Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dagmara Stankiewicz-Rajchman (sprawozdawca), Sędzia WSA Dagmara Dominik – Ogińska, Sędziowie Asesor WSA Tomasz Trybuszewski, , , , po rozpoznaniu w dniu 26 lutego 2026 r. w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi H. Sp. z o. o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 czerwca 2025 r. nr 0115-KDIT1.4011.806.2024.3.MST w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej: I. uchyla zaskarżone postanowienie w całości oraz uchyla w całości poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 marca 2025 r. nr 0115-KDIT1.4011.806.2024.2.MST; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Przedmiotem skargi H. sp. z o.o. z siedzibą we W. (dalej: strona, spółka, wnioskodawca, skarżąca) jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS, organ interpretujący, organ podatkowy) z dnia 5 czerwca 2025 r. znak 0115-KDIT1.4011.806.2024.3.MST utrzymujące w mocy własne postanowienie wydane w pierwszej instancji w dniu 18 marca 2025 r. znak: 0115-KDIT1.4011.806.2024.2.MST o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku strony o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W złożonym 2 grudnia 2024 r. wniosku strona wskazała, że jest spółką z o.o. powstałą z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej. Działalność gospodarcza była prowadzona od 1985 r., a jej przeważającym przedmiotem były czynności mieszczące się w zakresie PKD 55.10.Z – Hotele i podobne obiekty zakwaterowania. Dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej były opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Osiągane zyski były wykorzystywane na bieżąco na wydatki związane z rozwojem i funkcjonowaniem działalności gospodarczej. Nadwyżka zysków nie była wypłacana na prywatne konto osoby fizycznej, tylko była kumulowana w kapitałach przedsiębiorstwa.

W dniu 25 sierpnia 2022 r. zostało złożone przez osobę fizyczną oświadczenie w formie aktu notarialnego o przekształceniu formy prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową. 1 grudnia 2022 r. nastąpiło przekształcenie przedsiębiorcy w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zgodnie z art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (obecnie t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.). 100% udziałów w spółce objęła osoba fizyczna, która do momentu przekształcenia prowadziła jednoosobową działalność gospodarczą.

W wyniku przekształcenia wszystkie składniki majątku, które tworzyły przedsiębiorstwo osoby fizycznej stały się składnikami majątku spółki (były to m.in. grunty, budynki, środki transportu, środki trwałe w budowie, zapasy, należności, środki pieniężne w kasie i na rachunku bankowym, zobowiązania, rezerwy na zobowiązania czy Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych). Jednakże przed przekształceniem w odniesieniu do części środków pieniężnych – w postaci nadwyżki zysków należnych osobie fizycznej – została podjęta decyzja o ich wypłacie. Środki te nie zostały jednak fizycznie przesunięte ze środków działalności gospodarczej do środków prywatnych. Środki te zostały na koncie bankowym przedsiębiorstwa: częściowo zostały one przesunięte z kapitału własnego (podstawowego) na zobowiązania krótkoterminowe oraz długoterminowe – zobowiązania wobec obecnego właściciela. Po przekształceniu znalazły się zatem na kontach spółki środki pieniężne (zyski), które były należne osobie fizycznej. Chodzi o środki, które były wypracowane przez osobę fizyczną w okresie funkcjonowania jednoosobowej działalności gospodarczej. Środki te – po przekształceniu – zostały przeksięgowane na zobowiązania, ponieważ nie były to środki spółki – spółka zobowiązana była do ich zwrotu właścicielowi. Innymi słowy spółka niejako "przejęła" zobowiązanie do zwrotu tych środków osobie fizycznej, która to osoba mogła je w sposób nieskrępowany przenieść do majątku prywatnego przed przekształceniem. Po przekształceniu powstała jednak nowa "osoba" – spółka, która ma osobowość prawną. Ta spółka zatem otrzymała – oprócz składników majątku, które tworzyły przedsiębiorstwo osoby fizycznej – środki stanowiące własność osoby fizycznej, nadwyżkę zysków (w sensie ekonomicznym), która to nadwyżka już raz została opodatkowana, a mianowicie podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Środki te (stanowiące własność osoby fizycznej) należało odróżnić od środków własnych spółki, dlatego w ewidencjach rachunkowych (księgowych) zostały ujęte jako "zobowiązania długoterminowe – zobowiązania wobec obecnego właściciela". Środki te nadal znajdują się na kontach bankowych spółki (są w posiadaniu spółki).

We wniosku spółka podaje, że chodzi o kwotę wyliczoną na dzień przekształcenia w wysokości 6 954 248,20 zł, przy tym:

– kwota 4 400 000,00 zł została ujęta jako zobowiązania długoterminowe,

– kwota 600 000,00 zł została ujęta jako zobowiązania krótkoterminowe,

– kwota 1 954 248,20 zł nie została ujęta jako zobowiązania długoterminowe – jest to zysk wypracowany w okresie 1 stycznia – 30 listopada 2022 r. (pozostała jako niepodzielony wynik 2022 roku).

W związku z podanym stanem faktycznym zadano następujące pytania:

1. Czy w sytuacji wypłaty osobie fizycznej będącej udziałowcem spółki z o.o. (powstałej z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej) środków pieniężnych tytułem zysków wypracowanych przez osobę fizyczną przed przekształceniem w spółkę z o.o., które to już środki raz zostały opodatkowane podatkiem PIT jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej i ujęte w spółce z o.o. jako zobowiązania długoterminowe i krótkoterminowe, powstanie po stronie osoby fizycznej przychód do opodatkowania, a tym samym czy wnioskodawca (spółka z o.o.) będzie pełnił funkcję płatnika w tym zakresie?

2. Czy w sytuacji wypłaty osobie fizycznej będącej udziałowcem spółki z o.o. (powstałej z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej) środków pieniężnych tytułem zysków wypracowanych przez osobę fizyczną przed przekształceniem w spółkę z o.o., które to już środki raz zostały opodatkowane podatkiem PIT jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, ale nie zostały ujęte w spółce z o.o. jako zobowiązania długoterminowe i krótkoterminowe, powstanie po stronie osoby fizycznej przychód do opodatkowania, a tym samym czy wnioskodawca (spółka z o.o.) będzie pełnił funkcję płatnika w tym zakresie?

Odpowiadając na zadane pytania, wnioskodawca przyjął, że w żadnym z podanym przypadków nie powstanie po stronie osoby fizycznej przychód do opodatkowania, a tym samym wnioskodawca (spółka z o.o.) nie będzie pełnił funkcję płatnika w tym zakresie.

W uzasadnieniu wnioskodawca stanął na stanowisku, że skoro zyski wypracowane przez osobę fizyczną przed przekształceniem w spółkę z o.o. zostały już raz opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych, to nie będą podlegały powtórnemu opodatkowaniu tylko dlatego, że pozostały na kontach bankowych spółki w momencie przekształcenia. Wnioskodawca stwierdził, że spółka z o.o. nie rozpoczyna działalności, lecz kontynuuje w zmienionej formie prawnej działalność przedsiębiorcy, który dotychczas prowadził jednoosobową działalność gospodarczą. Dlatego dochód wypracowany w trakcie prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej nie stanie się zyskiem spółki. Oznacza to – zdaniem Wnioskodawcy – że fizyczna wypłata tych środków osobie fizycznej, która prowadziła działalność gospodarczą przed przekształceniem nie będzie powodowała powstania przychodu do opodatkowania (wypłata takich środków będzie neutralna podatkowo).

Na potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska wnioskodawca podał interpretację indywidualną wydaną w innej sprawie oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Pismem z 3 lutego 2025 r. spółka została wezwana do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji. Organ poprosił m.in. o doprecyzowanie jakie decyzje dotyczące zysków z jednoosobowej działalność gospodarczej podjęła osoba fizyczna, kiedy je podjęła i jakich dokładnie zysków dotyczyły te decyzje (co było treścią tych decyzji przedsiębiorcy). Organ poprosił również o doprecyzowanie jaka jest podstawa prawna istnienia uprawnienia osoby fizycznej do uzyskania wypłat objętych wnioskiem czy jaka była podstawa prawna częściowego przesunięcia nadwyżki środków stanowiących zyski należne osobie fizycznej z kapitału własnego (podstawowego) na zobowiązania krótkoterminowe oraz długoterminowe – zobowiązania wobec obecnego właściciela. Organ dążył również do wyjaśnienia poszczególnych fragmentów wniosku spółki, a także tego z jakich środków miałyby być realizowane wypłaty na rzecz osoby fizycznej (czy ze środków, które znajdowały się w majątku przedsiębiorstwa osoby fizycznej i zostały wniesione do spółki w celu pokrycia wartości udziałów, czy ze środków wniesionych na kapitał zakładowy spółki ze skumulowanych zysków netto przedsiębiorcy, czy z bieżących zysków spółki).

W odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 lutego 2025 r. wnioskodawca złożył wyjaśnienia do zadanych przez organ pytań i wątpliwości. Wnioskodawca wyjaśnił m.in. że osoba fizyczna podjęła decyzję o nie przekazaniu środków (zysków wypracowanych przez nią w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej) jako majątku spółki. Skutkiem tej decyzji nie była wypłata w sensie ekonomicznym, lecz wyodrębnienie tych środków w planie przekształcenia i następnie ujęcie ich jako zobowiązania krótko- i długoterminowe, ponieważ miały być to środki, które spółka powinna zwrócić osobie fizycznej. Dalej wnioskodawca wyjaśnił, że wypłata środków na rzecz osoby fizycznej nastąpi w oparciu o wystosowane wezwanie do zapłaty. Gdyby zaś spółka nie zwróciła tych środków osobie fizycznej, to pozostałaby bezpodstawnie wzbogacona na podstawie art. 405 kodeksu cywilnego. Wnioskodawca zaznaczył, że wypłaty na rzecz osoby fizycznej będą realizowane z bieżących wpływów spółki i nie będą to środki z bieżących zysków spółki, ani środki, które posłużyły do objęcia udziałów w spółce ani środki wniesione na kapitał zakładowy.

Postanowieniem z dnia 18 marca 2025 r., wydanym na podstawie art. 14g § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.; dalej: O.p.) oraz art. 169 § 4 w zw. z art. 14h O.p., DKIS pozostawił wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu organ stwierdził, że treść wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i pisma z 24 lutego 2025 r. nie spełnia ww. wymogów formalnych dotyczących opisu zdarzenia przyszłego. Zdaniem organu w uzupełnieniu nadal nie wyjaśniono w sposób wystarczający i niepozostawiający wątpliwości kwestii, które na gruncie pierwotnego opisu okoliczności faktycznych wymagały doprecyzowania. Organ wskazał, że spółka nie wyjaśniła, kiedy osoba fizyczna podjęła decyzje odnośnie zysków jednoosobowej działalności gospodarczej oraz jakich dokładnie zysków dotyczyły te decyzje. Organ wskazał, że wnioskodawca nie wyjaśnił także podstawy prawnej istnienia uprawnienia osoby fizycznej do uzyskania wypłat objętych wnioskiem ani nie wyjaśnił, na jakiej podstawie osoba fizyczna podjęła decyzję, która miałaby zobowiązać nieistniejącą w momencie podjęcia decyzji spółkę do wypłat środków pieniężnych na jej rzecz (osoba fizyczna podjęła bowiem decyzję, że po przekształceniu wypracowany wcześniej zysk zostanie ujęty jako zobowiązanie spółki, która powstała dopiero w wyniku przekształcenia).

Organ wskazał przy tym na niekonsekwencję wnioskodawcy w opisie stanu faktycznego sprawy. Mianowicie podstawą istnienia zobowiązania spółki ma być stan faktyczny odzwierciedlony w planie przekształcenia, a nie decyzja osoby fizycznej, podczas gdy z innego fragmentu stanu faktycznego wynika, że skutkiem podjętej przez osobę fizyczną decyzji o wypłacie środków było wyodrębnienie tych środków w planie przekształcenia i następnie ujęcie ich jako zobowiązania krótko- i długoterminowe, ponieważ miały być to środki, które spółka powinna zwrócić osobie fizycznej. Organ wywnioskował zatem, że gdyby nie podjęta przez osobę fizyczną decyzja dotycząca zysków wypracowanych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, nie powstałoby zobowiązanie spółki do ich wypłaty. W każdym jednak razie organ wzywał do podania podstawy podjęcia przez osobę fizyczną decyzji dotyczącej środków z zysków, a odpowiedzi nie uzyskał.

Organ wskazał, że nie uzyskał także odpowiedzi na pytanie jaka była podstawa prawna częściowego przesunięcia nadwyżki środków stanowiących zyski należne osobie fizycznej z kapitału własnego (podstawowego) na zobowiązania krótkoterminowe oraz długoterminowe – zobowiązania wobec obecnego właściciela. Pytanie dotyczyło w istocie podstawy prawnej zobowiązania po stronie osoby fizycznej (zobowiązania tej osoby względem samej siebie, tj. jednoczesnego wystąpienia w roli dłużnika i wierzyciela), które powstało jeszcze przed przekształceniem jej jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z o.o. Organ zauważył, że wnioskodawca nie odniósł się także do tego na jakiej podstawie "możliwość przesunięcia zysków do środków prywatnych osoby fizycznej" została "przejęta" przez spółkę w wyniku przekształcenia. Wnioskodawca nie określił także jakie zobowiązanie – w rozumieniu prawa cywilnego – mają realizować wypłaty spółki wobec osoby fizycznej.

Konkludując, organ wskazał, że opis zdarzenia – nawet po uzupełnieniu – pozostał niepełny. Organ zauważył, że przedstawiony opis wzbudził istotne wątpliwości odnośnie charakteru prawnego planowanej wypłaty środków – tytułu prawnego tej czynności oraz jej skuteczności prawnej. Z tego względu organ przyjął, że nie jest możliwa prawidłowa ocena skutków podatkowych sytuacji, której kształt jest niejasny.

Po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z dnia 5 czerwca 2025 r. DKIS utrzymał w mocy postanowienie wydane w I instancji. W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie obowiązków płatnika na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wypłatą udziałowcowi zysków wypracowanych przed jego przekształceniem w spółkę z o.o. miał braki dotyczące opisu zdarzenia przyszłego. Dotyczyły one braku określenia charakteru prawnego planowanej wypłaty środków ze spółki. Zdaniem DKIS, wnioskodawca nie uzupełnił należycie braków pomimo tego, że udzielono odpowiedzi na wezwanie organu.

Dla organu charakter świadczenia, jakim miałyby być planowane wypłaty na rzecz udziałowca był kluczowy dla oceny skutków podatkowych tych wypłat. Organ zauważył, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypłata uzyskana przez podatnika co do zasady jest przychodem (art. 11 ustawy). Ustawa przewiduje jednak wyjątki od tej zasady oraz wyłączenia spod opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 2 ustawy). Zdaniem organu do wydania interpretacji podatkowej niezbędne było ustalenie m.in. jaki zobowiązanie (w rozumieniu prawa cywilnego) spółki wobec osoby fizycznej mają realizować wypłaty i w ramach jakiego stosunku prawnego czy też jaka jest podstawa prawna istnienia uprawnienia osoby fizycznej do uzyskania wypłat objętych wnioskiem. Od odpowiedzi na te pytania organ uzależnił ocenę czy otrzymanie wypłaty będzie powodowało powstanie po stronie osoby fizycznej przychodu, jeśli tak, to z jakiego źródła będzie pochodził ten przychód, czy przychód ten będzie podlegał opodatkowaniu (jeśli tak, to w jakim trybie) oraz czy spółka będzie pełnić w takim wypadku obowiązki płatnika. Organ podkreślił, że w postanowieniu I instancji zasadnie uznano, że pomimo próby wyjaśnienia przez wnioskodawcę charakteru prawnego planowanych wypłat – nadal pozostały wątpliwości.

DIAS stwierdził, że zyski wypracowane przez podatnika w okresie prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej są jego własnością. Podatnik może swobodnie nimi dysponować. "Przesunięcie" środków z rachunku prowadzonego w ramach działalności gospodarczej do majątku prywatnego nie jest obowiązkiem przedsiębiorcy, ale jego uprawnieniem – nie powstaje zatem "roszczenie" o wypłatę tych środków. Zysk, który był elementem majątku związanego z jednoosobową działalnością, nie został przesunięty do majątku niezwiązanego z tą działalnością i stał się majątkiem spółki z o.o., która powstała w wyniku przekształcenia, nie pozostaje już w swobodnej dyspozycji osoby fizycznej. W tym kontekście organ zauważył, że ramy prawne działania spółki z o.o. zostały stworzone po to, aby zapewnić skuteczność jej funkcjonowania, ale także aby zabezpieczyć interesy wierzycieli spółki. Planowana wypłata środków pieniężnych znajdujących się w dyspozycji spółki budzi wątpliwości odnośnie charakteru prawnego tych czynności. Z tego powodu organ I instancji słusznie uznał, że wniosek – nawet po uzupełnieniu – nie pozwalał na wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Zdaniem DIAS nie naruszono również art. 169 § 1 w zw. z art. 14b § 3 i art. 14h O.p. Skoro organ dostrzegł braki formalne wniosku, to słusznie wezwał do jego uzupełnienia. Przy tym organ zauważył, że każdą sprawę należy rozpatrzyć indywidualnie, zatem organ był zobowiązany do tego, aby do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (które zostały przedstawione w sposób nie budzący wątpliwości) wydać interpretację prawa podatkowego, która będzie pełniła zarówno funkcję informacyjną, jak i gwarancyjną.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona zaskarżyła powołane postanowienie DKIS z dnia 5 czerwca 2025 r., zarzucając naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj:

1. art. 14b § 1, art. 14b § 3, art. 14g § 1, art. 14h w zw. z art. 169 § 1 O.p. przez wydanie na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. zaskarżonego postanowienia o utrzymaniu w mocy postanowienia z dnia 18 marca 2025 r., o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia, podczas gdy organ bezpodstawnie pozostawił wniosek bez rozpatrzenia, błędnie zarzucając spółce, iż nie wyjaśniła wyczerpująco stanu faktycznego;

2. art. 120 i art. 121 § 1 i § 2 O.p. przez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych z uwagi na uchylanie się od odpowiedzi na pytania wnioskodawcy i przerzucenia ciężaru interpretacyjnego na wnioskodawcę;

3. art. 217 § 2 O.p. oraz art. 210 § 4 w związku z art. 219 oraz art. 124 i art. 122 O.p. przez wydanie postanowienia niezawierającego prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego, a w konsekwencji naruszenie zasady przekonywania i zasady prawdy obiektywnej.

W uzasadnieniu powyższych zarzutów skarżąca podniosła, że w złożonym w dniu 2 grudnia 2024 r. wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sposób szczegółowy opisała stan faktyczny, a zatem organ powinien był wydać interpretację indywidualną.

Skarżąca podkreśliła, że istotą zadanego we wniosku pytania były skutki podatkowe wypłaty ze spółki z o.o. zysków wypracowanych w okresie funkcjonowania jednoosobowej działalności gospodarczej, które zgodnie z planem przekształcenia zostały ujęte jako zobowiązania krótko- i długoterminowe. Zadane pytanie dotyczyło zatem zobowiązania spółki z o.o. względem jej wspólnika, a więc dwóch niezależnych podmiotów gospodarczych, a nie zobowiązania osoby fizycznej wobec samej siebie.

Tymczasem argumenty organu podniesione zarówno w zaskarżonym postanowieniu, jak i w postanowieniu go poprzedzającym zasadniczo sprowadzają się wiec do tego, iż skarżąca nie wskazała wprost przepisu rangi ustawowej (kodeksu cywilnego lub kodeksu spółek handlowych), który wprost i jednoznacznie wskazałby na możliwość przeprowadzenia operacji opisanej w stanie faktycznym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W ocenie wnioskodawcy stanowisko to jest sprzeczne z samym charakterem przepisów wynikających z aktów normatywnych, które stanowią akty zawierające normy prawne o charakterze generalnym i abstrakcyjnym. Przepisy prawa nie zawierają jednak szczegółowego opisu każdego możliwego do powstania zobowiązania. Skarżąca zauważa, że organ interpretacyjny nie jest zobligowany do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Na organie spoczywa jedynie powinność wezwania wnioskodawcy do uszczegółowienia stanu faktycznego jedynie w przypadku, gdy podany stan faktyczny uniemożliwia odpowiedź na pytanie zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W efekcie – zdaniem skarżącej złożony przez nią wniosek nie posiadał braków formalnych pisma, które uniemożliwiałyby wydanie interpretacji podatkowej.

Na poparcie swoich twierdzeń dot. możliwości wydania interpretacji podatkowej w analogicznej sytuacji skarżąca powołała interpretacje podatkowe wydane w innych sprawach oraz orzecznictwo. Zdaniem skarżącej opisana we wniosku o wydanie interpretacji sytuacja nie jest sytuacją wyjątkową, a jest powszechnie spotykanym zdarzeniem.

Mając na uwadze powyższe, wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia DKIS z 18 marca 2025 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę, DKIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko, wyrażone w zaskarżonym postępowaniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a .p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Sprawa niniejsza rozpoznana została w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 p.p.s.a. - sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów.

Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie – jak również postanowienie w pierwszej instancji – narusza prawo w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie go z obrotu prawnego.

Przepisy regulujące postępowanie w sprawie indywidualnych interpretacji zostały ujęte w rozdziale 1a działu II Ordynacji podatkowej (O.p.). Niemniej, na mocy art. 14h O.p. ustawodawca dopuścił odpowiednie stosowanie w tej procedurze niektórych innych przepisów tej ustawy, w tym art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2 i 4, art. 170, art. 171, art. 208, art. 213 w zakresie uzupełniania lub sprostowania co do skargi do sądu administracyjnego, art. 214, art. 215 § 1 i 3 oraz przepisy rozdziałów 3a, 5, 6, 7, 10, 14, 16 i 23 działu IV.

Zgodnie z brzmieniem art. 14b § 2 O.p. wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Jak wynika natomiast z art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W myśl art. 14c § 1 i 2 O.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Interpretacja indywidualna rozstrzyga więc, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej, jest możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego. Zainteresowanym w przedmiocie interpretacji indywidualnej jest podmiot, który zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej w celu prawidłowej, tj. zgodnej z obowiązującymi przepisami, realizacji swoich praw i obowiązków, a także wyjaśnienia lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Tak więc, do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowany jest podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje w sferze stosunków prawno-podatkowych. Interpretacje mogą więc dotyczyć takich sytuacji faktycznych/zdarzeń przyszłych, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy, które dotyczą sfery odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu. Ponadto, instytucja interpretacji indywidualnych gwarantuje ochronę prawną wnioskodawcom, którzy zastosowali się do ich treści, a jej zakres regulują przepisy art. 14k-14n O.p.

Jak wynika z przytoczonych powyżej regulacji, przedmiot i charakter interpretacji indywidualnych implikuje szczególny rodzaj postępowania w sprawie rozstrzygnięć wydawanych w tym trybie. Z tego względu nie mają do niego bezpośredniego zastosowania inne, niż wyszczególnione w art. 14h przepisy O.p. Brak jest w szczególności umocowania do prowadzenia postępowania dowodowego. Możliwe natomiast jest żądanie przez organ wydający interpretację indywidualną uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, także w zakresie elementów wskazanych w art. 14b § 3 O.p., tj. elementów stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W gestii organu pozostaje bowiem ocena czy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe został przedstawiony przez wnioskodawcę wyczerpująco. Jeśli we wniosku o wydanie interpretacji strona przedstawiła stan faktyczny/zdarzenie przyszłe w sposób uniemożliwiający dokonanie oceny prawnej jej stanowiska, organ podatkowy w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. wzywa stronę do uzupełnienia braków wniosku, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W razie, gdy w wyznaczonym przez organ terminie wnioskodawca nie uzupełni stwierdzonych braków bądź złoży wyjaśnienia, które są niejednoznaczne i nadal uniemożliwiają ocenę prawną stanowiska wnioskodawcy, organ interpretacyjny pozostawia wniosek bez rozpatrzenia, stosując art. 14g § 1 O.p.

W tym trybie zatem organ interpretacyjny może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe, czy też błędne. Elementy, które wnioskodawca winien uzupełnić, organ wydający interpretację indywidualną powinien wskazać w wezwaniu, wyjaśniając dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji. Interpretacja indywidualna ma bowiem na celu uzyskanie stanowiska organu w zakresie rozumienia przepisów prawa podatkowego na gruncie przedstawionego przez wnioskodawcę, a nie ustalonego przez organ podatkowy, stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Co istotne, wezwanie wnioskodawcy do uzupełnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku, organ wydający interpretację indywidualną zobowiązany jest ograniczyć do takich danych, które nie doprowadzą do przerzucenia ciężaru wykładni przepisów prawa na wnioskodawcę, a jedyne pozwolą na uzyskanie informacji niezbędnych do oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy.

Organ uznał, że przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego nie był wyczerpujący, ponieważ nie zawierał wszystkich informacji, które są potrzebne, żeby ocenić jego skutki podatkowe. Dlatego pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia wezwał do jego doprecyzowania podkreślając w szczególności, że przedstawiony opis nie wyjaśnia charakteru prawnego problemowej wypłaty środków ze spółki, ponadto doprecyzowania wymaga również część użytych we wniosku pojęć i sformułowań.

We wniosku oraz w odpowiedzi na wezwanie skarżąca podała m.in., że przedsiębiorca, będący osobą fizyczną w wyniku przekształcenia wykonywanej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z o.o., stał się udziałowcem tej spółki. W momencie przekształcenia utworzono kapitał zakładowy spółki, który został wyodrębniony z zysków osoby fizycznej. Nadwyżka zysków osiągniętych przez niego przed przekształceniem, na skutek przekształcenia została przeksięgowana na zobowiązania długoterminowe i krótkoterminowe nowopowstałej spółki, jako zobowiązania wobec wspólnika. Nie zostały zatem ujęte w kapitałach spółki a sama spółka jest zobowiązana do ich zwrotu właścicielowi. Zdaniem wnioskodawcy, w związku z faktem, iż wypłacane środki nie stanowią zysku spółki, lecz zysk wypracowany przedsiębiorcę przed przekształceniem w spółkę, ich wypłata nie będzie stanowiła żadnej z form przewidzianych w przepisach prawa handlowego wyłącznie dla wypłaty środków ze spółki na rzecz udziałowca. Wypłata tych środków nie wiąże się bowiem ze statusem osoby fizycznej jako wspólnika spółki, a jedynie z działalnością jaką prowadziła ona przed przekształceniem. Podstawą istnienia zobowiązania spółki jest więc stan faktyczny odzwierciedlony w planie przekształcenia, a nie decyzja osoby fizycznej. Decyzją osoby fizycznej było natomiast przeniesienie środków z kapitału zapasowego do zobowiązań, do czego uprawnia art. 140 Kodeksu cywilnego. Dodatkowo, gdyby spółka nie zwróciła tych środków osobie fizycznej, to w myśl art. 405 Kodeksu cywilnego, pozostawałaby bezpodstawnie wzbogacona względem tej osoby. Wypłata opisanych zysków nastąpi na podstawie wezwania do zapłaty sformułowanego przez osobę fizyczną. W wyniku wezwania, nastąpi przelew z rachunku bankowego spółki na rachunek bankowy osoby fizycznej. Wypłaty będą finansowane z bieżących wpływów spółki.

W ocenie organu udzielona odpowiedź nie pozwala jednoznacznie stwierdzić z jakiego tytułu i na jakiej podstawie prawnej w świetle przepisów ustawy Kodeks spółek handlowych nastąpi wypłata z bieżących wpływów spółki wskazanych środków. Nie wyjaśniono ponadto podstawy prawnej istnienia uprawnienia osoby fizycznej uzyskania wypłat objętych wnioskiem oraz na jakiej podstawie osoba ta zobowiązała spółkę do wypłat na jej rzecz środków pieniężnych. Dodatkowo DKIS podkreślił, że opisane zdarzenie budzi wątpliwości w kontekście regulacji Kodeksu spółek handlowych. W konsekwencji nie można określić skutków podatkowych tej wypłaty. Z tego względu wydanie interpretacji nie jest możliwe, nie można bowiem prawidłowo ocenić skutków podatkowych sytuacji, której kształt jest niejasny. Wobec tego postanowieniem z dnia 18 marca 2025 r., utrzymanym następnie w mocy zaskarżonym postanowieniem, organ pozostawił bez rozpatrzenia wniosek skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej.

W świetle powyższego, zasadniczym problemem w sprawie determinującym rozstrzygnięcie, była kwestia, czy wyjaśnienia złożone przez stronę wraz z informacjami przedstawionymi we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, uzasadniały pozostawienie tego wniosku bez rozpatrzenia.

Skarżąca zadała pytania, czy w sytuacji wypłaty środków pieniężnych osobie fizycznej przez spółkę, które to środki już raz zostały opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej i ujęte w spółce jako zobowiązania długoterminowe i krótkoterminowe (lub też nieujęte) to po stronie tej osoby powstanie przychód do opodatkowania a spółka będzie pełniła funkcję płatnika w tym zakresie.

W ocenie Sądu organ niezasadnie pozostawił przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia pomijając zarówno treść wniosku jak i udzieloną przez skarżącą odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku. Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, jak i jego uzupełnienie skupia się wprawdzie na ekonomicznym aspekcie dokonywanych przesunięć majątku, wskazuje jednakże charakter prawny planowanej wypłaty, źródło uprawnienia wspólnika do otrzymania od spółki z o.o. "starego zysku" powstałego w przedsiębiorstwie osoby fizycznej przed jego przekształceniem w spółkę z o.o., a także tryb, w jakim zostanie podjęta decyzja o wypłacie oraz powód wypłaty. Skarżąca podała również adekwatne do sprawy przepisy prawa podatkowego. Okoliczności te są wystarczające do wydania interpretacji indywidualnej i oceny stanowiska strony. Organ nie można żądać od podatnika ubiegającego się o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, aby we własnym zakresie rozstrzygnął wątpliwości natury prawno-podatkowej, a ewentualne wezwanie do sprecyzowania wniosku może prowadzić jedynie do żądania sprecyzowania danych faktycznych. Wymóg wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego realizuje się poprzez podanie wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. W obliczu wyczerpujących odpowiedzi udzielonych przez skarżącą na skierowane do niej wezwanie organ nie miał podstaw do pozostawienia wniosku interpretacyjnego bez rozpatrzenia. DKIS powinien był udzielić odpowiedzi na przedstawione wątpliwości prawne skarżącej, tj. wydać interpretację indywidualną i ocenić przedstawione stanowisko.

Reasumując, Sąd podzielił pogląd skarżącej, iż na podstawie przedstawionych przez nią informacji brak było podstaw do pozostawienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia. Przeciwnie, DKIS winien wydać taką interpretację zgodnie z wnioskiem złożonym dnia 2 grudnia 2024 r. i jego uzupełnieniem z dnia 24 lutego 2025 r.

W sprawie niniejszej skarżąca odpowiedziała na wezwanie organu sformułowane w trybie art. 169 § 1 O.p. Organ nie wykazał, by strona w odpowiedzi pominęła jakąkolwiek okoliczność. Nie wykazał też, by wątpliwa okoliczność miała ona inny charakter, niż widzi to skarżąca.

Treść wniosku oraz jego uzupełnienie jasno wskazują, że skarżąca wywodzi uprawnienie osoby fizycznej do wypłaty zysku przez spółkę prawa handlowego z instytucji przekształcenia oraz kontynuacji działalności, której zasadniczym założeniem jest swoista tożsamość podmiotowa podmiotu przekształconego z podmiotem przekształcanym. Samo zaś przesunięcie środków na pozycję zobowiązań jest następstwem operacji księgowej związanej z koniecznością przygotowania planu przekształcenia w ramach, którego precyzuje się, jakie konkretnie części majątku przedsiębiorcy (osoby fizycznej) przejdą na spółkę, w jakich pozycjach bilansowych zostaną one umieszczone, precyzując przy tym, czy zostaną one przypisane do wyszczególnionych kategorii kapitałów spółki, czy też znajdą się one po stronie środków na zapłatę zobowiązań (por. wyrok NSA z 18 czerwca 2025 r. sygn. akt II FSK 232/25, CBOSA).

O ile zobowiązanie przedsiębiorcy w sensie cywilnoprawnym wobec samego siebie oczywiście nie może powstać, to przekształcenie wymaga wyodrębnienia z majątku przedsiębiorcy części składowych przedsiębiorstwa, w tym również wypracowanego zysku z działalności prowadzonej w formie jednoosobowej. Zysk ten, umieszczony w odpowiedniej pozycji bilansowej (jako zysk do wypłaty), po przekształceniu może stać się podstawą do jego wypłaty przez spółkę, jako jej zobowiązania wobec osoby fizycznej. W tym kontekście organ podatkowy winien również ocenić czy brak zaksięgowania środków pieniężnych jako zobowiązania spółki wobec fizycznej (pytanie nr 2 wniosku) wpływa na inną ocenę prawnopodatkową skutków ich wypłaty, niż w przypadku zobowiązań (pytanie nr 1).

Z tych też względów nie może zasługiwać na aprobatę stanowisko organu, że opisane we wniosku zdarzenie budzi wątpliwości w kontekście regulacji Kodeksu spółek handlowych. Rolą organu wydającego interpretacje indywidualne prawa podatkowego nie jest bowiem ocena podejmowanych przez podatników działań i czynności, regulowanych przez przepisy prawa handlowego. Co więcej, formułowanie takich zastrzeżeń bez wskazania jakie konkretnie przepisy skarżąca narusza, w sposób nieuprawniony i zbyt daleko idący, zdaniem Sądu pierwszej instancji, wnika w swobodę prowadzenia działalności gospodarczej przewidzianą w art. 20 Konstytucji RP i art. 2 ustawy Prawo przedsiębiorców. Zaznaczyć trzeba, że wyrażona w art. 20 Konstytucji RP wolność (swoboda) działalności gospodarczej jest zasadą ustroju gospodarczego i stanowi publiczne prawo podmiotowe.

W tej sytuacji powtórzyć trzeba, że sformułowany we wniosku i uzupełniony na wezwanie opis stanu faktycznego stanowił wystarczającą podstawę do udzielenia przez organ odpowiedzi na zadane pytanie.

Organ nie może żądać od podatnika ubiegającego się o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, aby we własnym zakresie rozstrzygnął wątpliwości natury prawnopodatkowej, a ewentualne wezwanie do sprecyzowania wniosku może prowadzić jedynie do żądania sprecyzowania danych faktycznych. Wymóg wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego realizuje się poprzez podanie wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. Organ w niniejszej sprawie zadał pytania, na które strona wyczerpująco odpowiedziała. Tym samym organ nie miał podstaw, aby pozostawić wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego bez rozpatrzenia.

Sąd zwraca przy tym uwagę, że w sprawach analogicznych co do stanu faktycznego (tj. wypłaty zysku z lat ubiegłych wypracowanego w toku działalności prowadzonej w formie jednoosobowej przez przekształconą spółkę) organy wydały szereg interpretacji indywidualnych, podejmując się w nich merytorycznej oceny stanowisk wnioskodawców. Ponadto interpretacje te zostały poddane kontroli sądowoadministracyjnej, w wyniku której NSA wydał następujące wyroki, z dnia: 10 października 2024 r., sygn. akt II FSK 722/24; 12 października 2023 r., sygn. akt II FSK 327/21; 30 sierpnia 2023 r., sygn. akt II FSK 252/21; 29 czerwca 2023 r., sygn. akt II FSK 51/21; 30 maja 2017 r., II FSK 1224/15; 20 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 958/11.

Końcowo Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 217 § 2 O.p. postanowienie zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne, jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie. Oczywistym jest, że przepis ten wymaga nie tylko, aby organ sporządził uzasadnienie, lecz również aby uzasadnienie to odnosiło się do okoliczności, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Uzasadnienie faktyczne i prawne wydanego w sprawie orzeczenia wymaga wskazania toku rozumowania organu (opartego o powołane w uzasadnieniu tego orzeczenia fakty i przepisy prawne) w celu wykazania prawidłowości wniosków, do których doszedł organ.

W rozpoznawanej sprawie uzasadnienia postanowień obu instancji nie wypełniają ww. wymogów w należytym stopniu, co stanowi naruszenie art. 217 § 2 O.p., ponieważ nie przedstawiono stanu faktycznego zawartego we wniosku, zadanego pytania oraz stanowiska wnioskodawcy, tym samym pominięto podstawowe okoliczności sprawy, bo przecież istotą wydanych postanowień jest ocena, czy na podstawie stanu faktycznego zawartego we wniosku zostały spełnione warunki do wydania interpretacji.

Z przedstawionych wyżej powodów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) Sąd uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji. O kosztach postępowania postanowiono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a.