Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Karol Pawlicki po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego uchyla zaskarżone postanowienie.

W dniu [...] lutego 2019 r. R. Ł. wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z [...] stycznia 2019 r. nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego P. – [...] z [...] października 2018 r. nr [...], wydane w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z [...] lipca 2015 r. SM [...]/[...].

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło na tle stanu faktycznego sprawy, w której Naczelnik Urzędu Skarbowego P. – [...] wystawił ww. tytuł wykonawczy celem wyegzekwowania zaległego podatku od towarów i usług za miesiące od września do grudnia 2010 r. W dniu [...] maja 2018 r. R. Ł. złożył skargę na dokonane [...] maja 2018 r. zajęcie innych wierzytelności pieniężnych na podstawie czterech tytułów wykonawczych, wśród nich tytułu nr SM [...], podnosząc nieistnienie obowiązków tymi tytułami objętych. Postanowieniem z [...] czerwca 2018 r. Naczelnik umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w oparciu o trzy, inne niż wyżej wymieniony, tytuły wykonawcze z uwagi na wygaśnięcie zobowiązań, a [...] czerwca 2018 r. powyższą skargę uwzględnił. Pismem z [...] października 2018 r., działając w ramach nadzoru, Dyrektor IAS zobowiązał organ egzekucyjny do rozstrzygnięcia zawartego w ww. skardze wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego dotyczącego zaległości 2010 r.

Postanowieniem z [...] października 2018 r. Naczelnik odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego w stosunku do zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r., prowadzonego w oparciu o tytuł wykonawczy nr SM [...]/[...]. W uzasadnieniu wskazał, że w celu wyegzekwowania należności dokonał w 2015 r. zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego, prowadzonego w [...] S.A. (odpis tytułu wraz z zawiadomieniem o zajęciu doręczono skarżącemu [...] lipca 2015 r.) oraz zawiadomieniem z [...] czerwca 2017 r. zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego w [...] Jednocześnie wyjaśnił, że termin przedawnienia należności za grudzień 2010 r., biegnący od [...] stycznia 2012 r. do [...] grudnia 2016 r., uległ zawieszeniu od [...] czerwca 2015 r. do [...] kwietnia 2016 r. w wyniku wniesienia skargi do WSA na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z [...] kwietnia 2015 r., określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r., w związku z czym przesunął się na dzień [...] listopada 2017 r. Podkreślił, że [...] czerwca 2017 r. zastosował skuteczny środek egzekucyjny, o którym został skutecznie zawiadomiony zobowiązany, co spowodowało, że na podstawie art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa") bieg terminu przedawnienia na nowo i upłynie on z dniem [...] czerwca 2022 r. Na podstawie analizy zgromadzonych w sprawie dokumentów organ doszedł do wniosku, że sporne zobowiązanie jest wymagalne, zaś postępowanie egzekucyjne powinno być nadal prowadzone.

W wyniku rozpatrzenia zażalenia skarżącego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z [...] stycznia 2019 r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu powołał się na art. 59 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r., o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1201 ze zm.; dalej "u.p.e.a.") i wskazał, że przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego zostały wymienione przez ustawodawcę w sposób enumeratywny, co oznacza, że żadne inne przesłanki aniżeli wymienione w tym przepisie nie mogą stanowić podstawy obligatoryjnego umorzenia postępowania egzekucyjnego. Odnosząc się do podnoszonej przez skarżącego kwestii wygaśnięcia egzekwowanego obowiązku, po dokonaniu analizy zebranego materiału dowodowego, podzielił stanowisko organu egzekucyjnego. Przytoczył ustalenia Naczelnika dotyczące biegu terminu przedawnienia zaległości podatkowej za grudzień 2010 r. oraz zaliczenia na jej poczet kwoty [...]zł. Wyjaśnił, że wskutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia, jego upływ przesunął się na dzień [...] listopada 2017 r., ale [...] czerwca 2017 r. organ egzekucyjny zastosował skuteczny środek egzekucyjny o którym zobowiązany został zawiadomiony, co spowodowało, że termin przedawnienia biegnie na nowo i upłynie z dniem [...] czerwca 2022 r. Odnosząc się do zarachowanych wpłat, organ nadzoru podkreślił, że wpłaty rozliczane są zgodnie z regulacją art. 115 u.p.e.a., a nie dyspozycją zobowiązanego.

Zobowiązany w skardze na ww. postanowienie zarzucił organowi nadzoru, że nie wymienił wpłaty kwoty [...]zł, dokonanej [...] listopada 2016 r. na poczet tytułu wykonawczego nr SM [...]/[...], czym naruszył przepisy art. 62 Ordynacji podatkowej. Podkreślił, że na dowodach wpłat zaznaczał na poczet jakich tytułów wpłaty mają być zaliczone i gdy tych tytułów jest kilka, powinny być rozliczane jednakowo z dyspozycją zobowiązanego. Zarzucił też Dyrektorowi IAS, że nie zwrócił mu kosztów sądowych zgodnie z wyrokiem w sprawie I SA/Po 817/18 i zaznaczył, że kwestia nieistnienia obowiązku jest ciągle badana przez WSA w Poznaniu pod sygn. I SA/Po 1007/18.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Odnośnie dokonanej [...] listopada 2018 r. wpłaty kwoty [...]zł wyjaśnił, że została ona zarachowana zgodnie z dyspozycją na tytuł wykonawczy nr SM [...]/[...] na poczet podatku od towarów i usług za wrzesień 2010 r.

Sąd zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, chociaż podniesione w niej zarzuty Sąd uznał za chybione.

Na wstępie należy przypomnieć, że Dyrektor IAS potraktował argument zobowiązanego dotyczący "nieistnienia obowiązku" jako wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego, do rozpatrzenia którego zobowiązał organ egzekucyjny. Zatem istotą postępowania zakończonego wydaniem zaskarżonego postanowienia było dokonanie ustaleń czy ziściła się którakolwiek z przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego. W tej sytuacji należy przypomnieć, że umorzenie postępowania egzekucyjnego może być obligatoryjne (art. 59 § 1 u.p.e.a.) lub fakultatywne (art. 59 § 2 u.p.e.a.). W pierwszym przypadku musi się ziścić którakolwiek z przesłanek enumeratywnie wymienionych w art. 59 § 1 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem postępowanie egzekucyjne umarza się:

1) jeżeli obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania;

2) jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał;

3) jeżeli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa;

4) gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego;

5) jeżeli obowiązek o charakterze niepieniężnym okazał się niewykonalny;

6) w przypadku śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego;

7) jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu;

8) jeżeli postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania;

9) na żądanie wierzyciela;

10) w innych przypadkach przewidzianych w ustawach.

Słusznie podkreśliły organy obu instancji, że wystąpienie którejkolwiek z przesłanek określonych w art. 59 § 1 u.p.e.a. obliguje organ egzekucyjny do wydania postanowienia o umorzeniu postępowania. Organ prowadzący postępowanie egzekucyjne jest zatem zobowiązany umorzyć to postępowanie z urzędu, gdy w jakikolwiek sposób uzyska informacje o przyczynach uzasadniających umorzenie, bez względu na to, czy zostaną one stwierdzone z urzędu, czy też wyjdą na jaw w wyniku zgłoszonych zarzutów, bądź też w inny sposób zostaną zakomunikowane organowi egzekucyjnemu. Należy też przypomnieć, że czynności egzekucyjne mogą być podejmowane skutecznie w ramach egzekucji, a tę wszczyna się stosownie do art. 26 § 1 u.p.e.a. w ten sposób, że organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru. Jeżeli wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym, przystępuje z urzędu do egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego przez siebie wystawionego (§ 4). Wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą: doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego (§ 5). Z kolei egzekucja następuje w ramach postępowania egzekucyjnego. Dlatego też istotną okolicznością faktyczną, którą należy ustalić również przy rozstrzyganiu kwestii umorzenia postępowania egzekucyjnego, staje się doręczenie tytułu wykonawczego.

Kwestia prawidłowości doręczenia tytułu wykonawczego podlega badaniu na każdym etapie postępowania egzekucyjnego i powinna być brana pod uwagę z urzędu. Stwierdzenie przez organ braku doręczenia tytułu wykonawczego musi prowadzić do umorzenia postępowania egzekucyjnego w każdym jego stadium – i to niezależnie czy nastąpi to w wyniku uwzględnienia zarzutów (art. 33 u.p.e.a.), czy w wyniku analizy podstaw umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 u.p.e.a.). W jednym i w drugim przypadku kwalifikacja prawna takiego stanu rzeczy jest ta sama – niedopuszczalność egzekucji administracyjnej (por. wyrok WSA w Warszawie z 3 lutego 2016 r., III SA/Wa 982/15 – wszystkie cytowane w niniejszym wyroku orzeczenia dostępne są na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Brak doręczenia tytułu wykonawczego oznacza, że egzekucja nie została wszczęta, czego następstwem jest z kolei brak podstaw prawnych do podejmowania jakichkolwiek działań, które mogą być podejmowane wyłącznie w toku postępowania egzekucyjnego (por. wyrok WSA w Lublinie z 28 lutego 2013 r., sygn. akt II SA/Lu 1032/12). Zbieżne stanowisko w tej sprawie wyraził również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 czerwca 2012 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 2545/10.

Z uzasadnień rozstrzygnięć organów obu instancji wynika, że kwestia doręczenia skarżącemu tytułu wykonawczego nr SM [...] była przez nie badana. Oba organy stwierdziły, że odpis ww. tytułu wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego w [...]. doręczono skarżącemu [...] lipca 2015 r. W aktach administracyjnych brak jednak zarówno opisanego wyżej zawiadomienia, jak i dowodu jego doręczenia skarżącemu wraz z odpisem tytułu wykonawczego.

W kontrolowanym postępowaniu organy obu instancji badały przede wszystkim kwestię ewentualnego wygaśnięcia egzekwowanego obowiązku, tj. zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r., a zatem wystąpienie przesłanki, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Prawidłowo organy obu instancji stwierdziły, że termin przedawnienia egzekwowanego obowiązku upływał z końcem 2016 r., gdyż wynika to z treści art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem organów bieg tego terminu uległ jednak zawieszeniu na okres od [...] czerwca 2015 r. do [...] kwietnia 2016 r., co spowodowało przesunięcie terminu przedawnienia do [...] listopada 2017 r. W aktach administracyjnych brak jakichkolwiek dokumentów, z których wynikałby wskazywany przez organy okres zawieszenia postępowania egzekucyjnego.

Organy obu instancji powołują się w swoich uzasadnieniach również na przerwanie biegu terminu przedawnienia w wyniku zastosowania w dniu [...] czerwca 2017 r. wobec skarżącego "skutecznego środka egzekucyjnego", o którym skarżący został zawiadomiony. Biegnący na nowo termin przedawnienia upłynie z dniem [...] czerwca 2022 r. Z ustaleń organu egzekucyjnego, zawartych w uzasadnieniu odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego, wynika że organ ten zawiadomieniem z [...] czerwca 2017 r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego skarżącego, prowadzonego w [...] W aktach administracyjnych brak jakiegokolwiek dokumentu, z którego wynikałoby, że zajęcia dokonano – brak skierowanego do Banku zajęcia, jak również brak zawiadomienia skarżącego o tym zajęciu, brak dowodów doręczenia ww. zawiadomień Bankowi i skarżącemu. Należy też podkreślić, że kolejnych zajęć (tj. zajęć innych wierzytelności) organ egzekucyjny dokonał w maju 2018 r. Zawiadomienia o tych zajęciach wraz ze zwrotnymi potwierdzeniami ich odbioru przez skarżącego, jak i trzeciodłużników znajdują się w aktach sprawy.

Zgodnie z art. 54 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej: "P.p.s.a.") organ, którego działanie jest przedmiotem skargi, przekazuje skargę sądowi wraz z kompletnymi i uporządkowanymi aktami sprawy i odpowiedzią na skargę, w terminie trzydziestu dni od dnia jej otrzymania. Na podstawie tych akt oraz akt sądowych, jak wynika z art. 133 § 1 P.p.s.a., sąd wydaje wyrok. Rozpoznanie przez sąd konkretnego stanu faktycznego sprawy wynikającego z akt administracyjnych pozwala na stwierdzenie, czy organ prawidłowo zastosował normy obowiązujące w danym stanie faktycznym. Podkreślenia wymaga również, że sąd administracyjny nie dokonuje ustaleń faktycznych, a jedynie bada prawidłowość dokonanych ustaleń przez organy. Z tych też powodów bardzo istotny jest obowiązek organu przekazania sądowi kompletnych i uporządkowanych akt administracyjnych, bowiem w oparciu o nie sąd dokonuje kontroli prawidłowości działań organów administracyjnych.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd jeszcze raz podkreśla, że w przedłożonych mu przez organ aktach administracyjnych brak jakichkolwiek dokumentów potwierdzających dokonanie doręczenia skarżącemu odpisu tytułu wykonawczego, jak i zawiadomień o zajęciu jego rachunków bankowych w [...] Samo stwierdzenie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że organ egzekucyjny dokonał skutecznego, a tym samym przerywającego bieg terminu przedawnienia, zastosowania środka egzekucyjnego nie jest wystarczające do uznania, że istotnie bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. został przerwany i biegnie nadal na nowo. Należy wspomnieć, że zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 czerwca 2013 r. o sygn. I FPS 6/12, zastosowanie środka egzekucyjnego przerywa bieg terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., gdy zawiadomienie podatnika o jego zastosowaniu nastąpi przed upływem terminu przedawnienia. Zatem dla skontrolowania prawidłowości odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego niezbędne jest wykazanie przez organ stosownymi dokumentami zarówno okresu zawieszenia postępowania egzekucyjnego, jak i skutecznego, tym samym przerywającego bieg terminu przedawnienia, zastosowania środka egzekucyjnego. W aktach powinien znajdować się również dowód doręczenia skarżącemu tytułu wykonawczego. W aktach kontrolowanej sprawy dokumentów tych brak, zaś uzasadnienie zaskarżonego postanowienia w tej kwestii należy uznać za lakoniczne i niepełne, a utrzymanie w mocy postanowienia odmawiającego umorzenia postępowania egzekucyjnego - wobec braków w materiale dowodowym zebranym w aktach administracyjnych kontrolowanej sprawy - za przedwczesne.

Biorąc pod uwagę powyższe uchybienia, Sąd stwierdza, że wydając zaskarżone postanowienie organ nadzoru nie zebrał w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, czym naruszył przepisy art. 7 i art. 77 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 2096 ze zm.; dalej: "K.p.a.") w zw. z art. 18 u.p.e.a. Wobec braku dokumentów świadczących o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, a następnie o jego przerwaniu, organ nadzoru przedwcześnie przyjął, że [...] czerwca 2017 r. organ egzekucyjny zastosował skuteczny środek egzekucyjny, o czym został zawiadomiony skarżący. Naruszenia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ nadal organ nadzoru nie wykazał, że skarżącemu skutecznie doręczono sporny tytuł wykonawczy, ani że zawiadomiono go o zajęciu rachunków bankowych w [...] S.A. Od tych ustaleń zależy ocena zasadności odmowy przez Naczelnika umorzenia postępowania egzekucyjnego. W oparciu o zgromadzony w przesłanych Sądowi aktach administracyjnych materiał dowodowy brak podstaw do stwierdzenia, że skarżącemu skutecznie doręczono tytuł wykonawczy, oraz że egzekwowany wobec niego obowiązek podatkowy nie wygasł na skutek przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r.

Za niezasadny uznano natomiast sformułowany w skardze zarzut naruszenia art. 62 Ordynacji podatkowej. Przepis ten ma zastosowanie jedynie do należności uiszczonych dobrowolnie przez podatnika jeszcze przed wszczęciem wobec niego postępowania egzekucyjnego. Słusznie zauważył Dyrektor IAS, że uiszczenie należności w trakcie postępowania egzekucyjnego nie stanowi dobrowolnej zapłaty lecz stanowi należność wyegzekwowaną przymusowo i organ egzekucyjny zobowiązany jest rozdysponować uzyskane w ten sposób kwoty w oparciu o przepisy art. 115 u.p.e.a. Słusznie również zauważył organ nadzoru, że w postępowaniu egzekucyjnym nie mają zastosowania przepisy Ordynacji podatkowej. Postępowanie to jest regulowane przepisami u.p.e.a. oraz odpowiednio przepisami K.p.a. (art. 8 u.p.e.a.), a nie przepisami Ordynacji podatkowej. Oczywiście nie dotyczy to przepisów Ordynacji podatkowej regulujących kwestię przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Mając powyższe na uwadze, przy ponowny rozpoznaniu sprawy, organ powinien w sposób niebudzący wątpliwości, a zatem w oparciu o niezbędne dokumenty, ustalić czy i z jaką datą tytuł wykonawczy nr SM [...] został skarżącemu doręczony, jaki jest dokładny okres zawieszenia postępowania egzekucyjnego oraz w jakiej dacie nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. Ustalenia te powinny opierać się na dołączonych do akt administracyjnych dokumentach, a następnie znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu postanowienia, do czego obliguje organ przepis art. 124 § 2 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.