Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Ewa Kamieniecka, sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Protokolant asystent sędziego Marek Sosnowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 sierpnia 2015 r. w Wydziale I sprawy ze skargi H. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej dotyczącej podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r. oddala skargę.

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzję tego organu z [...] grudnia 2014 r. nr PT [...] wydaną w wyniku wznowienie postępowania, odmawiającą uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z [...] lipca 2010 r. nr.

Decyzją tą (z dnia [...].07.2010 r.) organ odwoławczy uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Świdnicy z [...] marca 2010 r. i określił H. S. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r. w kwocie 275 zł, w miejsce zadeklarowanej przez podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 13.599 zł do zwrotu na rachunek bankowy. Z uzasadnienie decyzji wymiarowej wynika, że H. S., prowadzący działalność gospodarczą polegającą m in. ma sprzedaży hurtowej skór, wyprawianiu i garbowaniu skór i skór futerkowych, sprzedaży hurtowej mięsa, sprzedaży hurtowej i detalicznej samochodów osobowych chowie i hodowli drobiu, niezgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz.535 ze zm. – dalej: ustawa o VAT) dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od zakupów, które dokonywane były dla zaspokojenia indywidualnych i osobistych potrzeb podatnika oraz jego rodziny, a nie z przeznaczeniem do działalności gospodarczej. Chodziło o wydatki na zakup produktów żywnościowych, suszarki do bielizny, węża ogrodowego, smoczków, kieliszków, patelni, klocków Lego, albumów fotograficznych, gry piłkarzyki, wina, dezodorantów, kolorowych czasopism, biustonosza, majtek, zabawek, rajstop, radia i innych.

Skargę na powyższą decyzję organu odwoławczego oddalił Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 28.01.2011 r. (sygn. akt I SA/Wr 1162/10).

W piśmie z dnia [...].11.2012 r., skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego H. S. zawarł żądanie wznowienia postępowań podatkowych dotyczących rozliczeń podatku od towarów i usług, w których pozbawiony został prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia niektórych towarów. Po sprecyzowaniu wniosku, ostatecznie pismem z dnia [...].03.2013 r., strona zażądała wznowienia postępowań podatkowych zakończonych decyzjami ostatecznymi w sprawach podatku od towarów i usług za kwiecień, wrzesień i październik 2009 r. oraz za styczeń 2010 r., wskazując jako podstawę wznowienia przepisy art. 240 § 1 pkt 1 i pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze. zm., dalej – O.p.). W uzasadnieniu podatnik podniósł, że okoliczności faktyczne okazały się fałszywe, ponieważ towar nieuznany przez organy podatkowe jako zakup do celów prowadzonej działalności gospodarczej, będzie w przyszłości odsprzedany. Ponadto zauważył, że przesłanką wznowienia postępowania jest fakt posiadania przez niego towarów nieuwzględnionych przez organy podatkowe, co jest nowym dowodem w sprawie, a co potwierdza remanent likwidacyjny złożony w Urzędzie Skarbowym w S.

Po wznowieniu postępowania oraz rozpoznaniu przesłanek przedstawionych przez stronę we wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] maja 2013 r. odmówił uchylenia decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r. stwierdzając, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły wskazane we wniosku przesłanki, określone w art. 240 §1 pkt 1 i 5 O.p. Decyzje tę, po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzją z [...]lipca 2013 r. Skargę na tę decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił wyrokiem z 4 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 1714/13.

W złożonym [...] września 2014 r. odwołaniu (uzupełnione pismami z dnia: [...].10.2014 r., [...].10.2014 r. i [...].10.2014 r.) od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z [...] września 2014 r. odmawiającej wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z [...] lipca 20102 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r. strona wniosła, po raz kolejny, o wznowienie postępowania podatkowego w podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r. Ponadto [...] października 2014 r. wpłynął do Dyrektora Izby Skarbowej wniosek strony (z dnia [...].10.2014 r.) o powołanie biegłego ds. księgowości z uwagi na łamanie przez organ podatkowy podstawowych zasad prawa podatkowego. We wniosku wymieniono sześć numerów spraw.

W piśmie z [...] października 2014 r. uzupełniającym wniosek o wznowienie postępowania, strona wskazała na nowe dowody, tj. znajdujące się w aktach sprawy faktury dokumentujące sprzedaż (m in. Z. H. i H. S.) oraz remanent likwidacyjny. Ponadto w piśmie z [...] listopada 2014 r. strona wskazała, że dotyczy to także rozliczenia podatku VAT za wrzesień 2009 r. i podniosła, że za okres od stycznia do marca 2011 r. istnieją nowe dowody, a na poparcie swego stanowiska dołączyła kserokopie:

- pisma z dnia [...].06.2013 r. oraz remanentu z dnia [...].02.2013 r. (zał. nr[...]);

- pierwszej strony zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej z dnia [...].04.2008 r. wydanego przez Wójta Gminy M. (zał. nr [...]);

- wykazu towarów, który wg strony jest fragmentem faktury dokumentującej sprzedaż dokonaną przez stronę, od której uiszczono podatek VAT (zał. nr [...]

- faktur nr: [...] z dnia [...].01.2011 r. (zał. nr 4), [...] z dnia [...].01.2011 (zał. nr 5), [...] z dnia [...].02.2011 r. (zał. nr 6), [...] z dnia [...].02.2011 r. (zał. nr 7), [...] z dnia [...].02.2011 r. (zał. nr 12), [...] z dnia [...].02.2011 (zał. nr 13) – dokumentujących nabycia;

- kilku stron księgi podatkowej dotyczących stycznia, lutego i marca 2011 r. (zał. nr [...],[...],[...],[...],[...]).

W ww. pismach strona wskazała, że organ podatkowy naliczając podatek obrotowy naruszył art. 32 Konstytucji RP. Zdaniem strony, organ w zależności od miesiąca uznawał wszystkie zakupu, albo je kwestionował pomimo udokumentowania ich odsprzedaży. Nie uznając prawa do odliczenia podatku naliczonego z dokonanych zakupów (mimo późniejszej ich odsprzedaży), organ naruszył także przepisy ustawy o VAT. Zdaniem strony, rozstrzygniecie w zakresie podatku VAT jest sprzeczne z decyzją wydaną w zakresie podatku dochodowego za 2009 r. Jako nowy argument wskazała strona także stwierdzenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Świdnicy nierzetelności ewidencji zakupu, a następnie powołanie się na tę ewidencję przez organ odwoławczy w decyzji z dnia [...].12. 2012 r. Ponadto, zdaniem strony, Dyrektor Izby Skarbowej w decyzji nie wymienił wprost zakwestionowanych faktur oraz poszczególnych artykułów, tym samym nie spełnił wymogów dotyczących uzasadniania decyzji.

Strona żądała także powołania biegłego z zakresu księgowości oraz zarzuca naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. 1 ustawy o VAT, art. 122, art. 125 §1 O.p. oraz art. 6, art. 7, art. 8, art. 12 §1 , art. 75 §1 , art. 77 §1 , art. 4, art. 78 §1, i art. 156 §1 pkt 2 K.p.a. (pismo z dnia [...].10.2014r.).

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z [...] listopada 2013 r. wznowił postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r.

W piśmie z [...] grudnia 2014 r. strona wskazała, że złożyła sześć skarg do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i przedłożyła pięć oświadczeń członków rodziny (żony, dzieci i synowej), potwierdzających możliwość dokonania zakupów w różnych miejscach o jednym czasie. Powyższe wg strony, dowodzi, że zakupioną żywnością karmiono kury, od których jajka podlegały odsprzedaży w związku z czym należy uchylić sześć wydanych decyzji i uznać ewidencjonowane w księgach faktury zakupu. Strona żądała też uznania tych oświadczeń, ewentualnie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków. Dodatkowo strona zwróciła uwagę na trzy faktury dokumentujące jej dziewięciotygodniowy pobyt rehabilitacyjny i potwierdzające karmienie kur przez inne osoby. Wskazała też na pobyt w Indiach, USA, na Malcie, w Niemczech i na Podhalu.

Dyrektora Izby Skarbowej, po rozpoznaniu wniosku strony z [...].09.2014 r. uzupełnianego ww. pismami, decyzją z [...] grudnia 2014 r. odmówił uchylenia ostatecznej decyzji tego organu z [...] lipca 2010 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r. uznając, że wskazane przez wnioskodawcę okoliczności i dowody nie są takimi o jakich mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

W odwołaniu strona wniosła o uchylenie decyzji, zarzucając naruszenia art. 32 Konstytucji RP oraz wskazując, że w momencie wydania decyzji wymiarowych (ostatecznych) organowi podatkowemu nie był znany fakt istnienia towaru (uznanego za wydatek osobisty) w remanencie likwidacyjnym, w ewidencji zakupu bowiem faktu tego wcześniej nie zgłoszono. Okoliczności tej nie zbadano w postępowaniu podatkowym, co świadczy o braku wnikliwości i naruszeniu przepisów ustawy o VAT. Zdaniem podatnika, powodem oddalenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny jego skarg na decyzje wymiarowe było nie przedłożenie – na etapie postępowania skargowego - oświadczeń członków rodziny potwierdzających karmienie kur. Strona wskazała też na toczące się postępowania karne przed Sądem Rejonowym w S. (sygn. akt [...]), w którym za zasadne uznano przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków, którzy złożyli w dniu [...].12.2014 r. oświadczenia potwierdzające zakup i zużycie towarów w działalności gospodarczej strony.

Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania, utrzymał w mocy decyzję wydaną przez ten organ w pierwszej instancji. W uzasadnieniu stwierdził, że zobowiązania w podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r. nie uległo przedawnienia z dniem [...] grudnia 2014 r., gdyż stosowanie do art. 70 § 6 pkt 2, § 2 pkt 2 O.p. bieg terminu przedawnienia został zawieszony z dniem wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z [...] lipca 2010 r.( tj. z dniem [...].09.2010 r.) do dnia doręczenia organowi podatkowemu prawomocnego orzeczenia Sądu (tj. do dnia [...].05.2011 r.).

Następnie wyjaśnił, że art. 240 §1 O.p. zawiera zamknięty katalog przesłanek wznowienie postępowania i postępowanie podatkowe może być wznowione jeśli było obarczone jedną z wad wskazanych w tym przepisie. Podkreślił, że postępowanie wznowieniowe nie może przeradzać się w postępowanie o charakterze merytorycznym i nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego zwykłego. Z istoty instytucji wznowienia wynika, że stwarza ono możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną o ile decyzja ta była wydana w wyniku wadliwie przeprowadzonego postępowania.

Dokonując oceny wskazanych przez stronę dowodów w kontekście przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., organ odwoławczy stwierdził, że:

- na podstawie wystawionej przez A H. S. faktury nr [...] z dnia [...].04.2011 r. dotyczącej sprzedaży na rzecz żony podatnika M. S. "towaru zakupionego a stawką 5% ewidencjonowanego w ewidencji zakupu lp. 90-147" nie można stwierdzić co było przedmiotem transakcji, a w konsekwencji związku dokonanego zakupu z prowadzoną przez stronę sprzedażą opodatkowaną. Zdaniem organu podatkowego, transakcja dokumentowana ww. fakturą, przy założeniu jej rzetelności, nie ma wpływu na zmianę rozstrzygnięcia w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r. po wznowieniu postępowania. Ponadto ww. faktura nie jest dowodem istniejącym w dniu wydania decyzji ostatecznej nieznanym organowi podatkowemu, który decyzję wydawał, ponadto faktura została wystawiona na sprzedaż bliżej nieokreślonego towaru;

- nie istniały też w dniu wydania decyzji ostatecznej żadne dowody dotyczące sprzedaży towarów na rzecz Z. H. i H. S., dowodów tych także strona nie przedłożyła; zgodnie zaś z art. 240 §1 pkt 5 O.p. jakkolwiek dowody muszą być ujawnione po wydaniu decyzji, to muszą istnieć w dniu jej wydania. Do dnia wydania decyzji przez organ odwoławczy, tj. do dnia [...].07.2010 r. dowody te nie istniały;

- wymienione we wniosku kserokopie faktur wystawionych w 2011 r. zostały zakwestionowane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w decyzji z dnia [...].09.2012 r., wydanej w zakresie podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marcu w 2011 r. zatem nie dotyczą okresu objętego postępowaniem w niniejszej sprawie;

- remanent likwidacyjny na dzień [...].02.2013 r. nie stanowił nowego dowodu w sprawie w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., ani też nie spowodował ujawnienia nowych okoliczności faktycznych w rozumieniu tego przepisu, ponadto remanent ten był już przedmiotem oceny w postępowaniu wznowieniowym zakończonym decyzja z dnia [...].07.2013 r. i stanowisko organu podatkowego zostało zaakceptowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocław, który wyrokiem z 4 lutego 2014 r. (sygn. akt I SA/Wr 1715/13) oddalił skargę;

- kserokopia pierwszej strony zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej z dnia [...].04.2008 r. nie jest nowym dowodem w sprawie, dowód ten podlegał ocenia w toku postępowania wymiarowego;

- kserokopia wykazu towarów, który wg strony jest fakturą dokumentującą sprzedaż od której uiszczono podatek od towarów i usług (zał. nr 3) oraz kserokopia kilku stron księgi podatkowej dotyczących stycznia lutego i marca 2011 r. nie są nowymi dowodami, ani nie mają charakteru dowodów istotnych w sprawie. Księgi podatkowe były przedmiotem weryfikacji i były przedmiotem oceny w postępowaniu wymiarowym dotyczącym 2011 r.

- pięć oświadczeń z dnia [...].12.2014 r., w których członkowie rodziny podatnika wskazują, że dokonywali w latach 2008-2011 zakupów artykułów spożywczych na rzecz firmy strony (w tym alkoholu), z których następnie sporządzali karmę dla kur, a także, że w czasie nieobecności podatnika zajmowali się sporządzaniem, podawaniem karmy kurom i zbieraniem jaj oraz faktury potwierdzające pobyt strony na turnusach rehabilitacyjnych w okresie [...].01.- [...].02. 2010 r., od [...].05.- [...].06.2010 r. oraz od [...].11.- [...].12.2009 r. – zdaniem organu podatkowego - mogły być przedmiotem oceny w postępowaniu zwykłym, gdyż dotyczą ustaleń związanych ze sposobem wykorzystania zakupionych towarów, zauważył, że są to dowody, które nie istniały w dniu wydania decyzji wymiarowej. Ponieważ organy podatkowe, w postępowaniu zwykłym, zakwestionowały dokonane przez stronę zakupy towarów z uwagi na brak ich związku z działalnością gospodarczą strony, wskazane w ww. oświadczeniach okoliczności nie są nowymi, istotnymi w sprawie okolicznościami istniejącymi w dniu wydania decyzji i nieznanymi organowi wydającemu decyzję. Odnośnie używania przez podatnika zakwestionowanych artykułów spożywczych i alkoholu jako paszy dla kur wypowiedział także Wojewódzki Sąd Administracyjny, co oznacza, że okoliczności te były przedmiotem zarówno postępowania podatkowego jak i oceny Sądu. Bez znaczenia są zatem dowody potwierdzające fakt karmienia kur artykułami spożywczymi, gdyż został on obalony w postępowaniu podatkowym. Nie ma także istotnego zaznaczenia w sprawie fakt pobytu strony na turnusach rehabilitacyjnych.

Organ odwoławczy wyjaśnił też, że przeprowadzenie dowodu ze świadków nie jest możliwe w toku postępowania wznowieniowego, gdyż podatnik nie można żądać przeprowadzenia postępowania w celu ujawnienia nowych dowodów lub okoliczności, ale winien je wskazać. Żądanie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka jest wskazaniem nowych źródeł dowodowych, a nie wskazaniem nowych dowodów o jakich mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

Podsumowując organ odwoławczy stwierdził, że strona nie wykazała przesłanek wznowienia określonych w art. 240 §1 pkt 5 O.p.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu H. S. wniósł:

- o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przez nieuznanie nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji oraz

- o uchylenie decyzji wymiarowych wydanych w zakresie podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2011 r., zarzucając naruszenie: art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1a i ust. 8 i 10 u.p.t.u., art. 7 O.p. i art. 32 Konstytucji RP poprzez naruszenie zasad praworządności i słusznego interesu podatnika.

W uzasadnieniu skarżący wyjaśnił, że naruszenia art. 32 Konstytucji RP upatruje w wydaniu przez organy podatkowe decyzji, w których nie uznały one zakupu w supermarketach szeregu towarów, pomimo że w innych decyzjach uznały zakup takich samych towarów. Skarżący wskazał, że żywność i alkohole stanowiły składnik karmy dla kur. Pokreślił, że prowadził działalność specjalnej produkcji rolnej, w której nikt nie był zatrudniony, ale członkowie rodziny (żona, dzieci i synowa) pomagali mu, dokonując zakupów tych towarów, na co skarżący zwracał uwagę w postępowaniu podatkowym, a co zostało pominięte w decyzji. Ponadto członkowie rodziny, podczas nieobecności skarżącego, sporządzali karmę i karmili kury. Skarżący wyjaśnił, że argument ten podniósł dopiero po uzyskaniu oświadczeń członków rodziny, gdyż wcześniej nie chcieli oni zeznawać w sprawie. Według strony, jest to dodatkowy dowód określający potrzeby i sposób prowadzenia działalności, który potwierdza wcześniejsze wyjaśnienia skarżącego, bezzasadnie odrzucane przez organy podatkowe.

Skarżący zarzucił, że organ podatkowy nie odniósł się do jego wyjaśnień, zgodnie z którymi w postępowaniu podatkowym wskazywał jedynie na zakup towarów przez członków rodziny, a w postępowaniu wznowieniowym także na sporządzanie przez nich karmy i karmienie nią kur. Przedłożone oświadczenia, zdaniem skarżącego, potwierdziły kwestionowany przez organy podatkowe fakt kamienia kur zakupioną żywnością. Skarżący zarzucił niekonsekwencję organów w ocenie ww. oświadczeń oraz manipulację dowodami w sprawie, gdyż - jego zdaniem - dowód karmienia kur przez świadków powstał w momencie czynu, tj. karmienia kur, co nastąpiło jeszcze przed kontrolą, zatem spełnia przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Stanowisko, zgodnie z którym dowód powstał w momencie spisania oświadczenia, jest zdaniem skarżącego absurdalne.

Skarżący zakwestionował również decyzje wymiarowe twierdząc, że organy podatkowe bez dowodów zakwestionowały zakupy w marketach, jako dokonywane na potrzeby osobiste i rodziny, przy czym nie zwróciły uwagi, że wartość tych zakupów wynosi nawet 100.000 zł miesięcznie, co oznacza, że nie mogły być dokonane na cele osobiste i rodziny. W ocenie skarżącego, nieuznanie ww. zakupów na cele związane z działalnością gospodarczą, skutkuje obciążeniem strony podatkiem obrotowym, czym naruszono art. 32 Konstytucji RP.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z [...] lipca 2015 r. skarżący podtrzymał zarzuty skargi wskazując, że powołane dowody nie były rozpoznawane w postępowaniu podatkowym. Skarżący podkreślił, że wartość zakupów w supermarketach przekraczała 100.000 zł miesięcznie oraz, że nie mógł tego towaru sprzedać bez faktury. Podatnik ponownie wskazał, że zapłacił podatek od towarów i usług, a o fakcie tym informował w remanencie likwidacyjnym firmy. W jego ocenie, organy podatkowe naruszyły art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Skarżący poinformował również, że nieprawomocnym wyrokiem w sprawie o sygn. akt [...] został ukarany za wyłudzenie podatku od towarów i usług, m. in. za wrzesień 2009 r., w którym kupił m.in. suszarkę do bielizny, którą odsprzedał Z. H. Skarżący podkreślił, że od powyższego wyroku złożył apelację i wniósł o uwzględnienie w niniejszym postępowaniu argumentów podniesionych w apelacji.

W piśmie z dnia [...] sierpnia 2015 r. skarżący podtrzymał zarzuty zawarte w skardze i dołączył do pisma odwołanie od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej o odmowie stwierdzenia nieważności 6 decyzji. Ponadto zarzucił, że organy podatkowe nie respektowały jego praw do prowadzenia działalności gospodarczej, czym naruszyły obowiązujące przepisy prawa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j. t. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola ta, zgodnie z art. 1 § 2 powołanej ustawy, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, że zaskarżona decyzja/postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej P.p.s.a.).

W zakresie tak określonej kognicji Sądu skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy wyjaśnić, że przedmiotem kontroli sądowej w niniejszej sprawie nie była decyzja w sprawie określenia podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r., gdyż ta była przedmiotem oceny Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu w wyroku z dnia 28 stycznia 2011 r. (sygn. akt I SA/Wr 1162/10), którym skargę wniesioną przez H. S. oddalono.

Obecnie przedmiotem kontroli Sądu była decyzja Dyrektora Izby Skarbowej podjęta w trybie nadzwyczajnym wznowienia postępowania podatkowego. Wzruszenie decyzji podatkowej we wskazanym trybie wymaga spełnienia szczególnych przesłanek. W razie, gdy przesłanki te nie zostają spełnione, wykorzystanie trybu szczególnego do uchylenia (zmiany) decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r. nie jest możliwe. Dlatego też w tego rodzaju sprawie uwaga skupia się na owych szczególnych wymaganiach, nie zaś na samej prawidłowości decyzji w sprawie zobowiązania podatkowego.

Możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji podatkowej w trybie wznowienia postępowania (podobnie jak w pozostałych trybach nadzwyczajnych) jest odstępstwem od zasady trwałości decyzji administracyjnych określonej w art. 128 O.p. Zgodnie z tym przepisem, decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności lub wznowienie postępowania, mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz w ustawach podatkowych.

Wyznaczone przepisami odstępstwa od zasady trwałości ostatecznej decyzji administracyjnej, jako stanowiące wyjątek od zasady, podlegają więc ścisłej wykładni. Wzruszenie takich decyzji nie jest poddane pełnej swobodzie, lecz – jak wcześniej podkreślono – ogranicza się do ściśle określonych przypadków.

Jako podstawę wznowienia postępowania podatkowego w sprawie podatku od towarów i usług skarżący wskazał przepisy art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Przepis ten stanowi, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, istniejące w dniu wydania decyzji, nieznane organowi, który wydał decyzję. O zaistnieniu tej podstawy można mówić zatem tylko wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione cztery następujące przesłanki:

(1) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody,

(2) są one istotne dla sprawy, to znaczy mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie,

(3) nie były znane organowi, który wydał decyzję,

(4) istniały w dniu wydania decyzji.

Należy podkreślić, że wszystkie te cztery elementy muszą zostać spełnione łącznie.

Domagając się wznowienia postępowania z uwagi na wystąpienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., skarżący wskazywał na szereg dowodów i okoliczności faktycznych, które w jego ocenie były dowodami nowymi w sprawie w rozumieniu ww. przepisu. W ocenie Sądu, żaden ze wskazanych przez stronę skarżącą dowodów nie jest dowodem o jakim mowa w art. 240 §1 pkt 5 O.p.

Skarżący jako jeden z nowych dowodów w sprawie wskazał wystawioną przez A H. S. fakturę nr [...] z dnia [...] kwietnia 2011 r. dotyczącą sprzedaży na rzecz żony podatnika "towaru zakupionego ze stawką 5% ewidencjonowanego w ewidencji zakupów lp. [...]". Czynność ta, jako dotycząca sprzedaży towaru bliżej nieokreślonego, nie ma wpływu na wcześniejsze rozliczenie skarżącego w zakresie podatku naliczonego, a tym samym na zmianę rozstrzygnięcia za wrzesień 2009 r. w trybie wznowienia postępowania. Organ podatkowy ustalił bowiem, że w decyzji określającej zobowiązanie skarżącego w podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r. zakwestionowano prawo skarżącego do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem towarów takich jak np. artykuły spożywcze, suszarka do bielizny, wąż ogrodowy, smoczki, kieliszki, patelnia, klocki Lego, albumy fotograficzne, gra piłkarzyki, wino, dezodoranty, kolorowe czasopisma, biustonosz, majtki, zabawki, rajstopy, radio uznając, że zakupy te nie mają związku z prowadzoną przez skarżącego działalnością gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej skór, wyprawianiu i garbowaniu skór i skór futerkowych, sprzedaży hurtowej mięsa, sprzedaży hurtowej i detalicznej samochodów osobowych oraz chowu i hodowli drobiu. Towary te jak wskazał organ podatkowy zostały nabyte na potrzeby osobiste skarżącego i jego rodziny. W tej sytuacji nie sposób przyjąć, że w dniu wystawienia wskazanej przez skarżącego faktury (tj. w dniu [...].04.2011 r.) nastąpiła zmiana przeznaczenia towaru nabytego wcześniej na potrzeby osobiste tym bardziej, że faktura ta dotyczy sprzedaży bliżej nieokreślonego towaru. Słusznie zatem Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że faktury nr [...] z dnia [...].04.2011 r. nie można uznać za nowy dowód w sprawie w rozumieniu art. 240 §1 pkt 5 O.p. Zasadnie też wskazał, że ww. faktura nie jest dowodem istniejącym w dniu wydania decyzji ostatecznej w sprawie określenia zobowiązania skarżącego w podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r. (decyzja z dnia [...].07.2010 r.) a zatem nie wypełnia jednej z przesłanej wskazanych w powołanym wyżej przepisie.

Kolejnym wskazanym przez skarżącego nowym dowodem w sprawie uzasadniającym, według skarżącego, wznowienia postępowania podatkowego są faktury: nr [...] z dnia [...] stycznia 2011 r., nr [...] z dnia [...] stycznia 2011 r., nr [...] z dnia [...] lutego 2011 r., nr [...] z dnia [...] lutego 2011 r., nr [...] z dnia [...] lutego 2011 r. i nr [...] z dnia [...] lutego 2011 r. na zakup towarów w 2011 r. Powołane faktury nie istniały w dacie wydania decyzji ostatecznej w podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r. tj. w dniu [...].07.2010 r. Faktury te organy podatkowe w decyzjach określających zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2011 r. uznały za dokumentujące zakup towarów na potrzeby osobiste skarżącego i jego rodziny (decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w z [...] września 2012 r. nr [...] i utrzymująca w mocy tę decyzję, decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z [...] grudnia 2012 r.). Powołane przez skarżącego faktury nie dotyczą okresu objętego postępowaniem w niniejszej sprawie.

Następnym wskazanym przez skarżącego nowym dowodem jest sporządzony na dzień [...] lutego 2013 r. remanentu likwidacyjny. Remanent ten nie istniał w dniu wydania ostatecznej decyzji określającej skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r., a zatem nie można uznać go za nowy dowód w sprawie w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Dokument ten nie spowodował też ujawnienia nowych okoliczności faktycznych, istniejących w chwili wydania decyzji nieznanych organowi podatkowemu który decyzję wydawał. Zasadnie zatem przyjął organ podatkowy, że nie spełnia przesłanek z art. 240 §1 pkt 5 O.p.

Nie istniały też w dniu [...] grudnia 2012 r., tj. w dniu wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzji ostatecznej określającej skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r., żadne dowody potwierdzające sprzedaży towarów na rzecz Z. H. i H. S. Dowodów takich strona skarżąca nie przedłożyła. Tym samym brak podstaw do przyjęcia, że były to dowody w rozumieniu art. 240 §1 pkt 5 O.p.

Kolejny nowy dowód w sprawie to, zdaniem skarżącego, pierwsza strona zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej z dnia [...] kwietnia 2008 r., wydanego przez Wójta Gminy M. Dokument ten nie stanowi ani nowego w sprawie dowodu, ani nie wskazuje na nową okoliczność faktyczną. Dokumenty rejestracyjne firmy, w tym ewidencja działalności gospodarczej, zostały objęte kontrolą (co znalazło odzwierciedlenie w protokołach kontroli podatkowej) i były znane organowi odwoławczemu na etapie postępowania odwoławczego, zakończonego decyzją ostateczną. Dowód ten nie wskazuje też żadnych okoliczności faktycznych nieznanych organowi podatkowemu, przed wydaniem decyzji ostatecznej odkreślającej podatek od towarów i usług za wrzesień 2009 r. istotnych w sprawie. Jak słusznie podnosi organ podatkowy, sama treść wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, nie sankcjonuje prawa do odliczenia podatku naliczonego z zakupów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Zdaniem skarżącego, nowymi dowodami (okolicznościami faktycznymi) są również: kserokopia wykazu towarów, który – jak stwierdził - jest fragmentem faktury dokumentującej dokonaną przez niego sprzedaż, od której uiszczono podatek od towarów i usług oraz kilka stron księgi podatkowej dotyczących stycznia, lutego i marca 2011 r. Wymienione dokumenty, nie są nowymi dowodami w sprawie, ani nie są istotne dla sprawy w znaczeniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zaznaczyć przy tym należy, że księgi podatkowe skarżącego za okres od stycznia do marca 2011 r. były przedmiotem weryfikacji w postępowaniu zwykłym zakończonym wydaniem przez organ odwoławczy decyzji ostatecznej z dnia [...] grudnia 2012 r., przy czym dotyczyło to innego okresy rozliczeniowego niż objęty niniejsza sprawą.

Ostatnim, wskazanym przez skarżącego, nowym dowodem w sprawie, uzasadniającym wznowienie postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., są oświadczenia członków rodziny skarżącego z [...] grudnia 2014 r. oraz faktury potwierdzające pobyt skarżącego na turnusach rehabilitacyjnych w okresach: od [...] stycznia do [...] lutego 2010 r., od [...] maja do [...] czerwca 2010 r. oraz od [...] listopada do [...] grudnia 2009 r. W ww. oświadczeniach członkowie rodziny skarżącego stwierdzili, że w latach 2008-2011 kupowali artykuły spożywcze (w tym alkohol) na rzecz firmy skarżącego. Z zakupionych artykułów spożywczych (w tym alkoholu) sporządzali karmę dla kur, a także zajmowali się nieodpłatnie w czasie nieobecności skarżącego sporządzaniem, podawaniem takiej karmy kurom i zbieraniem jaj.

Dokonując oceny przedstawionych dowodów należy stwierdzić, że oświadczenia pochodzące z [...] grudnia 2014 r. nie mogą być uznane za nowy dowód w niniejszej sprawie, gdyż nie istniały w dniu wydania decyzji określającej skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r. nie został zatem spełniony jeden z warunków wskazanych w art. 240 §1 pkt 5 O.p.

Oceniając zaś okoliczności faktyczne potwierdzone tymi oświadczeniami, tj. nabywanie przez członków rodziny artykułów spożywczych i alkoholu dla firmy skarżącego oraz sporządzanie z nich karmy dla hodowanych przez skarżącego kur i karmienie kur taką karmą, należy stwierdzić, że nie są to okoliczności o jakich mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Dowody w postaci oświadczeń członków rodziny skarżącego z dnia [...] grudnia 2014 r. potwierdzają wprawdzie okoliczności, jakie miały miejsce w latach 2008-2011, tj. karmienie hodowanych przez skarżącego kur karmą sporządzaną z żywności i alkoholu kupowanego w supermarketach, jednakże okoliczności te były znane organom podatkowym wydającym decyzje wymiarowe, w tym za wrzesień 2009 r. Wskazane w oświadczeniach okoliczności, w toku postępowania podatkowego dotyczącego zobowiązania w podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r., były poddane ocenie i uznane przez organy podatkowe za niewiarygodne. Decyzja ostateczna Dyrektora Izby Skarbowej we W. z [...] lipca 2010 r., którą określono skarżącemu podatek od towarów i usług za wrzesień 2009 r. była także poddana kontroli sądowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 28.01.2011 r. (sygn. akt I SA/Wr 1162/10) oddalił skargę na ww. decyzje ostateczną. Podkreślić należy, że okolicznością mającą znaczenie dla rozstrzygnięcia w sprawie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r. było ustalenie, czym karmiono kury (czy była to karma sporządzana z artykułów spożywczych i alkoholu), bez znaczenia natomiast było ustalenie, kto karmił kury (czy byli to członkowie rodziny, czy inne osoby) oraz czy była to pomoc bezpłatna. Także kwestia pomocy członków rodziny skarżącego w zakupach dokonywanych na rzecz prowadzonej przez niego działalności była podnoszona przez podatnika w toku postępowania wymiarowego i oceniona przez organy podatkowe. Ponieważ organy podatkowe, na podstawie zebranego w postępowaniu wymiarowym materiału dowodowego, zakwestionowały dokonane przez stronę zakupy towarów z uwagi na brak związku zakupionych artykułów z działalnością gospodarczą skarżącego, nie można uznać, że podnoszone w oświadczeniach z dnia [...] grudnia 2014 r. okoliczności są nowymi, istotnymi w sprawie okolicznościami istniejącymi w dniu wydania decyzji, które nie były znane organowi decyzję wydającemu.

Nie ma także istotnego zaznaczenia w sprawie fakt pobytu skarżącego na turnusach rehabilitacyjnych, gdyż - o czym była mowa powyżej - bez znaczenia pozostaje, kto opiekował się żywym inwentarzem skarżącego podczas jego nieobecności.

Sąd podziela też stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że nie jest dopuszczalne - w celu wykazania przesłanki wznowienia postępowania - żądanie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków (czy opinii biegłego). Przesłanki wznowienia postępowania powinien wskazać sam podatnik we wniosku o wznowienie. Żądanie przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków czy opinii biegłego nie jest wskazaniem nowych dowodów, o jakich mowa w art. 240 §1 pkt 5 O.p., ale wskazaniem nowych źródeł dowodowych.

Chybiony jest także zarzut skargi naruszenia przez organy podatkowe art. 86 ust,. 1 i 2 ustawy o VAT. Przedmiotem sądowej kontroli w niniejszej sprawie nie była bowiem decyzja określająca skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień 2009 r., ale decyzja Dyrektora Izby Skarbowej podjęta w trybie nadzwyczajnym wznowienia postępowania podatkowego - o czym była mowa na wstępie rozważań.

Nieuzasadnione są również zarzuty naruszenia: art. 7 O.p. - gdyż w rozpatrywanej sprawie nie ma wątpliwości co do osoby podatnika oraz art. 32 Konstytucji RP - bowiem organ podatkowy rozpoznając niniejszą sprawę w jakikolwiek sposób nie naruszył zasady równości wobec prawa.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddalił jako bezzasadną.