Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Haberka, Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędzia WSA Iwona Solatycka (sprawozdawca), Protokolant: Starszy specjalista Agnieszka Dąbrowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 grudnia 2025 r. sprawy ze skargi Z w T. na interpretację indywidualną Burmistrza Miasta Wojcieszów z dnia 26 maja 2025 r. nr KW.310.1.2025 w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę w całości.

Przedmiotem skargi Z. S.A. z siedzibą w T. (dalej: Wnioskodawca, Strona, Skarżąca) jest interpretacja indywidualna Burmistrza Miasta W. (dalej: Burmistrz, organ interpretujący, organ podatkowy) z dnia 26 maja 2025 r. nr KW.310.1 w przedmiocie podatku od nieruchomości.

Z akt sprawy wynika, że w dniu 17 lutego 2025 r. do Burmistrza wpłynął wniosek o wydanie pisemnej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego co do zakresu i sposobu stosowania art. 2 ust. 1 pkt 2) oraz art. 2 ust. 1 pkt 3) w zw. z art. 1a ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2023 poz. 70 ze zm., dalej u.p.o.l.). W dniu 7 maja 2025 r. Burmistrz wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawił następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność wydobywczą i produkcyjną w branży wapienniczej w kopalni oraz zakładzie produkcyjnym zlokalizowanym m.in. na obszarze Gminy W. Dla potrzeb prowadzonej działalności konieczne jest zasilanie energią elektryczną różnorodnych urządzeń poprzez zakładową sieć elektroenergetyczną.

W zakładzie produkcyjnym zlokalizowanym na terenie gminy W. Wnioskodawca posiada i wykorzystuje m.in. kontenerową stację transformatorową [...]. Jest to obiekt budowlany w obudowie betonowej z dwóch monolitycznych elementów na fundamencie o gabarytach zewnętrznych (dł. x szer.) 8 160 x 3 060, bryła główna z trzema ścianami wewnętrznymi z rozdzielnicami SN i NN z wewnętrznym korytarzem, instalacją oświetleniową i uziemiającą. Stacja składa się z 2 komór transformatorowych oraz jest wyposażona w:

- rozdzielnicę średniego napięcia typu [...] z rozłącznikiem typu [...], z uziemieniem, polem pomiarowym typu [...], przekładniami prądowymi i napięciowymi, polami wyłącznikowymi [...] i zabezpieczeniem mikroprocesorowym typu [...],

- rozdzielnicę niskiego napięcia [...] zabudowaną w dwóch szafach przyściennych typu [...] z kompletnym wyposażeniem 8 pól zasilających i 8 pól odpływowych, kondensator [...],

- układ pomiarowy mocy z modułem transmisji,

- transformator olejowy [...],

- transformator olejowy [...].

Kontener jest posadowiony na betonowym fundamencie pełniącym także funkcję tacy ociekowej. Element betonowy jest zagłębiony w gruncie, ale jego górna część jest widoczna nad powierzchnią gruntu. Całość jest prefabrykowana i zmontowana z gotowych elementów na miejscu. Stacja transformatorowa jest wpięta na zakończeniu linii elektroenergetycznej o napięciu 20 kV i redukuje napięcie do wartości 10 kV i 0,4 kV (dlatego są w niej dwa transformatory). Poza stacją znajdują się już wyłącznie przewody energetyczne o niższych napięciach - 10 kV do kolejnych "podstacji", gdzie następuje kolejne zmniejszenie napięcia, a przewody z napięciem 0,4 kV doprowadzają prąd do znajdujących się w pobliżu urządzeń.

Obiekt (kontener) stacji transformatorowej [...] został wykonany w wytwórni (fabryce) jako obiekt prefabrykowany, który następnie został dostarczony na teren zakładu w W. i ustawiony w miejscu wynikającym z lokalizacji zakładowych sieci elektroenergetycznych. Przedmiotem dostawy na teren zakładu był element w postaci żelbetowej skrzyni o której mowa w pkt 5 poniżej oraz ściany i dach obiektu wraz z drzwiami i otworami wentylacyjnymi w postaci jednego (drugiego) elementu zmontowanego fabrycznie, które to elementy na miejscu w zakładzie zostały ze sobą połączone poprzez posadowienie skrzyni w zagłębieniu w gruncie i posadowieniu na tej skrzyni elementu obejmującego ściany i dach obiektu, W elemencie obejmującym ściany i dach obiektu zamontowane fabrycznie były już rozdzielnice, natomiast transformatory zostały dostarczone oddzielnie i wstawione do obiektu stacji po jego ustawieniu w zakładzie. Stacja transformatorowa [...] jest w pełni wydzielona z przestrzeni ze wszystkich stron za pomocą przegród budowlanych. Stacja transformatorowa [...] posiada dach. Stacja transformatorowa [...] posiada fundament. Skrzynia pełniąca funkcję fundamentu stanowi prefabrykowany element żelbetowy zagłębiony w gruncie, na którym opierają się ściany stacji. Skrzynia posiada żelbetową płytę denną otoczoną ścianami żelbetonowymi, całość stanowi jeden monolit. Skrzynia ta pełni poza funkcją fundamentu również rolę zbiornika w przypadku awaryjnego wycieku oleju z transformatora. Element obejmujący ściany i dach stacji transformatorowej [...] posadowiony jest bezpośrednio na skrzyni pełniącej funkcję fundamentu. Element obejmujący ściany i dach stacji transformatorowej nie jest połączony dodatkowymi elementami ze skrzynią na której jest posadowiona. Wykorzystany jest wyłącznie ciężar własny stacji. Rozdzielnice zostały zamontowane wewnątrz kontenera stacji już w wytwórni (fabryce), jeszcze przed jej dostarczeniem do W. Transformatory zostały dostarczone osobno i wstawione do stacji po ustawieniu kontenera stacji na miejscu. Transformatory wewnątrz stacji są połączone z linią elektroenergetyczną wysokiego napięcia zasilającą zakład z zewnątrz. Rozdzielnice połączone są z transformatorami po stronie niskich (tj. zredukowanych w transformatorach) napięć. Rozdzielnice nie są bezpośrednio połączone z linią elektroenergetyczną zasilającą zakład, lecz z siecią wewnątrzzakładową. Stacja transformatorowa [...] jest główną stacją za pośrednictwem której zasilany w energię elektryczną jest cały zakład. Rozdzielnice i transformatory znajdujące się wewnątrz obiektu stacji służą zasilaniu wszystkich urządzeń i znajdujących się na terenie zakładu, po zredukowaniu i rozdzieleniu napięcia zasilającego 21 kV stosownie do potrzeb poszczególnych urządzeń.

Wraz z opisaniem stanu faktycznego, wnioskodawca zwrócił się do organu z następującym pytaniem:

Czy i jakim zakresie w przedstawionym stanie faktycznym stacja transformatorowa, o której mowa powyżej, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie u.p.o.l.?

Podatnik składając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, stanął na stanowisku, że:

1) obiekt stacji transformatorowej stanowi budynek podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych,

2) rozdzielnice, transformatory i inne urządzenia znajdujące się w stacji transformatorowej są urządzeniami technicznymi nie wymienionymi w art. 1a ust. 1 u.p.o.l., stąd też nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości ani jako budynki ani jako budowle.

Według podatnika, rozdzielnice, transformatory i inne urządzenia/elementy znajdujące się w kontenerze stacji transformatorowej stanowią niewątpliwie urządzenia techniczne. Są to urządzenia wytworzone w wyniku czynności innych niż prace/roboty budowlane i stanowią one wytwór procesów produkcyjnych realizowanych w zakładach produkcyjnych (fabrykach). Rozdzielnice, transformatory i inne urządzenia/elementy znajdujące się w kontenerze stacji transformatorowej nie są żadnym z obiektów wymienionych w załączniku nr 4 do u.p.o.l., a w szczególności nie są one obiektami wymienionymi w poz. 13 załącznika nr 4 tej ustawy, albowiem długość nie jest ich charakterystycznym parametrem. Urządzenia te nie są też instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania zgodnie z przeznaczeniem obiektu wymienionego w załączniku nr 4 do u.p.o.l., a w szczególności linii elektroenergetycznej, albowiem stanowią one odrębne urządzenia o specyficznym przeznaczeniu, rozdzielające zakładowe sieci elektroenergetyczne różnych napięć i nie ma podstaw do traktowania ich jako instalacji zapewniających możliwość użytkowania linii elektroenergetycznej zgodnie z przeznaczeniem. Pojęcie "instalacji" nie jest tożsame z pojęciem "urządzenia" i urządzenie nie jest instalacją, zaś zakładowa sieć elektroenergetyczna nie jest linią elektroenergetyczną. Tym samym transformatory, rozdzielnice, rozłączniki, wyłączniki i inne urządzenia znajdujące się w kontenerze stacji transformatorowej nie są budowlami w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l.

Transformatory, rozdzielnice, rozłączniki, wyłączniki i inne urządzenia znajdujące się w kontenerze stacji transformatorowej nie są też urządzeniami technicznymi, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt. 2 lit. c) u.p.o.l., tj. urządzeniami technicznymi bezpośrednio związanymi z obiektem, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. niezbędnymi do użytkowania tego obiektu zgodnie z przeznaczeniem. Są one związane z funkcjonowaniem zakładowej sieci elektroenergetycznej a nie linii elektroenergetycznej, zaś w załączniku nr 4 do u.p.o.l. jako obiekty o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt. 2 lit. a) u.p.o.l. wymienione są linie elektroenergetyczne i trakcje elektroenergetyczne a nie sieci elektroenergetyczne w zakładach produkcyjnych służące zasilaniu urządzeń pracujących w tych zakładach.

Ponadto transformatory, rozdzielnice, rozłączniki, wyłączniki i inne urządzenia znajdujące się w stacji transformatorowej można w zakładowej sieci elektroenergetycznej dowolnie i stosownie do aktualnych potrzeb wymieniać na inne, wymontowywać, zastępować innymi urządzeniami czy zmieniać ich parametry techniczne. Wobec powyższego zdaniem Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega jedynie - jako budynek - obiekt stacji transformatorowej, natomiast znajdujące się w tym obiekcie transformatory, rozdzielnice, rozłączniki, wyłączniki i wszelkie inne urządzenia nie są budowlami w rozumieniu art. 1a ust. 1 u.p.o.l. i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Burmistrz wydał interpretację indywidualną w dniu 26 maja 2025 r. postanawiając o uznaniu stanowiska wnioskodawcy za:

- prawidłowe - w zakresie zakwalifikowania obiektu stacji transformatorowej jako budynku podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

- nieprawidłowe - w zakresie zakwalifikowania rozdzielnic, transformatorów i innych urządzeń znajdujących się w stacji transformatorowej, jako niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W interpretacji Burmistrza dokonał analizy aktualnych przepisów prawa podatkowego, oraz analizy orzecznictwa sądów administracyjnych ukształtowanego w oparciu o wcześniej obowiązujące przepisy, wskazując, że można się do tego orzecznictwa również w zakresie obecnego stanu prawnego. Burmistrz uznał, że stacja transformatorowa spełnia definicję budynku i powinna zostać opodatkowana jako budynek, natomiast rozdzielnice transformatory i inne urządzenia znajdujące się w stacji transformatorowej powinny zostać opodatkowane jako budowla. Burmistrz wskazał, że również w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2025 r., transformatory i rozdzielnice znajdujące się wewnątrz budynku (stacji transformatorowej) podlegają odrębnemu od tego budynku opodatkowaniu jako budowle, zgodnie z art. 1a ust 1 pkt 2 lit. c) ustawy, zgodnie z którym budowle to także urządzenia instalacyjne oraz urządzenie budowlane. Obiekty te podlegają opodatkowaniu jako urządzenia instalacyjne oraz urządzenia techniczne bezpośrednio związane z obiektem, którym jest występująca samodzielnie lub stanowiąca element sieci linia elektroenergetyczna wymieniona w pkt 13 załącznika nr 4 do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, są bowiem niezbędne do jej użytkowania zgodnie z przeznaczeniem i pełnią w stosunku do niej role służebną (art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. c u.p.o.o.). Burmistrz wskazał też, że montaż stanowi roboty budowlane, o których mowa w u.p.o.l.

Strona zaskarżyła ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 1a ust. 1 pkt 2) lit. c) u.p.o.l. poprzez niewłaściwą ocenę co do jego zastosowania polegającą na przyjęciu, że transformatory, rozdzielnice i inne urządzenia objęte wnioskiem skarżącej są urządzeniami technicznymi bezpośrednio związanymi liniami elektroenergetycznymi i niezbędnymi do użytkowania linii elektroenergetycznych, oraz art. 1a ust. 1 pkt 2b) u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię, polegająca na niewłaściwym rozumieniu zdefiniowanego w tym przepisie pojęcia robót budowlanych, skutkująca niewłaściwą oceną, że transformatory, rozdzielnice i inne urządzenia objęte wnioskiem skarżącej są urządzeniami technicznymi wzniesionymi w wyniku robót budowlanych rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2) lit. c) u.p.o.l.. Biorąc pod uwagę powyższe zarzuty, strona skarżąca wniosła o uwzględnienie skargi oraz uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej, wnosząc również o zasądzenie od organu na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym uiszczonego wpisu sądowego, opłaty skarbowej w wysokości 17,00 zł od złożenia dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa oraz kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę DKIS wniósł o jej oddalenie, przytaczając argumentację, którą zaprezentował w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy wskazać, że – zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r., poz. 1267 ze zm.) – sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, a sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stosownie do treści art. 146 § 1 p.p.s.a., sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt, interpretację, opinię zabezpieczającą lub odmowę wydania opinii zabezpieczającej albo stwierdza bezskuteczność czynności. Stosując odpowiednio art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd uchyla interpretację w całości albo w części jeżeli stwierdzi: (a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, (b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub (c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W myśl art. 151 p.p.s.a., w przypadku niestwierdzenia podstaw do uwzględnienia skargi na interpretację w całości albo w części, skarga podlega oddaleniu w całości albo w części.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego wskazać należy co następuje:

Zgodnie z art. 1a ust.1 pkt 2 lit. c u.p.o.l. urządzenie budowlane - przyłącze oraz urządzenie instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, oraz inne urządzenie techniczne, bezpośrednio związane z budynkiem lub obiektem, o którym mowa w lit. a, niezbędne do ich użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, wzniesione w wyniku robót budowlanych, także w przypadku, gdy stanowią część obiektu niewymienionego w ustawie;

Zgodnie z art. 1a ust.1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. obiekt niebędący budynkiem, wymieniony w załączniku nr 4 do ustawy, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem.

W załączniku nr 4 poz. 13 pkt b) do u.p.o.l. wskazano, na obiekty występujące samodzielnie lub stanowiące element sieci obiekty, których charakterystycznym parametrem jest długość tj. trakcja elektroenergetyczna i linia elektroenergetyczna.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2b) u.p.o.l. przez roboty budowlane należy rozumieć prace polegające na budowie, odbudowie, rozbudowie, nadbudowie, przebudowie lub montażu, do których stosuje się przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2025 r. poz. 418, dalej Pr.b). Zgodnie z art. 1 Pr.b. ustawa ta normuje działalność obejmującą sprawy projektowania, budowy, utrzymania i rozbiórki obiektów budowlanych oraz określa zasady działania organów administracji publicznej w tych dziedzinach. Zgodnie z art. 3 pkt 6) Pr.b. przez budowę - należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego, natomiast zgodnie z art. 3 pkt 7) Pr.b. przez roboty budowlane - należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Mając na uwadze powyższe przepisy wskazać należy, że błędnie jest stanowisko skarżącej, że w załączniku nr 4 do u.p.o.l. wymienione są jedynie linie energetyczne, do których działania nie są potrzebne, zdaniem skarżącej ani transformatory, ani rozdzielnice i inne urządzenia wymienione we wniosku o interpretacje indywidualną. Niewłaściwe jest też stanowisko, że nastąpiła tego typu zmiana w przepisach u.p.o.l., która uniemożliwia uznanie tych urządzeń za budowle, albowiem aktualnie nie są one związane z obiektami wymienionymi w załączniku nr 4 do u.p.o.l.

Sąd wyjaśnia, że w pkt 13 pkt b) tego załącznika wskazano, że ustawodawcy chodzi nie tylko o samodzielne linie elektroenergetyczne, ale też takie linie elektroenergetyczne, które stanowią element sieci. Nie ulega wątpliwości zatem, że transformatory, rozdzielnice i inne urządzenia wymienione we wniosku o interpretację, są niezbędne do funkcjonowania tej sieci zgodnie z przeznaczeniem.

Z uwagi na powyższe, niezasadny jest zarzut błędnego zastosowania art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. c) u.p.o.l.

Mając natomiast, na uwadze wyżej przytoczone przepisy definiujące roboty budowlane, przez które należy rozumieć m.in. budowę jak i montaż obiektów budowlanych, stwierdzić należy, że przepisy ustawy Prawo budowalne mają zastosowanie do prac związanych z budową i montażem wskazanych we wniosku o interpretację rozdzielnic, transformatorów i wskazanych urządzeń.

Podsumowując, żaden z zarzutów dotyczących naruszenia wskazanych w skardze przepisów nie okazał się zasadny. Wobec powyższego, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona interpretacja odpowiada prawu i prawidłowo wyjaśnia wątpliwości prawne Strony, na tle przedstawionego przez nią opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Mając na uwadze powyższe, Sąd – na podstawie art. 151 p.p.s.a. – skargę oddalił jako niezasadną.