Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel (spr.), Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Bożena Suleja-Klimczyk, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 2 marca 2021 r. sprawy ze skargi W. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie rygoru natychmiastowej wykonalności oddala skargę.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach postanowieniem z [...], nr [...] działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku art. 239 i art. 239b § 1 pkt 1, pkt 2 i § 2 oraz z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej O.p.) ‒ po rozpatrzeniu zażalenia podatniczki W. B. ‒ utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z [...], nr [...], którym nadano rygor natychmiastowej wykonalności decyzji ww. organu z [...], nr [...]określającej w podatku od towarów i usług:

- kwotę zobowiązania podatkowego za okres od stycznia do maja 2013 r. (za styczeń-[...]zł, za luty-[...]zł, za marzec-[...]zł, za kwiecień-[...]zł, za maj-[...]zł),

- kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za czerwiec 2013 r. ([...]zł),

- kwotę zobowiązania podatkowego za lipiec i sierpień oraz za październik i listopad 2013 r. (za lipiec-[...]zł, za sierpień-[...]zł, za październik-[...]zł, za listopad-[...]zł),

- kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za wrzesień oraz grudzień 2013 r. (za wrzesień-[...]zł, za grudzień-[...] zł),

- kwotę zobowiązania podatkowego za okres od stycznia do maja 2014 r. oraz za: lipiec, październik i grudzień 2014 r. (za styczeń-[...]zł, za luty-[...]zł, za marzec-[...]zł, za kwiecień-[...]zł, za maj-[...]zł),

- kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za okres od czerwca do grudnia 2014 r. (za czerwiec-[...]zł, za lipiec-[...]zł, za sierpień-[...]zł, za wrzesień-[...]zł, za październik-[...]zł, za listopad-[...]zł, za grudzień-[...]zł).

W sprawie przedstawiono następujący stan faktyczny i prawny.

Decyzję organu I instancji z [...], określającą podatniczce kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (za wskazane tam okresy), doręczono jej [...]. Od decyzji zostało złożone odwołanie.

Postanowieniem z [...] organ I instancji nadał ww. decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. We wniesionym przez pełnomocnika podatniczki zażaleniu wymienionemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie:

- art. 239b § 1 pkt 1 oraz pkt 2 O.p. poprzez nieuprawdopodobnienie, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia,

- art. 239b § 2 O.p. poprzez nieuprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane,

- art. 122 O.p. oraz art. 187 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego w zakresie niezbędnym do ustalenia faktycznego stanu majątku,

- art. 217 O.p. poprzez brak wymaganego uzasadnienia faktycznego i podstawy wydanego postanowienia.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

Uznał, że organ podatkowy obowiązany jest ustalić wystąpienie choćby jednej z przesłanek wymienionej w art. 239b § 1 O.p. przez jej udowodnienie, natomiast w przypadku przesłanki określonej w art. 239b § 2 O.p. wystarczy samo uprawdopodobnienie (przypuszczalne nastąpienie). W badanej sprawie uzasadnienie postanowienia organu I instancji oparte zostało na spełnieniu pierwszej i drugiej z czterech przesłanek przewidzianych przez ustawodawcę w art. 239b § 1 O.p. oraz spełnieniu przesłanki z art. 239b § 2 ww. ustawy.

Odwołując się do art. 70 § 1 O.p. podał, że pięcioletni termin przedawnienia zobowiązań za miesiące:

- styczeń - listopad 2013 r. upływałby z dniem 31 grudnia 2018 r.,

- za miesiące grudzień 2013 r. oraz styczeń - listopad 2014 r. upływałby z dniem 31 grudnia 2019 r.,

- za grudzień 2014 r. - z dniem 31 grudnia 2020 r.

Bieg terminu przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych, zgodnie z treścią art. 70 § 6 pkt 1 O.p., uległ zawieszeniu w związku ze wszczęciem z dniem [...] przez Naczelnika Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach, jako finansowego organu postępowania przygotowawczego, postępowania karnego-skarbowego o przestępstwo skarbowe, o czym zawiadomiono w trybie art. 70c O.p. zarówno podatniczkę ([...]), jak i jej ówczesnego pełnomocnika ([...]).

W zakresie pierwszej z przesłanek (art. 239b § 1 pkt 1 O. p.) organ ustalił, że organ I instancji (będący wierzycielem i organem egzekucyjnym) prowadził postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych (wymienionych na str. 6 postanowienia) obejmujących zobowiązania podatkowe podatniczki:

- [...]- podatek dochodowy od osób fizycznych za 2016 r.,

- [...]- podatek dochodowy od osób fizycznych za 2012 r.,

- [...]- podatek dochodowy od osób fizycznych (odsetki stałe) za 2016 r.,

- [...]- podatek dochodowy od osób fizycznych za 2017 r.,

- [...]- podatek od towarów i usług za 02/2012 r.,

- [...]- podatek od towarów i usług za 05/2012 r.,

- [...]- podatek od towarów i usług za 06/2012 r.,

- [...]- podatek od towarów i usług za 07/2012 r.,

- [...]- podatek od towarów i usług za 08/2012 r.,

- [...] - podatek od towarów i usług za 09/2012 r.,

- [...]- podatek od towarów i usług za 10/2012 r.,

- [...]- podatek dochodowy od osób fizycznych (odsetki stałe) za 2017 r.,

- [...]- podatek dochodowy za 2013 r.,

- [...]- podatek dochodowy za 2014 r.

Łączna kwota należności głównych objętych ww. tytułami wynosiła na dzień 21 stycznia 2020 r. - [...]zł, a wraz z odsetkami, kosztami egzekucyjnymi i kosztami upomnienia - [...]zł. Z akt sprawy wynika, że w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego, tytułem zajęcia rachunku bankowego, na poczet zaległości objętej tytułem wykonawczym o nr [...]w okresie od 1 stycznia 2019 r. do 21 stycznia 2020 r. uzyskano łącznie kwotę [...]zł.

Organ podkreślił, że na dzień wydania skarżonego postanowienia wobec podatniczki prowadzone jest postępowania egzekucyjnego dotyczącego należności innych niż objęte decyzją, której nadano rygor, co stanowi ziszczenie się przesłanki określonej w art. 239b § 1 pkt 1 O.p.

Badając przesłankę z art. 239b § 1 pkt 2 O.p. organ wskazał na następującą sytuację majątkową strony.

W zakresie posiadanych ruchomości – na podstawie informacji zawartych w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców – organ podatkowy wskazał, że podatniczka jest właścicielką samochodu ciężarowego RENAULT KANGOO 1,9 DTI, rok produkcji 2000 oraz samochodu ciężarowego MAN 8.163 LC FURGON, rok produkcji 1999. Jednocześnie organ podatkowy wskazał, że z uwagi na widniejącą adnotację w pozycji "badanie techniczne", gdzie wskazano datę kolejnego badania odpowiednio 21.01.2014 r. i 24.10.2015 r. odstąpiono od ustalenia szacunkowej wartości ww. ruchomości (badanie techniczne należy wykonać raz w roku). Przyjął więc, że podatniczka nie posiada środków ruchomych, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 2 O. p.. Na marginesie wskazał, że wyceny wartości samochodu poprzez system INFO-EKSPERT można dokonać dla pojazdów nie starszych niż 19-letnie, a takimi nie są ww. pojazdy.

Według ustaleń organu I instancji na podstawie dostępu do Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych (wydruk według stanu na dzień 21 stycznia 2020 r.) - podatniczka figuruje w księgach wieczystych o nr.:

1) [...]: jako właścicielka 1/12 nieruchomości stanowiącej działkę drogową - dojazd do ulicy [...] w B., pgr. [...], obszar całej nieruchomości [...] m2. Dział IV- Hipoteka wolny od obciążeń. Według posiadanych udziałów stronie przysługuje [...]m2, a wartość udziału nabytego [...]r. w drodze darowizny wynosiła [...]zł (Akt notarialny z dnia [...]r. Repertorium A nr [...]);

2) [...]: - jako właścicielka lokalu mieszkalnego położonego w B. ul. [...] o powierzchni [...]m2. Zgodnie z aktualną treścią księgi wieczystej:

- Dział III- Prawa, Roszczenia i Ograniczenia - widnieją w nim wpisy:

a) ograniczone prawo rzeczowe: Prawo bezpłatnego i dożywotniego użytkowania nieruchomości objętej księgą wieczystą nr [...] na rzecz R. E. B. (PESEL [...]),

b) ostrzeżenie: wszczęcie egzekucji przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. nr wezwania [...],

- Dział IV-Hipoteka, nieruchomość obciążona jest:

a) hipoteką umowną na kwotę [...] zł tytułem spłaty kredytu mieszkaniowego (umowa z [...] - wierzycielem hipotecznym jest A S.A.),

b) hipoteką przymusową na kwotę [...] zł na podstawie tytułów wykonawczych Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. [...], [...] i [...] obejmujących wskazane już wyżej zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2012, 2016.

Organ ustalił także dochody podatniczki osiągnięte w latach 2015-2018:

1) z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej:

- w roku 2015 - [...]zł (przychód - [...]zł, PIT-36L),

- w roku 2016 - [...]zł (przychód - [...]zł, PIT36L),

- w roku 2017 - [...]zł (przychód - [...]zł, PIT36L),

- w roku 2018 - [...]zł (przychód - [...]zł, PIT-36L);

2) z tytułu wynagrodzenia ze stosunku pracy:

- w 2015 r. - [...]zł (PIT-37),

- w 2016 r. - [...]zł (PIT-37),

- w 2018 r. - [...]zł (PIT-37).

Biorąc pod uwagę, brak majątku ruchomego i nieruchomego, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, a także sytuację finansowo-majątkową strony, w zestawieniu z łączną wysokością zaległości wynikającej z decyzji objętej rygorem natychmiastowej wykonalności ([...]zł), stwierdził, że zaistniała także przesłanka z art. 239b § 1 pkt 2 O.p.

Organ przechodząc do oceny przesłanki wynikającej z art. 239b § 2 O.p., tj. uprawdopodobnienia zauważył, że strona, mimo dysponowania w latach 2015-2017 wysokimi dochodami nie uregulowała zaległości podatkowych chociażby za rok 2012 i 2016, gdzie postępowanie egzekucyjne było realizowane w lipcu i sierpniu 2017 r. Według organu skoro zaległości te nie były regulowane już wówczas, a postępowania egzekucyjne toczą się także obecnie i obejmują zaległości również za okresy późniejsze, wysoce prawdopodobnym jest, że zobowiązania objęte skarżonym rygorem nie zostaną uregulowane.

Podatniczka nie dysponuje majątkiem ani środkami finansowymi, które wystarczyłyby na pokrycie przedmiotowego zobowiązania, co uzasadnia obawę niewykonania zobowiązania. Okolicznością, która dodatkowo uprawdopodabnia obawę niewykonania zobowiązania w rozpatrywanej sprawie, jest fakt, że w dniu [...] w Sądzie Rejonowym Wydział [...] Cywilny w B., w sprawie o sygn. akt [...] podatniczka sporządziła wykaz majątku, w którym wskazała m.in. w pozycji:

- B. Nieruchomości "mieszkanie własnościowe obciążone kredytem hipotecznym ul. [...], B.",

- C. Środki finansowe, "środki finansowe nie posiadam",

- D. Wierzytelności i inne prawa majątkowe:

1. Wierzytelności z umów o pracę i zlecenia: "zatrudnienie w A Sp. z o.o., na stanowisku pracownik biurowy (...) kwota wynagrodzenia: 2.100 zł,

4. Udziały w spółkach cywilnych i handlowych: "komandytariusz w B sp. z o. o. spółka komandytowa z prawem do 0,1% zysku."

- E. [...]: Samochód i inne pojazdy mechaniczne – "nie posiadam".

Ponadto organ ustalił:

- z protokołu o stanie majątkowym zobowiązanej według stanu na dzień 10 lutego 2020 r. wynika, że strona jest w dalszym ciągu zatrudniona w ww. firmie i otrzymuje wynagrodzenie w wysokości [...]zł brutto. Wskazała również, że nie posiada (poza nieruchomością położoną w B. ul. [...], obciążoną hipoteką na rzecz banku) innego majątku ruchomego jak i nieruchomego jak również praw majątkowych stanowiących jej własność;

- działalność gospodarcza strony - pod nazwą C nie jest prowadzona od 28 stycznia 2019 r.;

- z Centralnej Informacji Krajowego Rejestru Sądowego Nr [...] (wydruk na dzień 3 stycznia 2020 r. – wpis nr [...] z [...]) wynika, że strona została wykreślona jako wspólnik, posiadający udziały w Spółce B spółka z o. o. Spółka komandytowa. W oświadczeniu ORD-HZ strona nie wykazała danych dotyczących rzeczy ruchomych oraz zbywalnych praw majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego.

Podsumowując organ stwierdził, że zarówno zasady logiki, jak i doświadczenia życiowego prowadzą do wniosku, że nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji przez organ I instancji było uzasadnione.

Odwołując się do powyższych ustaleń organ zaprzeczył pozostałym zarzutom zażalenia.

W skardze pełnomocnik podatniczki wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz postanowienia organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Podniósł zarzuty naruszenia prawa procesowego:

a) art. 239b § 1 pkt 2 O.p. poprzez nieuprawdopodobnienie, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia;

b) art. 239b § 2 O.p. poprzez nieuprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane;

c) art. 122 O.p. i art. 187 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego w zakresie niezbędnym do ustalenia faktycznego stanu majątku jak i przyjęcia wartości zbytego majątku jako znacznej;

d) art. 217 O.p. poprzez brak wymaganego uzasadnienia faktycznego podstawy wydanego postanowienia.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podniósł m.in. że organ podatkowy I instancji dokonał błędnej wykładni art. 239b § 2 O.p. w sytuacji braku obiektywnych przesłanek uzasadniających obawę niewykonania zobowiązania podatkowego, wskazując, że organ podatkowy przeprowadził postępowanie dowodowe w celu potwierdzenia z góry założonej tezy: "Zebrany materiał nie pozwala organom skarbowym na oparcie na nim uprawdopodobnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego w sposób obiektywny". Ponadto uznał, że zaskarżone postanowienie jest oparte na niepełnych ustaleniach, które w sposób wybiórczy miały potwierdzać apriorycznie założoną tezę przez organ podatkowy, iż zgodnie z art. 239b § 1 O.p. można nadać decyzji rygor natychmiastowej wykonalności.

Zakwestionował sposób przeprowadzonego postępowania dowodowego i wskazał, że doszło do naruszenie szeregu przepisów proceduralnych określonych w Ordynacji podatkowej. Przedstawiając oparte na orzecznictwie sądów administracyjnych poglądy co do wykładni przepisów art. 121, art. 122 i art. 191 O.p. powtórzył, że organ podatkowy nie dokonał stosownych ustaleń w przedmiocie określenia majątku skarżącej. Zatem brak jest podstaw do przyjęcia, że zachodzi jakakolwiek (nie wspominając o "uzasadnionej") obawa, że nie wykona ona dobrowolnie ewentualnego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Co więcej, organ I instancji, pomimo ciążącego na nim w tym zakresie obowiązku podatkowego, nie wykazał w sposób jednoznaczny, a zatem nie udowodnił w sposób wymagany i przekonujący, na jakiej podstawie wyciągnął wnioski co do tego, że w stosunku do strony zachodzi uzasadniona obawa.

W odpowiedzi organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Przeprowadzona przez Sąd kontrola zaskarżonego postanowienia – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 w związku z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) – nie dała podstaw do uznania, że zostało ono wydane z naruszeniem przepisów prawa skutkującym jego wyeliminowaniem z obrotu prawnego.

Dla rozstrzygnięcia sprawy istotna jest ocena zasadności nadania przez organ podatkowy I instancji rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia [...] wydanej przez organ I instancji, która określała skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od maja 2013 r. do grudnia 2014 r. (w kwotach wymienionych na str. 2 uzasadnienia). Według organu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został skutecznie zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 w związku z art. 70c O.p.

Organ I instancji nadał nieostatecznej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności na podstawie art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz § 2 O.p. Zaistniały spór sprowadza się do ustalenia, czy wobec skarżącej toczy się postępowanie egzekucyjne dotyczące innych należności pieniężnych (niż objętych decyzją organu I instancji z [...]) oraz czy posiada ona majątek o wartości pozwalającej na zaspokojenie ww. zobowiązania podatkowego.

Zgodnie z art. 239b § 1 O.p. decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy:

1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub

2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub

3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub

4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.

Na podstawie § 2 tego artykułu, przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.

Przesłanki określone w art. 239b § 1-4 O.p. mają charakter fakultatywny i rozłączny, co powoduje, że zaistnienie jednej z nich daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Przy tym warunkiem koniecznym jest uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 O.p.). Fakt zaistnienia którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 O.p. organ podatkowy obowiązany jest ustalić przez udowodnienie, natomiast dla wykazania spełnienia warunku określonego w art. 239b § 2 O.p. wystarczy jedynie uprawdopodobnienie, które jest środkiem zastępczym dowodu. Uprawdopodobnienie nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) istnienia jakiegoś faktu, a zatem nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności. Zatem, przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy (przypuszczenia), że zobowiązanie to wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 października 2011 r. , I FSK 1650/10 oraz z 19 kwietnia 2013 r., I GSK 1035/11; dostępne podobnie jak inne wskazane w uzasadnieniu orzeczenia, w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zatem uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu, ze swej istoty nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) istnienia jakiegoś faktu (pot. także wyrok WSA w Łodzi z 20 października 2015 r., I SA/Łd 583/15).

Oceniając przesłankę z art. 239b § 1 pkt 1 O.p. należy podkreślić, że użyte tam określenie: "wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne", oznacza sytuację, w której wobec strony zostało formalnie wszczęte postępowanie egzekucyjne i nie zostało ono formalnie zakończone.

W skardze pełnomocnik nie zaprzeczył ustaleniom organów, że przeciwko skarżącej na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez organ I instancji (będącego także wierzycielem) toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, a dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r., 2016 r. i 2017 r. wraz z odsetkami stałymi, podatku dochodowego za lata 2013-2014, a także podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2012 r.

Łączna kwota należności głównych, objętych tytułami wykonawczymi wymienionymi na str. 4 niniejszego uzasadnienia, wynosiła na dzień 21 stycznia 2020 r. - [...]zł, wraz z odsetkami, kosztami egzekucyjnymi i kosztami upomnienia - [...]zł. W skardze nie zaprzeczono również, że jedynie w zakresie tytułu wykonawczego o nr [...], na skutek zajęcia rachunku bankowego w okresie od 1 stycznia 2019 r. do 21 stycznia 2020 r., uzyskano łącznie kwotę [...]zł.

Zatem z danych posiadanych przez organ I instancji w dacie wydania postanowienia wynikało, że postępowanie egzekucyjne wobec skarżącej jest w toku i obejmuje wierzytelność w znaczącej wysokości ([...]zł), co istotne skarżąca nie przeczy tym okolicznościom.

Zgodnie z art. 194 § 1 O. p., dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Jeżeli organ podatkowy dysponował dokumentami urzędowymi, świadczącymi, że na podatniku ciąży zaległość podatkowa oraz toczy się wobec niego postępowanie egzekucyjne, to tym samym wykazał, że zachodzi przesłanka, o jakiej mowa w art. 239b § 1 pkt 1 O.p. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 listopada 2017 r., I GSK 2261/15).

Przesłanki określone w art. 239b § 1 pkt 1 - 4 O.p. mają charakter fakultatywny i rozłączny, zatem spełnienie jedynie ww. przesłanki umożliwiało organowi nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.

Kontrolując rozstrzygnięcie organu odwoławczego w zakresie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 2 O.p. należało rozważyć, czy skarżąca posiadała majątek o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy.

Z dalszych, również niekwestionowanych ustaleń organów wynika, że skarżąca posiada dwa samochody ciężarowe rok produkcji 1999 oraz 2000, których termin kolejnego badania technicznego upłynął w 2014 i 2015 r. (dane dostępne w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców), których wartość na podstawie systemu INFO-EKSERT nie jest możliwa do ustalenia zważywszy na ich rok produkcji, bowiem wyceny nie są dokonywane dla pojazdów powyżej 19 lat. Zatem zasadnie organy przyjęły, że skarżąca nie posiada ruchomości, na których można ustanowić zastaw skarbowy.

Z Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych, której wydruk według stanu na dzień 21 stycznia 2020 r. załączono do akt administracyjnych wynika, że skarżąca jest właścicielką:

1) 1/12 nieruchomości stanowiącą dojazd do ulicy [...] w B. ([...]) - [...]m2 (wartość udziału nabytego [...]w drodze darowizny wynosiła [...]zł)

2) lokalu mieszkalnego położonego w B. ul. [...] o powierzchni [...] m2 (KW [...]), która jest obciążona:

- ograniczonym prawem rzeczowym (prawo bezpłatnego i dożywotniego użytkowania nieruchomości na rzecz R. E. B. (wpis w Dziale III),

- ostrzeżeniem o wszczęcie egzekucji przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B.(wpis w Dziale III),

- hipoteką umowną na kwotę [...] zł zabezpieczającą spłatę kredytu mieszkaniowego udzielonego przez [...] S.A. na podstawie umowy z [...] r. (wpis w Dziale IV),

- hipoteką przymusową na kwotę [...] zł, której podstawę stanowiły ww. tytuły wykonawcze wystawione przez organ I instancji obejmujących wskazane już wyżej zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2012, 2016 (wpis w Dziale IV).

Analiza wykazanych przez organ I instancji dochodów skarżącej również nie wskazuje na możliwość ewentualnej spłaty zobowiązań podatkowych. Wprawdzie w osiągane przez skarżącą w latach 2015-2017 dochody, w związku z prowadzoną działalnością, były wysokie (odpowiednio: [...] zł, [...] zł i [...]zł), o tyle już w 2018 r. wyniosły jedynie [...]zł. Również osiągane przez nią wynagrodzenie za pracę (w 2018 r. - w wysokości [...]zł według zeznania PIT-37), nie pozwala na przyjęcie, że dochody te zaspokoją wymienione zobowiązania.

Skarżąca w toku postępowania wskazywała (także w skardze) na naruszenie szeregu przepisów proceduralnych, jak również zanegowała ustalenia o uzasadnionej obawie niewykonania dobrowolnie zobowiązania podatkowego, lecz bez szczegółowego odniesienia się, na czym one polegają; nie podała również jakim majątkiem dysponuje, który pozwoliłby na zaspokojenie ewentualnych zobowiązań.

Ustalenia poczynione w sprawie prowadzą do odmiennych wniosków. Z powołanego przez organ wykazu majątku, który skarżąca złożyła [...] w Sądzie Rejonowym w B. w sprawie [...], nie wynika, że posiada ona majątek pozwalający na zaspokojenie wierzytelności publicznoskarbowych. Natomiast dalsze ustalenia organu wskazują, że od dnia 28 stycznia 2019 r. nie prowadzi działalności gospodarczej i została wykreślona jako wspólnik posiadający udziały w B Spółka z o.o. Spółka komandytowa. Obecnie zatem jedynym źródłem utrzymania skarżącej pozostaje wynagrodzenie za pracę w wysokości [...]zł brutto, zaś będąca jej własnością nieruchomość (lokal mieszkalny położony w B.) jest obciążona hipotekami: umowną na kwotę [...]zł i przymusową na kwotę [...]zł.

Dla stwierdzenia wystąpienia okoliczności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy nie ma obowiązku wykazywać tego, jakimi składnikami majątkowymi podatnik dysponuje. Wystarczające jest, że wykaże, iż podatnik nie posiada takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia.

Postępowanie dowodowe, wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, nie musi więc prowadzić do dokładnego ustalenia stanu majątkowego i ujawnienia wszystkich posiadanych przez podatnika składników majątkowych, zwłaszcza w sytuacji, gdy sama skarżąca nie wykazała żadnych należących do niej składników majątku. Ciężar poszukiwania takiego dowodu obciąża podatnika, gdyż jedynie wówczas możliwe będzie przeprowadzenie dowodu przeciwstawnego przez organ podatkowy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 grudnia 2011 r., II FSK 1156/10, a także wyrok WSA w Gliwicach z 19 maja 2017 r., I SA/Gl 157/17 - Lex nr 2314956, wyrok WSA we Wrocławiu z 14 września 2016 r., I SA/Wr 596/16 - Lex nr 2144543, wyrok NSA z 20 grudnia 2011 r., II FSK 1156/10 - Lex nr 1151271). Wskazanie na istnienie składników majątkowych służyć może do ustalenia, iż nieprawdopodobnym było istnienie zagrożenia dla wykonania zobowiązania podatkowego.

Organy prawidłowo zatem ustaliły, że stan czynnego majątku skarżącej (przewyższającego jej zobowiązania) nie odpowiada wysokości zaległości podatkowej.

Podkreślić ponownie należy, że uprawdopodobnienie w rozumieniu art. 239b § 2 O.p. oznacza wykazanie, w oparciu o znane fakty i okoliczności, że zachodzi prawdopodobieństwo, iż skutek w postaci wykonania zobowiązania podatkowego, wynikającego z decyzji wymiarowej, nie wystąpi (tzn. może nie zostać spełniony), przy czym ustawa nie wprowadza żadnych dodatkowych warunków formalnych odnośnie do sposobu uprawdopodobnienia przez organ braku wykonalności zobowiązania. Przepis art. 239b § 2 O.p. nie wymaga od organów wskazania dowodów na istnienie ryzyka niewykonania zobowiązania. Wystarczające jest wskazanie okoliczności, które uprawdopodobnią istnienie takiego ryzyka (por. wyrok NSA z 13 grudnia 2017 r., II FSK 3380/15). Innymi słowy, bez nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji na podstawie art. 239b § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe wynikające z tej decyzji może zostać niewykonane. Wskazane przez organ okoliczności uprawdopodobniają, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, bowiem powołał się na okoliczności i fakty już istniejące, na podstawie których można obiektywnie i racjonalnie wnioskować, że podatek nie zostanie zapłacony.

Podsumowując, zdaniem Sądu, skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, a tym samym w rozpoznawanej sprawie wystąpił również warunek z art. 239b § 1 pkt 2 O.p. Zaakcentować przy tym należy, że jeśli, w ocenie podatnika, posiada on majątek, który odpowiada wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami to powinien go wskazać, w celu jak wyżej wskazano, przeprowadzenia dowodu przeciwstawnego przez organ podatkowy. W badanej sprawie poza składnikami majątkowymi ustalonymi przez organ skarżąca nie wskazała innych składników majątkowych, których wartość wykluczałaby możliwość nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.

W kontekście powyższego Sąd ocenił także jako chybione zarzuty naruszenia przepisów art. 122, art. 187 i art. 217 O.p. Organy podatkowe działały na podstawie przepisów prawa, podjęły wszelkie niezbędne działania celem wyjaśnienia sprawy w sposób wyczerpujący oraz niebudzący wątpliwości, tak co do podjętych w postępowaniu czynności, jak i co do wydanego rozstrzygnięcia. W sprawie został zebrany wystarczający materiał dowodowy w zakresie przesłanki wynikającej z normy art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz § 2 O.p. Materiał ten wyczerpująco został rozpatrzony, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wobec powyższego, nie znajdując podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem podatkowego prawa materialnego bądź z mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniem przepisów postępowania, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.