Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Protokolant Agata Grabowska, po rozpoznaniu w dniu 24 kwietnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Burmistrza Miasta P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 25 stycznia 2012 r. sygn. akt I SAB/Ol 6/11 w sprawie ze skargi E. S.A. w W. na przewlekłość postępowania Burmistrza Miasta P. w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie, 2) zasądza od E. S.A. w Warszawie na rzecz Burmistrza Miasta P. kwotę 280 (słownie: dwieście osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uwzględnił skargę E. S.A. w W. i orzekł, że postępowanie prowadzone przez Burmistrza Miasta P. w sprawie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. oraz od stycznia do marca 2010 r. było przewlekłe z rażącym naruszeniem prawa.

Stan sprawy Sąd przedstawił następująco:

W dniu 30 sierpnia 2010 r. skarżąca Spółka złożył do Burmistrza Miasta P. wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości za rok 2009 w kwocie 227.841 zł, zaś w dniu 9 września 2010 r. za okres od stycznia do marca 2010 r. w kwocie 57.797,85 zł. Obydwa wnioski uzasadniono błędną kwalifikacją części nieruchomości jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i przez to podlegających podatkowi od nieruchomości, gdy tymczasem nieruchomości te powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem leśnym lub rolnym.

Postanowieniem z dnia 11 października 2010 r. Burmistrz Miasta P. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego Spółki za rok 2009 i okres od stycznia do marca 2010 r.

Decyzją z dnia 10 grudnia 2010 r. Burmistrz Miasta P. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 oraz za miesiące od stycznia do marca 2010 r., a następnie, decyzją z dnia 18 stycznia 2011 r., odmówił stwierdzenia nadpłaty w tym podatku.

Po rozpoznaniu odwołania Spółki Samorządowe Kolegium Odwoławcze w O. decyzją z dnia 30 maja 2011 r. uchyliło w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia, stwierdzając, że "materiał dowodowy znajdujący się w aktach niniejszej sprawy nadal nie potwierdza w sposób nie budzący wątpliwości, że w okresie objętym opodatkowaniem na spornych gruntach była prowadzona działalność gospodarcza" oraz wskazując, że należy rozważyć możliwość przesłuchania prezesa Spółki na okoliczność, jaka powierzchnia gruntów należących do Spółki była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej.

Decyzja Kolegium została doręczona Burmistrzowi P. w dniu 3 czerwca 2011 r. W dniu 22 czerwca 2011 r. zawiadomił on Spółkę o przedłużeniu terminu zakończenia sprawy do dnia 22 lipca 2011 r. i wezwał jej prezesa do złożenia wyjaśnień w sprawie różnic istniejących między deklaracjami składanymi przez niego a deklaracjami składanymi przez pełnomocnika Spółki. Ponadto wezwał Spółkę do podania listy pracowników wraz z ich danymi adresowymi, zatrudnionych w latach 2009-2010 i odpowiedzialnych za prowadzenie działalności gospodarczej na gruntach należących do Spółki. Pismem z dnia 25 lipca 2011 r. Burmistrz Miasta P. przedłużył termin załatwienia sprawy do dnia 22 sierpnia 2011 r. W dniu 27 lipca 2011 r. wyjaśnienia w imieniu Spółki złożył jej pełnomocnik. Prezes spółki nie stawił się.

W dniu 2 sierpnia 2011 r. spółka wniosła do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O. ponaglenie. Kolegium postanowieniem z dnia 26 września 2011 r. uznało ponaglenie za nieuzasadnione.

Burmistrz w dniu 11 października 2011 r. przeprowadził dowód z przesłuchania prezesa zarządu Spółki w celu ustalenia, czy prowadziła ona działalność gospodarczą na całości, czy też na części nieruchomości w latach 2007- 2008 oraz od 2009 r do marca 2010 r., po czym w dniu 24 października 2011 r. przedłużył termin do załatwienia sprawy do dnia 24 listopada 2011 r. z uwagi na konieczność przesłuchania kolejnych świadków oraz pismami datowanymi na 5 i 12 stycznia 2012 r. wystąpił do Powiatowego Urzędu Pracy w S. oraz do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z wnioskiem o udostępnienie danych osób zgromadzonych w rejestrze publicznym, które wykazały ostatnie zatrudnienie w okresie od 2007r. do marca 2010r. w Ośrodku wypoczynkowym "K." w P. lub E. S.A w P..

Dnia 28 października 2011 roku Spółka złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Burmistrza Miasta P., podnosząc, że organ ten podejmuje szereg czynności pozorujących postępowanie podatkowe, w celu opóźnienia rozpatrzenia wniosków o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości.

W odpowiedzi na skargę Burmistrz stwierdził, że sprawa wymagała szeregu czynności dowodowych, a przedłużenie terminu jej załatwienia nie wynikało z zaniedbań urzędu.

Uwzględniając skargę na podstawie art. 149 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie stwierdził, że w sprawie doszło do przewlekłości postępowania w przedmiocie orzeczenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2010 i 2011, po wydaniu przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzji z dnia 30 maja 2011 r. odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2010 i 2011 oraz przekazującej sprawę do ponownego rozpatrzenia. Burmistrz po otrzymaniu w dniu 3 czerwca 2011 r. decyzji organu odwoławczego powinien do dnia 3 sierpnia 2011 r. rozstrzygnąć sprawę ponownie. Z akt postępowania nie wynika też, by Burmistrz wykazywał zdecydowaną inicjatywę w dążeniu do zakończenia postępowania, w tym by z własnej woli podejmował działania dyscyplinujące podatnika, karząc go grzywną za opieszałość w udzielaniu odpowiedzi na wezwania organu podatkowego. Jakkolwiek niezakończenie postępowania nie wynikało wyłącznie i bezpośrednio z opieszałości organu, niemnei niepodjęcie skutecznych kroków w celu aktywizacji strony w zakresie przedkładania dowodów nosi cechy rażącego naruszenia prawa.

W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego wyroku Burmistrz Miasta P. wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji.

Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 149 P.p.s.a. z uwagi na art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191, art. 139 § 4, art. 140 § 2 i art. 141 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (obecnie: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm, dalej: O.p.), art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 174 pkt 2, art. 133 § 1 oraz art. 141 § 4 P.p.s.a. i art. 122, art. 191 i art. 187 § 1 O.p., polegające na dowolnej i wybiórczej ocenie dowodów oraz nieprawidłowym uzasadnieniu wyroku, niezawierającym odpowiedniego wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy i prawidłowego odniesienia się do zarzutów opisanych w skardze, a w szczególności dostatecznego wyjaśnienia powodów, dla których Sąd uznał zasadność zarzutu przewlekłości postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Pojęcie przewlekłego prowadzenia postępowania nie zostało zdefiniowane ustawowo. W literaturze przedmiotu przyjmuje się, że jest to postępowanie prowadzone w sposób nieefektywny, poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu bądź wykonywanie czynności pozornych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny (por. J. P. Tarno, "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Komentarz", Warszawa 2012, str. 44; J. Drachal J. Jagielski, R. Stankiewicz, "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Komentarz" pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, Warszawa 2011, str. 69-70), ewentualnie mnożenie przez organ czynności dowodowych ponad potrzebę wynikającą z istoty sprawy. Można zatem przyjąć, że pojęcie "przewlekłość postępowania" obejmuje opieszałe, niesprawne i nieskuteczne działanie organu, w sytuacji, gdy sprawa mogła być załatwiona w terminie krótszym, jak również nieuzasadnione przedłużanie terminu załatwienia sprawy. W ślad za J. Borkowskim (w: B. Adamiak, J. Borkowski, "Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz", Warszawa 2011, str. 238) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 marca 2013 r. (II OSK 34/13) można dodać, że stwierdzenie przez sąd administracyjny, że postępowanie organu można uznać za dotknięte przewlekłością jego prowadzenia, wymaga gruntownego zbadania sprawy pod wieloma względami, dokonania oceny czynności procesowych, analizy faktów i okoliczności zależnych od działania organu i jego pracowników oraz stanu zastoju procesowego sprawy wynikającego z zaniechania lub wadliwości działań podejmowanych przez strony lub innych uczestników postępowania.

W procedurze podatkowej art. 125 § 1 O.p. stanowi, że organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Obowiązek działania szybkiego skorelowany jest jednak z obowiązkiem podejmowania działań wnikliwych, prowadzących do realizacji wyrażonej w art. 122 O.p. zasady prawdy obiektywnej. Chodzi zatem zarówno oo wyczerpujące zbadanie wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa, jak i o to, by czynności zmierzające do tego celu nie trwały nadmiernie długo.

W rozpoznawanej sprawie - wbrew stanowisku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego - niewydanie przez organ podatkowy decyzji w terminie wskazanym w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku było usprawiedliwione stopniem skomplikowania sprawy oraz szczególnym charakterem postępowania dowodowego, które prowadził organ, a także brakiem współdziałania ze strony podatnika, który powinien być zainteresowany uzyskaniem rozstrzygnięcia sprawy bez niepotrzebnej zwłoki. Przede wszystkim organ pierwszej instancji związany był stanowiskiem organu odwoławczego, który wyraźnie wskazał w decyzji z dnia 30 maja 2011 r. na braki w materiale dowodowym, które w ocenie organu odwoławczego były istotne i powinny być usunięte. W szczególności Samorządowe Kolegium Odwoławcze nakazało wyjaśnienie rozbieżności między twierdzeniami pełnomocnika oraz prezesa Spółki, dotyczącymi powierzchni gruntów będących własnością Spółki i związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w badanym okresie, która to okoliczność determinowała opodatkowanie tych nieruchomości określonym podatkiem. Wykonanie tych zaleceń niewątpliwie wymagało odebrania wyjaśnień zarówno od pełnomocnika Spółki, jak i prezesa jej zarządu, co starano się zrealizować, postanowieniem z dnia 22 czerwca 2011 r. wzywając prezesa Spółki do złożenia wyjaśnień oraz zobowiązując Spółkę do wskazania osób odpowiedzialnych za prowadzenie w latach 2009-2010 działalności gospodarczej na gruntach należących do Spółki, a następnie wzywając na przesłuchanie w charakterze świadków wszystkie to osoby. Trzeba podkreślić, że dokonanie powyższych czynności procesowych w ramach postępowania dowodowego nakazał organ odwoławczy w decyzji, która nie została zakwestionowana przez Spółkę; akceptując tę decyzję Spółka akceptowała zatem także zakres opisanego w niej postępowania dowodowego, powinna się więc liczyć z koniecznością aktywnego uczestnictwa w tym postępowaniu. Dlatego też należy wziąć pod uwagę i negatywnie ocenić postawę prezesa zarządu Spółki, który mając świadomość zasadniczego znaczenia jego wyjaśnień dla ustalenia stanu faktycznego sprawy, nie stawiał się w kolejnych terminach na wezwanie organu, mimo że terminy przesłuchań organ ustalał w porozumieniu ze Spółką. Opóźnienie w tym zakresie nastąpiło zatem z przyczyn niezależnych od organu, a jak stanowi art. 139 § 4 O.p. do terminów na załatwienie sprawy nie wlicza się m.in. okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu.

Jak już wspomniano, z uwagi na obowiązującą w postępowaniu podatkowym zasadę prawdy materialnej, wyrażoną w art. 122 i art. 187 § 1 O.p., rozstrzygnięcie sprawy nie mogło nastąpić przed wyczerpującym wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy. Spółka w toku całego postępowania podawała w oświadczeniach i deklaracjach szereg błędnych informacji dotyczących nieruchomości stanowiących jej własność oraz odmawiała współpracy z organem podatkowym w zakresie ustalenia stanu faktycznego sprawy podatkowej, sugerując, że organ powinien oprzeć się na samych tylko oświadczeniach osób ją reprezentujących, nie popartych żadnymi innymi dowodami. Ustalenie faktycznego sposobu wykorzystania nieruchomości było kluczowe dla rozstrzygnięcia sprawy i wymagało wszechstronnego i wnikliwego postępowania dowodowego, które - wbrew postawie samej Spółki – organ podatkowy próbował prowadzić. Wobec licznych wątpliwości dotyczących sposobu wykorzystania nieruchomości, ustalenie stanu faktycznego mogło nastąpić, zgodnie z zaleceniami organu odwoławczego, jedynie z wykorzystaniem osobowych źródeł dowodowych, a opóźnienia w procesie ustalenia kręgu świadków oraz w samej procedurze przesłuchań, jak przekonuje o tym analiza akta administracyjnych, w istotnej mierze nie zależały w od organu podatkowego. Okoliczności te zdaje się także dostrzegać Wojewódzki Sąd Administracyjny, skoro stwierdza, że niezakończenie postępowania nie wynikało wyłącznie i bezpośrednio z opieszałości organu. Uznanie zatem, że niepodjęcie skutecznych kroków w celu aktywizacji strony w zakresie przedkładania dowodów nosi cechy rażącego naruszenia prawa w rozumieniu art. 149 § 1 zd. drugie P.p.s.a., było niezasadne, gdyż do przewlekłości postępowania co najmniej w równym stopniu przyczyniła się sama strona postępowania.

Dlatego też Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej co do naruszenia art. 149 § 1 oraz art. 133 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a. w powiązaniu z art. 122 i art. 187 § 1, a także art. 139 § 4 i art. 140 § 2 O.p., są trafne i uzasadniają uchylenie zaskarżonego wyroku na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie. Ponownie rozpoznając sprawę Sąd ten zgodnie z art. 190 P.p.s.a. weźmie pod uwagę ocenę postępowania będącego przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej sformułowaną w niniejszym wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny, w szczególności zaś fakt, iż działania organu podatkowego pierwszej instancji były uzależnione od wskazań zawartych w ostatecznej decyzji organu odwoławczego, która przez Spółkę nie była kwestionowana; biorąc pod uwagę te okoliczności Sąd oceni, czy w sprawie w ogóle wystąpiła przewlekłość postępowania, mając na uwadze, że przewlekłości z rażącym naruszeniem prawa Naczelny Sąd Administracyjny się nie dopatrzył. Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił natomiast zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., który to przepis przez Wojewódzki Sąd Administracyjny nie był stosowany i stosowany być nie mógł.

O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 P.p.s.a.