Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, , po rozpoznaniu w dniu 15 lipca 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej F. [...] z siedzibą w J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 17 czerwca 2025 r. sygn. akt I SA/Wr 194/25 w sprawie ze skargi F. [...] z siedzibą w J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze z dnia 31 lipca 2024 r. nr SKO.P/41/146/24 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 r. oddala skargę kasacyjną.

1. Wyrokiem z 17 czerwca 2025 r., I SA/Wr 194/25, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę F. [...] z siedzibą w J. (dalej: "skarżąca", "fundacja", "strona") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze z 31 lipca 2024 r. w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania zakończonego prawomocną decyzją w sprawie podatku od nieruchomości za 2018 r.

2. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia, sprawa dotyczyła żądania wznowienia postępowania z powodu tego, że strona bez własnej winy nie brała udziału w postępowaniu (art. 240 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej: "o.p."). Zgodnie z przepisami żądanie strony o wznowienie postępowania winno być wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Wobec tego, zdaniem sądu pierwszej instancji, zasadnie organ podjął się ustalenia, kiedy skarżąca powzięła wiadomość o wydaniu decyzji z 17 listopada 2021 r., mając na uwadze, że wniosek o wznowienie postępowania złożono w 7 marca 2024 r.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu prawidłowo organ przyjął, że strona powzięła wiedzę o wskazanej wcześniej decyzji z chwilą jej doręczenia do rąk osoby upoważnionej przez jej ówczesnego prezesa zarządu – M.G., tj. 28 czerwca 2021 r., co zasadnie skutkowało odmową wznowienia postępowania z uwagi na złożenie wniosku po upływie ustawowego terminu (pełny tekst uzasadnienia orzeczenia oraz inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

3. Od powyższego orzeczenia skarżąca złożyła skargę kasacyjną wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Ponadto w skardze kasacyjnej zrzeczono się rozpoznania sprawy na rozprawie.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

1) naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 14 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2024 r. poz. 979, z późn. zm., dalej: "ustawa o KRS"), poprzez jego błędną wykładnię i błędne uznanie, iż przesłanka wyrażona w art. 14 ww. ustawy - "wobec osób trzecich" jest definiowana jako "każda osoba inna niż podmiot rejestrowy", a więc także organ administracji publicznej (SKO), podczas gdy "osobą trzecią" w rozumieniu art. 14 ww. ustawy są wyłącznie osoby prywatne w stosunku do podmiotu wpisanego do rejestru, pozostające w stosunku prywatnoprawnym w stosunku do podmiotu wpisanego do KRS, a zatem ochrona wynikająca z art. 14 ww. ustawy nie rozciąga się na organy administracji publicznej, działające w ramach wykonywania funkcji władczych w stosunku do podmiotu będącego stroną postępowania administracyjnego, wobec czego organ administracji publicznej (kolegium) nie jest adresatem ww. normy prawnej i nie może być rozumiany jako "osoba trzecia" w rozumieniu art. 14 ustawy o KRS;

2) naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) w zw. z art. 151 oraz art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 z późn. zm., dalej: "p.p.s.a.") w zw. z art. 240 § 1 pkt 4 oraz art. 243 § 3 o.p. poprzez przyjęcie, że po wydaniu decyzji ostatecznej nie zaistniały okoliczności naruszenia prawa, które uzasadniają wznowienie postępowania i wyeliminowanie decyzji organu z obrotu prawnego, podczas gdy postanowienie sądu rejestrowego w sprawie wykreślenia G.M. zostało wydane 23 października 2023 r., a więc po wydaniu decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z 17 listopada 2021 r. (postanowienie sądu KRS w postępowaniu przymuszającym), a co stanowi nową okoliczność uzasadniającą wznowienie postępowania w niniejszej sprawie.

4. Organ nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną. W dniu 3 grudnia 2025 r. strona złożyła dodatkowe pismo w sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie miała usprawiedliwionych podstaw, a zatem nie zasługiwała na uwzględnienie.

5.1. Niniejsze uzasadnienie wyroku ograniczone jest do oceny zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej, gdyż stosownie do art. 193 zdanie drugie p.p.s.a. uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Powołany przepis stanowi lex specialis wobec art. 141 § 4 p.p.s.a. i jednoznacznie określa zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok w przypadku, gdy oddala skargę kasacyjną (zob. wyrok NSA z 23 maja 2023 r., II OSK 1780/20). Z tego względu uzasadnianie wyroku oddalającego skargę kasacyjną, nie musi zawierać opisu przebiegu postępowania i wydanych w sprawie rozstrzygnięć, które to elementy są obligatoryjne w uzasadnieniu wyroku sądu pierwszej instancji.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W tej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego z art. 183 § 2 p.p.s.a.

Granice skargi kasacyjnej wyznaczone są wskazanymi w niej podstawami, którymi mogą być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) albo naruszenie przepisów postępowania, jeśli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny bada bowiem legalność wyroku sądu pierwszej instancji jedynie w zakresie zakwestionowanym w skardze kasacyjnej, a nie rozpoznaje sprawy ponownie w jej całokształcie. Zgodnie z art. 176 § 1 p.p.s.a. skarżący jest zobowiązany określić podstawy kasacyjne i szczegółowo je uzasadnić.

5.2. Mając na uwadze treść skargi kasacyjnej w pierwszej kolejności wskazać należy, że tożsamy problem prawny, jak w rozpoznawanej sprawie, był przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w stosunku do skarżącej w sprawie dotyczącej odmowy wznowienia postępowania zakończonego prawomocną decyzją w sprawie podatku od nieruchomości za 2016 r. w wyroku NSA z 27 stycznia 2026 r. III FSK 1112/25. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpatrującym niniejszą skargę kasacyjną podziela poglądy zawarte we wskazanym wcześniej wyroku, toteż uzasadnienie w niniejszej sprawie zostanie sporządzone z wykorzystaniem argumentacji przedstawionej w uzasadnieniu tego orzeczenia.

5.3. Istota sporu, w kontekście pierwszego zarzutu skargi kasacyjnej, sprowadza się do tego, czy "osobą trzecią" w rozumieniu art. 14 ustawy o KSR jest Samorządowe Kolegium Odwoławcze oraz czy w związku z powyższym prawidłowo organ odmówił wznowienia postępowania.

Na wstępie zauważyć należy że, z literalnego brzmienia art. 14 ustawy o KRS wynika, iż skarżąca "nie może powoływać się wobec osób trzecich działających w dobrej wierze na dane, które nie zostały wpisane do Rejestru lub uległy wykreśleniu z Rejestru". Wspomniane w tym przepisie "osoby trzecie" to osoby trzecie w stosunku do podmiotu rejestrowego (fundacji). Za takie osoby w piśmiennictwie uznaje się każdą osobę inną niż podmiot rejestrowy (zob. Ł. Zamojski [w:] Krajowy Rejestr Sądowy. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2023, art. 14), a zatem niewątpliwie także organ administracji publicznej (Samorządowe Kolegium Odwoławcze).

Jak trafnie wskazał Sąd Najwyższy w uzasadnieniu wyroku z 10 października 2008 r., II CSK 235/08, pojęcie dobrej wiary, mimo że wiąże się zawsze ze sferą świadomości podmiotu powołującego się na dobrą wiarę, nie jest pojęciem jednorodnym, lecz jego treść zależy od konkretnej instytucji prawa materialnego, w której pojęcie to występuje. Z reguły o braku dobrej wiary w odniesieniu do nieznajomości pewnych okoliczności możemy mówić nie tylko wtedy, gdy określona osoba faktycznie wie o istnieniu tych okoliczności, lecz także wtedy, gdy o nich nie wie, jednak przy dołożeniu zwykłej staranności mogła się o nich dowiedzieć. W sytuacji określonej w art. 14 ustawy o KRS z brakiem dobrej wiary będziemy mieć do czynienia w zasadzie jedynie wówczas, gdy osoba trzecia wie o istnieniu danych, które nie zostały wpisane do rejestru lub uległy wykreśleniu z rejestru. Trudno bowiem wymagać od osób trzecich dołożenia innej jeszcze staranności poza zapoznaniem się z treścią rejestru. (zob. A. Michnik [w:] Krajowy Rejestr Sądowy. Komentarz, Warszawa 2013, art. 14.).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze jest osobą trzecią działającą w dobrej wierze, a co za tym idzie bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 14 ustawy o KRS, poprzez jego błędną wykładnię i błędne uznanie, iż przesłanka wyrażona w art. 14 ww. ustawy - "wobec osób trzecich" jest definiowana jako "każda osoba inna niż podmiot rejestrowy", a więc także organ administracji publicznej. Na marginesie już tylko wskazać należy, iż Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie jest organem rejestrowym.

5.4. Przechodząc do rozpoznania kolejnego zarzutu skargi kasacyjnej należy wskazać, że zgodnie z art. 240 § 1 pkt 4 o.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Zgodnie z art. 241 § 1 pkt 1 o.p., wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji.

Prawidłowo wskazał organ, że w toczącym się w 2021 r. postępowaniu podatkowym dotyczącym określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2018 r. w imieniu fundacji działał M.G. – jako ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym prezes zarządu fundacji. Kolegium trafnie wskazało, że M.G. wpisany został do KRS w dniu 19 grudnia 2013 r. i figurował w tymże Rejestrze jako prezes zarządu fundacji do 20 października 2023 r., a zatem również w dniu doręczenia decyzji podatkowej, której dotyczy wniosek o wznowienie postępowania. Powyższe oznacza, że nie zasługuje na uwzględnienie wniosek o wznowienie, skoro decyzja podatkowa została skutecznie doręczona do osoby reprezentującej podatnika.

Ponadto prawidłowo sąd pierwszej instancji stwierdził, że strona o decyzji organu z 17 listopada 2021 r. dowiedziała się z chwilą doręczenia tej decyzji 28 czerwca 2021 r., a tym samym wniosek o wznowienie postępowania złożony w dniu 7 marca 2024 r. był wnioskiem spóźnionym. Wobec tego zasadnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze zastosowało art. 243 § 3 o.p. w związku z art. 241 § 2 pkt 1 o.p., wydając decyzję o odmowie wznowienia postępowania podatkowego.

Nie zasługuje więc na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) w zw. z art. 151 oraz art. 170 p.p.s.a. w zw. z art. 240 § 1 pkt 4 oraz art. 243 § 3 o.p. poprzez przyjęcie, że po wydaniu decyzji ostatecznej nie zaistniały okoliczności naruszenia prawa, które uzasadniają wznowienie postępowania i wyeliminowanie decyzji organu z obrotu prawnego, podczas gdy postanowienie sądu rejestrowego w sprawie wykreślenia G.M. zostało wydane 23 października 2023 r., a więc po wydaniu decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z 17 listopada 2021 r. (postanowienie sądu KRS w postępowaniu przymuszającym), a co stanowi nową okoliczność uzasadniającą wznowienie postępowania w niniejszej sprawie.

5.5. W tym miejscu stwierdzić należy, że wskazując w ostatnio rozpatrywanym zarzucie kasacyjnym na art. 240 § 1 pkt 4 o.p. autor skargi kasacyjnej nie uzasadnił, na czym miałoby polegać naruszenie tego przepisu, zgodnie z którym przesłanką wznowieniową jest sytuacja, gdy "strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu". W uzasadnieniu skargi kasacyjnej - jak można się domyśleć, w nawiązaniu do zarzutu naruszenia art. 170 p.p.s.a. - wskazano też, że sąd pierwszej instancji naruszył "przepisy postępowania w zakresie związania prawomocnym wyrokiem NSA", jednakże w żaden sposób nie wyjaśniono, na czym zarzucane uchybienie miało polegać.

Naczelny Sąd Administracyjny jest w tej sytuacji zobowiązany przypomnieć, że skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym. Wynikającym z art. 176 § 1 w związku z art. 174 p.p.s.a. obowiązkiem strony wnoszącej skargę kasacyjną jest nie tylko wskazanie podstaw kasacyjnych, lecz również ich uzasadnienie. W przypadku zarzutu naruszenia przepisu prawa materialnego, tj. wniesionego na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., należy wskazać na czym polegała jego błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. Natomiast w przypadku wniesienia zarzutu na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., konieczne jest wykazanie, że zarzucane uchybienie przepisom postępowania mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Dla spełnienia tego wymogu nie wystarczy przytoczenie w petitum skargi kasacyjnej formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy, lecz konieczne jest wykazanie, który przepis postępowania został naruszony, w jaki sposób oraz wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Należy przez to rozumieć wykazanie istnienia związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym, stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym orzeczeniem sądu administracyjnego, który to związek przyczynowy mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wnoszący skargę kasacyjną jest więc obowiązany uzasadnić, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, iż miały wpływ na treść kwestionowanego orzeczenia, ponieważ gdyby do tych uchybień nie doszło, wyrok sądu administracyjnego mógłby być inny. O skuteczności zarzutów, postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., nie decyduje bowiem każde stwierdzone uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zarzucając naruszenie art. 240 § 1 pkt 4 o.p. oraz 170 p.p.s.a. nie wskazano, w jaki konkretnie sposób, w realiach rozpoznawanej sprawy, przepisy te miały zostać naruszone i nie wykazano, że miało to istotny wpływ na wynik sprawy. Czyni to zarzut ten chybionym.

5.6. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

Jacek Pruszyński Jan Rudowski Krzysztof Winiarski