Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Dnia 03 listopada 2021 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Walentyna Długaszewska Sędzia WSA Izabela Paluszyńska Asesor WSA Robert Talaga (spr.) Protokolant: st.sekr.sąd. Agata Tyll-Szeligowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 03 listopada 2021 roku przy udziale Prokuratora Prokuratury Regionalnej w [...] sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier hazardowych na automatach bez zezwolenia oddala skargę

Dyrektor Izby Skarbowej (dalej: "DIAS") decyzją z [...] kwietnia 2021 r. nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020r., poz. 1325 ze zm., dalej: O.p.) w związku z art. 2 ust. 3, ust. 5, art. 89 ust. 1 pkt 1, ust. 4 pkt 1 lit. a), art. 90 ust. 1 pkt 1 i ust. 2, art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 847, dalej: u.g.h.) w brzmieniu obowiązującym na dzień przeprowadzenia kontroli tj. [...] lipca 2020 r., po rozpatrzeniu odwołania [...] spółka z o.o. w [...] (dalej: spółka/strona) od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] (dalej: [...]UCS) z [...] października 2020 roku, znak: [...] w przedmiocie wymierzenia spółce kary pieniężnej w wysokości [...] zł za urządzanie gier hazardowych na automatach o nazwach[...] bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia - utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Decyzję tę wydano przyjmując następujący stan faktyczny i prawny.

W dniu [...] lipca 2020 roku funkcjonariusze kontroli celno-skarbowej [...]UCS w [...] przeprowadzili działania w lokalu przy [...] w [...] i stwierdzili, że w lokalu znajdują się trzy urządzenia elektroniczne o nazwach [...] przypominające automaty do gier hazardowych. Dokonali oględzin, zatrzymania ww. urządzeń, przeprowadzili eksperymenty procesowe, ustalając że gry oferowane na urządzeniach wypełniają przesłanki określone w przepisach u.g.h. Na podstawie informacji w formie naklejek znajdujących się na urządzeniach ustalono, że urządzenia należą do firmy [...] spółka z o.o.

[...]UCS ww. decyzją z [...] października 2020 r. wymierzył spółce karę pieniężną w łącznej wysokości [...] zł jako urządzającemu gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego prawem zgłoszenia.

DIAS w wyniku rozpatrzenia złożonego przez spółkę odwołania, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji stwierdził, że spór sprowadza się do kwestii, czy w zaistniałym stanie faktycznym i prawnym organ I instancji prawidłowo przyjął, że gry urządzane na przedmiotowych urządzeniach są grami na automatach w rozumieniu przepisów u.g.h. Zgodnie bowiem z art. 3 u.g.h., urządzanie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier w karty i gier na automatach oraz prowadzenie działalności w tym zakresie jest dozwolone na podstawie właściwej koncesji, zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia. W świetle art. 6 ust. 1 u.g.h. działalność w zakresie m.in. gier na automatach może z kolei być prowadzona po uzyskaniu koncesji na kasyno gry, z zastrzeżeniem m.in. art. 5 ust. 1, w myśl którego prowadzenie gier na automatach poza kasynem gry objęte jest monopolem państwa, zaś automaty takie instaluje się w salonach gier na automatach (por. art. 15 ust. 1a i dalsze u.g.h.). W rozdziale 10 u.g.h. określono kary pieniężne w przypadku urządzania gier hazardowych niezgodnie z obowiązującymi przepisami. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym na dzień przeprowadzonej kontroli stanowi, że karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia, zaś kara ta - zgodnie z art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a) u.g.h. - wynosi, w przypadku gier na automatach - 100 tysięcy złotych od każdego automatu.

Zdaniem organu II instancji nie ulega wątpliwości, że spółka [...] nie legitymowała się w dniu przeprowadzonej kontroli koncesją na prowadzenie kasyna gry, jak również nie była podmiotem wykonującym monopol państwa w zakresie gier urządzanych w salonach gier na automatach. Lokal, w którym stwierdzono obecność urządzeń należących do strony nie był kasynem gry lub salonem gier na automatach.

Odnosząc się do stanowiska spółki jakoby gry oferowane przez sporne urządzenia mają tylko charakter logiczny, w związku z czym nie podlegają przepisom u.g.h. DIAS wyjaśnił, że art. 2 ust. 3 u.g.h. definiuje gry na automatach jako gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzanie przez sieć Internet o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Wedle art. 2 ust. 4 u.g.h. wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. W myśl art. 2 ust. 5 u.g.h. grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych, w tym komputerowych oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Z treści ww. przepisów wynika, że istotnymi cechami gier na automatach są: organizowanie ich w celach komercyjnych, element losowości lub charakter losowych oraz opcjonalnie – możliwość wygranej pieniężnej lub rzeczowej. Zestawienie zwrotów "gra zawiera element losowości" (art. 2 ust. 4 u.g.h.) i "gra ma charakter losowy" (art. 2 ust. 5 u.g.h.) prowadzi do wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 u.g.h. poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie do gry jako istotnych elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 u.g.h. te elementy mogą mieć jedynie charakter marginalny, aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu przepisu. Dominującym elementem gry musi być "losowość" rozumiana jako nieprzewidywalność rezultatu gry: elementy zręczności, wiedzy lub umiejętności mogą występować jedynie jako elementy marginalne w grze. Dominować ma losowość rozumiana jako nieprzewidywalność rezultatu z perspektywy grającego. Organ odwoławczy posiłkując się orzecznictwem sądów administracyjnych wskazał, że pod pojęciem omawianej "nieprzewidywalności" rozumieć należy nieprzewidywalność w normalnych (typowych), nie zaś szczególnych (wyjątkowych, ekstremalnych) warunkach. Zaznaczył przy tym, że pojęcie "losowości" jako niemożliwość przewidzenia rezultatu należy odnosić do normalnych, nie zaś ekstremalnych warunków. Inne podejście do tego zagadnienia byłoby nielogiczne skoro w istocie możliwe jest rozszyfrowanie każdego systemu gry, to zaś tylko kwestia czasu i kosztów. Dla uznania gry za losową nie ma znaczenia fakt, że wybór wygrywających liczb dokonywany jest za pomocą algorytmu (komputerowe wyłanianie nagradzanych liczb za pomocą odpowiedniego programu).

DIAS podkreślił, że w sytuacji łączenia w urządzeniach do gier losowych zasad działania z funkcją lub funkcjami zręcznościowymi należy uznać tak przeprowadzoną grę za losową, której wynik zależy od przypadku. Wystarczy zatem, aby jeden z elementów gry był losowy, aby uznać, że gra miała charakter losowy. Tak samo wprowadzenie dodatkowego elementu gry w postaci np. wiedzy, zręczności, nie przesądza, że gra nie ma charakteru losowego. Zdaniem organu II instancji pojęcie "charakter" ma szersze znaczenie niż pojęcie "element"; niemniej pojęcia te uzupełniają się nawzajem. Skoro ustawodawca w art. 2 ust. 5 u.g.h. użył sformułowania "są także" to aby gry na automacie uznać za gry na automacie w w rozumieniu przepisów u.g.h. wystarczającym jest zarówno spełnienie jednego z warunków opisanych w art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h., jak również ma to miejsce, gdy spełnione są oba warunki jednocześnie. Przepisy te uzupełniają się nawzajem. Ust. 5 jest więc jednej strony rozszerzeniem ust. 3, a z drugiej strony może stanowić samodzielną podstawę prawną rozstrzygnięcia. W takiej sytuacji bez znaczenia jest fakt, czy gry na automacie spełniają jedną z przesłanek wynikającą z powołanych przepisów, czy też obie łącznie, tj. czy mają one charakter losowy, czy zawierają element losowy. DIAS wskazał, że aby ustalić, czy dana gra ma charakter losowy należy przeprowadzić indywidualną ocenę stanu faktycznego.

W związku z powyższym DIAS szczegółowo opisał eksperymenty procesowe, przeprowadzone przez funkcjonariuszy celno-skarbowych na urządzeniach o nazwach [...], podkreślając zasadnicze znaczenie tych czynności dowodowych. Wskazał, że z opisów eksperymentów wynika, że zasada prowadzenia gier na przebadanych automatach była taka sama. Każdy z przedmiotowych automatów wyposażony jest w dwa ekrany. Górny ekran wyświetlał nazwę jednej z dostępnych gier. Przed rozpoczęciem gry konieczne było zaakceptowanie zasad gry [...], które były wyświetlane na dolnym ekranie.

Po wywołaniu gry, wyświetlane były plansze z układami wirtualnych bębnów oraz informacjami o stanie posiadanych punktów na "liczniku", "premii", oraz stawce za udział w grze "punkty". Do gry służyły przyciski umiejscowione na panelu przednim "exit", "auto start", "start" i "start" lub sensory dotykowe na monitorze. Przed rozpoczęciem gry w "liczniku" znajdowało się 0 pkt i nie można było uruchomić gry. Po dotknięciu ikony z nazwą gry pojawiła się plansza gry, tj. układ pięciu wirtualnych bębnów, informacje o stanie posiadanych punktów na liczniku, "licznik", "premii" oraz stawce za udział w jednej grze "punkty". Wyświetlał się komunikat "doładuj licznik". Po zasileniu urządzenia banknotem o nominale [...] zł w "liczniku" pojawiło się 100 pkt do gry. Pod bębnami pojawił się komunikat "Rozpoczynasz nową grę. Aktualny układ możesz znaleźć w pomocy gry"". Dostępne stawki, możliwe do ustalenia za udział w grze wynosiły od 5 do 200 (5, 10, 20, 50, 100, 200). Przy stanie licznika punktów kredytowych 70 sprawdzono opcję "pomoc". Pojawiła się plansza z zasadami gry i strzałkami do przewijania plansz. Kolejne plansze po przewinięciu w prawo zawierały informacje o zasadach działania oraz opis pól i przycisków widocznych w grach. Piąta z kolei plansza zawierała 9 układów symboli graficznych oznaczonych numerami od 1 do 9. Przy kolejnych przewijaniach strzałki z prawej strony monitora pojawiał się kolejny układ symboli graficznych po 9 na każdej planszy oznaczonych kolejnymi numerami wzwyż. Każdorazowo na dole planszy widoczny był komunikat o treści: "Aktualny układ w grze jest oznaczony kolorem czerwonym". Przewinięto układy na poszczególnych automatach do numeru, 144, 171 oraz 198. Nie pojawił się układ oznaczony kolorem czerwonym. Poprzez naciskanie strzałki z lewej strony monitora powrócono do planszy wyjściowej i dalej naciskając strzałkę w lewo, wywołano planszę z różnymi układami symboli graficznych. Ostatnia plansza oznaczona była liczbą 500 000. Przewinięto plansze na poszczególnych automatach do nr [...], nr [...] [...] i nie natrafiono na układ oznaczony kolorem czerwonym. Odstąpiono od dalszego sprawdzania i naciśnięto przycisk "powrót" i powrócono do planszy gry. Następnie ustalono stawkę i uruchomiono grę przyciskiem "start". Spowodowało to wprawienie w ruch wirtualnych bębnów, które zaczynały się obracać w tym samym kierunku. Po upływie niewielkiego czasu, zatrzymywały się same, w wybranej przez urządzenie konfiguracji symboli graficznych na bębnach. Grający nie miał żadnego wpływu na końcowe ustawienie symboli, czyli na wynik gry. Grający nie był w stanie przewidzieć wygranej lub przegranej, decydował tylko o wyborze stawki za grę oraz o momencie uruchomienia gry. Po każdym uruchomieniu gry, urządzenie pobierało punkty kredytowe, a ich ilość uzależniona była od wysokości zadysponowanej stawki za udział w jednej grze. Ponadto po każdorazowym zatrzymaniu się bębnów, pojawiał się komunikat: "Aktualny układ możesz znaleźć w pomocy gry". W trakcie prowadzenia gry, grający mógł uzyskać wygraną rzeczową w postaci dodatkowych punktów do gry, które za pomocą sensora "weź" przelewano do "licznika" i wykorzystano do dalszej gry. Przyciskiem "weź" przelano je do "licznika" i wykorzystano do dalszej gry. W sytuacji gdy postanowiono zakończyć grę i po naciśnięciu sensora "Zakończ sesję" pojawił się komunikat z pytaniem: "Zakończyć grę?". Po potwierdzeniu, urządzenie wypłaciło kwotę przewidzianą do zwrotu. W polu "licznik" pozostało 0 pkt i dalsze prowadzenie gry nie było możliwe bez zasilenia urządzenia.

Organ na podstawie rozegranych szeregu gier na ww. automatach stwierdził, że gry na kontrolowanych automatach urządzanie są o wygrane pieniężne lub rzeczowe, a wynik gry – ustawienie odpowiedniego układu znaków lub symboli nie zależy od grającego, którego rola sprowadza się tylko do wybrania gry, ustalenia stawki jednej gry, a następnie wciśnięciu przycisku "start" wprawiającego w ruch wirtualne bębny ze znakami graficznymi. Wynik gry zależy od losowego wytypowania symboli przez program zainstalowany na automacie. Możliwość wpłynięcia przez gracza na przebieg gry jest jedynie hipotetyczna i nie potwierdzona w rzeczywistej grze. Jednocześnie istnieje możliwość rozpoczęcia kolejnej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej w poprzedniej grze, wygranych punktów. Ustalenia eksperymentów przekonują, że badane gry wypełniają przesłanki określone w art. 2 ust. 3-5 u.g.h., co pozwala uznać je za gry na automatach. Wynik gry na nich nie zależy od zręczności grającego, lecz od losowego wytypowania symboli przez program zainstalowany w urządzeniu. Gracz nie ma wpływu na wynik gry i nie jest w stanie przewidzieć konfiguracji symboli, jakie pojawią się na ekranie.

Zdaniem Spółki zgodnie z opisem zasad gry na urządzeniach z oprogramowaniem [...] (poszukiwacz), urządzenia zawierają zestaw gier bazujących na zdolnościach pamięciowych i logicznych gracza. Gry oferowane na urządzeniu mają wymagać spostrzegawczości, umiejętności zapamiętywania oraz zdolności logicznego myślenia. Cechy te zgodnie z opisem zasady gry gracz ma wykorzystać, aby odnaleźć właściwy układ i zaplanować strategię dalszej gry. O sukcesie w grze nie ma decydować urządzenie ani los, lecz umiejętność gracza i obrana przez niego strategia.

Organ ocenił jednak, że wyszukiwanie aktualnego układu (oznaczonego kolorem czerwonym), przy uwzględnieniu ograniczeń psychofizycznych człowieka, jest bardzo czasochłonne i przy braku szczęścia może trwać kilka lub nawet kilkanaście godzin. Gra na automacie sprowadza się wówczas nie do wprawiania w ruch wirtualnych bębnów, które po zatrzymaniu się dają wygrywający lub przegrywający układ symboli (co jest istotą gry), tylko do przeglądania stron w celu odnalezienia aktualnego układu symboli na bębnach. Przewidywalność, której nie udało się ustalić w trakcie eksperymentu, jeśli nawet istnieje, to dojście do informacji o aktualnym układzie symboli odbywa się w warunkach nietypowych dla gracza. Stwierdzono, że zmiana stawki powoduje wylosowanie przez urządzenie nowego układu spośród pół miliona układów dostępnych w opcji "pomoc". W konsekwencji gracz nie może opracować strategii, po odnalezieniu aktualnego układu, polegającej na zwiększeniu wygranej lub zminimalizowaniu strat przez zmianę stawki w grze. Nie stwierdzono, aby w informacjach zawartych na stronach wyświetlanych przez urządzenia wskazano, że zmiana stawki powoduje wylosowanie przez urządzenie nowego układu wirtualnych bębnów. Gracz pomijając opcję "pomoc" i wyszukiwanie aktualnego układu (nie było takiej konieczności, urządzenie tego nie wymuszało), mógł wprawiać w ruch wirtualne bębny za pomocą przycisku "start", które po zatrzymaniu się "dawały" wygrywający lub przegrywający układ symboli, co było istotą gry. Świadczyło to o charakterze losowym gier, ponieważ wirtualne bębny zatrzymywały się samodzielnie, w wybranej przez urządzenie konfiguracji symboli na wirtualnych bębnach, czyli na wynik gry.

W świetle tego DIAS uznał, że wystąpienie elementu losowości determinuje nieprzewidywalność wyniku, która z kolei oznacza, że osiągnięcie danego wyniku nie jest uzależnione od gracza. Bez znaczenia pozostaje, czy wynik, jaki padnie, można wcześniej poznać, jeśli na jego osiągnięcie gracz nie ma wpływu. Poznanie wyniku gry może wiązać się jedynie z decyzją gracza odnośnie dalszego grania w gry, a definicja gier na automatach nie zawiera żadnego elementu kwalifikacji gier, który odnosiłby się do elementów wpływających na tego typu decyzje gracza. Istnienie więc takiej możliwości pozostaje bez znaczenia dla kwalifikacji gier na automatach. Możliwość odnalezienia właściwego układu i zapoznania się z kolejnymi układami dostępnych w opcji "pomoc" tworzy jedynie pozór, że gracz ma do czynienia z grą logiczną, podczas gdy w rzeczywistości gry mają charakter losowy.

Dalej organ stwierdził, że gry na przedmiotowych automatach organizowane były w celach komercyjnych. Automaty służyły do gier z nastawieniem na odnoszenie korzyści z ich organizowania, o czym bezpośrednio świadczy fakt, iż w celu przeprowadzenia na nich gier należało dokonać zasilenia środkami pieniężnymi. Automaty przystosowane były do przyjmowania monet oraz banknotów. Gry miały więc charakter zarobkowy, bowiem generowały bezpośrednio przychody z uczestnictwa w grze, jak i mogły wpływać na zwiększenie atrakcyjności lokalu, a tym samym na pozyskiwanie większej liczby graczy.

Odnosząc się do stanowiska strony, że gry na omawianych automatach są grami logicznymi, gdyż znajdującej się w nich opcji "pomoc" można sprawdzić wynik gry przyszłej, DIAS stwierdził, że jeśli grający, który skorzystał z tej opcji poznałby po pierwszym zatrzymaniu się bębnów z symbolami, kolejne sekwencje symboli, to i tak na te sekwencje nie miałby żadnego wpływu. Nie miałby możliwości ich zmiany. Za to bowiem, jaki układ symboli na bębnach pojawi się w każdym z zatrzymanych automatów odpowiada oprogramowanie danego urządzenia. Jedyna różnica jest taka, że konfiguracje te można podejrzeć korzystając z opcji "pomoc". Nie zmienia to jednak faktu, że grający nie może zmieć układu symboli, wpłynąć na to, by przy następnym wciśnięciu przycisku "start" i zatrzymaniu się bębnów, układ ten był inny niż ustalony przez oprogramowanie urządzenia. Możliwość skorzystania z opcji "pomoc" nie powoduje, że gracz ma wpływ na wynik gry, może ją zaplanować, ma więc charakter iluzoryczny. Skoro gracz nie musi korzystać z tej opcji oznacza to, że ta część nie jest integralnym elementem gry, a jedynie opcją pomocniczą, która pozorować ma element logiczny gry. Gracz nie ma wpływu na wyświetlane układy, ani na układ początkowy, ani na kolejne układy, a wynik dla gracza jest nieprzewidywalny. DIAS podkreślił losowość kwalifikującą gry oferowane przez spornych automatach jako gry na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Gry prowadzone na badanych automatach przebiegały niezależnie od pamięci i spostrzegawczości grającego - ich wynik zależał od przypadkowego układu symboli, na który gracz nie miał żadnego wpływu, co ustalono w wyniku eksperymentu. Ponadto charakter gier oceniany był przez pryzmat umiejętności przeciętnego gracza, nie gracza obdarzonego ponadprzeciętną spostrzegawczością czy umiejętnością zapamiętywania. Przedstawiona opcja pomoc nie pozwalała przeciętnemu graczowi na zapamiętywanie poszczególnych sekwencji i przewidzenie wyniku gier.

W związku z powyższym DIAS uznał za niezasadny zarzut popełnienia przez organ błędu w ustaleniach faktycznych. Organ I instancji prawidłowo wykazał, że kontrolowane urządzenia umożliwiały grę na automatach w rozumieniu u.g.h. Ustaleń tych dokonano na podstawie eksperymentu procesowego, którego wartości dowodowej nie ma powodów kwestionować. Funkcjonariusze celno-skarbowi, którzy weszli do kontrolowanego uznali, że istnieje uzasadniony przypadek przeprowadzenia gier kontrolnych (eksperymentu) na przedmiotowych automatach z uwagi na fakt, że lokal nie był miejscem, w którym ustawodawca dopuszcza urządzanie gier na automatach, a same urządzenia swoim wyglądem przypominały automaty, na których urządza się gry w rozumieniu u.g.h. Zgodnie z art. 64 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1947 ze zm., dalej: uKAS) funkcjonariusze celno-skarbowi są uprawnieni do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie lub na innym urządzeniu. Ustawodawca przyznając to uprawnienie nie zawarł żadnych dodatkowych warunków, od których uprawnienie to miałoby być uzależnione. Stwierdzenie, że w danym przypadku istnieją cechy kwalifikujące gry do gier na automatach w rozumieniu u.g.h. nie wymaga specjalistycznej wiedzy, a kwalifikacje funkcjonariuszy celno-skarbowych są w tym przypadku wystarczające. Zdaniem DIAS nie ma więc przeszkód do korzystania w niniejszym postępowaniu z dowodu w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celno-skarbowych. Dowód ten zaś podlega swobodnej ocenie dowodów.

Ponadto wskazano, że bezpośredni eksperyment przeprowadzony na kontrolowanym urządzeniu może niejednokrotnie znacznie lepiej odzwierciedlić stan automatu, jego cechy i możliwości prowadzenia na nim gier o charakterze losowym, a nie np. zręcznościowym, aniżeli opinia sporządzona wyłącznie na podstawie dokumentacji charakteryzującej urządzenie, bez równoczesnego stwierdzenia na konkretnym automacie, jak opisane cechy urządzenia mają się do jego rzeczywistego funkcjonowania w konkretnych okolicznościach i w jaki sposób jest faktycznie (nie teoretycznie) wykorzystywany. Wynik przeprowadzonego eksperymentu najlepiej odzwierciedla stan automatu i charakter przeprowadzonych na nim gier i jego możliwości, które są uzależnione od konkretnego oprogramowania – tu i teraz. Opis przebiegu konkretnych gier obrazuje, jak faktycznie urządzenie może być wykorzystane. DIAS zaznaczył, że eksperyment taki można również przeprowadzić w oparciu o przepis art. 211 Kodeksu postępowania karnego, co miało miejsce w niniejszej sprawie, a jest dopuszczalne w świetle art. 180 § 1 O.p.

Odnośnie zaś przedłożonych przez stronę zasad gier logiczno-pamięciowych [...] prezentacji działania gier logiczno-pamięciowych [...], raportu z badania urządzeń z grami [...] sporządzonych przez [...] w [...], jak również ekspertyz technicznych rzeczoznawcy ds. jakości produktów lub usług – A. W. DIAS wskazał, że opinie te nie dotyczą przedmiotowych automatów, za które stronie wymierzona została kara pieniężna i dlatego też nie mogą one w żaden sposób wpływać na ustalenia dokonane podczas eksperymentów, a przede wszystkim wyjaśnić dokładnie stanu faktycznego. Opinie te wykonano na zlecenie podmiotu [...] ze [...] przez podmiot niebędący jednostką badającą upoważnioną przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów do gier, zgodnie z art. 23f u.g.h. Tego typu opinie są opiniami prywatnymi i dotyczą innych urządzeń niż te, które poddano eksperymentowi. Opinie te nie podważają dokonanych przez organ w sprawie ustaleń, że na przedmiotowych urządzeniach można było grać w gry losowe, o wygrana pieniężne i rzeczowe (w postaci punktów kredytowych), a więc w gry na automatach w rozumieniu u.g.h.

Co do zaś zarzutu rażącego naruszenia art. 188 O.p. poprzez odmowę uwzględnienia wniosku strony o przeprowadzenie dowodu z opinii jednostki badającej DIAS stwierdził, że ustalenia w zakresie losowości gier oferowanych przez przedmiotowe automaty były wystarczające, gdyż dotyczyły one automatów w momencie ich rzeczywistego funkcjonowania dla potencjalnego gracza. Słusznie więc organ I instancji uznał, że nie były wymagane wiadomości specjalne w postaci kolejnych opinii. Organ odwoławczy podkreślił, że brak jest obowiązku dowodzenia wszystkich okoliczności i to takich, jak wnioskowane przez stronę ustaleń na okoliczność, że gry na zatrzymanych automatach są grami logicznymi. Odnośnie zaś naruszenia art. 189a i n. K.p.a. poprzez ich nieuwzględnienie organ II instancji wskazał, że zgodnie z art. 91 u.g.h. do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy O.p., a tym samym w sprawie przepisy K.p.a. nie mają zastosowania.

Pismem z dnia [...] czerwca 20201 roku [...] sp. z o.o. z s. w [...] wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na powyższa decyzję, domagając się jej uchylenia oraz uchylenia jej poprzedzającej i ewentualnego umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego, a także zwrotu kosztów postępowania. Przedmiotowej decyzji DIAS zarzucono:

1) rażące naruszenie przepisu art. 120, art. 122, art. 123, art. 127 oraz art. 180, art. 188 w zw. z art. 200a O.p. poprzez odmowę przeprowadzenia jakichkolwiek dowodów wnioskowanych przez stronę, jak i przedstawionych przez nią wniosków formalnych, takich jak przeprowadzenie rozprawy administracyjnej, co nie tylko pozbawia skarżącą faktycznej inicjatywy dowodowej, ale również skutkuje pozostawieniem w aktach sprawy wyłącznie dowodów ukierunkowanych na potwierdzenie tezy organów, a to prowadzi do naruszenia zasady dwuinstancyjności oraz wymogu dopuszczenia wszystkich dowodów pozwalających ustalić stan faktyczny sprawy,

2) oczywisty i elementarny błąd w zakresie ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie a to poprzez niczym nieuzasadnione przyjęcie, że urządzenia do gier logicznych klasy [...] zatrzymane [...] lipca 2020 roku w lokalu przy ulicy [...] nr [...] w [...] oferują gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h., chociaż tego rodzaju kwalifikacja prawna jest ewidentnie błędna, gdyż gry dostępne na tych urządzeniach nie mają ani charakteru losowego, ant też żadnego losowego elementu, co wyklucza taką ich ocenę,

3) naruszenie art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 211 K.p.k., a to poprzez dopuszczenie jako dowodu i poczynienie ustaleń faktycznych w oparciu o wynik tzw. "eksperymentu", który ocenić należy jako przeprowadzony nielegalnie, tj. rażąco sprzecznie z przepisem procedury karnej, regulujący tą specyficzną czynności postępowania dowodowego i jej znaczenie dla ustaleń faktycznych czynionych w sprawie,

4) rażące naruszenie przepisu art. 89 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 4 pkt 1 lit. a) u.g.h., przez bezzasadne ich zastosowanie, to jest nałożenie kary za urządzanie gier na automatach, mimo iż w okolicznościach istotnych w postępowaniu nikt takich gier nie urządzał, gdyż gry dostępne na urządzeniach zakwestionowanych przez organ mają charakter logiczny, a nie losowy, nie są zatem grami na automatach, których urządzanie wymaga jakiejkolwiek koncesji,

5) rażące naruszenie przepisu art. 188 w zw. z art. 197 O.p., a to poprzez odmowę uwzględnienia kluczowego w sprawie wniosku dowodowego skarżącej o przeprowadzenie dowodu z opinii jednostki badającej, o której mowa w art. 23f u.g.h., szczególnie gdy dowód ten organ usiłuje zastąpić wynikiem tzw. "eksperymentów celnych", które już tylko przy pobieżnej ocenie jawią się jako rażąco nierzetelne i to do tego stopnia, że zasadnym staje się formułowany względem nich zarzut rozmyślnej manipulacji dowodowej, ukierunkowanej na wykreowanie dowodu sprzecznego z rzeczywistością;

6) naruszenie art. 189a i n. K.p.a. przez ich całkowite pominięcie, mimo iż przepisy te znajdują pełne zastosowanie do kar takich jak przedmiotowa.

Ponadto spółka wniosła o przeprowadzenie dowodu z załączonych dokumentów (opinii – ekspertyz technicznych sporządzonych w dniach [...].07.2019 r. przez rzeczoznawcę ds. jakości produktów lub usług A. W. dla [...] w [...], [...], a dotyczących platform sprzętowych: 1) ver.1.6 z pakietem gier [...] ver.1.6. z pakietem gier – [...]) ver.1.6 z pakietem gier [...]).

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, uznając zgłoszone zarzuty skargi jako bezzasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja, jak i decyzja organu I instancji są zgodne z prawem.

Urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia podlega karze pieniężnej (art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h.) o wysokości 100 tys. zł od każdego automatu (art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h.). Stosuje się do niej odpowiednio przepisy o.p. (art. 91 u.g.h.).

Nie jest sporne, że skarżąca spółka nie posiadała na działalność w zakresie gier na automatach koncesji na kasyno gry (art. 3 w zw. z art. 6 ust. 1 u.g.h.). Sporne zaś i kluczowe do rozstrzygnięcia jest, czy gry urządzane przez skarżącą w lokalu o nazwie przy ul. [...] w [...] stanowiły gry na automatach, o których mowa w art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h., a zwłaszcza - czy prawidłowo ustalono ich losowy charakter.

Grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości (art. 2 ust. 3 u.g.h.). Grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy (art. 2 ust. 5 u.g.h.).

W ocenie Sądu prawidłowo - z zachowaniem reguł postępowania - wykazano, że przedmiotowe urządzenia umożliwiały grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h.

Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa określające zasady gromadzenia i przeprowadzania dowodów oraz ich oceny mają zapewniać zgodność ustaleń faktycznych z prawdą (art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.). Organy mają zatem obowiązek podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, dokonując na jego podstawie oceny, czy dana okoliczność została udowodniona.

Podejmowanie przez organy kroków zmierzających do ustalenia okoliczności związanych z prowadzeniem gry wbrew ustawie o grach hazardowych należy uznać za postępowanie wypełniające przesłanki z art. 122 O.p. Przepis ten stanowi o działaniach niezbędnych, a wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. obowiązek organów gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Obciąża on organy jedynie do momentu uzyskania pewności co do stanu faktycznego. Zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na poczynienie ustaleń faktycznych, stąd zarzut co do jego niekompletności jest niezasadny.

Sąd uznaje, iż w pełni uprawnione było posłużenie się przez organy administracji skarbowej, w zakresie kluczowych ustaleń faktycznych co do charakteru zatrzymanych automatów i urządzanych na nich gier, dowodem z eksperymentu procesowego przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celno-skarbowych w ramach odrębnego postępowania o przestępstwo skarbowe. Z akt wynika, że Naczelnik [...]UCS w [...] zarządzeniem z [...] lipca 2020 roku, na podstawie art. 114b ustawy z dnia [...] września 1999 roku Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2018 roku, poz. 1858 ze zm., dalej: K.k.s.), udostępnił Działowi Postępowania Podatkowego [...]UCS z akt postępowania przygotowawczego o sygn. [...]: potwierdzone kserokopie materiałów z kontroli [...] z dnia [...] lipca 2020 roku, w tym między innymi postanowienie Prokuratury Rejonowej w [...] z dnia [...] lutego 2020 roku o żądaniu wydania rzeczy i o przeszukaniu, protokoły przeszukania z dnia [...] lipca 2020 roku, protokoły eksperymentów procesowych z dnia [...] lipca 2020 roku wraz ze spisem i opisem rzeczy, protokół oględzin miejsca z dokumentacją fotograficzną i oględzin urządzeń elektronicznych z dokumentacją fotograficzną oraz protokoły z przesłuchania świadków. Powołany jako podstawa prawna wymienionego zarządzenia art. 114b K.k.s. określał, że w razie uzasadnionej potrzeby akta sprawy można udostępnić, wydać z nich odpisy lub kopie także organom prowadzącym kontrolę podatkową, kontrolę celno-skarbową, postępowanie podatkowe, celne lub administracyjne, w zakresie niezbędnym do prawidłowego przeprowadzenia tej kontroli lub tego postępowania. W świetle powołanego przepisu uprawnione było, aby [...]UCS udostępnił do innego postępowania (administracyjnego) dowody zebrane w toku postępowania przygotowawczego o przestępstwo skarbowe. Z kolei przepis art. 181 O.p. upoważniał organ I instancji do uczynienia dowodami w postępowaniu administracyjnym w sprawie wymierzenia kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. materiały zgromadzone w postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe. Wskazuje bowiem, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności m.in. materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Przepis ten znajdował zastosowanie w oparciu o przepis art. 91 u.g.h., który stanowi, że do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy O.p.

W świetle powyższego chybiony jest więc zarzut skarżącej, jakoby niedopuszczalne było oparcie ustaleń w niniejszej sprawie o dowody zebrane w innym postępowaniu. Z powołanych przepisów jasno wynika, że takie działanie było zgodne z prawem i jednocześnie racjonalne. Oczywistym jest bowiem, że skoro [...]UCS uprawniony do podejmowania czynności w postępowaniu przygotowawczym w sprawach o przestępstwo skarbowe zbierze określony materiał dowodowy, to jeżeli istnieją ku temu przesłanki, nie tylko może, ale i powinien czynić z niego użytek również w postępowaniu administracyjnym, do którego prowadzenia jest właściwy.

Odnosząc się równocześnie do zarzutu strony jakoby wspomniany eksperyment procesowy w postępowaniu karnym może mieć znaczenie jedynie pomocnicze (akcesoryjne) Sąd uznaje, że stanowisko to prezentowane jest na gruncie procesu karnego i nie przystaje do reguł postępowania administracyjnego, w którym, zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W tym określeniu chodzi nie tylko o dokumenty, lecz także o wszystkie pozostałe dowody (materiały), które mogą się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie są sprzeczne z prawem.

Zważyć należy, że w postępowaniu podatkowym (i odpowiednio administracyjnym) nie obowiązuje zasada bezpośredniości, a stan faktyczny może zostać ustalony na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ (w innym postępowaniu). W konsekwencji, korzystanie z tak uzyskanych dowodów samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, ani też nie może naruszać jakichkolwiek innych przepisów O.p. Twierdzenie przeciwne jest wadliwe chociażby z punktu widzenia zasady racjonalności prawodawcy i wewnętrznej niesprzeczności prawa. Jeśli bowiem jeden przepis prawa dopuszcza możliwość określonego działania, to skorzystanie z tej możliwości nie może być jednocześnie uznane za naruszające inne normy prawne, a w każdym razie nie jest dopuszczalna taka wykładnia, która mogłaby prowadzić do wniosków o istnieniu takich naruszeń. Organy miały więc pełne prawo do tego, by w niniejszym postępowaniu oprzeć się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania karnego skarbowego prowadzonego wobec skarżącej. W takiej sytuacji bowiem zasada czynnego udziału strony w postępowaniu jest realizowana poprzez zaznajomienie strony z tymi dowodami i umożliwienie jej wypowiedzenia się w ich zakresie, co też uczyniono w niniejszej sprawie (por. wyrok WSA w Szczecinie z 5 lutego 2020 r., sygn. akt II SA/Sz 704/19, powołane orzeczenia dostępne w bazie orzeczeń: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W rezultacie Sąd stwierdza, że przeprowadzona przez organ odwoławczy ocena zebranych dowodów jest logiczna i z uwagi na wyczerpujące uzasadnienie zaskarżonej decyzji, nie nosi cech dowolności (art. 191 O.p.).

Argumentacja skarżącej ogranicza się w głównej mierze do polemiki z ustaleniami organu przez proste im zaprzeczenie. Tymczasem skuteczność wykazania, że organ naruszył art. 191 O.p. wymaga wykazania, że uchybił on zasadom logicznego rozumowania, wiedzy lub doświadczenia życiowego. Nie jest wystarczające samo subiektywne przekonanie strony o innej niż przyjął organ doniosłości poszczególnych środków dowodowych i ich odmiennej ocenie. Organ dokonał oceny zebranych dowodów, odniósł się do każdego z nich we wzajemnej łączności ze sobą.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących nieprzeprowadzenia wnioskowanych dowodów Sąd nie stwierdził w tym zakresie naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 188 w zw. z art. 197 O.p. Oceny żądań dowodowych strony organ powinien dokonywać z uwzględnieniem znaczenia przeprowadzonych już w postępowaniu dowodów, co organ uczynił. DIAS szeroko wyjaśnił w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, dlaczego uwzględniony przez organ I instancji materiał dowodowy (nie tylko protokoły eksperymentu procesowego, ale i pozostałe dowody dołączone do niniejszej sprawy z postępowania karno-skarbowego) w pełni uzasadniał odmowę nieuwzględnienie wniosków dowodowych strony.

Należy podkreślić, że nie istnieje nieograniczony obowiązek dowodzenia wszelkich okoliczności faktycznych, w tym że gry na przedmiotowych urządzeniach mają charakter logiczny, stąd nie można zgodzić się z zarzutami o braku kompletności zgromadzonego materiału dowodowego. Nieprzeprowadzenie przez organ wnioskowanych przez stronę dowodów nie można ocenić negatywnie w kontekście pozostałych zgromadzonych w sprawie dowodów, jednoznacznie wskazujących na losowy charakter gier oferowanych na przedmiotowych urządzeniach.

Organ swobodnie, na podstawie całego zgromadzonego materiału dowodowego ocenia, czy materiał ten wymaga uzupełnienia. Zasadnie stwierdził, że jest on wystarczający, bez konieczności przedłużania postępowania. Zasada wynikająca z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. nie ma charakteru bezwzględnego, a jeżeli organ, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów może dokonać nie budzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne (por. wyroki NSA: z 15 grudnia 2005 r. sygn. I FSK 391/05 i z 13 września 2012 r., sygn. II FSK 305/11). Zadaniem organu było ustalenie, czy gry na przedmiotowych urządzeniach są grami na automatach, o jakich mowa w u.g.h. Organ przeprowadził postępowanie wyjaśniające gromadząc materiał dowodowy, w tym zebrany w toku czynności przeprowadzonych w lokalu z automatami, a także dokumentację udostępnioną przez skarżącego.

W ocenie Sądu dokonana przez organ ocena dowodu w postaci eksperymentu procesowego odpowiada wymogom z art. 191 O.p. Z protokołu eksperymentu wynika, że na automatach dostępne były gry mające charakter losowy, których wynik zależy od zatrzymania wirtualnych bębnów przez urządzenie. Na układ symboli na zatrzymanych bębnach, czyli na ewentualną wygraną bądź przegraną, grający nie miał żadnego wpływu. Grający nie miał realnej możliwości zatrzymania zmieniających się symboli na bębnach w najlepszym dla siebie ustawieniu, a więc nie mógł zdecydować o wysokości wygranej. Wynik gry nie zależał od gracza, lecz od urządzenia (przypadku). Aktywność gracza miała wpływ jedynie na rozpoczęcie samej gry.

Odnosząc się do podnoszonego w skardze błędu w zakresie ustaleń faktycznych poprzez nieuzasadnione przyjęcie, że przedmiotowe urządzenia do gier klasy [...] oferują gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h., pomimo, iż gry dostępne na tych urządzeniach nie mają charakteru losowego, ani żadnego losowego elementu Sąd jest zdania, że rudymentarne dla ustalenia, czy gry na tychże automatach zawierają element losowy jest wykazanie w drodze eksperymentu procesowego faktu umożliwienia rozgrywania gier na przedmiotowych urządzeniach w dwojaki sposób.

DIAS obszernie przedstawił w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, sposoby korzystania z wyżej wskazanych urządzeń tak jak wynikało to z zapisu i protokołu eksperymentów procesowych. Zasady działania urządzeń [...] (poszukiwacz)" dostępne były przy użyciu opcji "Pomoc". Po odnalezieniu właściwego układu i zapoznaniu się z kolejnymi układami, użytkownik dokonywał oceny, czy są to układy wygrywające, by potem – w oparciu o przyjętą przez siebie strategię – podjąć decyzję co do dalszego udziału w grze lub rezygnacji z gry. Według tej metody, zadaniem gracza było wyszukanie spośród 500 tys. możliwych kombinacji układów pól układu oznaczonego kolorem czerwonym, by ustalić czy w tej grze wygra, czy nie. Gracz mógł więc dokonać podglądu przyszłych wyników gier. Następnie opuszczając opcję "Pomoc" przyciskiem "Powrót" podejmował decyzję o kontynuacji gry lub odstąpieniu od niej.

Przedmiotowe urządzenia (ich oprogramowanie) nie zostały tak skonstruowane, by oferowały jedynie sposób gry, który mógłby świadczyć, że są urządzeniami służącymi do wyszukania wyniku gry spośród tysięcy plansz. Tym samym zdaniem sądu intencją spółki nie było urządzanie gier, które nie miały charakteru losowego (art. 2 ust. 5 u.g.h.), czy nie zawierały elementu losowego (art. 2 ust. 3 u.g.h.), lecz takie skonstruowanie automatów z grami, by użytkownikowi, było jak najłatwiej z nich korzystać, bez użycia opcjonalnej funkcji "Pomoc", posiadającej element losowy. Wyjaśnienia w tym zakresie precyzyjnie przedstawia i jasno argumentuje DIAS podając, że gracz pomijając opcję "pomoc" mógł wprawiać w ruch wirtualne bębny za pomocą przycisku "start", które po zatrzymaniu się "dawały" wygrywający lub przegrywający układ symboli, co było istotą gry. Trafnie organ konkludował, że świadczyło to o charakterze losowym gier, ponieważ wirtualne bębny zatrzymywały się samodzielnie, w wybranej przez urządzenie konfiguracji symboli na wirtualnych bębnach, czyli na wynik gry. Organ wyjaśnił, że wystąpienie elementu losowości determinuje nieprzewidywalność wyniku, która z kolei oznacza, że osiągnięcie danego wyniku nie jest uzależnione od gracza. Bez znaczenia pozostaje, czy wynik, jaki padnie, można wcześniej poznać, jeśli na jego osiągnięcie gracz nie ma wpływu. Poznanie wyniku gry może wiązać się jedynie z decyzją gracza odnośnie dalszego grania w gry, a definicja gier na automatach nie zawiera żadnego elementu kwalifikacji gier, który odnosiłby się do elementów wpływających na tego typu decyzje gracza. Istnienie więc takiej możliwości jest bez znaczenia dla kwalifikacji gier na automatach. Możliwość odnalezienia właściwego układu i zapoznanie się z kolejnymi układami dostępnych w opcji "pomoc" tworzy jedynie pozór, że gracz ma do czynienia z grą logiczną, podczas gdy w rzeczywistości gry mają charakter losowy.

Innymi słowy istotnym jest, że przechodząc do gry, gracz zgodnie z możliwościami urządzenia stawał przed alternatywą – na dole ekranu pojawiały się pola "exit", "auto start", "start" lub sensory dotykowe na dolnym monitorze. Po dotknięciu ikony z nazwą gry pojawiła się plansza gry, tj. układ pięciu wirtualnych bębnów, informacje o stanie posiadanych punktów na liczniku, "licznik", "premii" oraz stawce za udział w jednej grze "punkty". Po zasileniu urządzenia stosowną kwotą (10 zł) licznik gracza zasilała wielokrotność uiszczonej kwoty (100 pkt). Relewantne z punktu widzenia ustalenia, czy gry zawierały element losowości jest fakt, iż każdorazowo urządzenie umożliwiało grę bez skorzystania z opcji "Pomoc". Wybierając grę bez opcji "Pomoc" gra miała charakter czysto losowy. Rola gracza sprowadzała się do użycia przycisku "start" i symbole na bębnie monitora zaczynały się przesuwać (wirować), by następnie – bez udziału gracza – samodzielnie się zatrzymać. W tym momencie gracz dowiadywał się, czy układ symboli daje mu wygraną (zwiększa się liczba posiadanych pkt na liczniku) czy przegrywa (zmniejsza się liczba pkt na liczniku).

Reasumując, okoliczność, iż urządzenie dopuszczało rozegranie gier i skorzystanie z w pełni losowego charakteru gry, powoduje, iż prawidłowo organy uznały, że urządzenia te posiadają element losowy – opisany wyżej, a zatem należy zakwalifikować je jako automaty do gier w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 u.g.h. W tym kontekście bez znaczenia jest, czy wynik gry można wcześniej poznać, antycypować go, skoro urządzenie udostępnia też opcję losową gry i to ona w zwykłym racjonalnym użyciu urządzenia, jest regułą. Sąd podkreśla równocześnie, że takie zaprogramowanie omawianych urządzeń ujawnia, iż racjonalnym i intuicyjnym zachowaniem gracza jest rozegranie gry w losowy sposób. Zważywszy na niskie stawki i konsekwentnie relatywnie niskie wygrane, irracjonalnym pozostaje, aby gracz przeszukiwał 500 tys. sekwencji układów artefaktów, co faktycznie może trwać kilka lub kilkanaście godzin, by uzyskać wiedzę, czy przyszłą, pojedynczą grę wygra, czy przegra.

Odnosząc się do argumentów, że gry klasy [...] mają charakter logiczny, bo chodzi w nich o prawidłowe zapamiętanie wyniku gry przyszłej, należy podkreślić, że nagrody w każdej poszczególnej grze nie uzależniono od prawidłowego zapamiętania wyniku gry, ale związano ją z konkretnym układem wygrywającym wygenerowanym przez algorytm i ustalonym z góry dla każdej gry, na który gracz nie ma żadnego wpływu. Znajomość sekwencji kolejnych układów może co najwyżej wpłynąć na długofalową strategię gracza przy obstawianiu kolejnych gier lub na decyzję o rozegraniu kolejnej gry. Gracz nie ma więc wpływu na wynik żadnej z gier. Może co najwyżej zdecydować się grać dalej lub zakończyć grę. Możliwość podjęcia takiej decyzji nie jest jednak ani istotą pojedynczej gry ani nie dowodzi żadnego udziału gracza i jego wpływu na przebieg gry. Kwestię losowości gry należy rozważać nie w kontekście przewidywania jej wyniku, lecz możliwości wpływu na ten wynik (por. wyrok WSA w Gliwicach z 3 kwietnia 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 1050/18).

Zarzuty, że eksperyment procesowy był nierzetelny i powołanie się na opinie rzeczoznawcy dotyczące oprogramowania typu [...] nie dają podstaw do odmiennej oceny materiału dowodowego. Nie zmieniają tego także przedłożone w toku postępowania przez pełnomocnika strony sprawozdania z oceny gier [...] sporządzone [...] sierpnia 2019 r. sporządzone przez [...] dla producenta [...] w [...] ([...]), jak i ekspertyzy techniczne rzeczoznawcy A. W. sporządzone w dniach [...] lipca 2019 r. dotyczące platform sprzętowych [...] (załączone również do skargi). Przesłane przez skarżącego opinie techniczne nie dotyczą przedmiotowych zatrzymanych automatów w niniejszej sprawie. Każdy z automatów, jako zawierający ściśle określony zestaw gier i oprogramowanie, posiada swoje indywidualne cechy. Przedstawienie więc dowodów na okoliczność sposobu użytkowania innych urządzeń, które nie muszą posiadać tożsamego programowania, a nadto których sposób działania ustalono w innej dacie, aniżeli urządzeń, których postępowanie dotyczy, słusznie organy uznały za bezużyteczne.

W ocenie Sądu bezpodstawne są również wnioski skarżącej o konieczności przeprowadzenia dowodu z opinii jednostki badającej. Ustalenie charakteru gry w drodze tego rodzaju opinii nie znajduje zastosowania w toku postępowania o wymierzenie kary pieniężnej za prowadzenie gier bez stosownych uprawnień (por. wyroki NSA: z 17 września 2015 r. sygn. akt II GSK 1595/15, z 18 września 2015 r. sygn. II GSK 1715/15 i z 5 listopada 2015 r., sygn. II GSK 2032/15). Gdy bez zwracania się o rozstrzygnięcie do Ministra Finansów i o opinię do uprawnionej jednostki badającej strona podejmuje działalność w postaci gier na automatach należy uznać, że świadomie pomija wskazany wyżej etap wstępnych ustaleń charakteru gry. Konieczność poddania automatu badaniu sprawdzającemu przez jednostkę badającą, upoważnioną zgodnie z art. 23f u.g.h. do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, przewiduje art. 23b u.g.h. Z ust. 1 ostatnio wspomnianego artykułu wynika jednak, że znajduje on zastosowanie w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w u.g.h. Przepis ten dotyczy zatem automatów zarejestrowanych, co nie miało miejsca w okolicznościach sprawy. Ponadto, opinia jednostki badającej upoważnionej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest potrzebna do samej rejestracji danego automatu (art. 23a ust. 3 u.g.h.). Powyższe przesądza o bezzasadności zarzutu nieprzeprowadzenia wnioskowanych dowodów.

Trafne jest zatem ustalenie, że sporne automaty odpowiadają swymi cechami regulacjom art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h., dokonane m. in. na podstawie wyników eksperymentu procesowego, a więc rozegranych przez funkcjonariuszy kontroli celno-skarbowej gier kontrolnych, rozegranych na każdym z kwestionowanych urządzeń.

W działaniu organów Sąd nie dopatrzył się nieprawidłowości, zarówno jeśli chodzi o ustalenie stanu faktycznego, jak i jego ocenę. Organy orzekające wyjaśniły motywy podjętego rozstrzygnięcia, a przytoczona argumentacja jest wystarczająca do jego podjęcia. Tym samym nieusprawiedliwione są zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania w zakresie nieprzeprowadzenia rozprawy administracyjnej (art. 200a O.p.), kompletności materiału dowodowego, prawidłowości jego gromadzenia i jego oceny oraz ujęcia tej oceny w uzasadnieniu, którą Sąd uznał za odpowiadającą prawu i dopuszczalną, a której to oceny skarżąca nie podważyła. Organy rzetelnie zebrały wystarczający materiał dowodowy, dokonały jego wnikliwej analizy, akcentując jego wzajemną koherentność i wykazały przesłanki zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h. W szczególności rzetelnie i wyczerpująco wykazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przesłanki ustalenia losowego charakteru gier prowadzonych na spornych urządzeniach, okoliczności urządzania gier bez koncesji lub bez zezwolenia, a także tego, że skarżący był urządzającym gry na automatach.

Podstawą wymierzenia kary pieniężnej, o której mowa jest w art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h. jest łączne ustalenie: (-) podmiotu urządzającego gry na automatach; (-) charakteru urządzanych gier, tj. muszą to być gry na automatach w rozumieniu u.g.h.; (-) urządzania gier na automatach bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia.

Organy dysponując dowodami w postaci eksperymentów przeprowadzonych przez funkcjonariuszy kontroli celno-skarbowej w sposób wystarczający ustaliły losowy charakter gier prowadzonych na spornych urządzeniach, a zgromadzony materiał dowodowy dawał podstawy do stwierdzenia, że skarżący był urządzającym gry na automatach. Ustalenia co do losowego charakteru gier dotyczyły stanu automatów w chwili kontroli i z perspektywy umiejętności przeciętnego gracza, z jakiej należy oceniać charakter gier.

W świetle powyższego zarzuty w zakresie dotyczącym naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania są nieuzasadnione.

Sąd uznał również za bezpodstawny zarzut naruszenia art. 189a i n. K.p.a. przez ich pominięcie. Do postępowań w sprawach określonych w u.g.h. stosuje się odpowiednio przepisy O.p., chyba że ustawa ta stanowi inaczej (art. 8 u.g.h.). Zgodnie zaś z art. 91 u.g.h. także do kar pieniężnych, o których stanowi art. 89 u.g.h., stosuje się odpowiednio przepisy O.p. Ponadto, problematykę kar pieniężnych za urządzanie gier hazardowych szczegółowo uregulowano w u.g.h., która określa wysokość kary za urządzanie gier losowych bez stosownej koncesji, jak i zagadnienie miarkowania kary (art. 90 ust. 1a w zw. z art. 89 ust. 3 u.g.h.). Powołane przez pełnomocnika skarżącej spółki orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. II GSK 4299/16 i II GSK 53/20), celem wykazania zasadności zastosowania w okolicznościach niniejszej sprawy przepisów art. 189a i n. K.p.a. jest o tyle są chybione, iż orzeczenia te dotyczą jedynie – z uwagi na różnice pomiędzy charakterem zobowiązań podatkowych oraz zobowiązań z tytułu sankcji administracyjnej- kwestii zastosowania przepisów K.p.a. w zakresie przedawnienia nakładania kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 u.g.h. Wziąwszy pod uwagę, że w niniejszej sprawie problem przedawnienia nie występuje, a w pozostałym zakresie zastosowanie znajdują przepisy u.g.h. i stosowane odpowiednio na mocy art. 91 u.g.h. przepisy O.p., zarzut niezastosowania art. 189f K.p.a. (rozważenia odstąpienia od nałożenia kary) należy uznać za niezasadny. Ponadto, zważywszy na kompleksowe uregulowanie w u.g.h. przesłanek oraz dyrektyw wymiaru kary wymiaru kary (art. 89 ust. 1-4) i przyjęcia, że miarkowanie rozmiaru kary dotyczy tylko przypadku fakultatywnego wymierzania kary pieniężnej osobom pełniącym funkcje kierownicze lub wchodzącym w skład organów zarządzających osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej urządzających gry hazardowe bez koncesji, zezwolenia lub zgłoszenia (art. 91 ust. 1a w zw. z art. 89 ust. 3 u.g.h.), z uwagi na doniosłość deliktów administracyjnych, o których mowa w Rozdziale 10 u.g.h., intencją ustawodawcy było, aby w tego rodzaju sprawach instytucja odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej, o której mowa w art. 189f K.p.a. nie miała zastosowania.

Jeżeliby nawet przyjąć, czego Sąd nie podziela, że na gruncie art. 189f K.p.a. organy orzekające powinny były rozważyć, czy wobec skarżącej spółki nie powinno się odstąpić od nałożenia kary za urządzanie gier na automatach, stwierdzić należy, że przesłanki odstąpienia od nałożenia kary administracyjnej określone w art. 189f § 1 K.p.a. w niniejszej sprawie – co oczywiste - nie zachodziły. Zgodnie z art. 189f § 1 K.p.a. organ administracji publicznej, w drodze decyzji, odstępuje od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej i poprzestaje na pouczeniu, jeżeli:

1) waga naruszenia prawa jest znikoma, a strona zaprzestała naruszania prawa lub

2) za to samo zachowanie prawomocną decyzją na stronę została uprzednio nałożona administracyjna kara pieniężna przez inny uprawniony organ administracji publicznej lub strona została prawomocnie ukarana za wykroczenie lub wykroczenie skarbowe, lub prawomocnie skazana za przestępstwo lub przestępstwo skarbowe i uprzednia kara spełnia cele, dla których miałaby być nałożona administracyjna kara pieniężna.

Wobec znanej z urzędu Sądowi (jak i organom) wielości zakończonych i zawisłych spraw spółki dotyczących kar pieniężnych za urządzanie gier na automatach nie sposób uznać, że waga naruszenia prawa przez spółkę jest znikoma, a także by spółka zaprzestała naruszenia prawa. Strona zaś w zakończonym przed organami orzekającymi postępowaniu administracyjnym w żaden sposób nie wykazała, by za to samo zachowanie uprzednio nałożono na nią administracyjną karę pieniężną lub by doszło do prawomocnego skazania za przestępstwo skarbowe (art. 107 § 1 K.k.s.).

Wobec powyższego Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).