{\rtf1\ansi\ansicpg1252
\deff0{\fonttbl{\f0\froman\fcharset0 Times New Roman;}{\f1\froman\fcharset0 Helvetica;}{\f2\froman\fcharset0 Arial;}{\f3\froman\fcharset0 unknown;}}
{\colortbl\red0\green0\blue0;\red255\green255\blue255;\red192\green192\blue192;}
{\stylesheet 
{\style\s1 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs32\b\cf0 heading 1;}
{\style\s2 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs28\b\i\cf0 heading 2;}
{\style\s3 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs26\b\cf0 heading 3;}
{\style\s0 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs24\cf0 Normal;}
}
{\*\listtable
}
{\*\listoverridetable
}
{\info}
\paperw11907\paperh16840\margl1440\margr1120\margt1720\margb1440
{\footer \pard\plain\s0\ql\fi0\li0\ri0\plain\f0 2026-04-11 15:11\par
}{\header \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7630
\cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1716
\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f0 Centralna Baza Orzecze\u324? S\u261?d\u243?w Administracyjnych
\cell\pard\plain\intbl\s0\qr\fi0\li0\ri0\plain\f0 Str \f3{\field{\*\fldinst PAGE}{\fldrslt  }}\f0  / \f3{\field{\*\fldinst NUMPAGES \\* Arabic}{\fldrslt 1 }}
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7630
\cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1716
\cellx9346\row
\pard}\pgwsxn11907\pghsxn16840
\marglsxn1440\margrsxn1120\margtsxn1720\margbsxn1440\pard\plain\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs24\b I SA/Gl 674/22 - Wyrok\b0\par
\par\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data orzeczenia\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2022-12-06
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data wp\u322?ywu\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2022-06-02
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u261?d\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Gliwicach
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u281?dziowie\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Anna Rotter /przewodnicz\u261?cy sprawozdawca/
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Symbol z opisem\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 6113 Podatek dochodowy od os\u243?b prawnych
\par 6560
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Has\u322?a tematyczne\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Podatek dochodowy od os\u243?b prawnych
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sygn. powi\u261?zane\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 II FSK 556/23
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Skar\u380?ony organ\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Tre\u347?\u263? wyniku\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Oddalono skarg\u281?
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Powo\u322?ane przepisy\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dz.U. 2021 nr 0 poz 1800; art. 4a pkt 11; Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych.
\par Dz.U. 1996 nr 29 poz 129; art. 5 ust. 5; Umowa mi\u281?dzy Rz\u261?dem Rzeczypospolitej Polskiej a Rz\u261?dem Irlandii w sprawie unikania podw\u243?jnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu si\u281? od opodatkowania w zakresie podatk\u243?w od dochodu, sporz\u261?dzona w Madrycie dnia 13 listopada 1995 r.
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sentencja\b0
\par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Gliwicach w sk\u322?adzie nast\u281?puj\u261?cym: Przewodnicz\u261?cy S\u281?dzia WSA Agata \u262?wik-Bury, S\u281?dziowie WSA Dorota Koz\u322?owska, Anna Rotter (spr.), Protokolant specjalista Anna Florek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 listopada 2022 r. sprawy ze skargi D. w D. na interpretacj\u281? indywidualn\u261? Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 marca 2022 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.699.2021.1.ANK UNP: 1586964 w przedmiocie podatku dochodowego od os\u243?b prawnych oddala skarg\u281?.
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Uzasadnienie\b0
\par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Zaskar\u380?on\u261? interpretacj\u261? indywidualn\u261? z dnia 28 marca 2022r. nr 0111-KDIB1-2.4010.699.2021.1.ANK UNP: 1586964 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS, organ) stwierdzi\u322?, \u380?e stanowisko D. z siedzib\u261? w D. (dalej: Sp\u243?\u322?ka, Skar\u380?\u261?ca) w sprawie oceny skutk\u243?w podatkowych opisanego zdarzenia przysz\u322?ego w podatku dochodowym od os\u243?b prawnych jest nieprawid\u322?owe.
\par 
\par Powy\u380?sza interpretacja indywidualna wydana zosta\u322?a na podstawie art. 13 \u167? 2a oraz art. 14b \u167? 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. \u8211? Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021r., poz. 1540 ze zm., dalej: O.p.).
\par 
\par Stan sprawy.
\par 
\par W dniu 28 grudnia 2021r. wp\u322?yn\u261?\u322? do organu wniosek Sp\u243?\u322?ki o wydanie interpretacji indywidualnej, kt\u243?ry dotyczy\u322? ustalenia czy powstanie w Polsce zak\u322?ad podatkowy Sp\u243?\u322?ki w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych (t.j. Dz. U., z 2021r., poz. 1800 ze zm., dalej: u.p.d.o.p.) oraz art. 5 umowy miedzy Rz\u261?dem Rzeczypospolitej Polskiej a Rz\u261?dem Irlandii w sprawie unikania podw\u243?jnego opodatkowania i zapobiegania uchylania si\u281? od opodatkowania w zakresie podatk\u243?w od dochodu sporz\u261?dzona w Madrycie dnia 13 listopada 1995r. (Dz. U. z 1995r. Nr 29, poz. 129, dalej: Umowa).
\par 
\par Sp\u243?\u322?ka wyja\u347?ni\u322?a, \u380?e prowadzi dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcz\u261? zarejestrowan\u261? na terytorium Irlandii. Sp\u243?\u322?ka jest rezydentem podatkowym Irlandii i jest najwi\u281?kszym irlandzkim deweloperem gier internetowych, zatrudniaj\u261?cym zesp\u243?\u322? ponad 80 os\u243?b z ca\u322?ego \u347?wiata i tw\u243?rc\u261? mobilnych gier strategicznych M. (skr\u243?t od: "M."). Gry M. to rodzaj komputerowych gier fabularnych, w kt\u243?rych du\u380?a liczba graczy mo\u380?e gra\u263? ze sob\u261? w wirtualnym \u347?wiecie. Dost\u281?p do gry wymaga aktywnego po\u322?\u261?czenia internetowego, kt\u243?re zwykle jest zapewniane przez producenta gry.
\par 
\par We wniosku podano, i\u380? gry M. s\u261? w wi\u281?kszo\u347?ci darmowymi produkcjami z opcjonalnym dost\u281?pem do sklepu, kt\u243?ry pozwala naby\u263? wirtualne przedmioty za walut\u281? premium (funkcjonuj\u261?c\u261? w ramach danej gry) zakupion\u261? za prawdziwe pieni\u261?dze. Jednak bez dokonywania takich zakup\u243?w istnieje tak\u380?e mo\u380?liwo\u347?\u263? darmowej zabawy, cho\u263? w niekt\u243?rych grach zakupy przyczyniaj\u261? si\u281? do zdobycia znacz\u261?cej przewagi podczas rozgrywki. Skar\u380?\u261?ca jest cz\u281?\u347?ci\u261? grupy S.., ze studiami w L., B., L. i T..
\par 
\par Z wniosku wynika\u322?o, i\u380? Sp\u243?\u322?ka zamierza zatrudni\u263? w Polsce dw\u243?ch pracownik\u243?w na stanowiskach:
\par 
\par 1) Technical Director, DP (Dyrektor Techniczny),
\par 
\par 2) Fullstack Python Engineer (In\u380?ynier programowania w j\u281?zyku Python).
\par 
\par Zatrudnieni w Polsce pracownicy b\u281?d\u261? wspierali Sp\u243?\u322?k\u281? w tworzeniu technologii na potrzeby gier i w ich odpowiednim wykorzystaniu, a ich praca b\u281?dzie polega\u322?a m.in. na ulepszaniu us\u322?ug backendowych (us\u322?ug wykonywanych na zapleczu technicznym programu), powi\u261?zanych narz\u281?dzi i bibliotek oraz wsp\u243?\u322?projektowaniu architektury dla gier z naciskiem na niskie op\u243?\u378?nienia, skalowalno\u347?\u263? i sp\u243?jno\u347?\u263? gry.
\par 
\par Jak podano, do obowi\u261?zk\u243?w pracownika zatrudnionego na stanowisku Technical Director, DP b\u281?dzie nale\u380?a\u322?o:
\par 
\par - prowadzenie i zarz\u261?dzanie zespo\u322?ami Platformy D z perspektywy technicznej, jak
\par 
\par r\u243?wnie\u380? z perspektywy zarz\u261?dzania lud\u378?mi;
\par 
\par - pozostawanie aktywnym cz\u322?onkiem zespo\u322?u lider\u243?w Central Technology Group
\par 
\par w dziale strategii M.;
\par 
\par - przeprowadzanie rozm\u243?w kwalifikacyjnych i rekrutacja pracownik\u243?w do zespo\u322?\u243?w;
\par 
\par - wsp\u243?\u322?kszta\u322?towanie wizji produktu zespo\u322?u Platformy D;
\par 
\par - zapewnienie wysokiej dost\u281?pno\u347?ci i niskich op\u243?\u378?nie\u324? wszystkich us\u322?ug;
\par 
\par - prowadzenie benchmarkingu, analiza na \u380?ywo i aktywne monitorowanie wydajno\u347?ci
\par 
\par technicznej;
\par 
\par - identyfikacja optymalizacji koszt\u243?w i ich redukcja;
\par 
\par - raportowanie wydajno\u347?ci technicznej, wydajno\u347?ci zespo\u322?u, satysfakcji klienta, czasu
\par 
\par realizacji zam\u243?wienia;
\par 
\par - wspieranie proces\u243?w maj\u261?cych na celu uchwycenie stanu jako\u347?ci bazy kodu;
\par 
\par - bliska wsp\u243?\u322?praca z szefem dzia\u322?u technologicznego, definiowanie i wdra\u380?anie wielu inicjatyw, kluczowych cel\u243?w technicznych, jak r\u243?wnie\u380? cel\u243?w i koncepcji, kt\u243?re wprowadzaj\u261? zespo\u322?y i platform\u281? D na wy\u380?szy poziom;
\par 
\par - pomaganie zespo\u322?om w rozwi\u261?zywaniu problem\u243?w i poszukiwaniu rozwi\u261?za\u324?
\par 
\par technicznych;
\par 
\par - trening lider\u243?w technicznych w zakresie zapewnienia sukcesu ich zespo\u322?\u243?w;
\par 
\par - organizacja i wsparcie oraz optymalizacja procesu wdra\u380?ania nowych zespo\u322?\u243?w i nowych cz\u322?onk\u243?w zespo\u322?u.
\par 
\par Natomiast do obowi\u261?zk\u243?w pracownika zatrudnionego na stanowisku Fullstack Python Engineer b\u281?dzie nale\u380?a\u322?o:
\par 
\par - wsp\u243?\u322?praca z zespo\u322?em projektuj\u261?cym gr\u281? i innymi zespo\u322?ami deweloperskimi w celu
\par 
\par wdro\u380?enia nowych funkcji gry oraz budowanie rozwi\u261?za\u324? o niskich op\u243?\u378?nieniach, kt\u243?re
\par 
\par s\u261? wysoce skalowalne i sp\u243?jne, aby wspiera\u263? funkcje gry;
\par 
\par - wsp\u243?\u322?praca z programistami w celu wdro\u380?enia narz\u281?dzi, kt\u243?re umo\u380?liwi\u261? operatorom
\par 
\par Sp\u243?\u322?ki na \u380?ywo i zespo\u322?om projektuj\u261?cym gry tworzenie nowych do\u347?wiadcze\u324? w grach;
\par 
\par - wsparcie gier na \u380?ywo i rozwi\u261?zywanie problem\u243?w;
\par 
\par - wsp\u243?\u322?tworzenie plan\u243?w technicznych i omawianie przep\u322?ywu pracy i wymaga\u324?
\par 
\par z interesariuszami;
\par 
\par - wsp\u243?\u322?praca z programistami klienta gry w celu wdro\u380?enia komunikacji sieciowej
\par 
\par w czasie rzeczywistym pomi\u281?dzy klientem gry a serwerem.
\par 
\par Sp\u243?\u322?ka wyja\u347?ni\u322?a, \u380?e pracownicy o kt\u243?rych mowa powy\u380?ej b\u281?d\u261? zatrudnieni bezpo\u347?rednio w siedzibie Sp\u243?\u322?ki w Irlandii, jednak prac\u281? b\u281?d\u261? wykonywali na terytorium Polski. Zaznaczono, \u380?e Sp\u243?\u322?ka nie b\u281?dzie dysponowa\u322?a \u380?adnym biurem w Polsce, w kt\u243?rym pracownicy wykonywaliby prac\u281? na rzecz Skar\u380?\u261?cej. Pracownicy Sp\u243?\u322?ki b\u281?d\u261? wykonywali prac\u281? w dowolnie wybranym przez siebie miejscu, b\u281?d\u261? mogli pracowa\u263? z domu lub w tzw. przestrzeniach pracy wsp\u243?\u322?dzielonej (open space), kt\u243?re obecnie licznie wyst\u281?puj\u261? na rynku. Do dyspozycji pracownika Sp\u243?\u322?ka odda tak\u380?e laptopy i inny niezb\u281?dny sprz\u281?t informatyczny konieczny do wykonywania pracy. Jak podano we wniosku, pracownicy nie b\u281?d\u261? posiadali \u380?adnych pe\u322?nomocnictw od Sp\u243?\u322?ki i nie b\u281?d\u261? upowa\u380?nieni do podejmowania \u380?adnych decyzji w imieniu Sp\u243?\u322?ki, ani do zawierania jakichkolwiek um\u243?w w imieniu Sp\u243?\u322?ki. Pracownicy b\u281?d\u261? otrzymywali za prac\u281? sta\u322?e wynagrodzenie oraz okresowe premie, b\u281?d\u261? te\u380? mogli korzysta\u263? z systemu benefit\u243?w firmowych. Pracownicy zostan\u261? zatrudnieni na czas nieokre\u347?lony, a wykonywana przez nich praca b\u281?dzie wykonywana w spos\u243?b ci\u261?g\u322?y i regularny, nie b\u281?d\u261? oni zaanga\u380?owani w \u380?adne dzia\u322?ania sprzeda\u380?owe Sp\u243?\u322?ki.
\par 
\par Wobec tak przedstawionego zdarzenia przysz\u322?ego Skar\u380?\u261?ca zada\u322?a pytanie czy w okoliczno\u347?ciach przedstawionych we wniosku powstanie w Polsce zak\u322?ad podatkowy Sp\u243?\u322?ki w rozumieniu art. 4a pkt 11 u.p.d.o.p. art. 5 Umowy.
\par 
\par Przedstawiaj\u261?c w\u322?asne stanowisko w sprawie Sp\u243?\u322?ka wyrazi\u322?a przekonanie, i\u380? nie powstanie w Polsce zak\u322?ad podatkowy Skar\u380?\u261?cej w rozumieniu art. 4a pkt 11 u.p.d.o.p. oraz art. 5 Umowy.
\par 
\par Po przywo\u322?aniu tre\u347?ci art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p., art. 3 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p. oraz art. 4a pkt 11 u.p.d.o.p. Skar\u380?\u261?ca stwierdzi\u322?a, i\u380? ustawa o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych odwo\u322?uje si\u281? do w\u322?a\u347?ciwej umowy o unikaniu podw\u243?jnego opodatkowania, kt\u243?rej stron\u261? jest Rzeczypospolita Polska. Poniewa\u380? Sp\u243?\u322?ka jest rezydentem podatkowym Irlandii, zastosowanie znajdzie Umowa.
\par 
\par Sp\u243?\u322?ka powo\u322?uj\u261?c si\u281? na tre\u347?\u263? art. 7 ust. 1 oraz na art. 5 ust. 1, 2 i 5 Umowy i na art. 5 ust. 4 Umowy, stwierdzi\u322?a, i\u380? "zak\u322?ad podatkowy" Skar\u380?\u261?cej w Polsce powstanie tylko w\u243?wczas, gdy:
\par 
\par 1) b\u281?dzie istnia\u322?a w Polsce sta\u322?a plac\u243?wka, poprzez kt\u243?r\u261? w ca\u322?o\u347?ci lub cz\u281?\u347?ciowo Sp\u243?\u322?ka b\u281?dzie prowadzi\u322?a dzia\u322?alno\u347?\u263?, z wy\u322?\u261?czeniem jednak sta\u322?ych plac\u243?wek poprzez kt\u243?re prowadzona b\u281?dzie dzia\u322?alno\u347?\u263? o charakterze pomocniczym lub uzupe\u322?niaj\u261?cym, lub
\par 
\par 2) Sp\u243?\u322?ka b\u281?dzie dzia\u322?a\u322?a w Polsce poprzez agenta zale\u380?nego uprawnionego do dzia\u322?ania w imieniu Skar\u380?\u261?cej.
\par 
\par Skar\u380?\u261?ca zaznaczy\u322?a, i\u380? z przepisu zawartego w art. 5 Umowy wynika, \u380?e dla przyj\u281?cia, i\u380? dosz\u322?o do utworzenia sta\u322?ej plac\u243?wki przedsi\u281?biorstwa, wymagane jest zaistnienie \u322?\u261?cznie nast\u281?puj\u261?cych przes\u322?anek:
\par 
\par - istnienie miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci, w kt\u243?rym prowadzona jest dzia\u322?alno\u347?\u263?
\par 
\par gospodarcza,
\par 
\par - pewna sta\u322?o\u347?\u263? miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej,
\par 
\par - dzia\u322?alno\u347?\u263? prowadzona w plac\u243?wce nie mo\u380?e by\u263? ograniczona do czynno\u347?ci o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.
\par 
\par Wskazuj\u261?c na pkt 10, 11 i 18 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD
\par 
\par Sp\u243?\u322?ka stan\u281?\u322?a na stanowisku, i\u380? nie b\u281?dzie posiada\u322?a \u380?adnego biura w Polsce ani w\u322?asnego, ani wynajmowanego. Sp\u243?\u322?ka nie b\u281?dzie dysponowa\u322?a w Polsce \u380?adn\u261? inn\u261? powierzchni\u261? w kt\u243?rej by\u322?aby prowadzona jej dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcza. Ponadto Sp\u243?\u322?ka nie b\u281?dzie zobowi\u261?zywa\u322?a pracownik\u243?w wykonuj\u261?cych prac\u281? w Polsce do wykorzystywania ich mieszka\u324? do prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci na rzecz Sp\u243?\u322?ki. Sp\u243?\u322?ka nie b\u281?dzie te\u380? mog\u322?a dysponowa\u263? mieszkaniem pracownika, ani przeprowadza\u263? w nim jakichkolwiek wizyt lub kontroli.
\par 
\par Sp\u243?\u322?ka zwr\u243?ci\u322?a uwag\u281?, i\u380? przepis zawarty w art. 5 ust. 5 Umowy stanowi, \u380?e zak\u322?ad powstaje w\u243?wczas, gdy przedsi\u281?biorstwo dzia\u322?a poprzez osob\u281? od niego zale\u380?n\u261?, kt\u243?ra posiada pe\u322?nomocnictwo do zawierania um\u243?w w imieniu tego przedsi\u281?biorstwa i czynno\u347?ci wykonywane przez t\u281? osob\u281? nie ograniczaj\u261? si\u281? do rodzaj\u243?w dzia\u322?alno\u347?ci wymienionych w ust\u281?pie 4, czyli nie stanowi\u261? wy\u322?\u261?cznie dzia\u322?alno\u347?ci o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym. Wed\u322?ug Skar\u380?\u261?cej pracownicy zatrudnieni w oparciu o umow\u281? o prac\u281? wykonuj\u261?cy t\u281? prac\u281? w Polsce b\u281?d\u261? osobami zale\u380?nymi od Sp\u243?\u322?ki. Decyduj\u261?cym kryterium przy ustalaniu charakteru dokonywanych poprzez plac\u243?wk\u281? czynno\u347?ci jest, w ocenie Skar\u380?\u261?cej to, czy dzia\u322?alno\u347?\u263? zwi\u261?zana ze sta\u322?ym miejscem prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci stanowi sama w sobie istotn\u261? i znacz\u261?c\u261? cz\u281?\u347?\u263? dzia\u322?alno\u347?ci przedsi\u281?biorstwa jako ca\u322?o\u347?ci.
\par 
\par Skar\u380?\u261?ca wyja\u347?ni\u322?a, \u380?e podstawowym celem jej dzia\u322?alno\u347?ci jest dostarczanie gier internetowym graczom i poszerzanie kr\u281?gu graj\u261?cych, kt\u243?rym prezentowane s\u261? reklamy oraz sprzedawane akcesoria wirtualne umo\u380?liwiaj\u261?ce uzyskanie przewagi w rozgrywce, kt\u243?ra co do zasady jest darmowa.
\par 
\par Do obowi\u261?zk\u243?w pracownik\u243?w zatrudnionych w Polsce b\u281?dzie nale\u380?a\u322?o, co do zasady zarz\u261?dzanie zespo\u322?ami projektuj\u261?cymi gry, wsparcie techniczne, projektowanie nowych funkcji i rozw\u243?j istniej\u261?cych gier. Zaznaczono, i\u380? pracownicy wykonuj\u261?cy prac\u281? w Polsce nie b\u281?d\u261? zatem brali udzia\u322?u w sprzeda\u380?y towar\u243?w ani us\u322?ug klientom Sp\u243?\u322?ki, nie b\u281?d\u261? te\u380? upowa\u380?nieni do podejmowania \u380?adnych decyzji w imieniu Sp\u243?\u322?ki, ani nie b\u281?d\u261? mieli uprawnie\u324? do podpisywania um\u243?w w imieniu Sp\u243?\u322?ki.
\par 
\par W zwi\u261?zku z tym, w opinii Skar\u380?\u261?cej, dzia\u322?alno\u347?\u263? jej pracownik\u243?w w Polsce b\u281?dzie mia\u322?a jedynie charakter pomocniczy w stosunku do g\u322?\u243?wnej dzia\u322?alno\u347?ci Sp\u243?\u322?ki, a co za tym idzie ich dzia\u322?alno\u347?\u263? w Polsce nie doprowadzi do powstania zak\u322?adu podatkowego Sp\u243?\u322?ki w Polsce. Skar\u380?\u261?ca skonkludowa\u322?a, \u380?e nawet gdyby mieszkania pracownik\u243?w w Polsce uznane zosta\u322?y za plac\u243?wk\u281? poprzez kt\u243?r\u261? dzia\u322?alno\u347?\u263? prowadzi Sp\u243?\u322?ka, to i tak nie dosz\u322?oby do powstania zak\u322?adu podatkowego Sp\u243?\u322?ki w Polsce, poniewa\u380? poprzez tego rodzaju plac\u243?wk\u281? prowadzone by\u322?yby jedynie czynno\u347?ci o charakterze pomocniczym w stosunku do g\u322?\u243?wnej dzia\u322?alno\u347?ci Sp\u243?\u322?ki. Jak zaznaczy\u322?a Skar\u380?\u261?ca, przepis zawarty w art. 5 ust. 4 lit. e Umowy stanowi wyra\u378?nie, \u380?e nie powstaje zak\u322?ad podatkowy w przypadku utrzymywania sta\u322?ej plac\u243?wki wy\u322?\u261?cznie w celu prowadzenia dla przedsi\u281?biorstwa jakiejkolwiek dzia\u322?alno\u347?ci o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.
\par 
\par Dodatkowo art. 5 ust. 4 lit. f Umowy stanowi, \u380?e nie prowadzi do powstania zak\u322?adu utrzymywanie sta\u322?ej plac\u243?wki wy\u322?\u261?cznie w celu wykonywania jakiegokolwiek po\u322?\u261?czenia
\par 
\par rodzaj\u243?w dzia\u322?alno\u347?ci wymienionych w tym ust\u281?pie pod literami od a do e, pod warunkiem, \u380?e ca\u322?kowita dzia\u322?alno\u347?\u263? tej plac\u243?wki, wynikaj\u261?ca z takiego po\u322?\u261?czenia rodzaj\u243?w dzia\u322?alno\u347?ci, posiada przygotowawczy lub pomocniczy charakter.
\par 
\par Uwzgl\u281?dniaj\u261?c powy\u380?sze zdaniem Sp\u243?\u322?ki, w okoliczno\u347?ciach przedstawionych w cz\u281?\u347?ci niniejszego wniosku zawieraj\u261?cej opis zdarzenia przysz\u322?ego, nie powstanie w Polsce zak\u322?ad podatkowy Skar\u380?\u261?cej w rozumieniu art. 4a pkt 11 u.p.d.o.p.
\par 
\par W interpretacji indywidualnej z dnia 28 marca 2022r. organ uzna\u322? stanowisko Skar\u380?\u261?cej za nieprawid\u322?owe.
\par 
\par Dyrektor KIS wskazuj\u261?c na tre\u347?\u263? art. 4a pkt 11 u.p.d.o.p. podkre\u347?li\u322?, i\u380? definicja zawarta w tej normie ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy w\u322?a\u347?ciwa umowa o unikaniu podw\u243?jnego opodatkowania, kt\u243?rej stron\u261? jest Polska, nie stanowi inaczej.
\par 
\par Powo\u322?uj\u261?c si\u281? na tre\u347?\u263? art. 7 ust. 1, art. 5 ust. 2 oraz art. 5 ust. 4 Umowy organ wyja\u347?ni\u322?, \u380?e dokonuj\u261?c interpretacji postanowie\u324? Umowy nale\u380?y zwr\u243?ci\u263? uwag\u281? na tre\u347?\u263? Modelowej Konwencji OECD stanowi\u261?cej wz\u243?r umowy w sprawie unikania podw\u243?jnego opodatkowania zawieranych przez Polsk\u281?, jak r\u243?wnie\u380? brzmienie Komentarza do niej.
\par 
\par Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD wynika, \u380?e cz\u281?sto trudno jest odr\u243?\u380?ni\u263? dzia\u322?alno\u347?\u263? maj\u261?c\u261? charakter przygotowawczy lub pomocniczy od dzia\u322?alno\u347?ci, kt\u243?ra takiego charakteru nie ma. Wskazuje si\u281? w tym zakresie m.in., \u380?e dzia\u322?alno\u347?\u263? plac\u243?wki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotn\u261? i znacz\u261?c\u261? cz\u281?\u347?\u263? dzia\u322?alno\u347?ci przedsi\u281?biorstwa jako ca\u322?o\u347?ci, gdy istnieje znacz\u261?cy zwi\u261?zek mi\u281?dzy prowadzon\u261? przez t\u281? plac\u243?wk\u281? dzia\u322?alno\u347?ci\u261? a uzyskiwanymi przez przedsi\u281?biorstwo dochodami. Ponadto, dzia\u322?alno\u347?\u263? przygotowawcza lub pomocnicza zagranicznego przedsi\u281?biorstwa prowadzona za po\u347?rednictwem sta\u322?ej plac\u243?wki, aby nie by\u322?a uznana za zak\u322?ad, musi by\u263? wykonywana wy\u322?\u261?cznie dla przedsi\u281?biorstwa macierzystego, a tak\u380?e nie ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego jakakolwiek dzia\u322?alno\u347?\u263? zagranicznego przedsi\u281?biorstwa prowadzona w drugim pa\u324?stwie za po\u347?rednictwem sta\u322?ej plac\u243?wki, kt\u243?rej cel jest identyczny z celem przedsi\u281?biorstwa jako ca\u322?o\u347?ci.
\par 
\par Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD w przypadku, gdy sta\u322?a plac\u243?wka jest wykorzystywana zar\u243?wno dla dzia\u322?alno\u347?ci w ramach wy\u322?\u261?cze\u324?, jak i dla innej dzia\u322?alno\u347?ci, uznaje si\u281? j\u261? za zak\u322?ad, kt\u243?ry podlega opodatkowaniu z tytu\u322?u obu rodzaj\u243?w dzia\u322?alno\u347?ci (np. gdy magazyn jest utrzymywany w celu wydawania towar\u243?w oraz zajmuje si\u281? sprzeda\u380?\u261?). Innymi s\u322?owy, zak\u322?ad powstanie, je\u380?eli opr\u243?cz czynno\u347?ci przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest dzia\u322?alno\u347?\u263? zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie. Zasadniczo wszystkie wymienione wy\u380?ej kluczowe przes\u322?anki prowadz\u261?ce do uznania, \u380?e podmiot ma na terenie Polski sta\u322?e miejsce prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej powinny by\u263? spe\u322?nione \u322?\u261?cznie.
\par 
\par W interpretacji podniesiono r\u243?wnie\u380?, \u380?e stosownie do postanowie\u324? art. 5 ust. 5 Umowy zak\u322?ad mo\u380?e powsta\u263? tak\u380?e w wyniku prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej za po\u347?rednictwem tzw. zale\u380?nego przedstawiciela (tj. podmiotu dzia\u322?aj\u261?cego w drugim Pa\u324?stwie w imieniu zagranicznego przedsi\u281?biorstwa). Cytowane postanowienie umowne znajduje zastosowanie "bez wzgl\u281?du na postanowienia ust\u281?p\u243?w 1 i 2", co oznacza, \u380?e wobec braku zak\u322?adu w sensie przedmiotowym (sta\u322?ej plac\u243?wki) nale\u380?y bada\u263? ustanowienie zak\u322?adu pod k\u261?tem dzia\u322?alno\u347?ci przedstawiciela przedsi\u281?biorstwa. U\u380?yte w tre\u347?ci ust. 5 poj\u281?cie "osoba" oznacza w my\u347?l art. 3 ust. 1 pkt d umowy osob\u281? fizyczn\u261?, sp\u243?\u322?k\u281? oraz ka\u380?de inne zrzeszenie os\u243?b. Warunkiem zastosowania art. 5 ust. 5 Umowy jest, aby osoba dzia\u322?a\u322?a "w imieniu przedsi\u281?biorstwa", czyli wyst\u281?powa\u322?a w roli przedstawiciela, a tak\u380?e posiada\u322?a i zwyczajowo wykonywa\u322?a pe\u322?nomocnictwo do zawierania um\u243?w w umawiaj\u261?cym si\u281? pa\u324?stwie.
\par 
\par Organ zaznaczy\u322?, \u380?e osoby, kt\u243?re nie posiadaj\u261? pe\u322?nomocnictwa w rozumieniu cywilnoprawnym, ale maj\u261? umocowanie do negocjowania wszystkich element\u243?w umowy w spos\u243?b wi\u261?\u380?\u261?cy przedsi\u281?biorstwo, posiadaj\u261? pe\u322?nomocnictwo do zawierania um\u243?w w rozumieniu art. 5 ust. 5 Umowy. W tym przypadku bez znaczenia jest, kto ostatecznie podpisuje umow\u281?: osoba dzia\u322?aj\u261?ca w imieniu przedsi\u281?biorstwa czy przedsi\u281?biorstwo (pkt 33 Komentarza OECD do art. 5). Kryterium decyduj\u261?cym jest prawne zwi\u261?zanie przedsi\u281?biorstwa dzia\u322?aniem przedstawiciela.
\par 
\par Podkre\u347?lono, \u380?e za zale\u380?nego przedstawiciela powinna by\u263? traktowana osoba, kt\u243?rej uprawnienia lub charakter jej czynno\u347?ci anga\u380?uj\u261? przedsi\u281?biorstwo w dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcz\u261? w okre\u347?lonym zakresie na obszarze danego pa\u324?stwa.
\par 
\par Dyrektor KIS wyja\u347?ni\u322?, \u380?e Skar\u380?\u261?ca to najwi\u281?kszy irlandzki deweloper gier internetowych, zatrudniaj\u261?cy zesp\u243?\u322? ponad 80 os\u243?b z ca\u322?ego \u347?wiata i tw\u243?rca mobilnych gier strategicznych. Pracownicy kt\u243?rzy b\u281?d\u261? wykonywali prac\u281? na terenie Polski zostan\u261? zatrudnieni na czas nieokre\u347?lony, a wykonywana przez nich praca b\u281?dzie wykonywana w spos\u243?b ci\u261?g\u322?y i regularny. Do dyspozycji pracownika Sp\u243?\u322?ka odda tak\u380?e laptopy i inny niezb\u281?dny sprz\u281?t informatyczny konieczny do wykonywania pracy. Zatrudnieni w Polsce pracownicy b\u281?d\u261? wspierali Sp\u243?\u322?k\u281? w tworzeniu technologii na potrzeby gier i w ich odpowiednim wykorzystaniu. Ich praca b\u281?dzie polega\u322?a m.in. na ulepszaniu us\u322?ug backendowych (us\u322?ug wykonywanych na zapleczu technicznym programu), powi\u261?zanych narz\u281?dzi i bibliotek oraz wsp\u243?\u322?projektowaniu architektury dla gier z naciskiem na niskie op\u243?\u378?nienia, skalowalno\u347?\u263? i sp\u243?jno\u347?\u263? gry.
\par 
\par W rezultacie organ stwierdzi\u322?, \u380?e dzia\u322?alno\u347?\u263? Sp\u243?\u322?ki na terytorium Polski spe\u322?nia, co do zasady, warunki istnienia plac\u243?wki (sta\u322?ego miejsca prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci) pod wzgl\u281?dem dost\u281?pno\u347?ci powierzchni oraz jej sta\u322?ego charakteru. Zdaniem Dyrektora KIS czynno\u347?ci wykonywane na terenie Polski nie maj\u261? wy\u322?\u261?cznie przygotowawczego i pomocniczego charakteru. Z opisu sprawy wynika, \u380?e przedmiot dzia\u322?alno\u347?ci Skar\u380?\u261?cej na terytorium Polski pokrywa si\u281? w cz\u281?\u347?ci z przedmiotem dzia\u322?alno\u347?ci sp\u243?\u322?ki irlandzkiej. W przekonaniu Dyrektora KIS w sytuacji takiej nie mo\u380?na m\u243?wi\u263? o dzia\u322?alno\u347?ci o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym. Cz\u281?sto trudno jest odr\u243?\u380?ni\u263? dzia\u322?alno\u347?\u263? maj\u261?c\u261? charakter przygotowawczy lub pomocniczy od dzia\u322?alno\u347?ci, kt\u243?ra nie ma takiego charakteru. Z pewno\u347?ci\u261? sta\u322?a plac\u243?wka, kt\u243?rej cel jest identyczny z celem przedsi\u281?biorstwa jako ca\u322?o\u347?ci, nie prowadzi dzia\u322?alno\u347?ci o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym (punkt 24 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji, wyrok NSA z dnia 4 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1864/10).
\par 
\par Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD w przypadku, gdy sta\u322?a plac\u243?wka jest wykorzystywana zar\u243?wno dla dzia\u322?alno\u347?ci w ramach wy\u322?\u261?cze\u324?, jak i dla innej dzia\u322?alno\u347?ci, uznaje si\u281? j\u261? za zak\u322?ad, kt\u243?ry podlega opodatkowaniu z tytu\u322?u obu rodzaj\u243?w dzia\u322?alno\u347?ci. W rezultacie organ doszed\u322? do przekonania, \u380?e zak\u322?ad powstanie, je\u380?eli opr\u243?cz czynno\u347?ci przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest dzia\u322?alno\u347?\u263? zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie. Wed\u322?ug Dyrektora KIS, w analizowanym zdarzeniu przysz\u322?ym nie mo\u380?na m\u243?wi\u263? o przygotowawczym lub pomocniczym charakterze dzia\u322?alno\u347?ci Sp\u243?\u322?ki na terytorium Polski w odniesieniu do dzia\u322?alno\u347?ci jednostki macierzystej. Dzia\u322?alno\u347?\u263? Sp\u243?\u322?ki z siedzib\u261? w Irlandii prowadzona w Polsce w zakresie opisanym we wniosku stanowi zak\u322?ad w rozumieniu art. 5 Umowy, a uzyskiwanie przez Skar\u380?\u261?c\u261? dochod\u243?w w Polsce za po\u347?rednictwem zak\u322?adu prowadzi do powstania \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w, kt\u243?re winny by\u263? opodatkowane w Polsce.
\par 
\par W interpretacji podano, \u380?e co prawda Sp\u243?\u322?ka nie zamierza wynajmowa\u263? na terytorium Polski \u380?adnego lokalu, jednak przekazanie do dyspozycji pracownik\u243?w laptop\u243?w i innego niezb\u281?dnego sprz\u281?tu informatycznego koniecznego do wykonywania pracy wi\u261?\u380?e si\u281? z konieczno\u347?ci\u261? powstania takiej sta\u322?ej plac\u243?wki, kt\u243?r\u261? mo\u380?e by\u263? np. mieszkanie pracownika. Tym samym w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z powstaniem sta\u322?ej plac\u243?wki. W ocenie organu Sp\u243?\u322?ka b\u281?dzie posiada\u322?a w Polsce zak\u322?ad w rozumieniu art. 4a pkt 11 u.p.d.o.p. w zw. z art. 5 Umowy.
\par 
\par W konsekwencji, po stronie Sp\u243?\u322?ki powstanie obowi\u261?zek rozliczenia podatku dochodowego od os\u243?b prawnych na terytorium Polski.
\par 
\par Na powy\u380?sz\u261? interpretacj\u281? indywidualn\u261? Sp\u243?\u322?ka reprezentowana przez pe\u322?nomocnika z\u322?o\u380?y\u322?a skarg\u281? do tut. S\u261?du.
\par 
\par Pe\u322?nomocnik Sp\u243?\u322?ki zaskar\u380?y\u322? interpretacj\u281? w ca\u322?o\u347?ci i zarzuci\u322? jej naruszenie art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p., art. 3 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p. oraz art. 4a pkt 11 u.p.d.o.p., a tak\u380?e art. 5 ust. 1 ust. 4 Umowy oraz art. 7 ust. 1 Umowy poprzez ich b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? i uznanie, \u380?e w warunkach opisanych w tre\u347?ci wniosku o wydanie zaskar\u380?onej interpretacji powstanie dla Sp\u243?\u322?ki zak\u322?ad podatkowy w Polsce w rozumieniu w/w przepis\u243?w.
\par 
\par Sp\u243?\u322?ka wnios\u322?a o uwzgl\u281?dnienie skargi i uchylenie zaskar\u380?onej interpretacji oraz o zas\u261?dzenie zwrotu koszt\u243?w post\u281?powania wed\u322?ug norm przepisanych.
\par 
\par Zdaniem Skar\u380?\u261?cej mo\u380?liwo\u347?\u263? powstania sta\u322?ej plac\u243?wki przez kt\u243?r\u261? prowadzona jest dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcza Sp\u243?\u322?ki w Polsce w mieszkaniu (lub w mieszkaniach) pracownik\u243?w zatrudnionych przez Sp\u243?\u322?k\u281?, w sytuacji opisanej we wniosku o wydanie interpretacji, powinna by\u263? oceniona przy uwzgl\u281?dnieniu Komentarza do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i maj\u261?tku.
\par 
\par Cytuj\u261?c pkt. 10 i 11 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD Sp\u243?\u322?ka podkre\u347?li\u322?a, i\u380? nie b\u281?dzie posiada\u322?a \u380?adnego biura w Polsce ani w\u322?asnego, ani wynajmowanego oraz nie b\u281?dzie te\u380? dysponowa\u322?a (ani w sensie prawnym, ani w sensie faktycznym) \u380?adn\u261? inn\u261? powierzchni\u261? w Polsce, w kt\u243?rej by\u322?aby prowadzona jej dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcza. Sp\u243?\u322?ka wskaza\u322?a, i\u380? nie b\u281?dzie te\u380? zobowi\u261?zywa\u322?a pracownik\u243?w wykonuj\u261?cych prac\u281? w Polsce do wykorzystywania ich mieszka\u324? do prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci na rzecz Sp\u243?\u322?ki. Pracownicy Sp\u243?\u322?ki b\u281?d\u261? wykonywali prac\u281? w dowolnie wybranym przez siebie miejscu, b\u281?d\u261? mogli pracowa\u263? z domu lub w tzw. przestrzeniach pracy wsp\u243?\u322?dzielonej (open space). Ponadto Sp\u243?\u322?ka nie b\u281?dzie mog\u322?a dysponowa\u263? mieszkaniem pracownika, ani przeprowadza\u263? w nim jakichkolwiek wizyt lub kontroli. W skardze podano, i\u380? w wyniku zatrudnienia pracownik\u243?w wykonuj\u261?cych prac\u281? na rzecz Sp\u243?\u322?ki w Polsce nie powstanie sta\u322?a plac\u243?wka Sp\u243?\u322?ki w Polsce poprzez kt\u243?r\u261? Skar\u380?\u261?ca prowadzi\u322?aby dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcz\u261?.
\par 
\par Zwracaj\u261?c uwag\u281? na tre\u347?\u263? art pkt 18 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD Sp\u243?\u322?ka podkre\u347?li\u322?a, \u380?e zak\u322?ad mo\u380?e powsta\u263?, co do zasady, r\u243?wnie\u380? wtedy, gdy pracownik nie ma zapewnionego biura, chocia\u380? potrzeba posiadania biura wynika z charakteru stosunku pracy. Oznacza to, \u380?e mieszkanie pracownika mo\u380?e stanowi\u263? sta\u322?\u261? plac\u243?wk\u281? poprzez kt\u243?r\u261? przedsi\u281?biorstwo prowadzi dzia\u322?alno\u347?\u263?, ale tylko w \u347?ci\u347?le okre\u347?lonych warunkach.
\par 
\par W skardze zaznaczono, \u380?e Sp\u243?\u322?ka nie wydaje pracownikom \u380?adnych polece\u324? zobowi\u261?zuj\u261?cych ich do wykorzystywania w\u322?asnych mieszka\u324? do dzia\u322?alno\u347?ci na rzecz pracodawcy. Pracownicy mog\u261? wykonywa\u263? prac\u281? w dowolnie wybranym przez siebie miejscu tak\u380?e w tzw. przestrzeniach pracy wsp\u243?\u322?dzielonej (open space). Je\u380?eli pracownicy wykonuj\u261? prac\u281? na rzecz Sp\u243?\u322?ki w domu, to robi\u261? to z w\u322?asnej woli, a nie w wyniku otrzymania takiego polecenia od Sp\u243?\u322?ki. Ponadto z charakteru stosunku pracy nie wynika potrzeba posiadania biura. Pracownik mo\u380?e wykonywa\u263? swoj\u261? prac\u281? w zasadzie w ka\u380?dym miejscu, nie spotyka si\u281? z klientami i nie musi posiada\u263? do tego celu \u380?adnego lokalu. W takich warunkach, w \u347?wietle postanowie\u324? zawartych w pkt 18 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD, w ocenie Sp\u243?\u322?ki, sta\u322?a plac\u243?wka przedsi\u281?biorcy w mieszkaniu zatrudnionego przez niego pracownika nie powstanie.
\par 
\par Zdaniem Skar\u380?\u261?cej trudno stwierdzi\u263?, dlaczego organ uzna\u322?, \u380?e przekazanie do dyspozycji pracownik\u243?w laptop\u243?w i innego niezb\u281?dnego sprz\u281?tu informatycznego, koniecznego do wykonywania pracy, wi\u261?\u380?e si\u281? z konieczno\u347?ci\u261? powstania sta\u322?ej plac\u243?wki Skar\u380?\u261?cej w Polsce, \u380?aden bowiem przepis u.p.d.o.p. czy postanowienie Umowy ani \u380?adne postanowienie Komentarza do Modelowej Konwencji OECD nie wi\u261?\u380?e przekazania laptop\u243?w i innego sprz\u281?tu informatycznego pracownikowi wykonuj\u261?cemu prac\u281? na rzecz pracodawcy w innym kraju z powstaniem sta\u322?ej plac\u243?wki poprzez kt\u243?r\u261? przedsi\u281?biorca prowadzi swoj\u261? dzia\u322?alno\u347?\u263?, w kraju w kt\u243?rym wykonuje swoj\u261? prac\u281? pracownik kt\u243?remu przekazany zosta\u322? sprz\u281?t informatyczny.
\par 
\par W skardze wyja\u347?niono, \u380?e laptop jest urz\u261?dzeniem mobilnym, kt\u243?ry z \u322?atwo\u347?ci\u261? mo\u380?e by\u263? przenoszony z miejsca na miejsce i z kt\u243?rego mo\u380?na korzysta\u263? w\u322?a\u347?ciwie wsz\u281?dzie. Obecnie stosowane technologie umo\u380?liwiaj\u261? tak\u380?e zdalne drukowanie i skanowanie dokument\u243?w, obraz\u243?w i innych plik\u243?w w zasadzie z ka\u380?dego miejsca, w kt\u243?rym dost\u281?pny jest Internet.
\par 
\par Wed\u322?ug Skar\u380?\u261?cej w warunkach opisanych w tre\u347?ci wniosku o wydanie Interpretacji nie powstanie sta\u322?a plac\u243?wka Sp\u243?\u322?ki przez kt\u243?r\u261? ca\u322?kowicie lub cz\u281?\u347?ciowo prowadzona jest dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcza Skar\u380?\u261?cej w Polsce. Co za tym idzie, nie powstanie tak\u380?e w Polsce zak\u322?ad podatkowy Sp\u243?\u322?ki na podstawie art. 5 ust. 1 Umowy, bowiem przepis ten jako warunek powstania zak\u322?adu podatkowego wyra\u378?nie wskazuje istnienie takiej plac\u243?wki.
\par 
\par Skar\u380?\u261?ca podkre\u347?li\u322?a, \u380?e pkt 24 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD w obecnym brzmieniu nie dotyczy w og\u243?le kwestii prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym. Organ powo\u322?uj\u261?c si\u281? na tre\u347?\u263? Komentarza do Modelowej Konwencji OECD i podkre\u347?laj\u261?c jego znaczenie dla interpretacji przepis\u243?w Umowy nie zada\u322? sobie trudu sprawdzenia aktualnego brzmienia postanowie\u324? tego Komentarza.
\par 
\par W skardze podkre\u347?lono, i\u380? podstawowym celem dzia\u322?alno\u347?ci Sp\u243?\u322?ki jest dostarczanie gier internetowym graczom i poszerzanie kr\u281?gu graj\u261?cych, kt\u243?rym prezentowane s\u261? reklamy oraz sprzedawane akcesoria wirtualne umo\u380?liwiaj\u261?ce uzyskanie przewagi w rozgrywce, kt\u243?ra co do zasady jest darmowa.
\par 
\par Wyja\u347?niono, i\u380? do obowi\u261?zk\u243?w pracownik\u243?w zatrudnionych w Polsce b\u281?dzie nale\u380?a\u322?o, co do zasady, zarz\u261?dzanie zespo\u322?ami projektuj\u261?cymi gry, wsparcie techniczne, projektowanie nowych funkcji i rozw\u243?j istniej\u261?cych gier. W opinii Skar\u380?\u261?cej nie mo\u380?na zatem uzna\u263?, \u380?e cel dzia\u322?alno\u347?ci Sp\u243?\u322?ki jako ca\u322?o\u347?ci jest identyczny z celem dzia\u322?alno\u347?ci prowadzonej przez pracownik\u243?w zatrudnionych w Polsce.
\par 
\par Skar\u380?\u261?ca wskaza\u322?a, \u380?e ani w Umowie ani w u.p.d.o.p. nie zosta\u322?a zawarta definicja czynno\u347?ci o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym, ani \u380?aden katalog czynno\u347?ci przyk\u322?adowych, kt\u243?re mo\u380?na zaliczy\u263? do kategorii czynno\u347?ci przygotowawczych lub pomocniczych. Jak zaznaczono w skardze, dzia\u322?alno\u347?\u263?, kt\u243?ra ma charakter pomocniczy w pkt 60 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD zosta\u322?a okre\u347?lona jako dzia\u322?alno\u347?\u263? kt\u243?ra zasadniczo odpowiada dzia\u322?alno\u347?ci, kt\u243?ra jest prowadzona w celu wspierania g\u322?\u243?wnej dzia\u322?alno\u347?ci przedsi\u281?biorstwa jako ca\u322?o\u347?ci, nie b\u281?d\u261?c jednak jej cz\u281?\u347?ci\u261?.
\par 
\par Sp\u243?\u322?ka zaznaczy\u322?a, i\u380? pracownicy zatrudnieni w Polsce nie bior\u261? udzia\u322?u w sprzeda\u380?y towar\u243?w i us\u322?ug klientom Sp\u243?\u322?ki, nie s\u261? te\u380? zaanga\u380?owani w \u380?adne procesy prowadz\u261?ce bezpo\u347?rednio do uzyskiwania przez Sp\u243?\u322?k\u281? zysk\u243?w. Sp\u243?\u322?ka stan\u281?\u322?a na stanowisku, i\u380? dzia\u322?alno\u347?\u263? pracownik\u243?w Skar\u380?\u261?cej w Polsce polegaj\u261?ca na wykonywaniu czynno\u347?ci wskazanych powy\u380?ej ma charakter pomocniczy w stosunku do g\u322?\u243?wnej dzia\u322?alno\u347?ci Sp\u243?\u322?ki. Zdaniem Skar\u380?\u261?cej kwestia ta ma drugorz\u281?dne znaczenie dla okre\u347?lenia mo\u380?liwo\u347?ci powstania zak\u322?adu podatkowego w Polsce, bowiem w sytuacji opisanej we wniosku w og\u243?le nie dochodzi do powstania sta\u322?ej plac\u243?wki Sp\u243?\u322?ki w Polsce, a zatem nie mo\u380?e powsta\u263? dla Sp\u243?\u322?ki zak\u322?ad podatkowy w Polsce na podstawie art. 5 ust. 1 Umowy.
\par 
\par W skardze nie zarzucono naruszenia przepis\u243?w prawa procesowego.
\par 
\par W odpowiedzi na skarg\u281? organ wni\u243?s\u322? o jej oddalenie, podtrzymuj\u261?c dotychczasowe stanowisko w sprawie.
\par 
\par Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Gliwicach zwa\u380?y\u322?, co nast\u281?puje
\par 
\par Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu.
\par 
\par Kontroli S\u261?du \u8211? na podstawie art. 3 \u167? 1 i \u167? 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej P.p.s.a.) \u8211? podlega\u322?a indywidualna interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 marca 2022r. Przy czym, zgodnie z art. 57a P.p.s.a. skarga na pisemn\u261? interpretacj\u281? przepis\u243?w prawa podatkowego w indywidualnej sprawie mo\u380?e by\u263? oparta wy\u322?\u261?cznie na zarzucie naruszenia przepis\u243?w post\u281?powania, dopuszczeniu si\u281? b\u322?\u281?du wyk\u322?adni lub niew\u322?a\u347?ciwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. S\u261?d administracyjny jest zwi\u261?zany zarzutami skargi oraz powo\u322?an\u261? podstaw\u261? prawn\u261?.
\par 
\par Podstaw\u261? rozstrzygni\u281?cia w niniejszej sprawie by\u322?o zdarzenie przysz\u322?e wynikaj\u261?ce z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, przyj\u281?te r\u243?wnie\u380? przez organ interpretacyjny w zaskar\u380?onej interpretacji przepis\u243?w prawa podatkowego. Powy\u380?sze wi\u261?\u380?e si\u281? z tym, \u380?e w przypadku wydawania interpretacji organ podatkowy nie przeprowadza post\u281?powania dowodowego, ograniczaj\u261?c si\u281? do analizy okoliczno\u347?ci i stanowiska prawnego podanych we wniosku. Kontrola interpretacji indywidualnych przez s\u261?d administracyjny zasadniczo sprowadza si\u281? do oceny, czy podstaw\u261? udzielonej interpretacji podatkowej by\u322? stan faktyczny (zdarzenie przysz\u322?e) przedstawiony przez Skar\u380?\u261?c\u261? we wniosku o wydanie interpretacji, czy organ prawid\u322?owo zinterpretowa\u322? przepisy prawa, maj\u261?ce zastosowanie do okoliczno\u347?ci wskazanych we wniosku oraz czy wyczerpuj\u261?co uzasadni\u322? ocen\u281? stanowiska wnioskodawcy, zw\u322?aszcza negatywn\u261?.
\par 
\par Sp\u243?r w rozpoznawanej sprawie sprowadza si\u281? do kwestii ustalenia czy czynno\u347?ci podejmowane przez Skar\u380?\u261?c\u261? na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej skutkuj\u261? powstaniem sta\u322?ego zak\u322?adu Skar\u380?\u261?cej w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 u.p.d.o.p. oraz art. 5 Umowy.
\par 
\par Zdaniem organu zak\u322?ad powstanie, je\u380?eli opr\u243?cz czynno\u347?ci przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest dzia\u322?alno\u347?\u263? zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie, natomiast uzyskiwanie dochod\u243?w w Polsce za po\u347?rednictwem zak\u322?adu prowadzi do powstania \u378?r\u243?d\u322?a przychod\u243?w, kt\u243?re winny by\u263? opodatkowane w Polsce. Wprawdzie Skar\u380?\u261?ca nie zamierza wynajmowa\u263? na terytorium Polski \u380?adnego lokalu, jednak przekazanie do dyspozycji pracownik\u243?w sprz\u281?tu komputerowego wi\u261?\u380?e si\u281? z konieczno\u347?ci\u261? powstania takiej sta\u322?ej plac\u243?wki w rozumieniu art. 4a pkt 11 u.p.d.o.p. w zwi\u261?zku z art. 5 ust. 5 Umowy. W konsekwencji po stronie Sp\u243?\u322?ki powstanie obowi\u261?zek rozliczenia podatku dochodowego od os\u243?b prawnych na terytorium Polski.
\par 
\par Temu stanowisku przeczy\u322?a Skar\u380?\u261?ca. W jej ocenie samo przekazanie sprz\u281?tu komputerowego pracownikom zatrudnionym przez Sp\u243?\u322?k\u281?, nie tworzy plac\u243?wki, Skar\u380?\u261?ca za\u347? nie b\u281?dzie w\u322?ada\u263? w Polsce \u380?adnymi pomieszczeniami, czy powierzchni\u261?.
\par 
\par Skar\u380?\u261?ca zaprzeczy\u322?a tak\u380?e temu, \u380?e dzia\u322?alno\u347?\u263? w Polce b\u281?dzie si\u281? pokrywa\u263? z dzia\u322?alno\u347?ci\u261? Sp\u243?\u322?ki, skoro pracownicy w Polce b\u281?d\u261? wykonywa\u263? jedynie dzia\u322?alno\u347?\u263? maj\u261?c\u261? pomocniczy charakter w stosunku do g\u322?\u243?wnej dzia\u322?alno\u347?ci Sp\u243?\u322?ki.
\par 
\par Regulacje prawne odnosz\u261?ce si\u281? do kwestii zagranicznego zak\u322?adu s\u261? nast\u281?puj\u261?ce:
\par 
\par 1) ustawa o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych:
\par 
\par - art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. - podatnicy, je\u380?eli nie maj\u261? na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarz\u261?du, podlegaj\u261? obowi\u261?zkowi podatkowemu tylko od dochod\u243?w, kt\u243?re osi\u261?gaj\u261? na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
\par 
\par - art. 3 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p. - za dochody (przychody) osi\u261?gane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatnik\u243?w, o kt\u243?rych mowa w ust. 2, uwa\u380?a si\u281? w szczeg\u243?lno\u347?ci dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju dzia\u322?alno\u347?ci prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez po\u322?o\u380?ony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zak\u322?ad;
\par 
\par - art. 4a pkt 11 u.p.d.o.p. - ilekro\u263? w ustawie mowa o zagranicznym zak\u322?adzie - oznacza to:
\par 
\par a) sta\u322?\u261? plac\u243?wk\u281?, poprzez kt\u243?r\u261? podmiot maj\u261?cy siedzib\u281? lub zarz\u261?d na terytorium jednego pa\u324?stwa wykonuje ca\u322?kowicie lub cz\u281?\u347?ciowo dzia\u322?alno\u347?\u263? na terytorium innego pa\u324?stwa, a w szczeg\u243?lno\u347?ci oddzia\u322?, przedstawicielstwo, biuro, fabryk\u281?, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
\par 
\par b) plac budowy, budow\u281?, monta\u380? lub instalacj\u281?, prowadzone na terytorium jednego pa\u324?stwa przez podmiot maj\u261?cy siedzib\u281? lub zarz\u261?d na terytorium innego pa\u324?stwa,
\par 
\par c) osob\u281?, kt\u243?ra w imieniu i na rzecz podmiotu maj\u261?cego siedzib\u281? lub zarz\u261?d na terytorium jednego pa\u324?stwa dzia\u322?a na terytorium innego pa\u324?stwa, je\u380?eli osoba ta ma pe\u322?nomocnictwo do zawierania w jego imieniu um\u243?w i pe\u322?nomocnictwo to faktycznie wykonuje
\par 
\par - chyba \u380?e umowa o unikaniu podw\u243?jnego opodatkowania, kt\u243?rej stron\u261? jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej;
\par 
\par 2) Umowa mi\u281?dzy Rz\u261?dem Rzeczypospolitej Polskiej a Rz\u261?dem Irlandii w sprawie unikania podw\u243?jnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu si\u281? od opodatkowania w zakresie podatk\u243?w od dochodu sporz\u261?dzona w Madrycie dnia 13 lipca 1995r.:
\par 
\par - art. 5 ust. 1 w rozumieniu Umowy okre\u347?lenie "zak\u322?ad" oznacza sta\u322?\u261? plac\u243?wk\u281?, poprzez kt\u243?r\u261? ca\u322?kowicie lub cz\u281?\u347?ciowo prowadzona jest dzia\u322?alno\u347?\u263? przedsi\u281?biorstwa,
\par 
\par - art. 5 ust. 2 Umowy - okre\u347?lenie "zak\u322?ad" obejmuje w szczeg\u243?lno\u347?ci: a) miejsce zarz\u261?du, b) fili\u281?, c) biuro, d) zak\u322?ad fabryczny, e) warsztat, f) kopalni\u281?, \u378?r\u243?d\u322?o ropy naftowej lub gazu, kamienio\u322?om albo ka\u380?de inne miejsce wydobywania zasob\u243?w naturalnych,
\par 
\par - art. 5 ust 4 Umowy - bez wzgl\u281?du na poprzednie postanowienia tego artyku\u322?u uwa\u380?a si\u281?, \u380?e okre\u347?lenie "zak\u322?ad" nie obejmuje:
\par 
\par a) u\u380?ytkowania urz\u261?dze\u324? s\u322?u\u380?\u261?cych wy\u322?\u261?cznie w celu sk\u322?adowania, wystawiania lub dostarczania d\u243?br lub towar\u243?w nale\u380?\u261?cych do przedsi\u281?biorstwa,
\par 
\par b) utrzymywania zapas\u243?w d\u243?br albo towar\u243?w nale\u380?\u261?cych do przedsi\u281?biorstwa wy\u322?\u261?cznie w celu sk\u322?adowania, wystawiania lub dostarczania,
\par 
\par c) utrzymywania zapas\u243?w d\u243?br albo towar\u243?w nale\u380?\u261?cych do przedsi\u281?biorstwa wy\u322?\u261?cznie w celu przerobu przez inne przedsi\u281?biorstwo,
\par 
\par d) utrzymywania sta\u322?ej plac\u243?wki wy\u322?\u261?cznie w celu zakupu d\u243?br lub towar\u243?w albo w celu gromadzenia informacji dla przedsi\u281?biorstwa
\par 
\par e) utrzymywania sta\u322?ej plac\u243?wki wy\u322?\u261?cznie w celu prowadzenia dla przedsi\u281?biorstwa jakiejkolwiek innej dzia\u322?alno\u347?ci o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym,
\par 
\par f) utrzymywania sta\u322?ej plac\u243?wki wy\u322?\u261?cznie w celu wykonywania kt\u243?regokolwiek po\u322?\u261?czenia rodzaj\u243?w dzia\u322?alno\u347?ci, o jakich mowa w punktach a) do e), pod warunkiem jednak, \u380?e ca\u322?kowita dzia\u322?alno\u347?\u263? sta\u322?ej plac\u243?wki, wynikaj\u261?ca z takiego po\u322?\u261?czenia, posiada przygotowawczy lub pomocniczy charakter,
\par 
\par - art. 5 ust 5 Umowy - bez wzgl\u281?du na postanowienia ust\u281?p\u243?w 1 i 2, je\u380?eli osoba, z wyj\u261?tkiem niezale\u380?nego przedstawiciela w rozumieniu ust\u281?pu 6, dzia\u322?a w imieniu przedsi\u281?biorstwa i osoba ta posiada i zwyczajowo wykonuje pe\u322?nomocnictwo do zawierania um\u243?w w Umawiaj\u261?cym si\u281? Pa\u324?stwie w imieniu przedsi\u281?biorstwa, to uwa\u380?a si\u281?, \u380?e przedsi\u281?biorstwo to posiada w tym Pa\u324?stwie zak\u322?ad, w zakresie prowadzenia ka\u380?dego rodzaju dzia\u322?alno\u347?ci, kt\u243?ry osoba ta podejmuje dla przedsi\u281?biorstwa, chyba \u380?e czynno\u347?ci wykonywane przez t\u281? osob\u281? ograniczaj\u261? si\u281? do rodzaj\u243?w dzia\u322?alno\u347?ci, wymienionych w ust\u281?pie 4, kt\u243?re gdyby by\u322?y wykonywane za po\u347?rednictwem sta\u322?ej plac\u243?wki, nie powodowa\u322?yby uznania tej plac\u243?wki za zak\u322?ad na podstawie postanowie\u324? tego ust\u281?pu,
\par 
\par - art. 5 ust. 6 Umowy - nie uwa\u380?a si\u281?, \u380?e przedsi\u281?biorstwo posiada zak\u322?ad w jednym z Umawiaj\u261?cych si\u281? Pa\u324?stw tylko z tego powodu, \u380?e wykonuje ono w tym Pa\u324?stwie czynno\u347?ci przez maklera, generalnego komisanta albo ka\u380?dego przez innego niezale\u380?nego przedstawiciela, pod warunkiem \u380?e te osoby dzia\u322?aj\u261? w ramach swojej zwyk\u322?ej dzia\u322?alno\u347?ci,
\par 
\par - art. 5 ust 7 Umowy - fakt, \u380?e sp\u243?\u322?ka maj\u261?ca siedzib\u281? w Umawiaj\u261?cym si\u281? Pa\u324?stwie kontroluje lub jest kontrolowana przez sp\u243?\u322?k\u281?, kt\u243?ra ma siedzib\u281? w drugim Umawiaj\u261?cym si\u281? Pa\u324?stwie albo kt\u243?ra prowadzi dzia\u322?alno\u347?\u263? w tym drugim Pa\u324?stwie (przez posiadany tam zak\u322?ad albo w inny spos\u243?b), nie wystarcza, aby kt\u243?r\u261?kolwiek z tych sp\u243?\u322?ek uwa\u380?a\u263? za zak\u322?ad drugiej sp\u243?\u322?ki;
\par 
\par - art. 7 ust. 1 Umowy - zyski przedsi\u281?biorstwa Umawiaj\u261?cego si\u281? Pa\u324?stwa podlegaj\u261? opodatkowaniu tylko w tym Pa\u324?stwie, chyba \u380?e przedsi\u281?biorstwo prowadzi w drugim Umawiaj\u261?cym si\u281? Pa\u324?stwie dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcz\u261? poprzez po\u322?o\u380?ony tam zak\u322?ad. Je\u380?eli przedsi\u281?biorstwo wykonuje dzia\u322?alno\u347?\u263? w ten spos\u243?b, to zyski przedsi\u281?biorstwa mog\u261? by\u263? opodatkowane w drugim Pa\u324?stwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mo\u380?na przypisa\u263? je temu zak\u322?adowi,
\par 
\par - art. 7 ust. 2 Umowy - z zastrze\u380?eniem ust\u281?pu 3, je\u380?eli przedsi\u281?biorstwo Umawiaj\u261?cego si\u281? Pa\u324?stwa wykonuje dzia\u322?alno\u347?\u263? w drugim Umawiaj\u261?cym si\u281? Pa\u324?stwie poprzez po\u322?o\u380?ony tam zak\u322?ad, to w ka\u380?dym Umawiaj\u261?cym si\u281? Pa\u324?stwie nale\u380?y przypisa\u263? takiemu zak\u322?adowi takie zyski, kt\u243?re m\u243?g\u322?by on osi\u261?gn\u261?\u263?, gdyby wykonywa\u322? tak\u261? sam\u261? lub podobn\u261? dzia\u322?alno\u347?\u263? w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsi\u281?biorstwo i by\u322? ca\u322?kowicie niezale\u380?ny w stosunkach z przedsi\u281?biorstwem, kt\u243?rego jest zak\u322?adem.
\par 
\par Podkre\u347?li\u263? przy tym nale\u380?y, \u380?e zgodnie z zasad\u261? autonomiczno\u347?ci prawa podatkowego ustawa o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych, co do zasady, dokonuje samodzielnej kwalifikacji prawnopodatkowej okre\u347?lonych dochod\u243?w, jednak\u380?e z uwagi na okoliczno\u347?\u263?, \u380?e opisane zdarzenie przysz\u322?e dotyczy dochod\u243?w uzyskiwanych przez Sp\u243?\u322?k\u281? posiadaj\u261?c\u261? siedzib\u281? poza terytorium Polski, przedmiotowy obowi\u261?zek podatkowy mo\u380?e zosta\u263? zmodyfikowany postanowieniami odpowiedniej umowy w sprawie unikania podw\u243?jnego opodatkowania zgodnie z zasad\u261? wyra\u380?on\u261? w art. 91 ust. 2 Konstytucji RP. Umowa o unikaniu podw\u243?jnego opodatkowania jest zespo\u322?em norm kolizyjnych maj\u261?cych na celu rozgraniczenie praw dw\u243?ch pa\u324?stw do opodatkowania danego przysporzenia. Umowy takie nie kreuj\u261? jednak samodzielnie obowi\u261?zku podatkowego.
\par 
\par Interpretuj\u261?c przepisy um\u243?w o unikaniu podw\u243?jnego opodatkowania nie mo\u380?na traci\u263? z pola widzenia Modelowej Konwencji Organizacji Wsp\u243?\u322?pracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD) w sprawie podatku od dochodu i maj\u261?tku. Nie jest ona \u378?r\u243?d\u322?em prawa, niemniej pe\u322?ni istotn\u261? rol\u281? w zakresie wyk\u322?adni um\u243?w o unikaniu podw\u243?jnego opodatkowania, opartych na postanowieniach tej Konwencji. Naczelny S\u261?d Administracyjny w swym orzecznictwie zwraca\u322? ju\u380? uwag\u281?, \u380?e Modelowa Konwencja OECD jak i Komentarz do Modelowej Konwencji OECD mog\u261? stanowi\u263? kontekst w rozumieniu art. 31 Konwencji o Prawie Traktat\u243?w. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD pa\u324?stwa cz\u322?onkowskie s\u261? obowi\u261?zane do stosowania Modelowej Konwencji OECD jako podstawy przy zawieraniu um\u243?w, chyba \u380?e jedno umawiaj\u261?ce si\u281? pa\u324?stwo zg\u322?osi\u322?o konkretne zastrze\u380?enia lub ma szczeg\u243?lne powody, aby nie stosowa\u263? Modelowej Konwencji OECD (por. wyrok NSA z 23 czerwca 2021 r., II FSK 3758/18 i przywo\u322?any tam wyrok NSA z 19 czerwca 2009 r., II FSK 276/08, dost\u281?pne, podobnie jak inne wskazane w uzasadnieniu orzeczenia, w internetowej bazie orzecze\u324? http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
\par 
\par Problematyka unikania podw\u243?jnego opodatkowania dochod\u243?w z tytu\u322?u dzia\u322?alno\u347?ci zak\u322?adu zosta\u322?a opisana w art. 5 Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i maj\u261?tku oraz w Komentarzu do tej Konwencji (Komentarz do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i maj\u261?tku OCED w wersji z 15 lipca 2014 r. [w brzmieniu przed nowelizacj\u261?, czyli do 20 lipca 2017 r. odnosz\u261?ca si\u281? do traktat\u243?w zawartych po 2017 r.] maj\u261?cej wprost zastosowanie do postanowie\u324? analizowanej umowy; por. K. Bany, Modelowa konwencja w sprawie podatku od dochodu o maj\u261?tku, Wolters Kluwer 2016).
\par 
\par Zwr\u243?ci\u263? uwag\u281? nale\u380?y na to, \u380?e z powo\u322?anej regulacji art. 5 ust. 1 i 2 Konwencji wynika, i\u380? definicja zak\u322?adu zosta\u322?a sformu\u322?owana poprzez wskazanie poj\u281?cia r\u243?wnoznacznego (sta\u322?ej plac\u243?wki, w kt\u243?rej ca\u322?kowicie lub cz\u281?\u347?ciowo wykonuje si\u281? dzia\u322?alno\u347?\u263? przedsi\u281?biorstwa) oraz poprzez przyk\u322?adowe wskazanie form organizacyjnych, w jakich mo\u380?e si\u281? uzewn\u281?trzni\u263? poj\u281?cie "zak\u322?adu" jako "sta\u322?ej plac\u243?wki". Wymienia ona m.in. siedzib\u281? zarz\u261?du, fili\u281?, biuro, zak\u322?ad fabryczny, kopalni\u281?, a poniewa\u380? wyliczenie to ma charakter przyk\u322?adowy zak\u322?ad mo\u380?e mie\u263? r\u243?wnie\u380? inn\u261? posta\u263?. W tych przypadkach dla przyj\u281?cia, \u380?e jest to prowadzenie dzia\u322?alno\u347?ci przedsi\u281?biorstwa, nie ma istotnego znaczenia okres, w kt\u243?rym dana forma organizacyjna istnieje. Jest to zatem definicja do\u347?\u263? szeroka.
\par 
\par Z kolei art. 5 ust. 3 Umowy definicj\u281? t\u281? zaw\u281?\u380?a, ale tylko w odniesieniu do placu budowy, prac budowlanych lub instalacyjnych, kt\u243?re umowa traktuje tak jak zak\u322?ad tylko w\u243?wczas, gdy trwaj\u261? one (plac, prace budowlane lub instalacyjne) d\u322?u\u380?ej ni\u380? dwana\u347?cie miesi\u281?cy.
\par 
\par U\u380?ycie w art. 5 ust. 4 Umowy okre\u347?lenia "bez wzgl\u281?du na poprzednie postanowienia niniejszego artyku\u322?u" - oznacza, \u380?e ma on zastosowanie zar\u243?wno do ust. 1, jak i ust. 2 oraz ust. 3 - art. 5.
\par 
\par Wsp\u243?ln\u261? cech\u261? rodzaj\u243?w dzia\u322?alno\u347?ci wymienionych w art. 5 ust. 4 Umowy jest ich przygotowawczy i pomocniczy charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkni\u281?tym, kt\u243?rego nie mo\u380?na interpretowa\u263? rozszerzaj\u261?co. Tak wi\u281?c celem postanowie\u324? ust. 4 jest zapobie\u380?enie sytuacji, w kt\u243?rej przedsi\u281?biorstwo jednego pa\u324?stwa jest opodatkowane w drugim pa\u324?stwie, je\u347?li prowadzi ono w tym drugim pa\u324?stwie dzia\u322?alno\u347?\u263? o charakterze czysto przygotowawczym lub pomocniczym.
\par 
\par W ka\u380?dym zatem przypadku, gdy podatnik prowadzi dzia\u322?alno\u347?\u263? za pomoc\u261? sta\u322?ej plac\u243?wki, zorganizowanej w jednej z form wymienionych w ust. 2 art. 5 Umowy b\u261?d\u378? w formie do nich zbli\u380?onej (wykaz form nie jest zamkni\u281?ty, \u347?wiadczy o tym uj\u281?cie okre\u347?lenia "w szczeg\u243?lno\u347?ci") i jednocze\u347?nie plac\u243?wka ta nie s\u322?u\u380?y wykonywaniu czynno\u347?ci, o kt\u243?rych mowa w ust. 4 tego artyku\u322?u, prowadzi on dzia\u322?alno\u347?\u263? na terenie drugiego z umawiaj\u261?cych si\u281? pa\u324?stw w formie zak\u322?adu. Strony umowy nie zastrzeg\u322?y przy tym, i\u380? dla pewnych dziedzin aktywno\u347?ci gospodarczej niezb\u281?dne jest prowadzenie plac\u243?wki w okre\u347?lonej jako wy\u322?\u261?czna formie organizacyjnej. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy w\u322?a\u347?ciwa umowa o unikaniu podw\u243?jnego opodatkowania, kt\u243?rej stron\u261? jest Polska, nie stanowi inaczej. Niemniej, aby mo\u380?na by\u322?o m\u243?wi\u263? o zak\u322?adzie musz\u261? by\u263? \u322?\u261?cznie spe\u322?nione nast\u281?puj\u261?ce przes\u322?anki:
\par 
\par 1) wyst\u281?puje plac\u243?wka, czyli miejsce gdzie dzia\u322?alno\u347?\u263? jest prowadzona,
\par 
\par 2) plac\u243?wka ta ma charakter sta\u322?y,
\par 
\par 3) przez t\u281? plac\u243?wk\u281? prowadzona jest ca\u322?kowicie lub cz\u281?\u347?ciowo dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcza, kt\u243?ra jednak nie ma charakteru pomocniczego czy przygotowawczego.
\par 
\par Analizuj\u261?c pierwsz\u261? w ww. przes\u322?anek podkre\u347?li\u263? nale\u380?y, \u380?e "zak\u322?ad" jest abstrakcyjn\u261? instytucj\u261? mi\u281?dzynarodowego prawa podatkowego, maj\u261?c\u261? jedynie umo\u380?liwi\u263? prawid\u322?owe opodatkowanie przez jedno z umawiaj\u261?cych si\u281? pa\u324?stw, dochod\u243?w uzyskiwanych przez podmiot drugiego umawiaj\u261?cego si\u281? pa\u324?stwa, ze \u378?r\u243?de\u322? przychod\u243?w po\u322?o\u380?onych na terytorium tego pierwszego z pa\u324?stw.
\par 
\par Z cywilnoprawnego punktu widzenia zak\u322?ad nie stanowi odr\u281?bnego bytu prawnego od przedsi\u281?biorstwa macierzystego (nie musi posiada\u263? samoistnej formy organizacyjno - pranej). De facto b\u281?dzie to wyodr\u281?bniona organizacyjnie cz\u281?\u347?\u263? przedsi\u281?biorstwa, kt\u243?ra z gospodarczego punktu widzenia mo\u380?e funkcjonowa\u263? jako niezale\u380?ne przedsi\u281?biorstwo (por. Z. Kukulski "Konwencja Modelowa OECD i Konwencja Modelowa ONZ w polskiej praktyce traktatowej, Wolters Kluwer 2015 str. 173).
\par 
\par S\u261?d podziela pogl\u261?d, \u380?e okre\u347?lenie "plac\u243?wka" obejmuje ka\u380?de pomieszczenie, \u347?rodki lub urz\u261?dzenia wykorzystywane do prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci przedsi\u281?biorstwa, niezale\u380?nie od tego, czy s\u261? wykorzystywane wy\u322?\u261?cznie w tym celu. Plac\u243?wka mo\u380?e istnie\u263? r\u243?wnie\u380? wtedy, gdy nie ma \u380?adnych pomieszcze\u324?. Wystarczy posiadanie pewnej przestrzeni do w\u322?asnej dyspozycji. Nie ma r\u243?wnie\u380? znaczenia tytu\u322? prawny, na podstawie kt\u243?rego przedsi\u281?biorstwo korzysta z danego miejsca. Mo\u380?e to by\u263? w\u322?asno\u347?\u263?, ale r\u243?wnie\u380? jakikolwiek inny tytu\u322?. Plac\u243?wka mo\u380?e by\u263? tak\u380?e usytuowana w pomieszczeniach innego przedsi\u281?biorstwa.
\par 
\par Zasadnicz\u261? cech\u261? plac\u243?wki jest zatem jej fizyczne wyodr\u281?bnienie w przestrzeni. Powy\u380?sze ma szczeg\u243?lnie istotne znaczenie w przypadku nowych form aktywno\u347?ci gospodarczej zwi\u261?zanych z rozwojem internetu i technologii cyfrowych. Korzystaj\u261?c z mo\u380?liwo\u347?ci, jakie daje technologia cyfrowa, mo\u380?na bowiem stworzy\u263? quasi - plac\u243?wk\u281? w postaci strony internetowej umieszczonej na serwerze znajduj\u261?cym si\u281? w innym pa\u324?stwie ni\u380? pa\u324?stwo siedziby b\u261?d\u378? zamieszkania przedsi\u281?biorcy. Taka strona internetowa mo\u380?e s\u322?u\u380?y\u263? do prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci us\u322?ugowej lub handlowej. Ma ona jednak\u380?e charakter plac\u243?wki wirtualnej i nie jest w \u380?aden spos\u243?b wyodr\u281?bniona w przestrzeni rzeczywistej. By\u322?o to \u378?r\u243?d\u322?em w\u261?tpliwo\u347?ci, co do kwalifikowania takiej wirtualnej plac\u243?wki jako zak\u322?adu. Tym argumentem uzasadniano r\u243?wnie\u380? postulaty zmian w Komentarzu do Konwencji Modelowej OECD w taki spos\u243?b, aby plac\u243?wka wirtualna mog\u322?a by\u263? uznana za zak\u322?ad. Postulat ten uwzgl\u281?dniono w aktualnej wersji Komentarza do Konwencji Modelowej OECD z 15 lipca 2005 r. W przypadku prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej za pomoc\u261? strony internetowej, gdy przedsi\u281?biorca posiada do w\u322?asnej dyspozycji serwer, w kt\u243?rym jest zmagazynowana strona internetowa i eksploatuje ten serwer oraz pomieszczenie, w kt\u243?rym dany serwer jest umieszczony, to w\u243?wczas miejsce takie mo\u380?e stanowi\u263? zak\u322?ad przedsi\u281?biorstwa, pod tym warunkiem, \u380?e s\u261? spe\u322?nione inne wymogi przewidziane w art. 5 ust. 1 Konwencji Modelowej OECD. Nie b\u281?dzie natomiast stanowi\u263? zak\u322?adu sama strona internetowa bez serwera pozostaj\u261?cego do dyspozycji przedsi\u281?biorstwa, np. gdy przedsi\u281?biorca korzysta z cudzego serwera, kt\u243?rym sam nie dysponuje i gdy nie dysponuje lokalem, w kt\u243?rym serwer si\u281? znajduje (por. Komentarz do Konwencji Modelowej OECD; R. Pioterczak Zak\u322?ad, oddzia\u322? i przedstawicielstwo - opodatkowanie dochodu zagranicznego przedsi\u281?biorcy. Zdefiniowanie poj\u281?cia zak\u322?adu; opubl. ABC, LEX).
\par 
\par Zatem pomimo, \u380?e Skar\u380?\u261?ca nie b\u281?dzie wynajmowa\u322?a w Polsce \u380?adnych pomieszcze\u324? (jak r\u243?wnie\u380? nie b\u281?dzie ich w\u322?a\u347?cicielem), to zatrudnienie pracownik\u243?w na czas nieokre\u347?lony, kt\u243?rzy mog\u261? wykonywa\u263? powierzone im zadania w dowolnym miejscu (r\u243?wnie\u380? w przestrzeni pracy wsp\u243?\u322?dzielonej \u8211? open space), w trybie home-office (b\u281?d\u261? mogli pracowa\u263? z domu), powoduje wyodr\u281?bnienie owej przestrzeni dla Sp\u243?\u322?ki do w\u322?asnej dyspozycji. Przy czym nie wymaga si\u281? aby przedsi\u281?biorstwo posiada\u322?o formalne prawo do dysponowania tak\u261? plac\u243?wk\u261?, lecz wystarczy zwyk\u322?a jego obecno\u347?\u263? w konkretnym miejscu (por. ww. Komentarz do Konwencji Modelowej). W dobie mo\u380?liwo\u347?ci \u347?wiadczenia pracy zdalnie, miejsce w kt\u243?rym pracownik \u347?wiadczy prac\u281? na rzecz zagranicznego pracodawcy (niezale\u380?nie czy w warunkach domowych, czy w innym miejscu) mo\u380?na uzna\u263? za odr\u281?bn\u261? plac\u243?wk\u281? tego przedsi\u281?biorstwa. Zatrudnieni pracownicy zostan\u261? bowiem wyposa\u380?eni przez pracodawc\u281? w laptopy i inny niezb\u281?dny sprz\u281?t informatyczny. Dzia\u322?alno\u347?\u263? tak\u261? charakteryzuje okre\u347?lony stopie\u324? trwa\u322?o\u347?ci i powtarzalno\u347?ci. Doda\u263? nale\u380?y, \u380?e Skar\u380?\u261?ca zaznaczy\u322?a, \u380?e zamierza zatrudni\u263? pracownik\u243?w, kt\u243?rzy b\u281?d\u261? wykonywali prac\u281? w Polsce. Z tych wzgl\u281?d\u243?w mo\u380?na uzna\u263? za spe\u322?nion\u261? pierwsz\u261? z przes\u322?anek.
\par 
\par Kolejn\u261? przes\u322?ank\u261? istnienia zak\u322?adu jest jej sta\u322?y charakter.
\par 
\par Charakteryzuj\u261?c pierwsz\u261? z przes\u322?anek wskazano ju\u380? na jej poziom trwa\u322?o\u347?ci i powtarzalno\u347?ci. Oznacza to, \u380?e wskazany przez Skar\u380?\u261?c\u261? model prowadzenia dzia\u322?alno\u347?ci, kt\u243?rego zasadniczym trzonem b\u281?dzie zatrudnienie pracownik\u243?w na czas nieokre\u347?lony (praca b\u281?dzie wykonywana w spos\u243?b ci\u261?g\u322?y i regularny), ma d\u322?u\u380?sz\u261? perspektyw\u281? i z pewno\u347?ci\u261? nie ma charakteru tymczasowego.
\par 
\par Wed\u322?ug R. Pioterczaka (por. ww. publikacja) sta\u322?o\u347?\u263? nie oznacza jednak\u380?e, \u380?e plac\u243?wka musi funkcjonowa\u263? d\u322?ugotrwale, cho\u263? tak jest zazwyczaj. Kr\u243?tkotrwale istniej\u261?ca plac\u243?wka r\u243?wnie\u380? mo\u380?e by\u263? uznana za sta\u322?\u261?, o ile zosta\u322?a zorganizowana z zamiarem sta\u322?ego wykorzystywania. Zmiana tego stanu np. wskutek nieop\u322?acalno\u347?ci dzia\u322?alno\u347?ci tudzie\u380? zdarze\u324? losowych, nie zmieni kwalifikacji plac\u243?wki, jako maj\u261?cej cech\u281? sta\u322?o\u347?ci. Decyduj\u261?ce znaczenie dla przyj\u281?tej klasyfikacji plac\u243?wki maj\u261? intencje podmiotu, kt\u243?ry j\u261? prowadzi.
\par 
\par W realiach rozpoznanej sprawy intencje Skar\u380?\u261?cej nie budz\u261? w\u261?tpliwo\u347?ci. Zamierza ona zatrudni\u263? dw\u243?ch pracownik\u243?w. Pracownicy b\u281?d\u261? zatrudnieni bezpo\u347?rednio w siedzibie Sp\u243?\u322?ki w Irlandii, prac\u281? b\u281?d\u261? wykonywali na terytorium Polski. Pracownicy b\u281?d\u261? otrzymywali za prac\u281? sta\u322?e wynagrodzenie oraz okresowe premie, b\u281?d\u261? te\u380? mogli korzysta\u263? z systemu benefit\u243?w firmowych. Ponadto pracownicy zostan\u261? zatrudnieni na czas nieokre\u347?lony, a wykonywana przez nich praca b\u281?dzie wykonywana w spos\u243?b ci\u261?g\u322?y i regularny. S\u261?d stwierdza, i\u380? opisany we wniosku Sp\u243?\u322?ki spos\u243?b zorganizowania plac\u243?wki prowadzi do wniosku, i\u380? po stronie Skar\u380?\u261?cej istnieje zamiar utrzymywania jej przez d\u322?u\u380?szy okres, co oznacza, \u380?e stanie si\u281? plac\u243?wk\u261? sta\u322?\u261?. Zatem r\u243?wnie\u380? drug\u261? z wymienionych przes\u322?anek mo\u380?na uzna\u263? za spe\u322?nion\u261?.
\par 
\par Trzeci\u261? cech\u261? konstytutywn\u261? zak\u322?adu jest to, i\u380? przez plac\u243?wk\u281? prowadzona jest ca\u322?kowicie lub cz\u281?\u347?ciowo dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcza, z tym \u380?e nie mo\u380?e ona mie\u263? charakteru pomocniczego czy przygotowawczego. Rozwa\u380?eniu podlegaj\u261? wi\u281?c dwa aspekty, pierwszy dotycz\u261?cy ustalenia czy Skar\u380?\u261?ca b\u281?dzie prowadzi\u322?a za pomoc\u261? plac\u243?wki w Polsce dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcz\u261? ca\u322?kowicie lub cz\u281?\u347?ciowo, a drugi dotycz\u261?cy tego, czy podejmowane czynno\u347?ci b\u281?d\u261? pomocnicze b\u261?d\u378? przygotowawcze wobec tej \u347?wiadczonej w Irlandii.
\par 
\par Przepis art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. nie kreuje odr\u281?bnej podmiotowo\u347?ci prawno-podatkowej zak\u322?adu zagranicznej osoby prawnej. Konstrukcja takiego zak\u322?adu \u8211? jak wy\u380?ej wskazano \u8722? powinna by\u263? raczej rozumiana, jako abstrakcyjna instytucja mi\u281?dzynarodowego prawa podatkowego, maj\u261?ca jedynie umo\u380?liwi\u263? prawid\u322?owe opodatkowywanie przez jedno pa\u324?stwo dochod\u243?w uzyskiwanych przez podmiot maj\u261?cy siedzib\u281? lub miejsce zamieszkania w drugim pa\u324?stwie, ze \u378?r\u243?de\u322? przychod\u243?w po\u322?o\u380?onych na terytorium pierwszego z pa\u324?stw.
\par 
\par Oceniaj\u261?c kwesti\u281? prowadzenia przez podmiot zagraniczny (w ca\u322?o\u347?ci b\u261?d\u378? w cz\u281?\u347?ci) dzia\u322?alno\u347?ci na terenie drugiego pa\u324?stwa nie spos\u243?b pomin\u261?\u263? skutki podatkowe dla jakich wykreowany zosta\u322? zak\u322?ad. Z art. 7 ust. 1 i 2 Umowy wynika, \u380?e "(...) zyski przedsi\u281?biorstwa mog\u261? by\u263? opodatkowane w drugim Pa\u324?stwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mo\u380?na przypisa\u263? je temu zak\u322?adowi" (ust. 1), natomiast "(...) w ka\u380?dym Umawiaj\u261?cym si\u281? Pa\u324?stwie nale\u380?y przypisa\u263? takiemu zak\u322?adowi takie zyski, kt\u243?re m\u243?g\u322?by on osi\u261?gn\u261?\u263?, gdyby wykonywa\u322? tak\u261? sam\u261? lub podobn\u261? dzia\u322?alno\u347?\u263? w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsi\u281?biorstwo i by\u322? ca\u322?kowicie niezale\u380?ny w stosunkach z przedsi\u281?biorstwem, kt\u243?rego jest zak\u322?adem" (ust. 2). Nadmieni\u263? nale\u380?y, \u380?e art. 7 ust. 1 i 2 Konwencji Modelowej OECD jest w swej istocie to\u380?samy z brzmieniem art. 7 ust. 1 i 2 Umowy. Zatem nie mo\u380?na pomin\u261?\u263? swego rodzaju fikcji prawnej statuowanej przez ten przepis, \u380?e "nale\u380?y przypisa\u263? temu zak\u322?adowi takie zyski, jakie m\u243?g\u322?by on osi\u261?gn\u261?\u263?, gdyby wykonywa\u322? tak\u261? sam\u261? lub podobn\u261? dzia\u322?alno\u347?\u263? w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsi\u281?biorstwo i by\u322? ca\u322?kowicie niezale\u380?ny w stosunkach z przedsi\u281?biorstwem, kt\u243?rego jest zak\u322?adem" (por. wyrok NSA z 18 pa\u378?dziernika 2017 r., sygn. akt II FSK 2537/145). Inaczej m\u243?wi\u261?c, zgodnie z komentarzem do Modelowej Konwencji OECD, \u322?\u261?cznym skutkiem art. 7 i art. 5 definiuj\u261?cego zak\u322?ad jest to, \u380?e zyski pochodz\u261?ce z us\u322?ug \u347?wiadczonych na terytorium jednego umawiaj\u261?cego si\u281? pa\u324?stwa przez przedsi\u281?biorstwo drugiego umawiaj\u261?cego si\u281? pa\u324?stwa nie podlegaj\u261? opodatkowaniu w pierwszym pa\u324?stwie, je\u380?eli nie mo\u380?na ich przypisa\u263? po\u322?o\u380?onemu tam zak\u322?adowi. W zwi\u261?zku z powy\u380?szym zak\u322?ad, kt\u243?ry wykonuje rzeczywist\u261? dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcz\u261? za granic\u261?, uwa\u380?any jest \u8722? na podstawie fikcji prawnej \u8722? za odr\u281?bny podmiot od tworz\u261?cego go macierzystego przedsi\u281?biorstwa (gdyby by\u322? oddzielnym i niezale\u380?nym przedsi\u281?biorstwem prowadz\u261?cym tak\u261? sam\u261? lub podobn\u261? dzia\u322?alno\u347?\u263? w takich samych lub podobnych warunkach - z art. 7 ust. 2 Konwencji). Tylko w\u243?wczas zak\u322?ad taki uczestniczy w \u380?yciu ekonomicznym drugiego pa\u324?stwa i powinien podlega\u263? jurysdykcji podatkowej tego drugiego pa\u324?stwa.
\par 
\par We wniosku wskazano, i\u380? podstawowym celem dzia\u322?alno\u347?ci Sp\u243?\u322?ki jest dostarczanie gier internetowym graczom i poszerzanie kr\u281?gu graj\u261?cych, kt\u243?rym prezentowane s\u261? reklamy oraz sprzedawane akcesoria wirtualne umo\u380?liwiaj\u261?ce uzyskanie przewagi w rozgrywce, kt\u243?ra, co do zasady jest darmowa.
\par 
\par Skar\u380?\u261?ca opisuj\u261?c zdarzenie przysz\u322?e wyja\u347?ni\u322?a, i\u380? zamierza zatrudni\u263? dw\u243?ch pracownik\u243?w: Dyrektora Technicznego oraz In\u380?yniera programowania w j\u281?zyku Python. Zatrudnieniu w Polsce pracownicy b\u281?d\u261? wspierali Sp\u243?\u322?k\u281? w tworzeniu technologii na potrzeby gier i w ich odpowiednim wykorzystaniu. Ich praca ma polega\u263? m.in. na ulepszaniu us\u322?ug backendowych (us\u322?ug wykonywanych na zapleczu technicznym programu), powi\u261?zanych narz\u281?dzi i bibliotek oraz wsp\u243?\u322?projektowaniu architektury dla gier z naciskiem na niskie op\u243?\u378?nienia, skalowalno\u347?\u263? i sp\u243?jno\u347?\u263? gry. S\u261?d stwierdza, i\u380? opisane czynno\u347?ci maj\u261? na celu ulepszanie us\u322?ug oferowanych przez Sp\u243?\u322?k\u281?, gdy\u380? s\u261? nakierowane na m. in. tworzenie technologii na potrzeby gier, zapewnienie wysokiej dost\u281?pno\u347?ci i niskich op\u243?\u378?nie\u324? wszystkich us\u322?ug oraz na wdro\u380?enie nowych funkcji gry. Podkre\u347?li\u263? przy tym nale\u380?y, i\u380? gry M. s\u261? w wi\u281?kszo\u347?ci darmowymi produkcjami z opcjonalnym dost\u281?pem do sklepu, kt\u243?ry pozwala naby\u263? wirtualne przedmioty za walut\u281? premium (funkcjonuj\u261?c\u261? w ramach danej gry) zakupion\u261? za prawdziwe pieni\u261?dze, a w niekt\u243?rych grach zakupy przyczyniaj\u261? si\u281? do zdobycia znacz\u261?cej przewagi podczas rozgrywki.
\par 
\par Poniewa\u380? celem dzia\u322?alno\u347?ci Sp\u243?\u322?ki jest m. in. dostarczanie gier internetowych to wszelkie czynno\u347?ci nakierowane na zapewnienie konsumentom ulepszonego produktu i bardziej profesjonalnej us\u322?ugi, stanowi\u263? b\u281?d\u261? istotn\u261? i znacz\u261?c\u261? cz\u281?\u347?\u263? dzia\u322?alno\u347?ci Skar\u380?\u261?cej jako dewelopera gier internetowych. Rzeczywisty charakter czynno\u347?ci pracownik\u243?w, kt\u243?rzy maj\u261? by\u263? zatrudnieniu w Polsce, pokrywa si\u281? w cz\u281?\u347?ci z przedmiotem dzia\u322?alno\u347?ci Sp\u243?\u322?ki. Wskazany we wniosku katalog czynno\u347?ci, kt\u243?re b\u281?d\u261? powierzone dw\u243?m pracownikom w Polsce obejmuje dostarczanie gier internetowym graczom i powierzanie kr\u281?gu graj\u261?cych, kt\u243?rym prezentowane s\u261? reklamy oraz sprzedawane akcesoria wirtualne umo\u380?liwiaj\u261?ce uzyskanie przewagi w rozgrywce. W konsekwencji rzeczywisty charakter czynno\u347?ci z udzia\u322?em pracownik\u243?w, kt\u243?rzy maj\u261? by\u263? zatrudnieni w Polsce, wskazuje na to\u380?samo\u347?\u263? z dzia\u322?alno\u347?ci\u261? Skar\u380?\u261?cej. Podkre\u347?li\u263? nale\u380?y, i\u380? obowi\u261?zki pracownik\u243?w wskazane we wniosku nale\u380?\u261? do skomplikowanych czynno\u347?ci zwi\u261?zanych ze specjalistyczn\u261? wiedz\u261? m. in. informatyczn\u261? i s\u261? zwi\u261?zane z istotow\u261? dzia\u322?alno\u347?ci\u261? Skar\u380?\u261?cej jako dewelopera gier internetowych.
\par 
\par W konsekwencji organ prawid\u322?owo przyj\u261?\u322?, i\u380? w zdarzeniu przysz\u322?ym podanym we wniosku dojdzie do powstania sta\u322?ej plac\u243?wki, tym samym Sp\u243?\u322?ka b\u281?dzie posiada\u322?a w Polsce zak\u322?ad w rozumieniu art. 4a pkt 11 u.p.d.o.p. w zw. z art. 5 Umowy. Natomiast po stronie Skar\u380?\u261?cej powstanie obowi\u261?zek rozliczenia podatku dochodowego od os\u243?b prawnych na terytorium Polski.
\par 
\par Maj\u261?c powy\u380?sze na wzgl\u281?dzie S\u261?d, na podstawie art.151 P.p.s.a. skarg\u281? oddali\u322?
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\pard}