Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Dla decyzji podatkowych nie ustanowiono żadnych szczególnych przepisów zezwalających na formę doręczenia określoną w art. 49 Kpa.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał zasadność skargi Jolanty B. na postanowienie Izby Skarbowej w (...) z dnia 6 lutego 1996 r. w przedmiocie uchybienia terminu wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji w sprawie podatku dochodowego za 1991 r. i na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ uchylił zaskarżone postanowienie, a także - zgodnie z art. 55 ust. 1 tej ustawy - zasądził od Izby Skarbowej dziesięć złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania na rzecz skarżącej.

Zaskarżonym do sądu administracyjnego postanowieniem wydanym na zasadzie art. 134 w związku z art. 129 par. 2 Kpa Izba Skarbowa w (...) stwierdziła, iż odwołanie podatniczki Jolanty B., prowadzącej działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej pod nazwą "J.", od decyzji Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. z dnia 5 grudnia 1994 r. nr 1.US.II-1/061/94 w przedmiocie wymiaru podatku dochodowego za 1991 r. zostało wniesione z uchybieniem terminu. Podstawę faktyczną postanowienia stanowiło ustalenie, że stosownie do art. 44 Kpa za datę doręczenia decyzji organu I instancji należy przyjąć dzień 21 grudnia 1994 r. Liczony od tego dnia termin 14-dniowy upływał 4 stycznia, odwołanie zaś zostało złożone dopiero 1 marca 1995 r. Ustalenie daty przyjętej za dzień doręczenia decyzji było uzasadnione tym, iż (...) wobec niemożności doręczenia przesyłki pocztowej adresatce w siedzibie spółki w sposób określony w art. 42 i 43 Kpa przesyłka została złożona na okres 7 dni w oddawczym urzędzie pocztowym i w terminie tym nie została podjęta. (...) W uzasadnieniu zrelacjonowano także inne czynności, jakie podejmował organ I instancji w celu skutecznego doręczenia decyzji. Było to najpierw doręczenie za pośrednictwem pracownika Urzędu, to jednak zakończyło się odmową przyjęcia pisma przez domowników z powodu nieobecności adresatki. Później w trybie art. 49 Kpa decyzja została wywieszona na okres od 12 do 25 grudnia 1994 r. na tablicy ogłoszeń Urzędu Miejskiego w G. Ta forma doręczenia sprawiła, że termin złożenia odwołania upływał z dniem 10 stycznia 1995 r.

Skargę do sądu administracyjnego sformułowano wskazując naruszenia art. 44, 49 i 134 Kpa. Skarżąca twierdziła, iż zastosowanie pierwszego przepisu nie powinno nastąpić, nanoszone bowiem na dowodzie doręczenia wzmianki o awizowaniu przesyłki nie mogą stanowić dowodu, że na drzwiach mieszkania adresata /biura/ pozostawiono zawiadomienie o złożeniu nie doręczonej przesyłki na okres 7 dni w urzędzie pocztowym. Z kolei zastosowanie w sprawie art. 49 Kpa było niedopuszczalne, skoro brak jest przepisu szczególnego zezwalającego na taką formę zawiadomienia o decyzjach w sprawach podatkowych.

W odpowiedzi Izba Skarbowa, posługując się argumentami, jakie legły u podstaw zaskarżonego postanowienia, wniosła o oddalenie skargi. Niezależnie od tego stwierdzono, iż za datę doręczenia decyzji nie może być przyjęty dzień 2 lutego 1995 r., w tym dniu bowiem na żądanie podatniczki jedynie doręczono jej w trybie art. 73 par. 2 Kpa kserokopię decyzji organu I instancji. Podniesiono też brak wniosku o przywrócenie uchybionego terminu, przyjmując jednocześnie, iż wniosek taki mógł być złożony w terminie 7 dni, licząc od dnia 2 lutego 1995 r. /art. 58 par. 2 Kpa/.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Podniesione w niej zarzuty nie tylko są trafne, ale i uzasadniają daleko idące uwagi krytyczne pod adresem organów podatkowych orzekających w sprawie.

Już choćby to, że między datą przedstawienia odwołania wraz z aktami Izbie Skarbowej przez organ pierwszej instancji a datą zaskarżonego postanowienia upłynął bez mała rok, dowodzi rażącego naruszenia art. 172 Kpa. Okoliczność ta oczywiście nie miała wpływu na orzeczenie sądowe, skoro przedmiotem postępowania sądowego był konkretny akt, a nie bezczynność organu.

W zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia sądowego należy wytknąć organowi I instancji swoistą bezradność w czynnościach prowadzących do doręczenia decyzji. Niestety nieprawidłowości tych czynności spotkały się z akceptacją Izby Skarbowej. Rzeczą zupełnie bez znaczenia dla skuteczności doręczenia była próba doręczenia decyzji przez pracownika Urzędu Skarbowego. Z chwilą odmowy przyjęcia pisma /decyzji/ przez dorosłego domownika adresata pracownik ten powinien dokonać czynności przewidzianych w art. 44 Kpa, to jest złożyć pismo w urzędzie gminy na okres 7 dni, a zawiadomienie o tym umieścić na drzwiach. Niedokonanie tego sprawiło, że wszystkie działania podjęte w ramach art. 43 Kpa były niedostateczne dla skuteczności doręczenia.

Podobnie chybione było wywodzenie skuteczności doręczenia z faktu wywieszenia decyzji na tablicy ogłoszeń Urzędu Miejskiego w G. Przepis art. 49 Kpa nie miał w sprawie zastosowania, skoro przedmiotem doręczenia była decyzja podatkowa, a dla takich decyzji nie ustanowiono żadnych szczególnych przepisów zezwalających na tę formę doręczenia.

Niezrozumiałe jest też ustalenie w zaskarżonym postanowieniu dwu dat doręczenia decyzji: jednej w trybie art. 44 /21 grudnia 1994 r./, a drugiej w trybie 49 Kpa /25 grudnia 1994 r./. Pomijając fakt, że oba ustalenia były wadliwe, trzeba wskazać, iż przepisy kodeksu postępowania administracyjnego wykluczają możliwość ustalenia dwu różnych dat doręczenia. Ta reguła ma szczególne znaczenie dla doręczeń aktów, od których przysługują środki odwoławcze, a termin wniesienia środka jest liczony od daty doręczenia.

Z wcześniejszych uwag wypływa też wniosek, że wyliczenie daty doręczenia decyzji za pośrednictwem poczty w trybie art. 44 Kpa było bezpodstawne. Tak zwane doręczenie zastępcze jest uzależnione od zawiadomienia adresata o złożeniu pisma na okres 7 dni w urzędzie pocztowym przez umieszczenie zawiadomienia na drzwiach mieszkania adresata albo biura /także w skrzynce pocztowej/. W sprawie brak jest jakiegokolwiek dokumentu potwierdzającego tę okoliczność. Z zasady stan taki jest wynikiem uchybienia doręczyciela pocztowego, który nie wypełnia dołączonego do przesyłki druku zwrotnego potwierdzenia odbioru lub wypełnia ten druk nieprawidłowo. (...)

Trudno jednak przyjąć, aby w tej konkretnej sprawie był to stan wyłącznie zawiniony przez doręczyciela pocztowego, skoro doręczona decyzja została sporządzona na sformalizowanym druku, którego część stanowiła dowód doręczenia. Ta część druku została błędnie zredagowana, brak bowiem na niej jakiegokolwiek tekstu obejmującego wszystkie możliwe stany przewidziane w art. 40

i 42-47 Kpa.

Zgodzić się trzeba z zarzutem skargi, że urzędowego stwierdzenia doręczenia nie mogą zastąpić wzmianki o awizowaniu przesyłki. Co prawda słowo "awizo" oznacza w języku polskim zawiadomienie odbiorcy, lecz ze słowa tego nie można wywieść takiego sposobu zawiadomienia, aby mieścił się on w wymaganiach art. 44 Kpa.

W świetle powyższych rozważań należało przyjąć, iż ustalona przez Izbę Skarbową data doręczenia decyzji organu I instancji nie ma żadnych podstaw dowodowych. W konsekwencji należało uznać, że odwołaniu nie można przypisać uchybienia terminu jego wniesienia.

Formalnie rzecz biorąc, w przedstawionym stanie sprawy nie stwierdzono dotychczas daty doręczenia decyzji, skoro jednak odwołujący się zna treść wydanej decyzji i nie zgadza się z nią wnosząc odwołanie, to uznanie odwołania za przedwczesne byłoby nadmierną formalistyką i prowadziłoby do przedłużenia i tak przewlekłego postępowania w sprawie. W istocie zatem działałoby na szkodę strony skarżącej.

Z przytoczonych względów orzeczono jak w sentencji wyroku na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 3 oraz art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.