Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca) sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant st. sekretarz sądowy Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi M. C. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz M. C. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. M. C. (zwany dalej: "Skarżącym") we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji z 21 marca 2013r. przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w przedmiocie podatku od towarów i usług (dalej zwany: "VAT") przedstawił następujący stan faktyczny: jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, prowadzącym działalność handlową głównie produktami spożywczymi i napojami. Znaczna część dostaw towarów realizowana jest do kontrahentów z innych krajów Unii Europejskiej (transakcje WDT opodatkowane 0% stawką VAT), a zakupy towarów realizowane są u dostawców krajowych. U Skarżącego pojawiają się nadwyżki VAT naliczonego nad należnym. W wielu przypadkach Skarżący reguluje zobowiązania względem dostawców krajowych w drodze potrącenia wzajemnych należności, uwzględniając faktury zapłacone w ten sposób w rejestrze VAT. Jeżeli w danym okresie rozliczeniowym powstanie nadwyżka VAT naliczonego nad należnym Skarżący z deklaracją VAT składa wniosek o zwrot VAT w terminie przyspieszonym - 25 dni - zgodnie z art. 87 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., zwanej dalej: "u.p.t.u.").

W związku z tym Skarżący zapytał: czy, gdy zapłata za faktury zakupowe następuje w drodze potrącenia przysługuje mu, na mocy art. 87 ust. 6 u.p.t.u., zwrot nadwyżki VAT naliczonego nad należnym w terminie 25 dni.

NA tak postawione pytanie Skarżący odpowiedział twierdząco i wskazał, że analizując treść i cel art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. należy dojść do wniosku, że przyspieszony zwrot dotyczy VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone. Ustawodawca użył słowa "zapłacone", ale w odniesieniu do wynikających z faktur "kwot należności", które uregulowano - spełniono zobowiązanie. Z przepisu nie wynika konieczności zapłaty w gotówce lub przelewem. Dokonanie zapłaty przez potrącenie wzajemnych (i rzeczywiście istniejących) wierzytelności uznać należy za równoznaczne w skutkach prawnych z dokonaniem zapłaty, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007r. Nr 155, poz. 1095 ze zm., dalej zwanej: "u.s.d.g."). Zobowiązanie wygasa przede wszystkim przez jego spełnienie, co w przypadku świadczenia pieniężnego ma miejsce, gdy dojdzie do zapłaty określonej kwoty pieniężnej, bądź kompensatę wzajemnych wierzytelności (potrącenie), zgodnie z instytucją prawa cywilnego przewidzianą w art. 498 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm., zwanej dalej: "k.c.") stosowaną w obrocie gospodarczym. Zastosowanie potrącenia pozwala uniknąć dwukrotnego, wzajemnego świadczenia należności, a co za tym idzie i kosztów z tym związanych. Stanowisko takie potwierdza NSA m.in. w wyrokach z: 2 czerwca 2011r. sygn. akt I FSK 1075/10, 5 kwietnia 2012r. sygn. akt I FSK 1731/11. stwierdzając, że art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. nie wymaga, aby zapłata za faktur nastąpiła przelewem lub gotówką, lecz dopuszcza również formę potrącenia wzajemnych należności pomiędzy podatnikami. Potracenie jako sposób wygaszenia stosunku zobowiązaniowego uznaje się za równoważny zapłacie. Jednakże tożsamość skutku, jaki wywiera potrącenie oraz zapłata, nie może przesądzać o konieczności uwzględnienia dyspozycji art. 22 u.s.d.g., skoro przepis ten dotyczy rozliczeń pieniężnych, to tym samym nie odnosi się do zapłaty w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności z art. 498 k.c. U.p.t.u. nie zawiera definicji zapłaty ani ograniczeń, co do formy zapłaty. Ograniczenia takie nie wynikają ani z wykładni historycznej ani celowościowej u.p.t.u. Nawet w czasie obowiązywania ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993r. Nr 11, poz. 50 ze zm.), w którym funkcjonował podobny do obecnego przepis, doktryna prawa podatkowego potwierdzała, że za zapłatę uznawać należy również potrącenie (m.in. wyrok NSA w Bydgoszczy z 15 stycznia 2003r. sygn. akt SA/Bd 50/03). Określenie to należy więc interpretować w kategoriach zachowań cywilnoprawnych. Polskie prawo cywilne przewiduje różne sposoby wygaśnięcia zobowiązania, które łączy z zaspokojeniem wierzyciela. Nie ma przeszkód do uznania, że formą zapłaty może być także potrącenie. Zgodnie z art. 498 § 2 k.c., potrącenie wierzytelności daje skutek w postaci wzajemnego ich umorzenia do wysokości niższej, jest więc sposobem wy konania zobowiązania. Oznacza to, że za zapłatę w rozumieniu art. 87 ust. 6 u.p.t.u. należy też uznać potrącenie wzajemnych należności pieniężnych. Stanowisko oparte m.in. na 498 § 2 k.c. przyjmują WSA w: Łodzi (wyrok z 15 listopada 2011r., sygn. akt I SA/Łd 1289/11), Gliwicach (wyrok z 10 maja 2007r. sygn. akt III SA/Gl 216/07), Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 3172/08).

Skarżący zwrócił uwagę, że z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwanego dalej: "TSUE") w sprawie C-286/94 Garage Molenheide BVRA v. Państwo Belgijskie wynika, że wszelkie ograniczenia w prawie do otrzymania zwrotu muszą być tak skonstruowane, aby możliwie precyzyjnie zapobiegać nadużyciom, jednocześnie minimalnie wypaczając działanie systemu VAT. Niedopuszczalne są takie regulacje, które uniemożliwiają lub utrudniają zwrot nawet w przypadku, gdy podatnik może udowodnić, że działania jego nie mają charakteru nadużyć podatkowych. Jeżeli środki skierowane na zwalczanie nadużyć podatkowych skierowane będą również, przeciwko uczciwym podatnikom w ten sposób, że możliwość skorzystania z otrzymania zwrot będzie nadmiernie utrudniona, praktycznie niemożliwa lub będzie dokonywana w terminie, to naruszać one będą zasadę proporcjonalności, co musi skutkować ich uznaniem za niezgodne z prawem wspólnotowym. Skarżący wskazał, że podobne wytyczne i rozumienie przepisów wspólnotowych w zakresie zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym przez organy podatkowe państw członkowskich wynikają ze stanowiska TSUE z 28 stycznia 2011r. w sprawie C-274/10. Z uwagi na ww. orzeczenia TSUE i sądów administracyjnych warunek określony w art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. należy uznać za spełniony także wtedy, gdy zamiast zapłaty należności z faktury dochodzi do wzajemnego potrącenia wierzytelności, w wyniku którego obowiązek zapłat wynikający z transakcji udokumentowanej fakturą wygasa.

Analogiczne stanowisko potwierdzające zasadność zwrotu VAT w 25-dniowym terminie w przypadku zapłaty za faktury zakupowe w formie potrącenia prezentują też Minister Finansów, np. w interpretacji z 9 sierpnia 2010r. nr ILPP1/443-565/10-2/BD.

2. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z [...] maja 2013r. uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. W uzasadnieniu przytoczył treść art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1, art. 87 ust. 1 i 2 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013r.), art. 87 ust. 6 u.p.t.u., art. 22 ust. 1 u.s.d.g. art. 498 § 1 i § 2 k.c. i stwierdził, że art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. nie stawia ograniczeń, co do formy zapłaty należności. Jedną z form zapłaty może być potrącenie, które zgodnie z treścią art. 498 k.c., daje skutek w postaci wzajemnego umorzenia wierzytelności do wysokości niższej z nich. Potrącenie (kompensata) wzajemnych wierzytelności niewątpliwie stanowi zapłatę należności. Powyższa zasada, w pewnych określonych prawem okolicznościach, doznaje ograniczenia, o ile podatnik chce skorzystać z możliwości skrócenia terminu do zwrotu nadwyżki VAT. Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.s.d.g. należności, których wysokość nie przekracza 15.000 euro mogą być regulowane zarówno gotówką, jak i przelewem na rachunek bankowy kontrahenta podatnika, gdy płatność z transakcji jednorazowej przekracza 15.000 euro, bezwzględnie należy zapłacić za pośrednictwem rachunku bankowego. Przyjmowanie płatności związanych z działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca i jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro, przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez NBP ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji. Art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u., gdy podatnik chce skorzystać z uprawnienia w nim wskazanego, nakazuje bezwzględnie dokonać zapłaty za zakupy gotówką bądź przelewem za pośrednictwem rachunku bankowego. Przepis ten nie odnosi się do regulowania należności w drodze potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności. Skarżący chcąc otrzymać zwrot nadwyżki VAT naliczonego nad należnym w terminie 25 dni, jest zobowiązany zapłacić gotówką lub przelewem za faktury dotyczące transakcji poniżej 15.000 euro oraz wyłącznie przelewem z rachunku bankowego w odniesieniu do transakcji udokumentowanych fakturami, gdy należność przekracza 15.000 euro, o której mowa w art. 22 u.s.d.g. Przymus dokonania rozliczeń w opisanej sytuacji za pośrednictwem rachunku bankowego wyklucza przeprowadzenie tego rodzaju transakcji w formie potrącenia. Kompensaty nie polega na przekazaniu określonej realnej kwoty pieniędzy, lecz na uregulowaniu należności przez potrącenie jednej wierzytelności z drugą wierzytelnością, pod warunkiem, że przedmiotem obu są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości, oznaczone co do gatunku, obie są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub innym organem państwowym.

W konsekwencji Skarżący nie ma prawa do ubiegania się o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w przyśpieszonym terminie - 25 dni, jeśli dokonuje potrącenia w formie kompensaty jakiejkolwiek należności za faktury, z których podatek naliczony uwzględnił w deklaracji VAT. Kompensaty należności z zobowiązaniem kontrahenta w drodze wzajemnego potrącenia należności, powoduje wygaśnięcie zobowiązania, ale pozbawia podatnika możliwości ubiegania się o dokonanie zwrotu różnicy VAT naliczonego nad należnym w ww. terminie.

Minister Finansów odnosząc się do powołanej przez Skarżącego interpretacji indywidualnej, wskazał, że choć stanowi jeden z elementów argumentacji, pomocny przy rozstrzyganiu sprawy, jako przykład odmiennego stanowiska, nie może stanowić o rozstrzygnięciu w tej konkretnej sprawie. Organ interpretacyjny musi każdą sprawę traktować indywidualnie i błędem metodologicznym byłoby korzystanie z gotowych wzorców nawet w analogiczny sprawach. Z orzeczeń TSUE C-286/94 i C-274/10, które powołał Skarżący, wynika generalna teza, że prawo do odliczenia nie może być systematycznie podważane przez stosowanie środków specjalnych przez państwa członkowskie. Orzeczenia te nie mogą znaleźć zastosowania w sprawie, bo rozstrzygają o prawie do odliczenia VAT naliczonego, która nie była przedmiotem interpretacji i którego organ nie negował), a nie o sposobie uregulowania należności za fakturę w drodze potrącenia i terminie zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym.

3. Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej.

4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie ww. interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, z uwagi na naruszenie art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. przez jego błędną wykładnię, skutkującą uznaniem, że zwrot nadwyżki VAT naliczonego nad należnym w terminie 25-dniowym, nie jest możliwy, gdy zapłata następuje przez potrącenie wzajemnych należności.

W uzasadnieniu skargi Skarżący powtórzył argumentacje zawartą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

5. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę podtrzymał argumentację zawartą w ww. interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Skarga zasługuje na uwzględnienie.

2. Zasadny okazał się w szczególności zarzut dokonania przez Ministra Finansów błędnej wykładni art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u.

Z przepisu art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. wynika, że na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 u.s.d.g.

Przepis art. 22 u.s.d.g. stanowi, że dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy:

1) stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz

2) jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Dokonując wykładni literalnej art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. nie można poprzestać na analizie wyrwanych z kontekstu sformułowań. Należy uwzględnić cały kontekst i sens przepisu. Przepis art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. zawiera regulacje przyspieszonego zwrotu różnicy podatku. Jest to wyjątek od zasady wyrażonej w art. 87 ust. 2 u.p.t.u.

Oba ww. przepisy umieszczone są w rozdziale I działu IX ustawy o VAT zatytułowanym "Odliczenia i zwrot podatku". Prawo do odliczenia VAT jest podstawowym i najważniejszym uprawnieniem podatnika. Jest to realizacja zasady neutralności podatku od wartości dodanej i umożliwia całkowite uwolnienie się przedsiębiorcy od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. W art. 87 u.p.t.u. określono zasady rozliczania nadwyżki VAT naliczonego nad należnym. W ustępie 1 tego przepisu przyjęto zasadę, że w przypadku gdy kwota podatku naliczonego ze wszystkich zdarzeń generujących ten podatek, szczegółowo określonych w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Uprawnienia te mają charakter równorzędny i jedynie od woli podatnika, wyrażonej w deklaracji zależy, z którego uprawnienia skorzysta. Polski ustawodawca zatem dostosował się do treści art. 183 Dyrektywy 112.

W ocenie Sądu dokonanie literalnej wykładni ww. przepisów przez Ministra Finansów w zaskarżonej interpretacji indywidualnej pomija kwestię wygasania zobowiązań - świadczeń pieniężnych - w innej formie niż zapłata, np. przez kompensację (potrącenie) wzajemnych wierzytelności, a więc instytucją prawa cywilnego przewidzianą w art. 498 k.c. W przypadku wzajemnej kompensacji zobowiązań, strony nie otrzymują co prawda należnych im świadczeń, ale wskutek zaliczenia wierzytelności jednej z nich na poczet wierzytelności drugiej każda ze stron zostaje zwolniona ze swego długu, co pozwala uznać ich długi za spłacone. Tym samym potrącenie jako sposób wygaszenia stosunku zobowiązaniowego uznaje się za równoważny zapłacie.

Z art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. wynika, że chodzi o VAT naliczony wynikający z kwot należności, które uregulowano, zobowiązanie spełniono, a jeśli pomiędzy stronami nastąpiły rozliczenia pieniężne, to musi zostać spełniony warunek dotyczący, przy przekroczeniu ustalonej kwoty, zapłaty przez rachunek bankowy. Warunek uregulowania, zapłaty, wszystkich należności, aby skorzystać z przyspieszonego zwrotu, określany jest w literaturze jako restrykcyjny. Biorąc pod uwagę, z jednej strony prawo podatnika do zwrotu podatku w rozsądnym terminie (orzeczenie ETS z 25 października 2001r. w sprawie C-78/00), z drugiej strony zaś możliwość ustalania przez państwo członkowskie warunków tego zwrotu, należy dojść do wniosku, że interpretacja dokonana przez Ministra Finansów narusza ww. prawo podatnika w sytuacji dokonania rozliczenia z wystawcą faktury w formie niepieniężnej. Stanowisko, że należności mogą być zapłacone w każdy przewidziany prawem sposób np. przez faktora, czy w formie kompensaty należności, a w tylko w przypadku uregulowania należności w formie pieniężnej należy respektować wymóg z art. 22 u.s.d.g., zostało zaprezentowane w "Leksykonie VAT 2009" Janusza Zubrzyckiego (Oficyna Wydawnicza UNIMEX, Wrocław 2009, tom I, s. 1010).

W orzecznictwie NSA powołanym przez Skarżącego również przyjmuje się, a poglądy te WSA w Warszawie rozpoznając sprawę Skarżącego w pełni podziela, że tożsamość skutku, jaki wywiera potrącenie oraz zapłata nie może przesądzać o konieczności uwzględnienia dyspozycji art. 22 u.s.d.g. Skoro bowiem przepis ten dotyczy rozliczeń pieniężnych, to tym samym nie odnosi się do zapłaty w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności – unormowanych w art. 498 k.c., które jedynie wywiera skutek taki, jakby dłużnicy spełnili świadczenie przez zapłatę wierzytelności. Sposób rozliczania wzajemnych należności w innej formie niż pieniężna nie może prowadzić do naruszenia art. 22 ust. 1 u.s.d.g.

W judykaturze przesądzono więc, że zapłata należności pieniężnych może polegać również na kompensacie wierzytelności (por. wyrok NSA z 2 czerwca 2011r. sygn. akt I FSK 1075/10 http:orzeczenia.nsa.gov.pl), czy też za pośrednictwem przekazu (por. wyrok NSA z 4 czerwca 2009r. sygn. akt I FSK 603/09, http:orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sąd zwraca również uwagę na wyrok siedmiu sędziów NSA z 11 marca 2013r. sygn. akt I FPS 5/12 (http:orzeczenia.nsa.gov.pl), w którego uzasadnieniu wskazano, że rezultatem wykładni językowej oraz systemowej wewnętrznej jest wniosek, że przewidziany w art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. przyspieszonego zwrotu podatku, dotyczy konieczności zapłaty w całości wszystkich należności z faktur, które wpływały na wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym, wykazanym w deklaracji rozliczeniowej, bez względu na to, którego okresu rozliczeniowego one dotyczą.

NSA odwołał się też do wykładni celowościowej wskazując, że art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. był tożsamy z art. 21 ust. 6a pkt 1 poprzednio obowiązującej ustawy o VAT z 1993r., który wprowadzono aby umożliwić zwrot bezpośredni różnicy podatku w terminie 25 dni w przypadku, gdy należności wynikające z faktur i dokumentów celnych zostały zapłacone; w celu złagodzenia skutków wydłużenia podstawowego terminu do dokonania zwrotu do 60 dni. Oczywistym bowiem jest, iż oczekiwanie przez tak długi termin na odzyskanie podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu, w przypadku zapłaty należności wynikających z tych dokumentów, skutkuje zamrożeniem środków płatniczych przedsiębiorców. Wprowadzona zmiana miała też przyczynić się do likwidowania zatorów płatniczych (uzasadnienie projektu ustawy druk sejmowy nr 156 IV kadencji sejmu, http://orka.sejm.gov.pl).

Sąd zwraca ponadto uwagę, że ustanawianie pewnych warunków ma zapobiegać ewentualnym oszustwom podatkowym, wyłudzaniu VAT, tym niemniej dokonanie potrącenia wierzytelności wzajemnych, jest tak samo czytelne, jak dokonanie zapłaty przez rachunek bankowy. Z punktu widzenia organów podatkowych są to zdarzenia, które, w przypadku złych intencji stron, wymagają sprawdzenia w równym stopniu. Okolicznościami mającymi w tym przypadku znaczenie będą zasadność zapłaty z rachunku bankowego za faktycznie zrealizowaną dostawę czy usługę, zgodnie z wystawioną fakturą, jak i zasadność dokonania potrącenia wierzytelności wymagalnych wynikających z faktycznie wykonanych czynności dostawy czy usługi, na które zostały wystawione faktury.

W świetle powyższych rozważań za błędne należało zatem uznać stanowisko Ministra Finansów, że nie może dojść do przyspieszonego zwrotu – w terminie 25 dni - nadwyżki VAT naliczonego nad należnym, gdy podatnik i wystawca faktury dokonają wzajemnego potrącenia przysługujących im wierzytelności. Skarżący dokonał bowiem kompensaty wierzytelności wzajemnych, czyli wykonał zobowiązanie w dopuszczalny prawem sposób. Tym samym przepis art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. może mieć zastosowanie, z uwagi na wykonanie zobowiązania. Zobowiązanie - świadczenie pieniężne - wygasło przez kompensację wzajemnych wierzytelności, potrącenie, zgodnie z instytucją prawa cywilnego przewidzianą w art. 498 k.c.

4. Z uwagi na powyższe, należało uznać, że zaskarżona interpretacja, na mocy art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm., zwanej dalej: "P.p.s.a."), podlegała uchyleniu (punkt pierwszy sentencji). Orzeczenie z punktu drugiego ma uzasadnienie w dyspozycji art. 152 P.p.s.a. Sąd o zwrocie kosztów postępowania sądowego stronie orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 oraz art. 209 P.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011r. w sprawie opłat za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31 poz. 153), zasądzając na rzecz Skarżącego zwrot wpisu sądowego w wysokości 200 złotych oraz wynagrodzenie doradcy podatkowego w wysokości 240 złotych i 17 złotych tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (punkt trzeci sentencji).