Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach, Sędziowie Asesor WSA Barbara Brandys-Kmiecik (spr.), Sędzia WSA Gabriela Jyż, Protokolant St. sekr. sąd. Beata Jacek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 września 2008r. przy udziale - sprawy ze skargi K. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. o nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w [...], działając na podstawie art. 13 § 1 pkt 2 lit a oraz art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 , poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania K. C. od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] r. nr [...] odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w postaci odsetek w wysokości [...] zł oraz dokonania zwrotu tychże odsetek na rachunek bankowy podatniczki - utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W motywach przytoczonego na wstępie, a obecnie kontrolowanego rozstrzygnięcia organ podkreślił, że w deklaracji VAT-7 za miesiąc [...] r. strona wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł. Zadeklarowana kwota została zwrócona w dniu [...] r. Jednakże w trakcie kontroli przeprowadzonej u podatnika stwierdzono, iż w rozliczeniu za miesiąc [...] r. niezasadnie obniżono podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktury VAT nr [...] wystawionej w dniu [...] r. przez sp. z o.o. "A" w związku z zakupem samochodu ciężarowego [...], gdyż pojazd ten został dopuszczony do obrotu na polskim obszarze celnym dopiero w dniu [...] r.

W konsekwencji powyższego w dniu [...] r. [...] Urząd Skarbowy w [...] decyzją o nr [...] określił za miesiąc [...] r. wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł, zaległość podatkową z tytułu podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł, odsetki od w/w zaległości w kwocie [...] zł. W wyniku rozpatrzenia wniesionego przez stronę odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w [...] decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymał w mocy w/w decyzję, dokonując zmiany w zakresie naliczenia odsetek od zaległości i określając je w kwocie [...] zł. Natomiast dokonując rozliczenia za miesiąc [...] r. podatniczka w dniu [...] r. złożyła deklarację, w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny w wysokości [...] zł. Mając zaś na względzie ustalenia dokonane podczas kontroli za miesiąc [...] r. strona złożyła w dniu [...] r. korektę do deklaracji za miesiąc [...] r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny w wysokości [...] zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym podlegającą zwrotowi na rachunek bankowy w wysokości [...] zł.

Jednocześnie strona w dniu [...] r. złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] r. oraz o umorzenie odsetek naliczonych za miesiąc [...] r. w kwocie [...] zł.

Decyzją z dnia [...] r. ozn. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] odmówił umorzenia odsetek od zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] r. w kwocie [...] zł. Zaś decyzją o nr [...] stwierdził nadpłatę w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] r. w wysokości [...] zł i Kwota ta została zwrócona na rachunek bankowy strony w dniu [...] r.

W dniu [...] r. K. C. wniosła do [...] Urzędu Skarbowego w [...] wniosek o stwierdzenie nadpłaty w wysokości niesłusznie zapłaconych odsetek w kwocie [...] zł (związanych z uregulowaną zaległością za miesiąc [...] r.) oraz ich zwrotu na rachunek bankowy. W okresie poprzedzającym złożenie tego wniosku podatniczka dokonała wpłat na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] r.:

* w dniu [...] r. w wysokości [...] zł (z czego [...] zł - zarachowano na należność główną, a [...] zł - na odsetki wyliczone na dzień dokonania wpłaty),

* w dniu [...] r. w wysokości [...] zł (z czego [...] zł - należność główna, [...] zł - odsetki),

* w dniu [...] r. w wysokości [...] zł (z czego [...] zł - należność główna, [...] zł - odsetki).

Skutkiem powyższego decyzją z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty w postaci odsetek w wysokości [...] zł oraz odmówił dokonania ich zwrotu na rachunek bankowy podatnika.

W wyniku zaś rozpatrzenia odwołania strony decyzja z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i stwierdził nadpłatę za miesiąc [...] r. w wysokości [...] zł. Decyzja ta nie została zaskarżona. Jednakże wobec wniosku K. C. o stwierdzenie jej nieważności Dyrektor Izby Skarbowej w [...] - działając jako organ pierwszej instancji - decyzją z dnia [...] r. nr [...] odmówił stwierdzenia nieważności tej decyzji, a następnie w toku postępowania odwoławczego zainicjowanego odwołaniem strony, decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymał w mocy swoją decyzję pierwszoinstancyjną. Wobec zaskarżenia tej decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 18 grudnia 2006 r. sygn. akt III SA/Gl 567/06 uchylił obie decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w [...] wydane w trybie nadzwyczajnym i stwierdził, że uchylającą w całości rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w zakresie odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł i stwierdzającą nadpłatę w podatku od towarów i usług za [...] r. organ odwoławczy doprowadził do zmiany rozliczenia za ten miesiąc, wcześniej określonego decyzją ostateczną. Rozstrzygnięciu temu zaś nie towarzyszyło uprzednie wyeliminowanie ostatecznej decyzji z obrotu prawnego.

W konsekwencji wskazań Sądu decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w [...] stwierdził nieważność swojej decyzji z dnia [...] r. nr [...], ze względu na zaistnienie przesłanki wynikającej z art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Do rozpatrzenia zatem pozostało odwołanie strony od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] decyzji z dnia [...] r. nr [...] o odmowie stwierdzenia nadpłaty w postaci odsetek w wysokości [...] zł oraz dokonania zwrotu tychże odsetek na rachunek bankowy podatniczki.

W swoim odwołaniu K. C. zarzuciła naruszenie przepisów regulujących zasady zwrotu bezpośredniego w podatku od towarów i usług, zgodnie z którą to zasadą zwrot pośredni czyli zaliczenie z urzędu nadpłaty na poczet bieżących i zaległych zobowiązań ma pierwszeństwo nad zwrotem bezpośrednim. Zdaniem podatniczki skoro organ I instancji nie otrzymał wyraźnej dyspozycji o zwrocie bezpośrednim powstałej nadpłaty winien był rozliczyć w/w nadpłatę zgodnie z obowiązującymi przepisami tj. art. 76 Ordynacji podatkowej. Dokonanie zaś zwrotu i ponowne żądanie zapłaty należy uznać za nieracjonalne działanie organu podatkowego i nie może ono obciążać podatnika negatywnymi skutkami i odsetkami z tego tytułu.

Rozpatrując sprawę w trybie odwoławczym, zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. o nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w [...], utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji wskazując, że kwestię sporną w przedmiotowej sprawie stanowi ustalenie czy odsetki w wysokości [...] zł, wpłacone w związku z zaległością w podatku od towarów i usług za [...] r., stanowią nadpłatę w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej i tym samym podlegają zwrotowi. Powołując się więc na art. 72 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa organ charakteryzując instytucję nadpłaty podkreślił, że świadczenie podatkowe nadpłacone jest wówczas gdy rzeczywiście dokonana wpłata jest wyższa niż należna kwota zobowiązania podatkowego, jak i nienależnie uiszczone - tzn. gdy podatnik świadczy kwotę pieniężną mimo, że nie jest do tego zobowiązany lub gdy w chwili dokonania świadczenia istniał wprawdzie tytuł prawny, lecz został następnie uchylony Konsekwencją zaś powyższego jest traktowanie na równi z nadpłatą odsetek od zaległości podatkowych, w sytuacji jeżeli przedmiotowa wpłata je także obejmowała lub jeżeli część tej wpłaty zaliczono na te odsetki, co wynika – zdaniem organu - z art. 72 § 2 Ordynacji podatkowej. Zatem jedynie odsetki od nienależnie zapłaconego podatku lub od podatku zapłaconego w wysokości wyższej od należnej stanowią nadpłatę w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie powołując się na art. 75 Ordynacji podatkowej wskazano na katalog sytuacji powodujących powstanie nadpłaty i podkreślono, że jedynie wystąpienie jednego z wymienionych tam zdarzeń stanowi podstawę do żądania przez podatnika stwierdzenia nadpłaty. Prawo zaś do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty przysługuje podatnikom, płatnikom i inkasentom, przy czym realizacja tego prawa związana jest z błędnym wykazaniem należnego podatku w złożonej deklaracji podatkowej. Zatem organ podatkowy podejmując rozstrzygnięcie w kwestii nadpłaty, zobligowany jest do weryfikacji samoobliczenia dokonanego przez podatnika, poprzez wydanie decyzji określającej prawidłową kwotę podatku będącej (pozytywną lub negatywną dla wnioskodawcy) podstawą do rozpatrzenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. W przedmiotowej zaś sprawie strona domagała się zwrotu niesłusznie, w jej ocenie, naliczonych i wyegzekwowanych odsetek od zaległości podatkowych. Jednakże w jej przypadku nadpłata powstała poprzez wydanie w dniu [...] r. decyzji, w której Dyrektor Izby Skarbowej w [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] określającą w podatku od towarów i usług za [...] r. wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy i zaległość podatkową korygując jednocześnie wysokość odsetek za zwłokę. Od ww. decyzji strona nie wniosła skargi do Sądu, zatem podatek w formie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, jak i kwota zaległości podatkowej wraz ze skorygowanymi odsetkami za zwłokę wynikały z ostatecznej decyzji organu podatkowego. Dlatego też kwota w wysokości [...] zł wpłacona przez stronę w dniu [...] r. i w tej części przerachowana w części na odsetki od zaległości za miesiąc [...] r. - nie mieści się w kategorii odsetek za zwłokę od podatku uiszczonego nienależnie lub uiszczonego w wysokości większej od należnej.

Na zakończenie także zaznaczono, że postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...], działając podstawie art. 55 § 2 w związku z art. 62 § 4 Ordynacji podatkowej, dokonał rozliczenia dokonanej przez stroną wpłaty w wysokości [...] zł na należność główną oraz odsetki; którego K. C. nie zaskarżyła, a dokonane zarachowanie istnieje w sensie prawnym wywołując skutki prawne w nim zawarte.

Z takim rozstrzygnięciem organu odwoławczego nie zgodziła się K. C. składając skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach i wnosząc o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w [...]. Podtrzymała zarzuty zawarte w odwołaniu od decyzji pierwszo instancyjnej. Dodatkowo zarzuciła naruszenie przepisów procesowych z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niepełnej analizie stanu faktycznego sprawy; art. 207 § 2 w zw. z art. 216 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że postanowienie o sposobie zarachowania wpłaconej kwoty wywołuje skutki w postaci merytorycznego rozstrzygnięcia co do zasadności naliczonych odsetek i tym samym wywiera skutki "powagi rzeczy osądzonej". Podniesiono, że organ podatkowy działając bez wniosku podatnika dokonał zwrotu zapłaconej kwoty, a kwota ta została powtórnie wpłacona na rachunek Urzędu Skarbowego w [...] r. jako nienależnie zwrócony podatek. Dokonany więc przez organ zwrot nastąpił bez przyczynienia się strony i bez jej winy co powoduje, że naliczenie odsetek nastąpiło z naruszeniem art. 52 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Na zakończenie zakwestionowano poczynione ustalenia faktyczne będące podstawą wydanego rozstrzygnięcia i podkreślono, że w sprawie chodziło o podatek nienależnie zwrócony przez organ, a nie o prawomocna decyzję wymiarową z dnia [...] r.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje :

Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą zaskarżoną decyzją ostateczną z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwany dalej ppsa) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną.

Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można organom podatkowym skutecznie zarzucić, iż przy rozstrzyganiu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego.

Przechodząc do merytorycznej oceny prawidłowości zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności należy wskazać, że w świetle art. 19 ust. 1 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50 ze zm.) podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Uprawnienie to powstaje i istnieje z mocy prawa. Jednakże zgodnie z art. 19 ust. 3 pkt 1 tejże ustawy obniżenie kwoty podatku należnego następuje, co do zasady, nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, a konkretnie w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc, i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny, w deklaracji za miesiąc następny. Ta ogólna zasada ma jednak zastosowanie, jak wynika z tego przepisu, tylko do faktur VAT dokumentujących nabycie i dokumentów celnych dokumentujących import towarów. W świetle natomiast art. 19 ust. 3a w/w ustawy obniżenie kwoty podatku należnego, o której mowa w ust. 1 i 3, nie może nastąpić wcześniej niż w miesiącu otrzymania przez nabywcę towaru lub wykonania usługi, albo otrzymania faktury potwierdzającej dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty) podlegającej opodatkowaniu.

Przenosząc powyższe uwarunkowania prawne na istniejący stan faktyczny sprawy należy stwierdzić, iż stronie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego z faktury nr [...] z dnia [...] r. z tytułu zakupu samochodu ciężarowego [...] dopiero w miesiącu [...] r., gdyż w dniu [...] r. pojazd ten dopuszczono do obrotu na polskim obszarze celnym. Natomiast K. C. dokonała tego potrącenia już w deklaracji VAT za [...] r. Zgodnie więc z danymi podanymi przez stronę w w/w deklaracji podatkowej w dniu [...] r. urząd skarbowy zwrócił zadeklarowaną kwotę.

Natomiast decyzją wymiarową z dnia [...] r. nr [... ][...] Urząd Skarbowy w [...] określił wysokość zobowiązania podatkowe-go za miesiąc [...] r. ustalając nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł, zaległość podatkową z tytułu podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł oraz odsetki od w/w zaległości w kwocie [...] zł., gdyż do dnia wydania tej decyzji należności podatkowe za [...] r. nie zostały przez K. C. uregulowane w stosownej kwocie. Izba Skarbowa w [...] decyzją z dnia [...] r. nr [...] w trybie odwoławczym utrzymała w mocy pierwszo instancyjną decyzję, dokonując zmiany w zakresie naliczenia odsetek od zaległości i określając je w kwocie [...] zł.

Powyższa decyzja stała się ostateczna i wykonalna, i do chwili obecnej nie wyeliminowano jej z obrotu prawnego.

Odrębną kwestią zaś jest okoliczność rozliczeń dokonanych przez stronę za miesiąc [...] r. i korekty deklaracji za tenże miesiąc. W wyniku złożonego w dniu [...] r. wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] r. oraz o umorzenia odsetek naliczonych za miesiąc [...] r. w kwocie [...] zł. [...] Urząd Skarbowy w [...] w dniu [...] r. decyzją nr [...] stwierdził nadpłatę w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] r. w wysokości [...] zł., a kwota ta została zwrócona na rachunek bankowy strony w dniu [...] r.

Zatem wobec niewłaściwie dokonanego przez stronę rozliczenia za miesiąc [...] r. i nieuiszczenia zobowiązania podatkowego w wymaganej wysokości zasadnie organ podatkowy określił kwotę zaległości podatkowej oraz należne z tego tytułu odsetki począwszy od dnia [...] r. tj. dnia następnego po dacie zwrotu zadeklarowanej mylnie kwoty do daty wydania decyzji wymiarowej z dnia [...] r. Korektę zaś deklaracji za [...] r. strona dokonała dopiero w dniu [...] r. Rozpatrując zaś wniosek o stwierdzenie nadpłaty w VAT za [...] r. [...] Urząd Skarbowy w [...] w dniu [...] r. stwierdził wnioskowaną nadpłatę w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł. i zwrócił tąże kwotę na rachunek bankowy podatniczki w dniu [...] r.

Reasumując powyższe uwarunkowania faktyczne i prawne – zdaniem składu orzekającego - brak było podstaw do uznania zasadności żądania skarżącej w świetle art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym za nadpłatę uważa się wyłącznie kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku, podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej, zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej bądź zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Natomiast zgodnie z § 2 tegoż artykułu, jeżeli wpłata dotyczyła zaległości podatkowej, na równi z nadpłatą traktuje się także część wpłaty, która została zaliczona na poczet odsetek za zwłokę.

Zatem ogólnie nadpłatę scharakteryzować można jako świadczenie podatkowe nadpłacone, czyli gdy rzeczywiście dokonana wpłata jest wyższa niż należna kwota zobowiązania podatkowego, bądź nienależnie uiszczone np. gdy podatnik świadczył kwotę pieniężną mimo, że nie jest do tego zobowiązany lub gdy w chwili dokonania świadczenia istniał wprawdzie tytuł prawny, lecz został następnie uchylony (vide: wyrok NSAz dnia 11 grudnia 1998 r. sygn. akt I S.A./Lu 1255/98). Konsekwencją powyższego jest traktowanie na równi z nadpłatą odsetek od zaległości podatkowych, w sytuacji jeżeli przedmiotowa wpłata je także obejmowała lub jeżeli część tej wpłaty zaliczono na te odsetki, co wynika z cyt. art. 72 § 2 w/w ustawy.

Żadna jednak z powyższych, taksatywnie wyliczonych w cytowanej normie prawnej, sytuacji nie zaistniała w rozpatrywanym stanie faktycznym niniejszej sprawy.

Na koniec odnosząc się do zarzutu strony skarżącej, że w sprawie chodziło o podatek nienależnie zwrócony przez organ, a nie o prawomocną decyzję wymiarową z dnia [...] r. należy zauważyć, że rozliczenia z tytułu podatku VAT mają charakter samoobliczenia. Skoro więc strona wykazała podatek naliczony do zwrotu w deklaracji rozliczeń za [...] r. to organ podatkowy dokonał stosownego zwrotu. Natomiast omyłkowe i przedwczesne dokonanie przez stronę odliczeń skutkowało decyzją wymiarową, która wbrew twierdzeniom skarżącej ma zasadnicze znaczenie w sprawie. Dopiero bowiem ewentualne jej wyeliminowanie z obrotu prawnego może być podstawą do uznania żądań strony za zasadne.

Nadto zaznaczyć należy, że kwestia ewentualnej szkody, poniesionej przez stronę w związku z niesłusznym – zdaniem skarżącej - zwrotem z urzędu przez organ zadeklarowanej nadwyżki w podatku od towarów i usług za [...] r. zamiast zaliczenia tej kwoty na poczet listopadowych należności, może być przedmiotem odrębnego postępowania sądowego przez sądem powszechnym, jeśli strona wykaże że taką szkodę poniosła w związku z zawinionym działaniem urzędu skarbowego.

Skoro Sąd nie znalazł podstaw prawnych do uwzględnienia skargi, to stosownie do postanowień art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało skargę oddalić.