Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 stycznia 2026 r. sprawy ze skargi K.P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 sierpnia 2025 r., nr 0115-KDIT3.4011.550.2025.1.DP w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej K.P. wskazała, że otrzymała od swojego ojca w drodze darowizny nieruchomość (lokal mieszkalny). W momencie darowizny nieruchomość była obciążona hipoteką ustanowioną na rzecz banku, zabezpieczającą kredyt hipoteczny zaciągnięty wcześniej przez ojca (darczyńcę). Kredyt hipoteczny po darowiźnie niezmiennie był opłacany przez darczyńcę, nie zawarto również umowy cesji kredytu przez Wnioskodawczynię oraz jej ojca. Wartość tego kredytu (a zarazem hipoteki) stanowiła znaczną część wartości rynkowej nieruchomości.

Niedługo po otrzymaniu darowizny, Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży przedmiotowej nieruchomości na wolnym rynku. Sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości w drodze darowizny.

Znaczna część środków pieniężnych, uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości została przeznaczona przez Wnioskodawczynię na spłatę kredytu hipotecznego, który był zabezpieczony hipoteką obciążającą sprzedawaną nieruchomość. Innymi słowy, z ceny uzyskanej od nabywcy nieruchomości Wnioskodawczyni spłaciła dług ciążący na nieruchomości (zaciągnięty pierwotnie przez darczyńcę), przez co Wnioskodawczyni nigdy nie dysponowała pełną kwotą z ceny uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej. Data umowy darowizny nieruchomości: 3 Iutego2022 r. Data sprzedaży nieruchomości: 7 lutego 2025 r..

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kwota, jaką Wnioskodawczyni przeznaczyła na spłatę pozostałego kredytu stanowi koszt pomniejszający dochód ze sprzedaży nieruchomości objęty podatkiem dochodowym?

Wnioskodawczyni uznała, że wydatek poniesiony na spłatę kredytu hipotecznego obciążającego nabytą nieruchomość powinien zostać zaliczony do kosztów nabycia tej nieruchomości w rozumieniu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawy o PIT).

W dniu 28 sierpnia 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną znak 0115-KDIT3.4011.550.2025.1.DP, w której uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

W wydanej interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że kredyt hipoteczny zaciągnięty przez ojca Wnioskodawczyni (darczyńcę) na zakup darowanego Wnioskodawczyni lokalu mieszkalnego, który Wnioskodawczyni spłaciła ze środków uzyskanych ze sprzedaży tego lokalu mieszkalnego, nie stanowi dla Wnioskodawczyni kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia tego lokalu mieszkalnego, gdyż nie jest nakładem zwiększającym wartość nieruchomości, o którym mowa w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spłata przez Wnioskodawczynię części kredytu hipotecznego, w żaden sposób nie mieści się w ustawowych kryteriach kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości, nabytej w drodze darowizny, bowiem ustawodawca zaliczył do nich - co wynika z treści przepisu - jedynie udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość.

Nie zgadzając się z treścią tego rozstrzygnięcia strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na ww. interpretację indywidualną.

W skardze Strona wniosła o:

1) uwzględnienie skargi oraz uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej;

2) zasądzenie od organu na rzecz strony skarżącej wszelkich kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

Skarżąca zarzuciła zaskarżonej interpretacji:

1) naruszenie art. 22 ust. 6d ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 z późn. zm.) poprzez jego błędną wykładnię poprzez uznanie, że kwota związana ze spłatą wierzytelności zabezpieczonej hipotecznie nie będzie stanowić kosztu uzyskania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości obciążonej, bowiem nie będzie stanowić nakładu na nieruchomość w rozumieniu wskazanego przepisu;

2) naruszenie art. 14c § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej bez stosownego uzasadnienia prawnego oraz bez udzielenia precyzyjnej odpowiedzi na pytania skarżącej w sytuacji zanegowania stanowiska przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji.

Odnosząc się w odpowiedzi na skargę do przedstawionych przez skarżącą zarzutów, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podtrzymał stanowisko zajęte w interpretacji indywidualnej z 28 sierpnia 2025 r. znak 0115-KDIT3.4011.550.2025.l.DP.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259, dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, opinie zabezpieczające i odmowy wydania opinii zabezpieczających.

Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność tej czynności, a art. 145 § pkt 1 stosuje się odpowiednio. Art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stanowi zaś, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W świetle powołanego przepisu granice rozpoznania przez Sąd sprawy dotyczącej skargi na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydanej w indywidualnej sprawie wyznaczają zatem zarzuty skargi.

Będąc związany granicami skargi Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona interpretacja indywidualna nie narusza prawa.

Przypomnieć należy, że ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy: "Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c".

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy: "Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych".

Zawarty w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych katalog wydatków, które w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, nabytych w drodze darowizny, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu ma zatem charakter katalogu zamkniętego, w związku z tym, tylko wydatki wyraźnie w nim wskazane mogą pomniejszyć uzyskany przychód.

W tej sytuacji uznać należy, że przepis art. 22 ust. 6d Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób jednoznaczny wskazuje, że kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości, nabytej w drodze darowizny mogą być wyłącznie:

• udokumentowane nakłady na nieruchomość zwiększające jej wartość,

• kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na tę nieruchomość.

W związku z tym stwierdzić należy, że prawidłowy jest wniosek organu, iż spłata kredytu hipotecznego zaciągniętego przez ojca skarżącej (darczyńcę) nie mieści się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze darowizny, zawartych w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca zaliczył bowiem do nich - co jednoznacznie wynika z treści powołanego uprzednio przepisu - jedynie udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość oraz kwotę zapłaconego podatku do spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na otrzymaną nieruchomości. Należy pamiętać, iż przepis art. 22 ust. 6d ustawy jest regulacją szczególną, który należy interpretować ściśle, z uwzględnieniem jego celu oraz związku z innymi uregulowaniami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego niezasadne jest twierdzenie strony, że art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym należy interpretować w taki sposób, że wydatki na spłatę zobowiązań hipotecznych osób trzecich, umożliwiających wykreślenie obciążających hipotek, stanowią nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych i jako takie mogą stanowić koszt uzyskania przychodu - ze sprzedaży nieruchomości.

Sąd zwraca uwagę, że zaprezentowane w zaistniałej interpretacji stanowisko organu jest podzielone w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym w sprawach, które trafnie także powołał organ, tj. w wyrokach w sprawach II FSK 486/22 czy też I SA/Wr 471/20, I SA/Gd 977/17, I SA/Gd 68/16, czy I SA/Op 583/13, I SA/Ke 718/15, czy też sygn.. akt II FSK 1055/11.

Wobec tego w ocenie Sądu zarzut naruszenia art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną wykładnię poprzez uznanie, że kwota związana ze spłatą wierzytelności zabezpieczonej hipotecznie nie będzie stanowić kosztu uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości obciążonej, bowiem nie będzie stanowić nakładu na nieruchomość w rozumieniu tego przepisu, należy uznać za niezasadny.

Odnosząc się natomiast do naruszenia przepisów proceduralnych Sąd stwierdza, że do takich uchybień w niniejszej sprawie nie doszło.

Zdaniem Sądu, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydając skarżoną interpretację indywidualną dokonał prawidłowej i pełnej analizy przepisów prawa podatkowego mających zastosowanie w odniesieniu do złożonego wniosku, jak również w sposób właściwy dokonał ich wykładni, co znalazło wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji, a wydając zaskarżoną interpretację zastosował obowiązujące przepisy prawa, dokonał prawidłowej subsumcji przedstawionego we wniosku opisu sprawy do mających zastosowanie w sprawie norm prawnych, stosując zarówno wykładnię językową oraz celowościową.

Należy podkreślić, że w stanowisku zaprezentowanym w zaskarżonej interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie pominął istotnych elementów stanu faktycznego podczas wydania rozstrzygnięcia, a uzasadnienie zaskarżonej interpretacji zawiera wszystkie niezbędne elementy, w tym wyraża jednoznaczny i precyzyjny pogląd prawny organu w tej sprawie.

Mając to na uwadze Sąd orzekł w myśl art. 151 p.p.s.a..