp. z o.o. w G. i L. G. S.A. w M. złożyły skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciły naruszenie przepisów prawa materialnego, polegające na niewłaściwym zastosowaniu art.2 pkt.4 ustawy z dnia 9.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (j.t. Dz.U. z 2007 r. Nr 68, poz.450 ze zm. dalej ustawa o PCC) i art.15 ust.1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz.535 ze zm. dalej ustawa o VAT). W ocenie wnoszących skargę kasacyjną w zaskarżonym wyroku błędnie uznano, że spółka L. P. z tytułu nabycia wierzytelności od L. G. SA nie występowała jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art.15 ust.2 ustawy o VAT. W konsekwencji błędnie uznano, że nabycie wierzytelności przez spółkę L. P. nie było wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art.2 pkt.4 ustawy o PCC. Zdaniem Skarżących spółka L. P. powinna zostać uznana za podatnika podatku VAT ze względu na nabycie wierzytelności od L. G. SA.

Wskazując jako podstawę skargi kasacyjnej art.174 pkt.1 p.p.s.a, kasator wniósł o uchylenie kwestionowanego wyroku Sądu pierwszej instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu podniesiono m.in., że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku niewłaściwie zastosował art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT i nie uznał L. P. Sp. z o.o. w transakcji nabycia kilkuset wierzytelności na łączną kwotę 118.757.100,81 zł za podatnika podatku od towarów i usług, podczas gdy nabycie tak dużej liczby wierzytelności, które zostały następnie w zdecydowanej większości wyegzekwowane od dłużników przez L. P. Sp. z o.o., a kwoty pieniężne na które opiewały ww. wierzytelności wpłynęły na jej rachunek bankowy dawało podstawę do uznania L. P. Sp. z o.o. za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu nabycia przedmiotowych wierzytelności,

Ponadto, na skutek niewłaściwego zastosowania przepisu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT Sąd pierwszej instancji niewłaściwie zastosował przepis art. 2 pkt 4 ustawy o PCC i uznał, że nabycie przedmiotowych wierzytelności przez L. P. Sp. z o.o. nie podlegało wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podczas gdy w sytuacji zakupu przez podatnika podatku od towarów i usług wierzytelności, które następnie zostały wyegzekwowane od dłużników, prawidłowe zastosowanie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC powoduje, iż owo nabycie nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych jako czynność objęta zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług,

W ocenie kasatora Sąd błędnie stwierdził, że ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika, by L. P. Sp. z o.o. dokonała zakupu wierzytelności działając w celu uwolnienia zbywcy od ciężaru jej egzekwowania, dlatego że kwoty pieniężne na które opiewały ww. wierzytelności nie wpłynęły od dłużników na rachunek bankowy L. G. SA lecz na rachunek bankowy L. P. Sp. z o.o.,

Nie wziął również pod uwagę liczby nabywanych wierzytelności i dlatego nie potraktował tego, że L. P. Sp. z o.o. nabyła kilkaset wierzytelności jako zdarzenia o charakterze częstotliwie występującym, o czym jest mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co jest przesłanką uznania wykonywania określonych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez podatnika podatku od towarów i usług,

Zdaniem autora skargi kasacyjnej, ze stwierdzenia, że skoro L. P. Sp. z o.o. nabywając zorganizowaną część przedsiębiorstwa działała z zamiarem kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej uprzednio przez L. G. SA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyciągnął nieprawidłowy wniosek, że umowa zbycia wierzytelności z 3 stycznia 2005 r. nie może być uznana za niepodlegającą podatkowi od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 u.p.c.c, podczas gdy ww. przepis nie zawiera w hipotezie odniesienia do kontynuowania działalności gospodarczej przez nabywcę wierzytelności po ich nabyciu, a zatem wskazana przez WSA w Gdańsku przesłanka nie ma żadnego znaczenia dla stosowania art 2 pkt 4 ustawy o PCC, a już tym bardziej dla wskazywania na to, że owa kontynuacja działalności gospodarczej powoduje opodatkowanie nabycia wierzytelności podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w G. wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga nie może zostać uwzględniona gdyż nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Z art. 174 pkt 1 i pkt.2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm. dalej p.p.s.a.) wynika, że podstawą skargi kasacyjnej może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bądź obie wskazane podstawy jednocześnie. W analizowanej skardze podniesiono wyłącznie zarzut naruszenia prawa materialnego polegającego na niewłaściwym zastosowaniu art.2 pkt.4 u.p.c.c. przez przyjęcie na mocy tego przepisu, że nabycie wierzytelności przez spółkę L. P. było opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych a nie podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny związany jest granicami skargi kasacyjnej, z urzędu bierze pod rozwagę wyłącznie nieważność postępowania, której w tej sprawie nie stwierdzono. Oznacza to, że sąd ten ocenia wyłącznie zarzuty wskazane w skardze kasacyjnej, nie może z urzędu poszukiwać innych niż wskazane w środku odwoławczym naruszeń prawa, jakich ewentualnie mógł dopuścić się sąd pierwszej instancji, nie może także precyzować za stronę zarzutów skargi kasacyjnej (np. postanow. NSA 16.06.2011, sygn. akt II FSK 1414/11, LEX nr 821394). Wobec powyższego brak zarzutów procesowych, a w szczególności brak zarzutu błędnych ustaleń faktycznych oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny nie może brać pod uwagę faktów czy okoliczności odmiennych od ustalonych w toku postępowania przed organami podatkowymi i poddanych cenie sądu administracyjnego I instancji (v. wyrok NSA 30.11.2010, sygn. akt II OSK 1841/10, LEX nr 746824).

Nie ma w tej sytuacji podstaw do zakwestionowania ustalonego - na podstawie treści umowy z dnia 3 stycznia 2005 r., zawartej pomiędzy spółkami L. M. (obecnie L. G. SA) i L. P. - stanu faktycznego sprawy. Z tego stanu faktycznego wynika, że spółka L. P. nabyła od spółki L. M. (obecnie L. G.) zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdzie jednym ze składników były wierzytelności przysługujące spółce L. G. Nie znaleziono podstaw do przyjęcia by spółka L. P. dokonała zakupu wierzytelności działając w celu uwolnienia zbywcy od ciężaru jej egzekwowania, co świadczyłoby o działaniu przez spółkę L. P. w charakterze pośrednika finansowego. Podkreślono, że spółka L. P. nabyła zorganizowaną część przedsiębiorstwa z zamiarem kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej uprzednio przez spółkę L. M.

Podzielić należy pogląd Sądu I instancji, że sprzedaż wierzytelności własnej nie jest usługą. Zgodnie z art.8 ust.1 pkt.1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności, które zgodnie z art.510 § 1 ustawy z dnia 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz.96 ze zm.; dalej k.c.) następuje na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia tej wierzytelności jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. Zbycie wierzytelności nie jest świadczeniem usługi, a jest przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności która powstała z innego tytułu (np. z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi) (por. wyrok NSA z 4.10.2011 sygn. akt I FSK 537/11; Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Zatem z tego tytułu nie powstaje u zbywcy obowiązek podatkowy z tytułu podatku od towarów i usług.

Należy się także zgodzić się ze stanowiskiem Sądu I instancji, że nabycie wierzytelności nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług po stronie nabywcy tej wierzytelności jeżeli nie nabyto jej w celu uwolnienia zbywcy z ciężaru jej egzekwowania, a takich ustaleń dokonano i wobec braku zarzutów procesowych w skardze kasacyjnej, są one wiążące w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Art. 43 ust.1ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w 2005 r, w którym zbyto wierzytelności jako jeden ze składników zbywanej części przedsiębiorstwa, zwalniał od podatku usługi wymienione w zał. Nr 4 do ustawy, to jest usługi pośrednictwa finansowego z wyłączeniem ściągania długów i factoringu. Wskazuje to na różne traktowanie transakcji dotyczących samego długu i transakcji dotyczących jego odzyskiwania. Usługa ściągnięcia długu związana jest nie tylko z przelewem wierzytelności, ale i z jednoczesnym wynagrodzeniem (prowizją) za tę usługę. Wysokość wynagrodzenia z tytułu tej usługi jest podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wiąże się ona także z prawem do odliczenia podatku. Podmiot prowadzący działalność gospodarczą w takim zakresie byłby podatnikiem podatku od towarów i usług zgodnie z art.15 ust.1 i 2 ustawy o VAT. Z poczynionych w postępowaniu podatkowym ustaleń, ocenianych przez Sąd I instancji wynika, że spółka L. P. nabyła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której składnikiem były wierzytelności, z zamiarem kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej uprzednio przez spółkę L. M. W ramach tej kontynuowanej działalności (a nie działalności polegającej na odzyskiwaniu cudzych długów), egzekwowała własne wierzytelności na swoją rzecz, co jest naturalnym elementem obrotu gospodarczego i nie tworzy usługi (por. wyrok NSA z 12.01.2010, sygn. akt I FSK 1627/08; M. Podat. 2010/5/33). Bez znaczenia pozostaje tu dla kierunku orzeczenia ilość nabytych wierzytelności.

Jeżeli żadna ze stron analizowanej czynności prawnej nie podlega podatkowi od towarów i usług to słusznie przyjęto w zaskarżonym wyroku że czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art.2 pkt.4 u.p.c.c.

Powyższe uzasadnia stwierdzenie, że zaskarżony wyrok nie narusza art.2 pkt.4 u.p.c.c. ani art.15 ust.1 i 2 ustawy o VAT. W tej sytuacji skargę kasacyjną oddalono, zgodnie z art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art.204 pkt.1 i 205 § 2 i § 3 tej ustawy.