{\rtf1\ansi\ansicpg1252
\deff0{\fonttbl{\f0\froman\fcharset0 Times New Roman;}{\f1\froman\fcharset0 Helvetica;}{\f2\froman\fcharset0 Arial;}{\f3\froman\fcharset0 unknown;}}
{\colortbl\red0\green0\blue0;\red255\green255\blue255;\red192\green192\blue192;}
{\stylesheet 
{\style\s1 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs32\b\cf0 heading 1;}
{\style\s2 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs28\b\i\cf0 heading 2;}
{\style\s3 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs26\b\cf0 heading 3;}
{\style\s0 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs24\cf0 Normal;}
}
{\*\listtable
}
{\*\listoverridetable
}
{\info}
\paperw11907\paperh16840\margl1440\margr1120\margt1720\margb1440
{\footer \pard\plain\s0\ql\fi0\li0\ri0\plain\f0 2026-04-11 15:12\par
}{\header \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7630
\cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1716
\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f0 Centralna Baza Orzecze\u324? S\u261?d\u243?w Administracyjnych
\cell\pard\plain\intbl\s0\qr\fi0\li0\ri0\plain\f0 Str \f3{\field{\*\fldinst PAGE}{\fldrslt  }}\f0  / \f3{\field{\*\fldinst NUMPAGES \\* Arabic}{\fldrslt 1 }}
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7630
\cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1716
\cellx9346\row
\pard}\pgwsxn11907\pghsxn16840
\marglsxn1440\margrsxn1120\margtsxn1720\margbsxn1440\pard\plain\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs24\b I SA/Go 50/19 - Wyrok\b0\par
\par\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data orzeczenia\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2019-03-28
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data wp\u322?ywu\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2019-01-14
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u261?d\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u281?dziowie\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Anna Juszczyk - Wi\u347?niewska /przewodnicz\u261?cy/
\par Jacek Niedzielski /sprawozdawca/
\par Zbigniew Kruszewski
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Symbol z opisem\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 6113 Podatek dochodowy od os\u243?b prawnych
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Has\u322?a tematyczne\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Podatek dochodowy od os\u243?b prawnych
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sygn. powi\u261?zane\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 II FSK 1643/19
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Skar\u380?ony organ\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dyrektor Izby Skarbowej
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Tre\u347?\u263? wyniku\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Oddalono skarg\u281?
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Powo\u322?ane przepisy\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dz.U. 2018 nr 0 poz 1302; art.151; Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi - tekst jednolity
\par Dz.U. 2014 nr 0 poz 851; art.15 ust.1; Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych - tekst jednolity
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sentencja\b0
\par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w sk\u322?adzie nast\u281?puj\u261?cym: Przewodnicz\u261?cy S\u281?dzia WSA Anna Juszczyk \u8211? Wi\u347?niewska S\u281?dziowie S\u281?dzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Asesor WSA Zbigniew Kruszewski Protokolant Sekretarz s\u261?dowy Katarzyna Grycuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 marca 2019 r. sprawy ze skargi H sp\u243?\u322?ka z o. o. na decyzj\u281? Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie straty w podatku dochodowym od os\u243?b prawnych za 2014 r. oddala skarg\u281?.
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Uzasadnienie\b0
\par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Skar\u380?\u261?ca, H. Sp\u243?\u322?ka z o.o., wnios\u322?a skarg\u281? na decyzj\u281? Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] pa\u378?dziernika 2018 r. utrzymuj\u261?c\u261? w mocy decyzj\u281? Naczelnika Urz\u281?du Skarbowego z [...] maja 2018 r. w przedmiocie okre\u347?lenia wysoko\u347?ci straty w podatku dochodowym od os\u243?b prawnych za 2014 r. w kwocie 19.053.634,05 z\u322?.
\par 
\par Rozstrzygni\u281?cia organ\u243?w podatkowych zapad\u322?y na tle nast\u281?puj\u261?cego stanu faktycznego sprawy.
\par 
\par Naczelnika Urz\u281?du Skarbowego przeprowadzi\u322? kontrol\u281? w Sp\u243?\u322?ce z o.o. H. w zakresie prawid\u322?owo\u347?ci rozliczenia podatku dochodowego od os\u243?b prawnych za rok podatkowy od [...].01.2014 r. do [...].12.2014 r. Nast\u281?pnie postanowieniem z dnia [...].03.2016 r. wszcz\u261?\u322? post\u281?powanie podatkowe wobec Skar\u380?\u261?cej w zakresie prawid\u322?owo\u347?ci rozlicze\u324? z tytu\u322?u podatku dochodowego od os\u243?b prawnych za 2014 rok.
\par 
\par Organ ustali\u322?, \u380?e w okresie obj\u281?tym post\u281?powaniem przedmiotem dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej Skar\u380?\u261?cej by\u322?a produkcja arkuszy fornirowych i p\u322?yt wykonanych na bazie drewna. Sp\u243?\u322?ka specjalizuje si\u281? w produkcji cienkich p\u322?yt HDF/MDF w technologii suchej oraz komponent\u243?w produkowanych na jej bazie. W kontrolowanym okresie dzia\u322?ania Sp\u243?\u322?ki nakierowane by\u322?y na realizacj\u281? przyj\u281?tych cel\u243?w d\u322?ugookresowych. Sp\u243?\u322?ka realizuje r\u243?wnolegle dzia\u322?ania produkcyjne oraz inwestycyjne, zmierzaj\u261?ce do zmodernizowania Sp\u243?\u322?ki oraz uruchomienia nowych maszyn produkcyjnych. \u321?\u261?czna warto\u347?\u263? poniesionych nak\u322?ad\u243?w inwestycyjnych wynios\u322?a 88.957.000,00 z\u322?.
\par 
\par H. Sp. z o.o. (wcze\u347?niej H. S.A.) zosta\u322?a przej\u281?te przez G. w 2012 r. G. specjalizuje si\u281? w produkcji wyrob\u243?w z drewna, przede wszystkim p\u322?yt HDF/MDF. Dzia\u322?alno\u347?\u263? jest prowadzona w trzech zak\u322?adach produkcyjnych: [...]. Do grupy kapita\u322?owej H. w 2014 r. nale\u380?a\u322?y nast\u281?puj\u261?ce podmioty:
\par 
\par - H. i F., w kt\u243?rych 100% udzia\u322?\u243?w posiada F.H.,
\par 
\par - V., w kt\u243?rej 100% udzia\u322?\u243?w ma H.,
\par 
\par - H., w kt\u243?rej 20% udzia\u322?\u243?w ma V. a 80% F.,
\par 
\par - H., w kt\u243?rej 100% udzia\u322?\u243?w ma H.,
\par 
\par - H., w kt\u243?rej 100% udzia\u322?\u243?w ma H.,
\par 
\par - H. Sp. z o.o., w kt\u243?rej 100% udzia\u322?\u243?w ma H.,
\par 
\par - H. Sp. z o.o., w kt\u243?rej 100% udzia\u322?\u243?w ma H.,
\par 
\par - H. Sp. z o.o. i Sp\u243?\u322?ka sp. k., w kt\u243?rej 99% udzia\u322?\u243?w ma H. i 1% ma H. Sp. z o.o.,
\par 
\par - H. Sp. z o.o. w kt\u243?rej 100% udzia\u322?\u243?w ma H. Sp. z o.o. i Sp\u243?\u322?ka sp. k. oraz
\par 
\par - H. sp. z o.o., w kt\u243?rej 100% udzia\u322?\u243?w ma H. Sp. z o.o. i Sp\u243?\u322?ka sp. k.
\par 
\par W wyniku przeprowadzonych post\u281?powa\u324? ustalono, \u380?e w dniu 27.03.2015 r. Sp\u243?\u322?ka, z\u322?o\u380?y\u322?a w Urz\u281?dzie Skarbowym zeznanie o wysoko\u347?ci osi\u261?gni\u281?tego dochodu (poniesionej straty) CIT-8 za okres od [...].01.2014 r. do [...].12.2014 r., w kt\u243?rym wykaza\u322?a: przychody \u8211? 253.581.290,43 z\u322?, koszty uzyskania przychodu \u8211? 275.405.977,91 z\u322?, strat\u281? \u8211? 21.824.687,48 z\u322?.
\par 
\par Podstaw\u281? sporz\u261?dzonego przez Sp\u243?\u322?k\u281? zeznania CIT-8 stanowi\u322?y ksi\u281?gi rachunkowe za 2014 r. Organ stwierdzi\u322?, \u380?e Sp\u243?\u322?ka dla cel\u243?w podatkowych w spos\u243?b prawid\u322?owy pomniejszy\u322?a wykazane w ksi\u281?gach przychody o kwot\u281? 22.185.256,95 z\u322? niestanowi\u261?c\u261? przychod\u243?w podatkowych (m.in. naliczone nie zap\u322?acone odsetki, niezrealizowane r\u243?\u380?nice kursowe). Sp\u243?\u322?ka pomniejszy\u322?a tak\u380?e wykazane w zeznaniu rocznym koszty uzyskania przychodu o kwot\u281? 28.730.751,83 z\u322?. R\u243?\u380?nica pomi\u281?dzy kosztami uzyskania przychod\u243?w wykazanymi w zeznaniu CIT-8 a wynikiem finansowym wynika\u322?a z korekty koszt\u243?w o: zwi\u281?kszenie rezerwy: na zu\u380?ycie energii elektrycznej, na us\u322?ugi transportowe, urlopowej, na op\u322?aty za ochron\u281? \u347?rodowiska, odpis aktualizuj\u261?cy warto\u347?\u263? materia\u322?\u243?w, amortyzacj\u281? bilansow\u261? i pozaplanow\u261? sk\u322?adnik\u243?w maj\u261?tku, wykorzystanie rezerwy emerytalnej, korekt\u281? o warto\u347?\u263? nie wp\u322?acon\u261? na konto ZFSS, koszty wynikaj\u261?ce z ustawy o inwalidach, straty z niezrealizowanych r\u243?\u380?nic kursowych, zmniejszenia rezerwy na koszty bada\u324? SF, koszty pocz\u281?stunk\u243?w, darowizny NKUP, naliczone i nie zap\u322?acone odsetki od po\u380?yczek, naliczone odsetki od leasingu finansowego, odsetki za zw\u322?ok\u281?, koszty z tytu\u322?u op\u322?aty za przej\u281?cie klient\u243?w, koszty pracownik\u243?w tymczasowych, amortyzacj\u281? podatkow\u261?, nie wyp\u322?acone umowy zlecenia oraz sk\u322?adki ZUS.
\par 
\par Sp\u243?\u322?ka uzyskiwa\u322?a przychody z tytu\u322?u: sprzeda\u380?y krajowej p\u322?yt HDF [...] i p\u322?yt pil\u347?niowych surowych (w tym do sp\u243?\u322?ki H. Sp. z o.o. i Sp. k.) oraz sprzeda\u380?y zagranicznej m.in. p\u322?yt [...] o r\u243?\u380?nych wymiarach. Sp\u243?\u322?ka uzyskiwa\u322?a tak\u380?e przychody z tytu\u322?u wynajmu i dzier\u380?awy (pomieszczenia, bocznica kolejowa) oraz sprzeda\u380?y z\u322?omu, drewna opa\u322?owego, odsortu zr\u281?bk\u243?w, papier\u243?wki i \u380?u\u380?lu. Sp\u243?\u322?ka ponios\u322?a m.in. koszty: - nabycia materia\u322?\u243?w do produkcji, - nabycia towar\u243?w, tj. p\u322?yt HDF [...] od H. i H. Sp. z o.o. Sp. K" - nabycia us\u322?ug transportowych, roz\u322?adunku i za\u322?adunku drewna, us\u322?ug spedycyjno-transportowych (w tym od H. Sp. z o.o.), - us\u322?ug serwisowych, badania czynnik\u243?w chemicznych na stanowiskach pracy, okresowego pomiaru geodezyjnego, obs\u322?ugi bocznicy kolejowej, remont\u243?w i napraw, z tytu\u322?u zuzycia energii elektrycznej i materia\u322?\u243?w bezpo\u347?rednich i zak\u322?adowych, wywozu odpad\u243?w, us\u322?ug ochrony mienia i sprz\u261?tania, us\u322?ug przestawiania kontener\u243?w oraz ostrzenia no\u380?y; - wynajmu floty w\u243?zk\u243?w wid\u322?owych, - z tytu\u322?u op\u322?at factoringowych, op\u322?at za licencje SAP, op\u322?aty za administrowanie (SSE), prowizji przedstawicieli handlowych, sk\u322?adki koncernowej oraz wsparcia organizacyjnego; - z tytu\u322?u us\u322?ug notarialnych, doradztwa personalnego, prawnego i podatkowego, us\u322?ug informatycznych; - op\u322?at za przelewy i rachunki bankowe, za przesy\u322?ki pocztowe, abonament telefoniczny i internet; - przewoz\u243?w pracowniczych, delegacji, ubezpieczenia maj\u261?tku, maszyn, samochod\u243?w, ubezpieczenia kredytu kupieckiego, wynagrodze\u324? i ubezpiecze\u324? spo\u322?ecznych.
\par 
\par Organ przeanalizowa\u322? r\u243?wnie\u380? transakcje zawierane z podmiotami powi\u261?zanymi w zakresie zakupu towar\u243?w i us\u322?ug oraz zawartych um\u243?w po\u380?yczek.
\par 
\par I tak pismem z dnia [...].09.2016 r. organ zwr\u243?ci\u322? si\u281? do Sp\u243?\u322?ki o przedstawienie dokumentacji, o kt\u243?rej mowa w art. 9a ww. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm). W dniu 5.10.2016 r. Skar\u380?\u261?ca z\u322?o\u380?y\u322?a dokumentacj\u281? transakcji z podmiotami powi\u261?zanymi, w sk\u322?ad kt\u243?rej wesz\u322?y: Refaktura koszt\u243?w nadzoru inwestycji przez H.; Refaktura koszt\u243?w wsparcia u\u380?ytkownik\u243?w SAP przez H.; Zakup us\u322?ug ubezpieczenia kredytu kupieckiego przez H; Wsparcie organizacyjne przez H. Sp. z o.o. i Sp\u243?\u322?ka Sp. K.; Umowa o us\u322?ug\u281? udost\u281?pnienia kadry zarz\u261?dzaj\u261?cej przez H. Sp. z o.o.; Refaktura koszt\u243?w controllingu inwestycji przez H; Umowy po\u380?yczek z H.; Umowa po\u380?yczek z H.; Leasing \u347?rodk\u243?w trwa\u322?ych z H. Sp. z o.o. i Sp\u243?\u322?ka Sp. K.; Prowizje przedstawicieli handlowych \u8211? H.; Prowizje za udost\u281?pnianie bazy klient\u243?w \u8211? H.; Zakup p\u322?yty HDF/MDF \u8211? H.; Us\u322?ugi transportowe - H Sp. z o.o.; Us\u322?ugi techniczne \u8211? H. Sp. z o.o.
\par 
\par Organ nie stwierdzi\u322? nieprawid\u322?owo\u347?ci w powy\u380?szym zakresie.
\par 
\par W dniu 5.10.2016 r. Skar\u380?\u261?ca przekaza\u322?a kontroluj\u261?cym dokumentacj\u281?, o kt\u243?rej mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych, dotycz\u261?c\u261? transakcji z H. Sp. z o.o., kt\u243?rych przedmiotem jest zakup us\u322?ug transportowych. W dokumentacji okre\u347?lono: spos\u243?b powi\u261?zania stron transakcji, funkcje pe\u322?nionych przez strony z uwzgl\u281?dnieniem wykorzystywanych aktyw\u243?w i ponoszonego ryzyka, przewidywane koszty zwi\u261?zane z transakcj\u261?, spos\u243?b zap\u322?aty, terminy p\u322?atno\u347?ci, metody i spos\u243?b kalkulacji zysk\u243?w, ceny przedmiotu transakcji, strategi\u281? gospodarcz\u261? oraz inne czynniki maj\u261?ce wp\u322?yw na warto\u347?\u263? transakcji.
\par 
\par Organ ustali\u322?, \u380?e przedmiotem us\u322?ug by\u322? transport w zakresie za\u322?adunku, roz\u322?adunku i przewozu surowca drzewnego przy u\u380?yciu floty transportowej sp\u243?\u322?ki H. Sp. z o.o. wraz z dozorem \u322?adunku na trasie przewozu. Umowa o wsp\u243?\u322?pracy zosta\u322?a zawarta [...].08.2012 r. Us\u322?ugi by\u322?y \u347?wiadczone na sta\u322?ych trasach, dla kt\u243?rych ustalono sta\u322?e stawki cenowe. Warto\u347?\u263? transakcji w 2014 r. wynios\u322?a \u322?\u261?cznie 29.720.86 z\u322?. Sp\u243?\u322?ka H. Sp. z o.o. \u347?wiadczy\u322?a r\u243?wnie\u380? na rzecz Sp\u243?\u322?ki us\u322?ugi spedycyjne zwi\u261?zane z organizacja dostaw drewna na na podstawie umowy o wsp\u243?\u322?pracy zawartej w dniu [...].08.2012 r. W ramach tej umowy H. Sp. z o.o. \u347?wiadczy\u322?a us\u322?ugi w zakresie organizacji przewoz\u243?w taborem samochodowym drewna wykonywanych przez wynaj\u281?te zewn\u281?trzne firmy transportowe. Warto\u347?\u263? transakcji w 2014 r. \u322?\u261?cznie wynios\u322?a 54.000,00 z\u322?.
\par 
\par Ponadto Skar\u380?\u261?ca w dniu 27.10.2016 r. z\u322?o\u380?y\u322?a w Urz\u281?dzie Skarbowym dokumentacj\u281? nast\u281?puj\u261?cych transakcji z podmiotami powi\u261?zanymi: Zakup sk\u322?adnik\u243?w maj\u261?tkowych od H; Zakup sk\u322?adnik\u243?w maj\u261?tkowych od H.; Sprzeda\u380? sk\u322?adnik\u243?w maj\u261?tkowych do H; Refaktura koszt\u243?w zakupu towar\u243?w i us\u322?ug od H.; Zakup p\u322?yty HDF/MDF od H. SPK; Sprzeda\u380? zr\u281?bki drewna dla H.
\par 
\par W dokumentacjach podatkowych okre\u347?lono spos\u243?b powi\u261?zania stron transakcji, funkcje pe\u322?nione przez strony z uwzgl\u281?dnieniem wykorzystywanych aktyw\u243?w i ponoszonego ryzyka, przewidywane koszty zwi\u261?zane z transakcj\u261?, spos\u243?b zap\u322?aty, terminy p\u322?atno\u347?ci, metody i spos\u243?b kalkulacji zysk\u243?w, ceny przedmiotu transakcji, strategi\u281? gospodarcz\u261? oraz inne czynniki maj\u261?ce wp\u322?yw na warto\u347?\u263? przedmiotu transakcji a tak\u380?e okre\u347?lono oczekiwane korzy\u347?ci. Organ pierwszej instancji nie stwierdzi\u322? nieprawid\u322?owo\u347?ci w powy\u380?szym zakresie.
\par 
\par Organ pierwszej instancji ustali\u322? r\u243?wnie\u380?, \u380?e Skar\u380?\u261?ca zaliczy\u322?a do koszt\u243?w uzyskania przychodu wydatki poniesione z tytu\u322?u kar na\u322?o\u380?onych przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego: postanowieniem z dnia [...].01.2014 r. nr [...] w wysoko\u347?ci 125.000,00 z\u322? z tytu\u322?u nielegalnego u\u380?ytkowania hali magazynowej oraz postanowieniem z dnia [...].02.2014 r. nr [...] w wysoko\u347?ci 625.000,00 z\u322? z tytu\u322?u op\u322?aty legalizacyjnej realizowanej inwestycji polegaj\u261?cej na budowie hali magazynowej.
\par 
\par Sp\u243?\u322?ka zaliczy\u322?a r\u243?wnie\u380? do koszt\u243?w uzyskania przychod\u243?w dwa mandaty karne seria [...] nr [...] na\u322?o\u380?one przez Naczelnika Urz\u281?du Skarbowego na \u322?\u261?czn\u261? kwot\u281? 500 z\u322?. Ponadto zaliczy\u322?a do koszt\u243?w uzyskania przychodu wydatek poniesiony na podstawie noty nr [...] z dnia [...].01.2014 r. wystawionej przez H. Sp. z o.o. Sp. k. obci\u261?\u380?aj\u261?cej H. Sp. z o.o. z tytu\u322?u kosztu mandatu w kwocie 407,00 Euro (1.695,03 z\u322?).
\par 
\par Organ wskazuj\u261?c na tre\u347?\u263? art. 16 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych stwierdzi\u322?, \u380?e nie uwa\u380?a si\u281? za koszty uzyskania przychod\u243?w grzywien i kar pieni\u281?\u380?nych orzeczonych w post\u281?powaniu karnym, karnym skarbowym, administracyjnym i w sprawach o wykroczenia oraz odsetek od tych grzywien i kar. W zwi\u261?zku z powy\u380?szym nie uzna\u322? za kosz uzyskania przychodu wskazanych wydatk\u243?w poniesionych z tytu\u322?u kar w \u322?\u261?cznej kwocie 752.195,03 z\u322? (125.000,00 + 625.000,00 + 500.00 + 1.695,03). Organ nie uzna\u322? r\u243?wnie\u380? za koszt uzyskania przychodu wydatku w wysoko\u347?ci 7.500.00 z\u322? zaksi\u281?gowanego przez Sp\u243?\u322?k\u281? i opisanego jako "NKUP przeksi\u281?gowania B.", poniewa\u380? Sp\u243?\u322?ka nie wyja\u347?ni\u322?a jakiego zdarzenia gospodarczego wydatek ten dotyczy\u322?.
\par 
\par W dniu 4.10.2016 r. Skar\u380?\u261?ca z\u322?o\u380?y\u322?a w Urz\u281?dzie Skarbowym dokumentacj\u281? podatkow\u261? dotycz\u261?c\u261? transakcji zawartych z H., kt\u243?rych przedmiotem by\u322? zakup us\u322?ug koncernowych. Do dokumentacji za\u322?\u261?czono kopie umowy zawartej w dniu [...].01.2014 r. pomi\u281?dzy H., H, "H. Sp. z o.o. i Sp\u243?\u322?ka" Sp\u243?\u322?ka komandytowa oraz H Sp. z o.o., dotycz\u261?c\u261? rozliczenia scentralizowanych us\u322?ug \u347?wiadczonych przez H. na rzecz pozosta\u322?ych podmiot\u243?w oraz kopie faktury nr [...] z [...].12.2014 r. wystawion\u261? przez ww. firm\u281? z tytu\u322?u koszt\u243?w koncernowych na kwot\u281? 468.000 Euro (2.018.858,40 z\u322?). Stosownie do postanowie\u324? zawartej umowy firma H. \u347?wiadczy\u322?a na rzecz pozosta\u322?ych podmiot\u243?w nast\u281?puj\u261?ce us\u322?ugi: 1. doradztwo, nadz\u243?r oraz wsparcie zarz\u261?dzania jednostek operacyjnych przez zarz\u261?d H., 2. koordynacja projekt\u243?w i organizacji wdra\u380?ania proces\u243?w na miejscu przez personel H., 3. wsparcie w dziedzinie ksi\u281?gowo\u347?ci, kontrolingu, informatyzacji, personelu w zakresie: a) nadzoru w dziedzinie ksi\u281?gowo\u347?ci, wsparcia przy sporz\u261?dzaniu raport\u243?w zamkni\u281?cia miesi\u281?cy i roku, b) opieka nad g\u322?\u243?wnymi danymi, zarz\u261?dzanie kartami paliwowymi, sporz\u261?dzanie ocen i statystyk, c) kalkulacja rachunk\u243?w zyskowno\u347?ci, statystyki, d) doradztwo i wsparcie w tocz\u261?cych si\u281? oraz nowych projektach informatycznych, e) ca\u322?oroczny nadz\u243?r nad zarz\u261?dzaniem jako\u347?ci\u261? a\u380? do audytu, f) doradztwo personalne, umowy o prac\u281?, listy pracownik\u243?w wraz ze statystykami, organizacja, wsparcie w zakresie prawa pracy, obliczania wynagrodze\u324?, indywidualne rozliczenia zdarze\u324?.
\par 
\par W umowie okre\u347?lono wszystkie przewidywalne koszty zwi\u261?zane z transakcj\u261?, spos\u243?b zap\u322?aty, terminy p\u322?atno\u347?ci, metody i sposoby kalkulacji zysk\u243?w, okre\u347?lono ceny przedmiotu transakcji, metod\u281? i spos\u243?b kalkulacji zysk\u243?w.
\par 
\par Zap\u322?ata za wskazane us\u322?ugi, w kwocie 2.018.858,40 z\u322? zosta\u322?a uregulowana przez Sp\u243?\u322?k\u281? trzema przelewami bankowymi: z dnia [...].03.2015 r. w kwocie 61.666,67 Euro, z dnia [...].02.2016 r, w kwocie 130.000,00 Euro oraz z dnia [...].03.2016 r. w kwocie 276.333,33 Euro.
\par 
\par Z ustale\u324? organu w zakresie zawartej umowy o \u347?wiadczenie us\u322?ug koncernowych wynika\u322?o, \u380?e w 2014 r. to sp\u243?\u322?ka H. opracowa\u322?a metod\u281? \u347?wiadczenia us\u322?ug, natomiast Skar\u380?\u261?ca nie anga\u380?owa\u322?a si\u281? w tym zakresie. Dokumentacja stanowi\u261?ca podstaw\u281? obliczenia wynagrodzenia us\u322?ugodawcy sporz\u261?dzona zosta\u322?a na podstawie sprawozdania finansowego i oblicze\u324? H. Wynagrodzenie nale\u380?ne us\u322?ugodawcy kalkulowane by\u322?o za pomoc\u261? odpowiednich kluczy podzia\u322?u, kt\u243?rymi w przypadku \u347?wiadczonych us\u322?ug by\u322?y m.in. procentowy udzia\u322? przychod\u243?w sp\u243?\u322?ki ze sprzeda\u380?y w \u322?\u261?cznych przychodach grupy przedsi\u281?biorstw, na rzecz kt\u243?rych \u347?wiadczone by\u322?y us\u322?ugi. Sp\u243?\u322?ka H. aktywnie wspiera\u322?a Skar\u380?\u261?c\u261? w czynno\u347?ciach zwi\u261?zanych z raportowaniem, w tym w sporz\u261?dzaniu statystyk, ocen, kalkulacji rachunku zyskowno\u347?ci. W ocenie organu sam charakter transakcji polegaj\u261?cej na \u347?wiadczeniu us\u322?ug koncernowych spowodowa\u322?, i\u380? najistotniejsze funkcje pe\u322?nione by\u322?y przez us\u322?ugodawc\u281?. Natomiast podstawowe funkcje pe\u322?nione przez Skar\u380?\u261?c\u261? ogranicza\u322?y si\u281? do zg\u322?aszania zapotrzebowania na us\u322?ugi koncernowe oraz raportowania w zakresie osi\u261?gni\u281?tych przychod\u243?w ze sprzeda\u380?y, co umo\u380?liwia\u322?o us\u322?ugodawcy w\u322?a\u347?ciwy podzia\u322? koszt\u243?w. Organ ustali\u322? r\u243?wnie\u380?, \u380?e g\u322?\u243?wnymi aktywami materialnymi anga\u380?owanymi przez H. by\u322?y \u347?rodki finansowe przeznaczone na zap\u322?at\u281? wynagrodzenia nale\u380?nego pracownikom wykonuj\u261?cym us\u322?ugi oraz inne koszty powi\u261?zane ze \u347?wiadczonymi us\u322?ugami (np. koszty podr\u243?\u380?y s\u322?u\u380?bowych, nocleg\u243?w). Us\u322?ugodawca anga\u380?owa\u322? tak\u380?e aktywa niematerialne w postaci wiedzy i do\u347?wiadczenia pracownik\u243?w odpowiedzialnych za \u347?wiadczone us\u322?ugi koncernowe oraz know-how zdobyte dzi\u281?ki d\u322?ugoletniemu do\u347?wiadczeniu w bran\u380?y.
\par 
\par Z umowy wynika\u322?o r\u243?wnie\u380?, \u380?e obie strony pe\u322?ni\u322?y funkcje administracyjno-ksiegowe niezb\u281?dne do prawid\u322?owej realizacji transakcji. W my\u347?l zawartej umowy poniesione przez H. wydatki zwi\u261?zane ze \u347?wiadczonymi us\u322?ugami koncernowymi stanowi\u322?y baz\u281? kosztow\u261? umo\u380?liwiaj\u261?c\u261? wyliczenie wynagrodzenia nale\u380?nego us\u322?ugodawcy. Cz\u281?\u347?ci\u261? koszt\u243?w, w oparciu o przyj\u281?te klucze podzia\u322?u, zosta\u322?a nast\u281?pnie obci\u261?\u380?ona Skar\u380?\u261?ca. Niekt\u243?rymi kosztami us\u322?ug Sp\u243?\u322?ka by\u322?a obci\u261?\u380?ana bezpo\u347?rednio. W dokumentacji wskazano nast\u281?puj\u261?cy schemat kalkulacji wynagrodzenia nale\u380?nego sp\u243?\u322?ce H.: 1. okre\u347?lenie koszt\u243?w ca\u322?kowitych w zwi\u261?zku ze \u347?wiadczonymi us\u322?ugami (koszty bezpo\u347?rednie i po\u347?rednie), 2. kalkulacja w\u322?a\u347?ciwych kluczy podzia\u322?\u243?w, 3. podzia\u322? wynagrodzenia na podmioty z G. korzystaj\u261?ce z us\u322?ug, w tym na Skar\u380?\u261?c\u261?.
\par 
\par Obliczenia koszt\u243?w po\u347?rednich zwi\u261?zanych z us\u322?ugami koncernowymi dokonywa\u322? us\u322?ugodawca. Sp\u243?\u322?ka niemiecka b\u281?d\u261?ca us\u322?ugodawc\u261?, w porozumieniu ze sp\u243?\u322?kami z G. korzystaj\u261?cymi z jej us\u322?ug, przyj\u281?\u322?a, \u380?e ka\u380?dorazowo 1/6 (16.67%) koszt\u243?w po\u347?rednich H. jest zwi\u261?zana w aspekcie ekonomicznym z us\u322?ugami \u347?wiadczonymi dla poszczeg\u243?lnych podmiot\u243?w. Koszty ca\u322?kowite by\u322?y refakturowane na sp\u243?\u322?ki z G. korzystaj\u261?ce z us\u322?ug koncernowych a H. nalicza 5% narzut na zysku na koszty (\u322?\u261?cznie bezpo\u347?rednie i po\u347?rednie) zwi\u261?zane ze \u347?wiadczonymi us\u322?ugami a nast\u281?pnie koszty s\u261? dzielone pomi\u281?dzy podmioty z G. wed\u322?ug opracowanych kluczy podzia\u322?u.
\par 
\par W dniu 7.12.2016 r. Sp\u243?\u322?ka, z\u322?o\u380?y\u322?a zastrze\u380?enia i wyja\u347?nienia do protoko\u322?u kontroli z dnia [...] listopada 2016 r. Sp\u243?\u322?ka nie zgodzi\u322?a si\u281? w szczeg\u243?lno\u347?ci z ustaleniami w zakresie nie uznania za koszty uzyskania przychod\u243?w kwoty 2.018.858,40 z\u322?, tj. koszt\u243?w koncernowych. W jej ocenie b\u322?\u281?dne rozstrzygniecie organu ma swe \u378?r\u243?d\u322?o nie tylko w braku zrozumienia dla obowi\u261?zuj\u261?cych przepis\u243?w prawa materialnego, ale tak\u380?e w nieprawid\u322?owym ustaleniu przez organ badanych okoliczno\u347?ci. Zarzuci\u322?a brak zgromadzenia w sprawie pe\u322?nego materia\u322?u dowodowego oraz brak rozpatrzenia zgromadzonego w sprawie materia\u322?u dowodowego, wybi\u243?rcze traktowanie materia\u322?u dowodowego w kontek\u347?cie udokumentowania przez Sp\u243?\u322?k\u281? faktu wykonania na jej rzecz us\u322?ug niematerialnych (zignorowanie przed\u322?o\u380?onych w powy\u380?szym zakresie dowod\u243?w), kierowanie do Sp\u243?\u322?ki \u380?\u261?da\u324? w zakresie dowod\u243?w nieb\u281?d\u261?cych w jej posiadaniu i wywodzenie negatywnych skutk\u243?w procesowych z braku spe\u322?nienia tego \u380?\u261?dania, formu\u322?owanie wezwa\u324? w to\u380?samym zakresie, w braku przeprowadzenia odpowiedniej analizy koniecznej dla zrozumienia udzielanych przez Sp\u243?\u322?k\u281? odpowiedzi oraz uwypuklenie tre\u347?ci przeprowadzonych w sprawie dowod\u243?w dla udowodnienia tez za\u322?o\u380?onych z g\u243?ry przez organ.
\par 
\par Organ pierwszej instancji odpowiadaj\u261?c na zastrze\u380?enia wskaza\u322?, \u380?e trakcie post\u281?powania kontrolnego jak i podatkowego wielokrotnie wzywa\u322? Sp\u243?\u322?k\u281? do przed\u322?o\u380?enia dokumentacji , wynikaj\u261?cej z zapis\u243?w umowy z dnia [...].01.2014 r. zawartej pomi\u281?dzy Sp\u243?\u322?ka a H. (\u167? 2 pkt 4 ww. umowy) w celu zbadania prawid\u322?owo\u347?ci obci\u261?\u380?enia Sp\u243?\u322?ki, na podstawie faktury nr [...] z dnia [...].12.2014 r., kwot\u261? 2.018.858,40 z\u322?, (468.000 Euro ) z tytu\u322?u koszt\u243?w koncernowych. Skar\u380?\u261?ca wielokrotnie prosi\u322?a o przed\u322?u\u380?enie terminu do, przed\u322?o\u380?enia \u380?\u261?danych dokument\u243?w, jednak nigdy ich nie przedstawi\u322?a. Jednocze\u347?nie informowa\u322?a, \u380?e nie jest w stanie przedstawi\u263? wymaganych kalkulacji z braku bezpo\u347?redniego do nich dost\u281?pu. Przedstawi\u322?a natomiast m.in. nast\u281?puj\u261?ce dokumenty: - wydruk z konta - "[...]", faktur\u281? nr [...] z dnia [...].12.2014 r., na kwot\u281? 2.018.858,40 z\u322?, (468.000 Euro ) z tytu\u322?u koszt\u243?w koncernowych, - dokumentacj\u281? dotycz\u261?c\u261? zasad kalkulacji koszt\u243?w koncernowych, umow\u281? z dnia [...].01.2014 r. zawart\u261? pomi\u281?dzy Sp\u243?\u322?k\u261? i H., - dokumentacj\u281? transakcji (przyj\u281?te zasady), wybrane dokumenty potwierdzaj\u261?ce \u347?wiadczenie przez H. us\u322?ug koncernowych, prezentacj\u281? przygotowan\u261? przez Pana U. dotycz\u261?c\u261? obszar\u243?w wsparcia Sp\u243?\u322?ki w 2014 r. w kwestiach technologii informacyjnej przez zasoby HHW wraz z t\u322?umaczeniem, raporty grupowe dotycz\u261?ce m.in. realizowanych dla Sp\u243?\u322?ki inwestycji, w kt\u243?rych istotnego wsparcia udzielali przedstawiciele HHW, w tym: budowy centrum uszlachetniania, wdra\u380?ania nowych modu\u322?\u243?w SAP dla polskich sp\u243?\u322?ek, planowanego na koniec 2014 r. oraz projektu inwestycyjnego dot. obszaru produkcji p\u322?yt HDF/MDF, raporty okresowe wraz z t\u322?umaczeniem wybranych fragment\u243?w, - pismo C. z [...] wrze\u347?nia i [...]czerwca 2014 r. dotycz\u261?ce finansowania inwestycji w Sp\u243?\u322?ce wraz z t\u322?umaczeniem, dokumentacj\u281? (wraz z t\u322?umaczeniem) dotycz\u261?c\u261? prowadzonych w ramach HHW negocjacji oraz ustale\u324? w zakresie finansowania nowych inwestycji Sp\u243?\u322?ki przez C., w szczeg\u243?lno\u347?ci w zakresie wymog\u243?w dokumentacyjnych, kt\u243?re ta musia\u322?a spe\u322?ni\u263?, w ramach \u347?wiadczonych us\u322?ug osoby zaanga\u380?owane opracowywa\u322?y i udziela\u322?y stosownych informacji w przedmiocie prowadzonych negocjacji, - zestawienie korespondencji dotycz\u261?cej spotka\u324? realizowanych przez Pan\u243?w H. i K. oraz Pani\u261? S. w zakresie potwierdze\u324? rezerwacji hoteli (wydruki korespondencji mailowej).
\par 
\par Organ wskaza\u322? r\u243?wnie\u380?, \u380?e w dniu 28.03.2017 r. w siedzibie organu odby\u322?o si\u281? spotkanie, w kt\u243?rym udzia\u322? wzi\u281?li pe\u322?nomocnicy Sp\u243?\u322?ki. Na spotkaniu ustalono spos\u243?b i terminy udokumentowania spornej kwestii dotycz\u261?cej faktury nr [...] z [...].12.2014 r. a K.W. z\u322?o\u380?y\u322? do akt przet\u322?umaczon\u261? umow\u281? dot. udzia\u322?u w kosztach pomi\u281?dzy Sp\u243?\u322?k\u261? a H.
\par 
\par W dniu [...].06.2017 r. przes\u322?uchano w charakterze \u347?wiatk\u243?w osoby wykonuj\u261?ce us\u322?ugi na rzecz Skar\u380?\u261?cej. Wszyscy \u347?wiadkowie potwierdzili \u347?wiadczenie us\u322?ug w ramach wsparcia udzielanego przez H.
\par 
\par W toku post\u281?powania wyja\u347?ni\u322?a przyczyny uj\u281?cia w kosztach wydatku opisanego jako "NKUP przeksi\u281?gowanie B." w kwocie 7.500 z\u322?. Zgodnie z wyja\u347?nieniami by\u322? to zwrot koszt\u243?w zwi\u261?zanych z zaliczkami dotycz\u261?cymi op\u322?at koszt\u243?w s\u261?dowych z tytu\u322?u zmian w KRS. Organ uwzgl\u281?dni\u322? wyja\u347?nienia Sp\u243?\u322?ki w tym zakresie i uzna\u322? powy\u380?sz\u261? kwot\u281? za koszt uzyskania przychodu przy wyliczeniu wysoko\u347?ci straty podatkowej w podatku dochodowym od os\u243?b prawnych za 2014 r.
\par 
\par Organ uzna\u322? ostatecznie, \u380?e Sp\u243?\u322?ka nie wywi\u261?za\u322?a si\u281? z obowi\u261?zku okre\u347?lonego w \u167? 22a pkt 3 rozporz\u261?dzenie 10 wrze\u347?nia 2009 r. w sprawie sposobu i trybu okre\u347?lania dochod\u243?w os\u243?b prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podw\u243?jnego opodatkowania os\u243?b prawnych w przypadku korekty zysk\u243?w podmiot\u243?w powi\u261?zanych (Dz. U. 2014 r., poz. 1186 ze zm.), zgodnie z kt\u243?rym wymagany jest wykaz wydatk\u243?w ponoszonych przez podmioty powi\u261?zane, zwi\u261?zanych ze \u347?wiadczonymi us\u322?ugami, wraz z ich opisem i analiz\u261?.
\par 
\par Uwzgl\u281?dniaj\u261?c powy\u380?sze ustalenia organ skorygowa\u322? koszty uzyskania przychod\u243?w o kwot\u281? 2.771.053,43 z\u322?, tj. (125.000,00+625.000,00+ 500,00 +1.695,03 + 2.018.858,40 z\u322?) nie uznaj\u261?c za koszt podatkowy wydatk\u243?w poniesionych z tytu\u322?u kar oraz koszt\u243?w koncernowych i decyzj\u261? z dnia [...] maja 2018 r. ustali\u322?, \u380?e w 2014 r. Sp\u243?\u322?ka osi\u261?gn\u281?\u322?a przychody w wysoko\u347?ci 253.581.290,43 z\u322?, ponios\u322?a koszty uzyskania przychod\u243?w w kwocie 272.634.924,48 z\u322? i okre\u347?li\u322? Sp\u243?\u322?ce wysoko\u347?\u263? straty w podatku dochodowym od os\u243?b prawnych za 2014 r. w wysoko\u347?ci 19.053.634,05 z\u322?.
\par 
\par Odwo\u322?uj\u261?c si\u281? od decyzji organu pierwszej Skar\u380?\u261?ca wnios\u322?a o uchylenie zaskar\u380?onej decyzji w ca\u322?o\u347?ci i umorzenie post\u281?powania w sprawie, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ. Zaskar\u380?onej decyzji zarzuci\u322?a naruszenie: 1) przepis\u243?w prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych w zw. z art. 22a Rozporz\u261?dzenia Ministra Finans\u243?w z dnia 10 wrze\u347?nia 2009 r. w sprawie sposobu i trybu okre\u347?lania dochod\u243?w os\u243?b prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podw\u243?jnego opodatkowania os\u243?b prawnych w przypadku korekty zysk\u243?w podmiot\u243?w powi\u261?zanych (tzw. rozporz\u261?dzenie w sprawie cen transferowych), poprzez brak uznania za koszty uzyskania przychod\u243?w kwoty 468.000,00 Euro (2.016.858,40 z\u322?), tj. koszt\u243?w us\u322?ug koncernowych uj\u281?tych w umowie z HHG, pomimo w\u322?a\u347?ciwego udokumentowania zar\u243?wno faktu \u347?wiadczenia przedmiotowych us\u322?ug oraz ich zwi\u261?zku z osi\u261?ganym przychodem w obszernym materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie oraz uznanie, \u380?e Sp\u243?\u322?ka nie dor\u281?czy\u322?a organowi jednego z element\u243?w opisu transakcji, podczas gdy element ten faktycznie zosta\u322? przedstawiony a ponadto stanowi jedynie cz\u281?\u347?\u263? fakultatywnego opisu; 2) przepis\u243?w post\u281?powania, co doprowadzi\u322?o do b\u322?\u281?dnego ustalenia stanu faktycznego w sprawie, a w konsekwencji do niew\u322?a\u347?ciwego rozstrzygni\u281?cia sprawy, tj.: - art. 122 w zw. z art. 187 \u167? 1 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej poprzez brak rozpatrzenia zgromadzonego w sprawie materia\u322?u dowodowego, przez co organ formu\u322?uje tezy sprzeczne z okoliczno\u347?ciami sprawy: a) skoro Sp\u243?\u322?ka nie przedstawi\u322?a szczeg\u243?\u322?owych wylicze\u324? dot. poszczeg\u243?lnych pozycji koszt\u243?w ponoszonych przez jej udzia\u322?owca zwi\u261?zanych ze \u347?wiadczeniem przez niego us\u322?ug koncernowych, to nie mog\u261? one stanowi\u263? dla Sp\u243?\u322?ki kosztu uzyskania przychodu; b) dostarczona przez Sp\u243?\u322?k\u281? dokumentacja oraz wyja\u347?nienia nie stanowi\u261? wystarczaj\u261?cego \u378?r\u243?d\u322?a informacji pozwalaj\u261?cego na uznanie ww. wydatk\u243?w za koszt uzyskania przychod\u243?w pomimo tego, \u380?e organ sam uzna\u322? ich wykonanie za uprawdopodobnione; - art. 122 w zw. z art. 180 \u167? 1 Ordynacji podatkowej poprzez formu\u322?owanie istotnych wniosk\u243?w w sprawie w sprzeczno\u347?ci ze zgromadzonym materia\u322?em dowodowym, tj. z pomini\u281?ciem faktu, \u380?e na organie spoczywa obowi\u261?zek dok\u322?adnego wyja\u347?nienia stanu faktycznego, a jako dow\u243?d nale\u380?y dopu\u347?ci\u263? wszystko, co mo\u380?e przyczyni\u263? si\u281? do wyja\u347?nienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem; - art. 122 w zw. z art. 180 \u167? 1 w zw. z art. 189 \u167? 3 Ordynacji podatkowej poprzez wybi\u243?rcze traktowanie materia\u322?u dowodowego w kontek\u347?cie udokumentowania przez Sp\u243?\u322?k\u281? sposobu obliczania wynagrodzenia nale\u380?nego za \u347?wiadczenie us\u322?ug koncernowych oraz dotycz\u261?cego celowo\u347?ci (zwi\u261?zku z przychodem) ich nabywania, tj. zignorowanie przed\u322?o\u380?onych w tym zakresie dowod\u243?w (w tym dokumentacji cen transferowych), przy braku podj\u281?cia przez organ jakichkolwiek dzia\u322?a\u324? dla nale\u380?ytego ustalenia stanu faktycznego; - art. 189 \u167? l w zwi\u261?zku z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez kierowanie do Sp\u243?\u322?ki \u380?\u261?dania w zakresie przekazania danych b\u281?d\u261?cych we w\u322?adaniu jej kontrahenta i wywodzenie negatywnych skutk\u243?w z barku spe\u322?nienia tego \u380?\u261?dania, co istotnie narusza zasad\u281? swobodnej oceny dowod\u243?w; - art. 191 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji tak\u380?e art. 123 \u167? 1 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowod\u243?w przez uwypuklenie tre\u347?ci przeprowadzonych w sprawie dowod\u243?w dla udowodnienia tez za\u322?o\u380?onych z g\u243?ry przez organ, przede wszystkim w zakresie braku mo\u380?liwo\u347?ci uznania przez Sp\u243?\u322?k\u281? ponoszonych koszt\u243?w koncernowych za koszty uzyskania przychod\u243?w, pomimo i\u380? zak\u322?adanej tezie przeczy\u322? zgromadzony materia\u322? dowodowy; - art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 584 ze zm.) w zw. z art. 139 \u167? 4 w zw. z art. 291 \u167? 4 oraz w zw. z art. 291c i art. 292 Ordynacji podatkowej, poprzez niew\u322?a\u347?ciwe obliczenie oraz przekroczenie dopuszczalnego czasu trwania kontroli wy\u322?\u261?czaj\u261?c dni, w kt\u243?rych organ wyznaczy\u322? Sp\u243?\u322?ce termin na przedstawienie dokumentacji oraz udzielenie wyja\u347?nie\u324? (tj. naruszenie art. 139 \u167? 4) oraz niew\u322?a\u347?ciwie ustalaj\u261?c termin zako\u324?czenia kontroli (tj. naruszaj\u261?c art. 291 \u167? 4).
\par 
\par Organ odwo\u322?awczy decyzj\u261? z [...] pa\u378?dziernika 2018 r. utrzyma\u322? w mocy decyzj\u281? organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ, \u380?e problematyka zaliczenia ponoszonych przez podatnika wydatk\u243?w do koszt\u243?w podatkowych zosta\u322?a unormowana w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych (dalej: u.p.d.o.p.), z kt\u243?rego wynika, \u380?e kosztami uzyskania przychod\u243?w s\u261? koszty poniesione w celu osi\u261?gni\u281?cia przychod\u243?w lub zachowania albo zabezpieczenia \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w, z wyj\u261?tkiem koszt\u243?w wymienionych w art. 16 ust. 1. Tre\u347?\u263? powo\u322?anego przepisu wskazuje, \u380?e opiera si\u281? on na tzw. klauzuli generalnej, co nie oznacza jednak, \u380?e do koszt\u243?w podatkowych mo\u380?na zaliczy\u263? wszystkie te wydatki, kt\u243?re nie zosta\u322?y w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. wyra\u378?nie wymienione. Podatnik ma zatem prawo zaliczy\u263? do koszt\u243?w uzyskania przychod\u243?w dany wydatek pod warunkiem, \u380?e wyka\u380?e: fakt poniesienia wydatku, jego zwi\u261?zek z prowadzon\u261? dzia\u322?alno\u347?ci\u261? gospodarcz\u261?, cel poniesienia, kt\u243?rym jest osi\u261?gni\u281?tych przychod\u243?w oraz zwi\u261?zek wydatku z uzyskanym lub zamierzonym przychodem. Konieczne jest r\u243?wnie\u380? w\u322?a\u347?ciwe udokumentowanie wydatku po to, aby mo\u380?liwe by\u322?o zbadanie zaistnienia wszystkich powy\u380?szych przes\u322?anek warunkuj\u261?cych zaliczenie wydatku pieni\u281?\u380?nego do koszt\u243?w uzyskania przychod\u243?w. \u346?rodkami dowodowymi na poniesienie wydatk\u243?w zaliczonych do koszt\u243?w uzyskania przychod\u243?w dysponuje podatnik. To na nim, jako \u380?e wywodzi on korzystne dla siebie skutki prawne, spoczywa ci\u281?\u380?ar dowodu, zar\u243?wno w zakresie ich poniesienia jak i wykazania zwi\u261?zku przyczynowo-skutkowego lub gospodarczego poniesionych wydatk\u243?w ze \u378?r\u243?d\u322?em przychod\u243?w. Organy podatkowe maj\u261? prawo weryfikowa\u263? dane zawarte w dokumentacji pod k\u261?tem spe\u322?nienia wszystkich przes\u322?anek niezb\u281?dnych dla uwzgl\u281?dnienia wydatku w rachunku podatkowym. Do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu niezb\u281?dne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego polegaj\u261?cego na zakupie us\u322?ugi u konkretnego sprzedawcy, za konkretn\u261? cen\u281?, ale te\u380? odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Organ podkre\u347?li\u322?, \u380?e us\u322?ugi nale\u380?\u261?ce do tzw. us\u322?ug niematerialnych nale\u380?\u261? do tej grupy us\u322?ug, przy kt\u243?rych nale\u380?y szczeg\u243?lnie zadba\u263? o dowody. Sama umowa czy faktura nie s\u261? wystarczaj\u261?cymi dowodami potwierdzaj\u261?cymi wykonanie us\u322?ug niematerialnych, koniecznym jest tak\u380?e wykazanie faktu zakupu us\u322?ug niematerialnych dowodami materialnymi. Podatnik powinien zadba\u263? o w\u322?a\u347?ciw\u261? dokumentacj\u281?, bowiem zlecaj\u261?c, jak te\u380? korzystaj\u261?c z us\u322?ug niematerialnych dysponuje wiedz\u261? jedynie sobie znan\u261?, trudn\u261? do ustalenia dla organ\u243?w podatkowych.
\par 
\par W ocenie organu odwo\u322?awczego Sp\u243?\u322?ka wymog\u243?w tych nie spe\u322?ni\u322?a. Dokumentacja przedstawiona w trakcie post\u281?powania, przed organem pierwszej instancji, nie pozwoli\u322?a zweryfikowanie warto\u347?ci faktury oraz ustalenie czy ca\u322?o\u347?\u263? koszt\u243?w obj\u281?tych faktur\u261? winna obci\u261?\u380?a\u263? Sp\u243?\u322?k\u281?.
\par 
\par W trakcie ca\u322?ego post\u281?powania kontrolnego i post\u281?powania podatkowego Sp\u243?\u322?ka skupi\u322?a si\u281? na uprawdopodobnieniu, \u380?e us\u322?ugi koncernowe zosta\u322?y wykonane. Organ podatkowy podkre\u347?li\u322?, \u380?e nie neguje samego faktu \u347?wiadczenia tych\u380?e us\u322?ug, jednak Sp\u243?\u322?ka nie przedstawi\u322?a dokumentacji, kt\u243?ra uszczeg\u243?\u322?owi\u322?aby postanowienia umowy w zakresie konkretnych us\u322?ug wykonanych na rzecz Sp\u243?\u322?ki i podlegaj\u261?cych rozliczeniu sporn\u261? faktur\u261?. Z materia\u322?u dowodowego nie wynika jakie konkretnie us\u322?ugi podlega\u322?y rozliczeniu, w jakim zakresie i jakiej wysoko\u347?ci okre\u347?lono ich warto\u347?\u263?, co uniemo\u380?liwia organowi podatkowemu zbadanie, czy zosta\u322?y one wycenione zgodnie z cen\u261? rynkow\u261?.
\par 
\par Organ odwo\u322?awczy jako nieuzasadnione uzna\u322? zarzuty naruszenia przepis\u243?w post\u281?powania. W szczeg\u243?lno\u347?ci za niezasadny uzna\u322? zarzut naruszy\u322? art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym w 2016 r. w zw. z art. 139 \u167? 4 w zw. z art. 291 \u167? 4 oraz w zw. z art. 291 c i art. 292 Ordynacji podatkowej poprzez niew\u322?a\u347?ciwe obliczenie oraz przekroczenie dopuszczalnego czasu trwania kontroli wy\u322?\u261?czaj\u261?c dni, w kt\u243?rych organ wyznaczy\u322? Sp\u243?\u322?ce termin na przedstawienie dokumentacji oraz udzielenie wyja\u347?nie\u324? (tj. naruszenie art. 139 \u167? 4) oraz niew\u322?a\u347?ciwie ustalaj\u261?c termin zako\u324?czenia kontroli (tj. naruszaj\u261?c art. 291 \u167? 4). Organ wskaza\u322?, \u380?e zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy o swobodzie dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej (dalej: u.s.d.g.), w przypadku du\u380?ego przedsi\u281?biorcy, a takim w rozumieniu przepis\u243?w jest Sp\u243?\u322?ka, czas kontroli wynosi 48 dni. Art. 292 Ordynacji podatkowej stanowi, i\u380? w trakcie kontroli podatkowej stosuje si\u281? m.in. przepisy art. 139 \u167? 4 ww. ustawy, zgodnie z kt\u243?rym do termin\u243?w okre\u347?lonych w \u167? 1-3 (w tym przypadku do termin\u243?w czasu trwania kontroli) nie wlicza si\u281? termin\u243?w przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania okre\u347?lonych czynno\u347?ci, okres\u243?w zawieszenia post\u281?powania oraz okres\u243?w op\u243?\u378?nie\u324? spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezale\u380?nych od organu. Sp\u243?\u322?ka podnosi, \u380?e kontrola trwa\u322?a od dnia [...] wrze\u347?nia 2016 r. (dor\u281?czenie upowa\u380?nienia do przeprowadzenia kontroli) do [...] listopada 2016 r. (dor\u281?czenie protoko\u322?u kontroli), co daje \u322?\u261?cznie 50 dni roboczych. Zatem o dwa dni zosta\u322? przekroczony czas trwania kontroli. Organ odwo\u322?awczy wskaza\u322?, \u380?e w sytuacji, gdy w sprawie nale\u380?y przeprowadzi\u263? szereg czynno\u347?ci dowodowych, to maj\u261? one realny wp\u322?yw na d\u322?ugo\u347?\u263? takiego post\u281?powania. Art. 139 \u167? 4 Ordynacji podatkowej wy\u322?\u261?cza z liczenia terminu do za\u322?atwienia sprawy, terminy przewidziane w przepisach prawa podatkowego dla dokonania okre\u347?lonej czynno\u347?ci. Nie mo\u380?na zatem uzna\u263?, aby owe terminy nie oddzia\u322?ywa\u322?y na faktyczny czas trwania post\u281?powania. Ponadto, wbrew twierdzeniom Sp\u243?\u322?ki, nie jest zasad\u261? aby liczy\u263? czas kontroli jako kolejne nast\u281?puj\u261?ce po sobie dni robocze. Ustawa o swobodzie dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej (w brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym w 2016 r.) nie definiuje, co nale\u380?y rozumie\u263? pod poj\u281?ciem "dni roboczych". W ocenie organu nale\u380?y przyj\u261?\u263?, \u380?e pod tym poj\u281?ciem rozumie\u263? nale\u380?y te dni, w kt\u243?rych pracownicy organu podatkowego pierwszej instancji faktycznie wykonywali czynno\u347?ci kontrolne w siedzibie podatnika. Wskazany przepis art. 83 ust. 1 u.s.d.g. zosta\u322? wprowadzony do ustawy o swobodzie dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej na podstawie ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o zmianie ustawy o swobodzie dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej oraz o zmianie niekt\u243?rych innych ustaw (Dz. U. N r 18, poz. 97). W uzasadnieniu projektu nowelizacji wskazano, \u380?e nowelizacja ma na celu zmniejszenie uci\u261?\u380?liwo\u347?ci kontroli dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej przedsi\u281?biorcy. Maj\u261?c na uwadze \u243?w cel, organ przyj\u261?\u322?, \u380?e pod poj\u281?ciem dni roboczych rozumie\u263? nale\u380?y te dni, podczas kt\u243?rych organ podatkowy prowadzi faktycznie czynno\u347?ci kontrolne w siedzibie przedsi\u281?biorcy lub w miejscu w kt\u243?rym znajduje si\u281? dokumentacja podatkowa dotycz\u261?ca okresu kontrolowanego. Czynno\u347?ci zwi\u261?zane z kontrol\u261?, kt\u243?re kontroluj\u261?cy wykonuj\u261? w siedzibie organu podatkowego, polegaj\u261?ce np. na analizie dokument\u243?w dostarczonych przez podatnika b\u261?d\u378? na sporz\u261?dzeniu protoko\u322?u z kontroli, nie stanowi\u261? uci\u261?\u380?liwo\u347?ci dla przedsi\u281?biorcy. Przyjmuj\u261?c powy\u380?sz\u261? wyk\u322?adni\u281? nale\u380?y uwzgl\u281?dni\u263? r\u243?wnie\u380? tre\u347?\u263? art. 281 \u167? 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z kt\u243?rym celem kontroli podatkowej jest sprawdzenie, czy kontrolowani wywi\u261?zuj\u261? si\u281? z obowi\u261?zk\u243?w wynikaj\u261?cych z przepis\u243?w prawa podatkowego. Cel ten mo\u380?e by\u263? zrealizowany jedynie pod warunkiem, \u380?e kontroluj\u261?cy maj\u261? realn\u261? mo\u380?liwo\u347?\u263? przeprowadzenia czynno\u347?ci kontrolnych wymienionych w art. 286 \u167? 1 Ordynacji podatkowej z zachowaniem warunk\u243?w przewidzianych dla tych czynno\u347?ci. W przypadku Sp\u243?\u322?ki, kt\u243?r\u261? nale\u380?y zaliczy\u263? do du\u380?ych przedsi\u281?biorc\u243?w, maksymalny okres kontroli nie powinien przekroczy\u263? 48 dni roboczych (art. 83 ust. 1 pkt 4 u.s.d.g.), przy czym czas kontroli liczony w dniach roboczych nale\u380?y odnie\u347?\u263? do kontroli w \u347?cis\u322?ym rozumieniu tego poj\u281?cia, wi\u281?c do tych czynno\u347?ci organ\u243?w kontroli, kt\u243?re przeprowadzane s\u261? u przedsi\u281?biorcy, w jego siedzibie (lub we wskazanym przez niego miejscu), maj\u261?c przez to wp\u322?yw na bie\u380?\u261?ce funkcjonowanie przedsi\u281?biorstwa. S\u261? to czynno\u347?ci organu kontroluj\u261?cego w siedzibie przedsi\u281?biorstwa, zwi\u261?zane m.in. z zapoznaniem si\u281? z dokumentacj\u261? i zabezpieczeniem dokument\u243?w, akt oraz innych \u347?rodk\u243?w dowodowych znajduj\u261?cych si\u281? u kontrolowanego na cele dalszego post\u281?powania. To te czynno\u347?ci nios\u261? ze sob\u261? pewne uci\u261?\u380?liwo\u347?ci dla bie\u380?\u261?cej dzia\u322?alno\u347?ci kontrolowanego przedsi\u281?biorcy. Taki spos\u243?b liczenia dni faktycznego trwania kontroli u przedsi\u281?biorcy potwierdza orzecznictwo (wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2017 r. sygn. akt II FSK 1418/15). Jak wynika z protoko\u322?u kontroli, w siedzibie Sp\u243?\u322?ki kontrola by\u322?a prowadzona w dniach: [...].09.2016 r. - [...].09.2016 r. (12 dni), [...].10.2016 r.- [...].10.2016 r. (14 dni) i [...].11.2016 r.- [...].11.2016 r. (14 dni), co \u322?\u261?cznie stanowi 40 dni roboczych.
\par 
\par Decyzja organu odwo\u322?awczego zosta\u322?a zaskar\u380?ona do Wojew\u243?dzkiego S\u261?du Administracyjnego. Zaskar\u380?onej decyzji zarzucono naruszenie przepis\u243?w post\u281?powania, kt\u243?re mog\u322?o mie\u263? istotny wp\u322?yw na wynik sprawy, w szczeg\u243?lno\u347?ci:
\par 
\par - art. 233 \u167? 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji, pomimo wyst\u261?pienia przes\u322?anek dla jej uchylenia i umorzenia post\u281?powania w sprawie, w szczeg\u243?lno\u347?ci, w zwi\u261?zku z naruszeniem przez organ pierwszej instancji przepis\u243?w prawa, w szczeg\u243?lno\u347?ci:
\par 
\par - przepis\u243?w prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych w zw. z \u167? 22a Rozporz\u261?dzenia w sprawie sposobu i trybu okre\u347?lania dochod\u243?w os\u243?b prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podw\u243?jnego opodatkowania os\u243?b prawnych w przypadku korekty zysk\u243?w podmiot\u243?w powi\u261?zanych;
\par 
\par - przepis\u243?w prawa procesowego, tj. art. 122 w zw. z art. 187 \u167? 1, art. 122 w zw. z art. 180 \u167? 1, art. 122 w zw. z art. 180 \u167? 1 w zw. z art. 189 \u167? 3, art. 189 \u167? 1 w zw. z art. 191, art. 191, a w konsekwencji tak\u380?e art. 123 \u167? 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w zw. z art. 139 \u167? 4 w zw. z art. 291 \u167? 4 oraz w zw. z art. 291c i art. 292 Ordynacji podatkowej;
\par 
\par - art. 122 w zw. z art. 187 \u167? 1 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej przez brak rozpatrzenia zgromadzonego w sprawie materia\u322?u dowodowego, przez co organy formu\u322?uj\u261? tezy sprzeczne z okoliczno\u347?ciami przedmiotowej sprawy, m. in. \u380?e: a) skoro Sp\u243?\u322?ka "nie przedstawi\u322?a dokumentacji, kt\u243?ra uszczeg\u243?\u322?owi\u322?aby postanowienia (...) umowy w zakresie konkretnych us\u322?ug wykonanych na rzecz Sp\u243?\u322?ki i podlegaj\u261?cych rozliczeniu sporn\u261? faktur\u261?" (s. 14 decyzji organu drugiej instancji) - to koszty zwi\u261?zane z przedmiotowymi us\u322?ugami nie mog\u261? stanowi\u263? dla Sp\u243?\u322?ki kosztu uzyskania przychodu; b) "dowody zar\u243?wno osobowe jak i rzeczowe, kt\u243?re mia\u322?y stanowi\u263? poparcie dla wyra\u380?onego przez Sp\u243?\u322?k\u281? stanowiska nie by\u322?y wystarczaj\u261?ce do tego by uzna\u263?, \u380?e deklarowane przez Stron\u281? sporne wydatki maj\u261? kosztowy charakter" (s. 15 decyzji organu drugiej instancji);
\par 
\par - art. 122 w zw. z art. 180 \u167? 1 Ordynacji podatkowej, poprzez formu\u322?owanie istotnych wniosk\u243?w w sprawie w sprzeczno\u347?ci ze zgromadzonym w sprawie materia\u322?em dowodowym tj. z pomini\u281?ciem faktu, \u380?e na organach spoczywa obowi\u261?zek dok\u322?adnego wyja\u347?nienia stanu faktycznego a jako dow\u243?d nale\u380?y dopu\u347?ci\u263? wszystko, co mo\u380?e przyczyni\u263? si\u281? do wyja\u347?nienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem;
\par 
\par - art. 122 w zw. z art. 180 \u167? 1 w zw. z art. 189 \u167? 3 Ordynacji podatkowej, poprzez wybi\u243?rcze traktowanie materia\u322?u dowodowego w kontek\u347?cie udokumentowania przez Sp\u243?\u322?k\u281? sposobu obliczania wynagrodzenia nale\u380?nego za \u347?wiadczenie na jej rzecz us\u322?ug koncernowych oraz dotycz\u261?cego celowo\u347?ci (zwi\u261?zku z przychodem) dla ich nabywania, tj. zignorowanie przed\u322?o\u380?onych w tym zakresie dowod\u243?w, w braku podj\u281?cia przez organy jakichkolwiek dzia\u322?a\u324? dla nale\u380?ytego ustalenia stanu faktycznego w tej kwestii;
\par 
\par - 189 \u167? 1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez kierowanie do Sp\u243?\u322?ki \u380?\u261?dania w zakresie przekazania danych b\u281?d\u261?cych we w\u322?adaniu jej kontrahenta (kt\u243?re nie s\u261? w posiadaniu Sp\u243?\u322?ki) i wywodzenie negatywnych skutk\u243?w procesowych z braku spe\u322?nienia tego \u380?\u261?dania, co z kolei istotnie narusza zasad\u281? swobodnej oceny dowod\u243?w;
\par 
\par - art. 191 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji tak\u380?e art. 123 \u167? 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przekroczenie przez organy zasady swobodnej oceny dowod\u243?w przez uwypuklanie tre\u347?ci przeprowadzonych w sprawie dowod\u243?w dla udowodnienia tez za\u322?o\u380?onych z g\u243?ry przez organ pierwszej instancji, przede wszystkim w zakresie braku mo\u380?liwo\u347?ci uznania przez Sp\u243?\u322?k\u281? ponoszonych koszt\u243?w koncernowych za koszty uzyskania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych, pomimo i\u380? zak\u322?adanej tezie przeczy\u322? zgromadzony materia\u322? dowodowy;
\par 
\par - art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy o swobodzie dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w zw. z art. 139 \u167? 4 w zw. z art. 291 \u167? 4 oraz w zw. z art. 291c i art. 292 Ordynacji podatkowej, poprzez niew\u322?a\u347?ciwe obliczenie oraz przekroczenie dopuszczalnego czasu trwania kontroli wy\u322?\u261?czaj\u261?c dni, w kt\u243?rych organ przeprowadzaj\u261?cy kontrol\u281? wyznacza\u322? Sp\u243?\u322?ce termin na przedstawienie dokumentacji oraz udzielenie wyja\u347?nie\u324? (tj. naruszaj\u261?c art. 139 \u167? 4 Ordynacji podatkowej) oraz niew\u322?a\u347?ciwie ustalaj\u261?c termin zako\u324?czenia kontroli (tj. naruszaj\u261?c art. 291 \u167? 4 Ordynacji podatkowej).
\par 
\par Skar\u380?\u261?ca podnios\u322?a r\u243?wnie\u380? zarzut naruszenia prawa materialnego, w szczeg\u243?lno\u347?ci art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych w zw. z \u167? 22a Rozporz\u261?dzenia w sprawie cen transferowych poprzez brak uznania za koszty uzyskania przychod\u243?w kwoty 468.000,00 EUR (2.018.858,40 z\u322?), tj. koszt\u243?w us\u322?ug koncernowych uj\u281?tych w umowie z H. (dalej: "HG"), pomimo w\u322?a\u347?ciwego udokumentowania zar\u243?wno faktu \u347?wiadczenia przedmiotowych us\u322?ug oraz ich zwi\u261?zku z osi\u261?ganym przychodem w obszernym materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie.
\par 
\par Wskazuj\u261?c na powy\u380?sze zarzuty Skar\u380?\u261?ca wnios\u322?a o uchylenie decyzji organ\u243?w obu instancji oraz umorzenie post\u281?powania w sprawie na podstawie art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 135 P.p.s.a., wzgl\u281?dnie uchylenie w ca\u322?o\u347?ci decyzji organ\u243?w obu instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia na podstawie art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 135 P.p.s.a.. Skar\u380?\u261?ca wnios\u322?a r\u243?wnie\u380? o zas\u261?dzenie na jej rzecz koszt\u243?w post\u281?powania wed\u322?ug norm przepisanych.
\par 
\par W odpowiedzi na skarg\u281? wniesiono o jej oddalenie.
\par 
\par Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny zwa\u380?y\u322?, co nast\u281?puje:
\par 
\par Skarga jest niezasadna.
\par 
\par Na wst\u281?pie przypomnie\u263? nale\u380?y, \u380?e stosownie do tre\u347?ci art.1 \u167? 1 i \u167? 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju s\u261?d\u243?w administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2107), s\u261?dy administracyjne sprawuj\u261? wymiar sprawiedliwo\u347?ci mi\u281?dzy innymi poprzez kontrol\u281? dzia\u322?alno\u347?ci administracji publicznej, przy czym zasad\u261? jest, \u380?e kontrola ta sprawowana jest pod wzgl\u281?dem zgodno\u347?ci z prawem, je\u380?eli ustawy nie stanowi\u261? inaczej. Z kolei zgodnie z art. 134 \u167? 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm. - powo\u322?ywanej dalej jako "P.p.s.a.") S\u261?d rozstrzyga w granicach danej sprawy nie b\u281?d\u261?c jednak zwi\u261?zany zarzutami i wnioskami skargi oraz powo\u322?an\u261? podstaw\u261? prawn\u261?, z zastrze\u380?eniem art. 57a, kt\u243?ry dotyczy interpretacji podatkowych i kt\u243?ry nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.
\par 
\par Kwest\u281? sporn\u261? w rozpoznawanej sprawie stanowi\u322?a prawid\u322?owo\u347?\u263? zaliczenia przez Skar\u380?\u261?c\u261? do koszt\u243?w uzyskania przychod\u243?w wydatku udokumentowanego faktur\u261? nr [...] z [...].12.2014 r. wystawion\u261? przez H. z tytu\u322?u poniesienia koszt\u243?w koncernowych na kwot\u281? 468.000 Euro (2.018.858,40 z\u322?). Faktura ta zosta\u322?a wystawiona na podstawie umowy zawartej w dniu [...].01.2014 r. pomi\u281?dzy H., H, "H. Sp. z 0.0. i Sp\u243?\u322?ka" Sp\u243?\u322?ka komandytowa oraz Skar\u380?\u261?c\u261?, dotycz\u261?c\u261? rozliczenia scentralizowanych us\u322?ug \u347?wiadczonych przez HHG na rzecz wskazanych podmiot\u243?w.
\par 
\par Organy podatkowe obu instancji nie uzna\u322?y wskazanego wydatku za koszt uzyskania przychodu, argumentuj\u261?c \u380?e nie zosta\u322?y spe\u322?nione przes\u322?anki okre\u347?lone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych.
\par 
\par Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych kosztami uzyskania przychod\u243?w s\u261? koszty poniesione w celu osi\u261?gni\u281?cia przychod\u243?w lub zachowania albo zabezpieczenia \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w, z wyj\u261?tkiem koszt\u243?w wymienionych w art. 16 ust. 1.
\par 
\par Trafnie wskaza\u322? organ odwo\u322?awczy, \u380?e przytoczony przepis opiera si\u281? na tzw. klauzuli generalnej. Nie oznacza to jednak, \u380?e do koszt\u243?w uzyskania przychod\u243?w podatkowych podatnik mo\u380?na zaliczy\u263? wszystkie wydatki, kt\u243?re nie zosta\u322?y w art. 16 ust. 1 ustawy wyra\u378?nie wymienione. Podatnik ma prawo zaliczy\u263? do koszt\u243?w uzyskania przychod\u243?w okre\u347?lony wydatek pod warunkiem jednak, \u380?e wyka\u380?e: fakt poniesienia wydatku, jego zwi\u261?zek z prowadzon\u261? dzia\u322?alno\u347?ci\u261? gospodarcz\u261?, cel poniesienia, kt\u243?rym winno by\u263? osi\u261?gni\u281?tych przychod\u243?w lub zabezpieczenie albo zachowanie \u378?r\u243?d\u322?a przychodu oraz zwi\u261?zek wydatku z uzyskanym lub zamierzonym przychodem.
\par 
\par Niezb\u281?dne jest r\u243?wnie\u380? w\u322?a\u347?ciwe udokumentowanie wydatku po to, aby istnia\u322?a mo\u380?liwo\u347?\u263? zbadanie przez organy podatkowe zaistnienia wszystkich wskazanych powy\u380?ej przes\u322?anek umo\u380?liwiaj\u261?cych zaliczenie wydatku do koszt\u243?w uzyskania przychod\u243?w.
\par 
\par \u346?rodkami dowodowymi na poniesienie wydatk\u243?w zaliczonych do koszt\u243?w uzyskania przychod\u243?w z zasady dysponuje podatnik. Na nim te\u380? spoczywa ci\u281?\u380?ar dowodu, zar\u243?wno w zakresie ich poniesienia jak i wykazania zwi\u261?zku przyczynowo-skutkowego lub gospodarczego poniesionych wydatk\u243?w ze \u378?r\u243?d\u322?em przychod\u243?w.
\par 
\par Podkre\u347?li\u263? r\u243?wnie\u380? nale\u380?y, \u380?e organy podatkowe maj\u261? prawo weryfikowa\u263? dane zawarte w dokumentacji pod k\u261?tem spe\u322?nienia przes\u322?anek niezb\u281?dnych dla uwzgl\u281?dnienia wydatku jako kosztu uzyskania przychodu. Wskaza\u263? r\u243?wnie\u380? nale\u380?y, \u380?e do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu niezb\u281?dne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego polegaj\u261?cego na zakupie us\u322?ugi u konkretnego sprzedawcy, za konkretn\u261? cen\u281?, ale te\u380? odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Sama umowa czy faktura nie s\u261? wystarczaj\u261?cymi dowodami potwierdzaj\u261?cymi wykonanie us\u322?ug niematerialnych, koniecznym jest tak\u380?e wykazanie faktu zakupu us\u322?ug niematerialnych dowodami materialnymi.
\par 
\par Sam fakt zawarcia umowy oraz wyp\u322?ata wynagrodzenia nie s\u261? wystarczaj\u261?ce do zaliczenia wydatku do koszt\u243?w podatkowych (por. wyrok WSA z 7 listopada 2018 r., o sygn. akt I SA/Ol 395/18 (, wszystkie cytowane w niniejszym orzeczeniu uzasadnienia dost\u281?pne s\u261? na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl).
\par 
\par W pe\u322?ni podzieli\u263? nale\u380?y stanowisko Naczelnego S\u261?du Administracyjnego wyra\u380?one w uzasadnieniu wyroku z dnia 25 wrze\u347?nia 2018 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 3131/16, i\u380? art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych umo\u380?liwia uj\u281?cie w kosztach wydatk\u243?w, kt\u243?re maj\u261? rzeczywisty charakter, s\u261? zwi\u261?zane z przychodami i zosta\u322?y prawid\u322?owo udokumentowane. Prawid\u322?owe udokumentowanie koszt\u243?w pozwala na ustalenie czy spe\u322?nione zosta\u322?y ustawowe przes\u322?anki pozwalaj\u261?ce uzna\u263? dany wydatek za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy podatkowej. Obowi\u261?zek ten spoczywa na podatniku, to on bowiem zaliczaj\u261?c je do koszt\u243?w pomniejsza podstaw\u281? opodatkowania podatkiem dochodowym. Powy\u380?sze stwierdzenie nie stanowi interpretacji art. 15 ust. 1, lecz jest logicznie uzasadnion\u261? powinno\u347?ci\u261? podatnika.
\par 
\par W ocenie S\u261?du, to Skar\u380?\u261?ca, jako podmiot, kt\u243?ry wlicza w ci\u281?\u380?ar koszt\u243?w uzyskania przychod\u243?w warto\u347?\u263? us\u322?ug takich jak te w rozpoznawanej sprawie, musi wykaza\u263? istnienie dowod\u243?w potwierdzaj\u261?cych ich wykonanie, podobnie jak wykazania zwi\u261?zku pomi\u281?dzy wydatkiem a przychodem. Przy czym nie przeczy to tre\u347?ci art. 122 Ordynacji podatkowej. Powo\u322?ana norma nak\u322?ada na organ podatkowy obowi\u261?zek podj\u281?cia wszelkich niezb\u281?dnych dzia\u322?a\u324? w celu dok\u322?adnego wyja\u347?nienia stanu faktycznego oraz za\u322?atwienia sprawy w post\u281?powaniu podatkowym, co znajduje rozwini\u281?cie w dalszych normach powo\u322?anej ustawy reguluj\u261?cych post\u281?powanie dowodowe. Specyfika \u347?wiadczonych us\u322?ug, ich niematerialny charakter, polegaj\u261?cy z regu\u322?y na przekazaniu okre\u347?lonej wiedzy czy wiadomo\u347?ci, utrudnia, a niejednokrotnie czyni niemo\u380?liwym, poszukiwanie dowod\u243?w ich wykonania bez udzia\u322?u strony. Podobnie jest z wykazaniem zwi\u261?zku pomi\u281?dzy \u347?wiadczeniem us\u322?ug a osi\u261?gni\u281?tym przychodem, gdy\u380? zwi\u261?zek ten nie zawsze ma charakter bezpo\u347?redni i nie zawsze natychmiast skutkuje osi\u261?gni\u281?tym przychodem. W takiej sytuacji mo\u380?liwo\u347?ci dowodowe organ\u243?w podatkowych s\u261? ograniczone. Konieczna jest wiedza wskazuj\u261?ca na zamys\u322? i strategi\u281? podmiotu - nabywcy us\u322?ugi niematerialnej, kt\u243?rej zwi\u261?zek z przychodem mo\u380?e nie by\u263? na pierwszy rzut oka widoczny i jasny. Powy\u380?szy pogl\u261?d znajduje potwierdzenie w orzecznictwie s\u261?dowym: (zob. wyrok NSA z dnia 29 maja 1998 r., sygn. akt I SA/Lu 571/09; LEX nr 34715; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 stycznia 2005 r., sygn. akt I SA/Gl 31/04; Biul. Skarb. 2005/4/25). W orzecznictwie NSA ukszta\u322?towa\u322?o si\u281? pogl\u261?d, \u380?e w przypadku wydatk\u243?w z um\u243?w o us\u322?ugi niematerialne, to podatnik musi wykaza\u263?, \u380?e zosta\u322?y one rzeczywi\u347?cie wykonane, musi wykaza\u263? przy tym jakiego rodzaju czynno\u347?ci dla ich wykonania przedsi\u281?wzi\u261?\u322? zleceniobiorca, a tak\u380?e i to, \u380?e ich celem by\u322?o uzyskanie przychodu i wykona\u322? je rzeczywi\u347?cie podmiot, na rzecz kt\u243?rego poniesiono wydatek (por. wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2007 r., sygn. akt II FSK 1425/06; wyrok NSA z dnia 8 grudnia 2006 r., sygn. akt II FSK 1503/05; wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2004 r., sygn. akt FSK 356/04).
\par 
\par Podkre\u347?li\u263? r\u243?wnie\u380? nale\u380?y, \u380?e charakter omawianych us\u322?ug, daje szerokie pole do nadu\u380?y\u263? ze strony nieuczciwych podmiot\u243?w zmierzaj\u261?cych do obni\u380?enia swoich zobowi\u261?za\u324? podatkowych poprzez zwi\u281?kszenie koszt\u243?w uzyskania przychod\u243?w, przy czym, jak dowodzi praktyka zjawisku temu sprzyja tak\u380?e istnienie pomi\u281?dzy stronami transakcji wszelkiego rodzaju powi\u261?za\u324?, co z punktu widzenia do\u347?wiadczenia \u380?yciowego u\u322?atwia niew\u261?tpliwie ich przeprowadzenie. St\u261?d wypowiadana wielokrotnie przez orzecznictwo s\u261?d\u243?w administracyjnych teza, \u380?e odniesienie w ci\u281?\u380?ar koszt\u243?w uzyskania konkretnego wydatku poza jego poniesieniem, wykazaniem istnienia zwi\u261?zku przyczynowego z przychodem wymaga tak\u380?e nale\u380?ytego udokumentowania nie tylko samego wydatku, ale i faktu zakupu danej us\u322?ugi oraz jej realizacji, co nabiera szczeg\u243?lnego znaczenia w odniesieniu do us\u322?ug niematerialnych. Z dorobku pi\u347?miennictwa i judykatury wynika, \u380?e sama umowa czy faktura nie s\u261? wystarczaj\u261?cymi dowodami potwierdzaj\u261?cymi wykonanie us\u322?ug niematerialnych, koniecznym jest tak\u380?e wykazanie faktu zakupu us\u322?ug niematerialnych dowodami materialnymi. (por. M. Skwieci\u324?ski "Us\u322?ugi niematerialne jako koszt uzyskania przychodu" w Doradcy Podatnika Nr 22 z 2005 r. str. 9; R. Sadowski "Dokumentacja us\u322?ug nabywanych w ramach um\u243?w o podziale koszt\u243?w" Monitor Podatkowy Nr 8 z 2002 r. str. 7).
\par 
\par Przypomnie\u263? nale\u380?y, \u380?e sporna w sprawie faktura zosta\u322?a wystawiona na podstawie umowy zawartej pomi\u281?dzy HHG, H., "H. Sp. z o.o. i Sp\u243?\u322?ka" Sp\u243?\u322?ka komandytowa oraz H Sp. z o.o., dotycz\u261?c\u261? rozliczenia scentralizowanych us\u322?ug \u347?wiadczonych przez HHG na rzecz pozosta\u322?ych podmiot\u243?w. Na fakturze znajdowa\u322? si\u281? nast\u281?puj\u261?cy opis: "Za rok 2014 naliczmy zgodnie z umow\u261? udzia\u322? w kosztach koncernu w wysoko\u347?ci: 468.000,00 Euro".
\par 
\par Faktura nie wskazywa\u322?a jednak za jakie konkretnie us\u322?ugi i w jakiej wysoko\u347?ci obci\u261?\u380?ono Skar\u380?\u261?c\u261?.
\par 
\par Z umowy wynika\u322?o, \u380?e firma HHG \u347?wiadczy\u322?a na rzecz pozosta\u322?ych podmiot\u243?w nast\u281?puj\u261?ce us\u322?ugi: 1. doradztwo, nadz\u243?r oraz wsparcie zarz\u261?dzania jednostek operacyjnych przez zarz\u261?d HHG, 2. koordynacja projekt\u243?w i organizacji wdra\u380?ania proces\u243?w na miejscu przez personel H, 3. wsparcie w dziedzinie ksi\u281?gowo\u347?ci, kontrolingu, informatyzacji, personelu w zakresie: a) nadzoru w dziedzinie ksi\u281?gowo\u347?ci, wsparcia przy sporz\u261?dzaniu raport\u243?w zamkni\u281?cia miesi\u281?cy i roku, b) opieka nad g\u322?\u243?wnymi danymi, zarz\u261?dzanie kartami paliwowymi, sporz\u261?dzanie ocen i statystyk, c) kalkulacja rachunk\u243?w zyskowno\u347?ci, statystyki, d) doradztwo i wsparcie w tocz\u261?cych si\u281? oraz nowych projektach informatycznych, e) ca\u322?oroczny nadz\u243?r nad zarz\u261?dzaniem jako\u347?ci\u261? a\u380? do audytu, f) doradztwo personalne, umowy o prac\u281?, listy pracownik\u243?w wraz ze statystykami, organizacja, wsparcie w zakresie prawa pracy, obliczania wynagrodze\u324?, indywidualne rozliczenia zdarze\u324?. Ponadto, okre\u347?lono w umowie m.in. wszystkie przewidywalne koszty zwi\u261?zane z transakcj\u261?, spos\u243?b zap\u322?aty, terminy p\u322?atno\u347?ci, metody i sposoby kalkulacji zysk\u243?w, okre\u347?lono ceny przedmiotu transakcji, metod\u281? i spos\u243?b kalkulacji zysk\u243?w.
\par 
\par Zakres \u347?wiadczonych us\u322?ug zosta\u322? okre\u347?lony w spos\u243?b bardzo szeroki, a odbiorc\u261? us\u322?ug nie by\u322?a jedynie Skar\u380?\u261?ca, lecz r\u243?wnie\u380? inne podmioty wchodz\u261?ce w sk\u322?ad G. W tej sytuacji organy podatkowe nie tylko mia\u322?y prawo ale spoczywa\u322? na nich r\u243?wnie\u380? obowi\u261?zek zbadania przez, czy koszty, kt\u243?rymi obci\u261?\u380?ono Skar\u380?\u261?c\u261? faktycznie maj\u261? zwi\u261?zek z jej dzia\u322?alno\u347?ci\u261? gospodarcz\u261?.
\par 
\par Trafnie wskaza\u322? organ podatkowy, \u380?e trudno jest te\u380? stwierdzi\u263?, i\u380? znana jest wysoko\u347?\u263? koszt\u243?w, gdy\u380? znana jest jedynie og\u243?lna kwota wskazana do zap\u322?aty a nie konkretne koszty, konkretnych zdarze\u324? gospodarczych stanowi\u261?cych podstaw\u281? obci\u261?\u380?enia Skar\u380?\u261?cej. Organy mia\u322?y zatem prawo zbada\u263?, czy dane wydatki maj\u261? zwi\u261?zek z dzia\u322?alno\u347?ci\u261? gospodarcz\u261? Sp\u243?\u322?ki i czy zosta\u322?y okre\u347?lone w prawid\u322?owej wysoko\u347?ci, co stanowi przes\u322?anki niezb\u281?dne do uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychod\u243?w w rozumieniu przepis\u243?w ustawy o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych.
\par 
\par Wskaza\u263? r\u243?wnie\u380? nale\u380?y, \u380?e w przekazanej organowi w dniu 4.10.2016 r. dokumentacji podatkowej sporz\u261?dzonej na podstawie art. 9a ustawy o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych w zakresie transakcji z podmiotami powi\u261?zanymi w okresie od [...].01.2014 r. do [...].12.2014 r. dotycz\u261?cej zakupu us\u322?ug koncernowych od HG, okre\u347?lone zosta\u322?y metody dokonywania podzia\u322?u koszt\u243?w koncernowych pomi\u281?dzy podmioty wchodz\u261?ce w sk\u322?ad G. i korzystaj\u261?ce z us\u322?ug. W zawartej w tym dokumencie na str. 22 tabeli nr 9 "Wynagrodzenie dla Us\u322?ugodawcy od H. w 2014 r. (w tys. EUR)" wskazano koszty koncernowe przypadaj\u261?ce na Skar\u380?\u261?c\u261? w rozbiciu na nast\u281?puj\u261?ce koszty i przypadaj\u261?ce na nie kwoty: koszty wynagrodzenia \u8211? 194,4; koszty podr\u243?\u380?y s\u322?u\u380?bowych \u8211? 92,1; koszty us\u322?ug doradczych \u8211? 116,7; pozosta\u322?e koszty og\u243?lne \u8211? 65,7; suma - 468,9.
\par 
\par Podkre\u347?li\u263? nale\u380?y, no co zwraca\u322?y uwag\u281? organy podatkowe, \u380?e pomimo wezwa\u324? organu, Skar\u380?\u261?ca nie wyja\u347?ni\u322?a, na podstawie jakich danych zaprezentowa\u322?a powy\u380?szy podzia\u322?, a na fakturze podano tylko jedn\u261? \u322?\u261?czn\u261? kwot\u281?. Skar\u380?\u261?ca uwa\u380?a\u322?a, \u380?e dane wskazane w tabeli w spos\u243?b wystarczaj\u261?cy dokumentuj\u261? poniesione koszty koncernowe. Twierdzi\u322?a, \u380?e nie posiada zestawienia koszt\u243?w b\u281?d\u261?cego podstaw\u261? wylicze\u324? i \u380?e jest ono w posiadaniu sp\u243?\u322?ki HHG. Kilkakrotnie te\u380? wskazywa\u322?, \u380?e zwr\u243?ci\u322?a si\u281? lub zwr\u243?ci si\u281? do Us\u322?ugodawcy o potrzebne dokumenty. Jednocze\u347?nie podnosi\u322?a, \u380?e nie posiada \u380?\u261?danych kalkulacji i w celu ich uzyskania musia\u322?aby uzyska\u263? uprzednio odpowiednie zgody koncernowe, co wi\u261?za\u322?oby si\u281? z konieczno\u347?ci\u261? ponoszenia du\u380?ych nak\u322?ad\u243?w administracyjnych, gdy\u380? dokumenty zawieraj\u261? m.in. dane obj\u281?te tajemnic\u261? przedsi\u281?biorstwa.
\par 
\par Trafnie stwierdzi\u322? organ podatkowy, \u380?e z umowy o \u347?wiadczenie us\u322?ug koncernowych wynika, m.in., \u380?e "W celu ustalenia zakresu us\u322?ug podlegaj\u261?cych rozliczeniu, HHW sporz\u261?dzi zestawienia oraz w\u322?a\u347?ciwe dowody z zakresu merytorycznego i czasowego zakresu swoich dzia\u322?a\u324?. Jednostki operacyjne maj\u261? prawo uzyska\u263? od HHW informacje o rodzaju i zakresie wy\u347?wiadczonych w ci\u261?gu roku us\u322?ug" - \u167? 2 pkt (4) umowy. Zasadnie zatem uzna\u322?y organy podatkowe za sprzeczne z przytoczonym zapisem umowy twierdzenie Skar\u380?\u261?cej jakoby sporz\u261?dzenie takiej informacji o kosztach sk\u322?adaj\u261?cych si\u281? na koszty koncernowe wi\u261?za\u322?oby si\u281? z konieczno\u347?ci\u261? ponoszenia du\u380?ych nak\u322?ad\u243?w administracyjnych dla HHG, gdy\u380? dokumenty zawieraj\u261? takie dane obj\u281?te tajemnic\u261? przedsi\u281?biorstwa a Sp\u243?\u322?ka nie jest w stanie wykaza\u263? wa\u380?nego interesu prawnego przekazania takiego zestawienia przez us\u322?ugodawc\u281?.
\par 
\par Dokument ten powinien bowiem znajdowa\u263? si\u281? w dokumentacji ksi\u281?gowej us\u322?ugodawcy, gdy\u380? stanowi\u322? podstaw\u281? wyliczenia koszt\u243?w koncernowych przypadaj\u261?cych na Skar\u380?\u261?c\u261?. Skar\u380?\u261?ca mia\u322?a podstawy oraz interes w tym aby informacje o rodzaju i zakresie \u347?wiadczonych w ci\u261?gu roku na jej rzecz us\u322?ug uzyska\u263?.
\par 
\par W toku post\u281?powania Skar\u380?\u261?ca twierdzi\u322?a, \u380?e wyst\u261?pi do HHG o potrzebne dane, jednak nigdy, co podkre\u347?li\u322? organ, ich nie przekaza\u322?a.
\par 
\par Podkre\u347?li\u263? nale\u380?y, \u380?e Skar\u380?\u261?ca w toku post\u281?powania kontrolnego oraz podatkowego skupi\u322?a si\u281? na uprawdopodobnieniu, \u380?e us\u322?ugi koncernowe zosta\u322?y wykonane. Jednak okoliczno\u347?ci tej organy nie kwestionowa\u322?y. Organy podatkowe stwierdzi\u322?y jedynie, \u380?e Skar\u380?\u261?ca nie przedstawi\u322?a dokumentacji, kt\u243?ra uszczeg\u243?\u322?owi\u322?aby postanowienia umowy w zakresie konkretnych us\u322?ug wykonanych na rzecz Sp\u243?\u322?ki i podlegaj\u261?cych rozliczeniu na podstawie spornej faktury. Z materia\u322?u dowodowego nie wynika\u322?o jakie konkretnie us\u322?ugi podlega\u322?y rozliczeniu, w jakim zakresie i jakiej wysoko\u347?ci okre\u347?lono ich warto\u347?\u263?. W\u322?a\u347?nie te okoliczno\u347?ci uniemo\u380?liwi\u322?y organom podatkowym zbadanie, czy zosta\u322?y one wycenione zgodnie z ich warto\u347?ci\u261? rynkow\u261?.
\par 
\par W tym kontek\u347?cie niezrozumia\u322?y jest zarzut Sp\u243?\u322?ki, \u380?e skoro organ I instancji kwestionuje wysoko\u347?\u263? us\u322?ug koncernowych to winien dokona\u263? ich szacowania. To Sp\u243?\u322?ka nie przedstawi\u322?a danych pozwalaj\u261?cych na identyfikacje konkretnych us\u322?ug i ich wyceny, w zwi\u261?zku z czym organ nie ma mo\u380?liwo\u347?ci dokonania ich analizy pod k\u261?tem cen rynkowych.
\par 
\par Jak ju\u380? S\u261?d wskaza\u322? us\u322?ugi niematerialne nale\u380?\u261? do tej grupy us\u322?ug, przy dokumentowaniu, kt\u243?rych nale\u380?y zachowa\u263? szczeg\u243?lna staranno\u347?\u263?. Tym bardziej, kiedy us\u322?ugi takie s\u261? \u347?wiadczone pomi\u281?dzy podmiotami powi\u261?zanymi. To zatem Skar\u380?\u261?ca winna by\u322?a zadba\u263? o w\u322?a\u347?ciw\u261? dokumentacj\u281?. Zlecaj\u261?c bowiem ich wykonanie dysponuje wiedz\u261? trudn\u261? do uzyskania przez organy podatkowe.
\par 
\par Racj\u281? ma organ podatkowy wskazuj\u261?c, \u380?e w takich wypadkach, gdzie powi\u261?zane podmioty \u347?wiadczy\u263? maj\u261? sobie, us\u322?ugi o charakterze niematerialnym, gdzie jedn\u261? ze stron jest podmiot zagraniczny, wymagana jest skrupulatno\u347?\u263? w dokumentowaniu takich dzia\u322?a\u324? i nale\u380?y zachowa\u263? szczeg\u243?ln\u261? dba\u322?o\u347?\u263? w wykazaniu, \u380?e ustalone w transakcjach pomi\u281?dzy nimi ceny s\u261? cenami rynkowymi a je\u347?li nie, to ustalone odst\u281?pstwo jest racjonalnie uzasadnione.
\par 
\par S\u261?d nie stwierdzi\u322? aby w sprawie dosz\u322?o do naruszenia przepis\u243?w post\u281?powania, w szczeg\u243?lno\u347?ci art. 122, art. 123 \u167? 1, art. 180 \u167? 1 , art. 187 \u167? 1, art. 189 \u167? 1 i 3 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Przeciwnie, przeprowadzone przez organy podatkowe post\u281?powanie uwzgl\u281?dnia\u322?o zasady wynikaj\u261?ce ze wskazanych przepis\u243?w. Organy podatkowe w toku post\u281?powania podj\u281?\u322?y wszelkie niezb\u281?dne dzia\u322?ania w celu dok\u322?adnego wyja\u347?nienia stanu faktycznego sprawy. W tym celu zgromadzi\u322?y bardzo obszerny materia\u322? dowodowy, kt\u243?ry nast\u281?pnie zosta\u322? poddany wszechstronnej ocenie. Wnioski wyprowadzone z oceny materia\u322?u dowodowego uzna\u263? nale\u380?y za sp\u243?jne i logiczne. Znalaz\u322?o to wyraz w tre\u347?ci uzasadnienia decyzji zar\u243?wno organu pierwszej jak i drugiej instancji. Stosownie do art. 210 \u167? 4 Ordynacji podatkowej uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera\u322?o wskazanie fakt\u243?w, kt\u243?re organ uzna\u322? za udowodnione, dowod\u243?w, kt\u243?rym da\u322? wiar\u281?, oraz przyczyn, dla kt\u243?rych innym dowodom odm\u243?wi\u322? wiarygodno\u347?ci. Uzasadnienie prawne zawiera\u322?o wyja\u347?nienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepis\u243?w prawa.
\par 
\par Organy podatkowe zapewni\u322?y r\u243?wnie\u380? Skar\u380?\u261?cej, stosownie do tre\u347?ci art. 123 \u167? 1 Ordynacji podatkowej czynny udzia\u322? w ka\u380?dym stadium post\u281?powania. Skar\u380?\u261?ca mia\u322?a mo\u380?liwo\u347?\u263? zapoznania si\u281? ze zgromadzonym w sprawie materia\u322?em dowodowym, mog\u322?a r\u243?wnie\u380? swobodnie formu\u322?owa\u263? wnioski i oceny oraz \u380?\u261?dania.
\par 
\par Skar\u380?\u261?ca sformu\u322?owa\u322?a zarzut naruszenia art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy o swobodzie dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej w brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym w 2016 r. w zw. z art. 139 \u167? 4 w zw. z art. 291 \u167? 4 oraz w zw. z art. 291c i art. 292 Ordynacji podatkowej, poprzez niew\u322?a\u347?ciwe obliczenie oraz przekroczenie dopuszczalnego czasu trwania kontroli wy\u322?\u261?czaj\u261?c dni, w kt\u243?rych organ wyznaczy\u322? Sp\u243?\u322?ce termin na przedstawienie dokumentacji oraz udzielenie wyja\u347?nie\u324? (tj. naruszenie art. 139 \u167? 4) oraz niew\u322?a\u347?ciwie ustalaj\u261?c termin zako\u324?czenia kontroli (tj. naruszaj\u261?c art. 291 \u167? 4). Strona przeciwna uwa\u380?a ten zarzut za bezzasadny.
\par 
\par W ocenie S\u261?du zarzut ten nie zas\u322?uguje na uznanie. S\u261?d podzieli\u322? w tym wzgl\u281?dzie stanowisko organu. Wskaza\u263? nale\u380?y, \u380?e zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy o swobodzie dzia\u322?alno\u347?ci gospodarcze, w przypadku du\u380?ego przedsi\u281?biorcy, a takim w rozumieniu przepis\u243?w jest Skar\u380?\u261?ca, czas kontroli wynosi 48 dni. Z art. 292 Ordynacji podatkowej wynika, \u380?e w trakcie kontroli podatkowej stosuje si\u281? m.in. przepisy art. 139 \u167? 4 ww. ustawy, zgodnie z kt\u243?rym do termin\u243?w okre\u347?lonych w \u167? 1-3 (w tym przypadku do termin\u243?w czasu trwania kontroli) nie wlicza si\u281? termin\u243?w przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania okre\u347?lonych czynno\u347?ci, okres\u243?w zawieszenia post\u281?powania oraz okres\u243?w op\u243?\u378?nie\u324? spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezale\u380?nych od organu.
\par 
\par Skar\u380?\u261?ca uwa\u380?a, \u380?e termin wyznaczony w wezwaniu przez organ do przed\u322?o\u380?enia dokumentacji nie mie\u347?ci si\u281? w literalnym brzmieniu ww. przepisu, tj.: nie jest terminem przewidzianym w przepisach prawa podatkowego dla dokonania okre\u347?lonych czynno\u347?ci, gdy\u380? termin ten jest ustalany przez organ. W zwi\u261?zku z tym, organ nie powinien nie wlicza\u263? terminu ustanowionego w wezwaniu do czasu trwania kontroli. Podnios\u322?a, \u380?e kontrola trwa\u322?a od dnia [...] wrze\u347?nia 2016 r. (dor\u281?czenie upowa\u380?nienia do przeprowadzenia kontroli) do [...] listopada 2016 r. (dor\u281?czenie protoko\u322?u kontroli), co \u322?\u261?cznie stanowi 50 dni roboczych.
\par 
\par Racj\u281? ma organ, \u380?e w sytuacji, gdy w sprawie nale\u380?y przeprowadzi\u263? szereg czynno\u347?ci dowodowych, maj\u261? one realny wp\u322?yw na d\u322?ugo\u347?\u263? takiego post\u281?powania. Stosownie do art. 139 \u167? 4 Ordynacji podatkowej wy\u322?\u261?cza z liczenia terminu do za\u322?atwienia sprawy, terminy przewidziane w przepisach prawa podatkowego dla dokonania okre\u347?lonej czynno\u347?ci. Nie mo\u380?na zatem uzna\u263?, aby owe terminy nie oddzia\u322?ywa\u322?y na faktyczny czas trwania post\u281?powania. Ponadto, wbrew twierdzeniom Skar\u380?\u261?cej, nie jest zasad\u261? aby liczy\u263? czas kontroli jako kolejne nast\u281?puj\u261?ce po sobie dni robocze. Ustawa o swobodzie dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej (w brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym w 2016 r.) nie definiuje bowiem, co nale\u380?y rozumie\u263? pod poj\u281?ciem "dni roboczych". Przyj\u261?\u263? zatem nale\u380?y, \u380?e pod tym poj\u281?ciem nale\u380?y rozumie\u263? te dni, w kt\u243?rych pracownicy organu podatkowego pierwszej instancji faktycznie wykonywali czynno\u347?ci kontrolne w siedzibie podatnika. Przepis art. 83 ust. 1 ustawy o swobodzie dzia\u322?alno\u347?ci gospodarcze zosta\u322? wprowadzony do ustawy o swobodzie dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej na podstawie ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o zmianie ustawy o swobodzie dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej oraz o zmianie niekt\u243?rych innych ustaw (Dz. U. Nr 18, poz. 97). Jak trafnie wskaza\u322? organ w uzasadnieniu projektu nowelizacji wskazano, \u380?e ma ona na celu zmniejszenie uci\u261?\u380?liwo\u347?ci kontroli dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej przedsi\u281?biorcy. Maj\u261?c na uwadze \u243?w cel, nale\u380?y przyj\u261?\u263?, \u380?e pod poj\u281?ciem dni roboczych rozumie\u263? nale\u380?y te dni, podczas kt\u243?rych organ podatkowy prowadzi faktycznie czynno\u347?ci kontrolne w siedzibie przedsi\u281?biorcy lub w miejscu w kt\u243?rym znajduje si\u281? dokumentacja podatkowa dotycz\u261?ca okresu kontrolowanego. Czynno\u347?ci zwi\u261?zane z kontrol\u261?, kt\u243?re kontroluj\u261?cy wykonuj\u261? w siedzibie organu podatkowego, polegaj\u261?ce np. na analizie dokument\u243?w dostarczonych przez podatnika b\u261?d\u378? na sporz\u261?dzeniu protoko\u322?u z kontroli, nie stanowi\u261? uci\u261?\u380?liwo\u347?ci dla przedsi\u281?biorcy. Przyjmuj\u261?c powy\u380?sz\u261? wyk\u322?adni\u281?, nale\u380?y uwzgl\u281?dni\u263? r\u243?wnie\u380? tre\u347?\u263? art. 281 \u167? 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z kt\u243?rym celem kontroli podatkowej jest sprawdzenie, czy kontrolowani wywi\u261?zuj\u261? si\u281? z obowi\u261?zk\u243?w wynikaj\u261?cych z przepis\u243?w prawa podatkowego. Cel ten mo\u380?e by\u263? zrealizowany jedynie pod warunkiem, \u380?e kontroluj\u261?cy maj\u261? realn\u261? mo\u380?liwo\u347?\u263? przeprowadzenia czynno\u347?ci kontrolnych wymienionych w art. 286 \u167? 1 Ordynacji podatkowej z zachowaniem warunk\u243?w przewidzianych dla tych czynno\u347?ci. W przypadku Skar\u380?\u261?cej, kt\u243?r\u261? nale\u380?y zaliczy\u263? do du\u380?ych przedsi\u281?biorc\u243?w, maksymalny okres kontroli nie powinien przekroczy\u263? 48 dni roboczych (art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy o swobodzie dzia\u322?alno\u347?ci gospodarcze), przy czym czas kontroli liczony w dniach roboczych nale\u380?y odnie\u347?\u263? do kontroli w \u347?cis\u322?ym rozumieniu tego poj\u281?cia, wi\u281?c do tych czynno\u347?ci organ\u243?w kontroli, kt\u243?re przeprowadzane s\u261? u przedsi\u281?biorcy, w jego siedzibie (lub we wskazanym przez niego miejscu), maj\u261?c przez to wp\u322?yw na bie\u380?\u261?ce funkcjonowanie przedsi\u281?biorstwa. S\u261? to czynno\u347?ci organu kontroluj\u261?cego w siedzibie przedsi\u281?biorstwa, zwi\u261?zane m.in. z zapoznaniem si\u281? z dokumentacj\u261? i zabezpieczeniem dokument\u243?w, akt oraz innych \u347?rodk\u243?w dowodowych znajduj\u261?cych si\u281? u kontrolowanego na cele dalszego post\u281?powania. To te czynno\u347?ci nios\u261? ze sob\u261? pewne uci\u261?\u380?liwo\u347?ci dla bie\u380?\u261?cej dzia\u322?alno\u347?ci kontrolowanego przedsi\u281?biorcy. Taki spos\u243?b liczenia dni faktycznego trwania kontroli u przedsi\u281?biorcy potwierdza orzecznictwo ( por. wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2017 r. sygn. akt II FSK 1418/15).
\par 
\par Z protoko\u322?u kontroli, w siedzibie Skar\u380?\u261?cej kontrola by\u322?a prowadzona w dniach; [...].09.2016 r. - [...].09.2016 r. (12 dni), [...].10.2016 r.- [...].10.2016 r. (14 dni) i [...].11.2016 r.- [...].11.2016 r. (14 dni), co \u322?\u261?cznie stanowi 40 dni roboczych. W zwi\u261?zku z powy\u380?szym, zarzut przekroczenia czasu trwania kontroli nale\u380?a\u322?o uzna\u263? za bezzasadny.
\par 
\par Z tych te\u380? przyczyn oraz na podstawie art. 151 P.p.s.a. S\u261?d oddali\u322? skarg\u281? jako niezasadn\u261?.
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\pard}